03.02.2010 | Umsatzsteuer

BMF erlässt ergänzende Weisungen zur Bestimmung des Leistungsorts ab 1.1.10

von Georg Nieskoven, Troisdorf

Zu den für sonstige Leistungen ab 2010 geltenden neuen Regelungen zur Ortsbestimmung hatte das BMF mit Anwendungsschreiben vom 4.9.09 (IV B 9 - S 7117/08/10001, Abruf-Nr. 093465, GStB 10, 30 ff.) ausführlich Stellung bezogen. Den daraufhin in der Literatur geäußerten Hinweisen auf System- und Weisungslücken hat das BMF nun zeitnah Rechnung getragen (BMF 8.12.09, IV B 9 - S 7117/08/10001, DOK 2009/0824594 Abruf-Nr. 100337).  

1. Leistungsbezüge für den unternehmerischen Bereich

In der bisherigen Rz. 14 führte das BMF-Schreiben vom 4.9.09 aus, dass der „B2B-Grundsatz“ des § 3a Abs. 2 S. 1 UStG nur bei Leistungsbezügen für den unternehmerischen Bereich zur Anwendung komme. Offen war die Rechtsfolge demnach bislang bei „Mischbezügen“:  

Beispiel 1

Die norddeutsche Stadt D betätigt sich neben ihrem hoheitlichen Bereich auch unternehmerisch in Form von „Betrieben gewerblicher Art“. Von dem in Dänemark ansässigen Datenverarbeitungsunternehmen DK bezieht die Stadt IT-technische Beratungs- und Datenverarbeitungsleistungen, die sowohl ihren hoheitlichen als auch ihren unternehmerischen Bereich betreffen.  

Für die D stellt sich die Frage, ob sie hinsichtlich der bezogenen Leistung anteilig (bezogen auf den unternehmerischen Verwertungsanteil) oder gar vollumfänglich von einer Ortsverlagerung nach Deutschland ausgehen soll und dementsprechend anteilig oder vollumfänglich die Steuerschuldnerschaft gemäß § 13b Abs. 1 Nr. 1 UStG zu übernehmen hat.  

Während zur alten Rechtslage Abschn. 38 Abs. 1 S. 4 UStR 2008 eine einheitliche Beurteilung solcher „Mischbezüge“ als vollumfänglich für den unternehmerischen Bereich bezogen verfügte, musste die D nach den Ausführungen der Rz. 19 zur neuen Rechtslage von einer Aufteilung ausgehen. Andererseits legte das Beispiel in Rz. 16 die Vermutung nahe, die D könne durch Leistungsbezug unter ihrer USt-IdNr. eine vollumfängliche Besteuerungsverlagerung nach Deutschland erzielen. Das BMF-Schreiben vom 8.12.09 ergänzt die bisherige Rz. 14 nun um einen Absatz. Darin wird in Anlehnung an Abschn. 38 Abs. 1 S. 4 UStR 2008 verfügt, bei den ihrer Art nach unter § 3a Abs. 2 UStG fallenden sonstigen „Mischleistungen“ sei der Leistungsort einheitlich gemäß § 3a Abs. 2 S. 1 UStG zu bestimmen. Im vorliegenden Fall unterliegen die Beratungs- sowie Datenverarbeitungsleistungen mithin vollumfänglich der deutschen Umsatzbesteuerung und es kommt - wie § 13b Abs. 2 S. 3 UStG bereits bisher verfügt - vollumfänglich zur Übertragung der Steuerschuldnerschaft auf D.  

 

Diese Klarstellung betrifft in gleicher Weise auch privatrechtliche Leistungsempfänger mit „Mischbezügen“ - z.B. die „gemischte Holding“ oder Vereine mit ideellen und unternehmerischen Betätigungsbereichen. Trotz der Klarstellung dürfte es aber (m.E. jedoch sinnwidrig) dabei bleiben, dass für die sich partiell unternehmerisch betätigenden juristischen Personen hinsichtlich ihrer ausschließlich den nichtunternehmerischen Bereich betreffenden Leistungsbezügen weder § 3a Abs. 2 S. 1 UStG (da nicht für den unternehmerischen Bereich), noch § 3a Abs. 2 S. 3 UStG (da kein vollumfänglich nichtunternehmerisch tätiger Leistungsempfänger) zur Anwendung kommt.  

2. Vermeidung einer Doppelbesteuerung bei „Drittlandsleistungen“

Der ab 2010 für Leistungen zwischen Unternehmern geltende „B2B-Grundsatz“ des § 3a Abs. 2 UStG führt - unabhängig davon, in welchem Land die Leistungen tatsächlich ausgeführt werden - zur Verlagerung der Besteuerung in den Ansässigkeitsstaat des Leistungsempfängers. Da die neuen Ortsbestimmungsgrundsätze ab 2010 in allen EU-Staaten einheitlich gelten, ist dieses Ergebnis zumindest bei Leistungsbeziehungen innerhalb der EU systemgerecht. Wird der Leistungsort aber bei einer im Drittland ausgeführten Leistung gemäß § 3a Abs. 2 UStG nach Deutschland verlagert, kann es zu unerwünschten Doppelbesteuerungen kommen, die das BMF bislang nur unzureichend durch Verzichtsregelungen beseitigt hatte: