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02.04.2008 | Lohnsteuer

Wichtige Neuregelungen im steuerlichen Reisekostenrecht ab 2008 beachten

von Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther, Übach-Palenberg

Mit den Lohnsteuerrichtlinien 2008 hat die Finanzverwaltung mit Wirkung ab dem 1.1.08 das Reisekostenrecht erheblich vereinfacht und teilweise auf neue Anspruchsgrundlagen gestellt. Nachfolgend werden die wichtigsten Änderungen anhand von Beispielen erläutert. Zu beachten ist dabei, dass die lohnsteuerlichen Reisekostenregelungen ebenso wie die Regelungen zur doppelten Haushaltsführung im betrieblichen Bereich entsprechend anzuwenden sind. 

1. Bis 31.12.07 geltende Rechtslage

Die Lohnsteuerrichtlinien 2005, die bis einschließlich VZ 2007 maßgebend sind, unterscheiden noch zwischen Dienstreise, Fahrtätigkeit und Einsatzwechseltätigkeit. Zunächst musste daher immer geprüft werden, ob sich der Arbeitnehmer auf Dienstreise begab oder an ständig wechselnden Einsatzstellen tätig war. Daneben spielte auch die sog. Dreimonats-Regelung beim Abzug von Fahrtkosten eine gewichtige Rolle. Denn bei einer Auswärtstätigkeit von mehr als drei Monaten an derselben Tätigkeitsstätte wurde diese als neue regelmäßige Arbeitsstätte angesehen (entsprechendes galt auch im Rahmen einer Einsatzwechseltätigkeit) mit der Folge, dass die ungünstigere Entfernungspauschale Anwendung fand. Bei der Einsatzwechseltätigkeit war zusätzlich die 30-km-Grenze zu beachten. D.h. Fahrtkosten konnten nur dann nach Reisekostengrundsätzen mit 0,30 EUR pro gefahrenen Kilometer oder mit den tatsächlich höheren Kosten geltend gemacht werden, wenn die Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle mehr als 30 km betrug. 

2. Neue Rechtsprechung des BFH

Anlass für die grundlegende Neuregelung des Reisekostenrechts waren die Urteile des VI. Senats des BFH vom 11.5.05 (BStBl II, 782 ff.). In sechs Entscheidungen hat der BFH nicht nur den Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte neu definiert, sondern auch mit der jahrelangen Tradition gebrochen, dass ein Arbeitnehmer, der typischerweise beruflich an ständig wechselnden Tätigkeitsstellen tätig ist und an der Tätigkeitsstätte übernachtet, bislang unter die Regelungen zur doppelten Haushaltsführung fiel. Nunmehr können die Aufwendungen nach Reisekostengrundsätzen geltend gemacht werden (siehe auch BMF 26.10.05, BStBl I, 960). 

3. Neuregelung ab 1.1.08

Mit den Lohnsteuerrichtlinien 2008 wurde der Begriff der Reisekosten neu definiert. Die Differenzierung zwischen Dienstreise, Einsatzwechseltätigkeit und Fahrtätigkeit wurde aufgegeben. Nunmehr wird f7ür den Abzug von Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungskosten und Reisenebenkosten als Reisekosten lediglich darauf abgestellt, ob die Kosten durch eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit entstehen. 

 

3.1 Beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit

Reisekosten liegen vor, wenn der Arbeitnehmer eine Auswärtstätigkeit unternimmt, die so gut wie ausschließlich beruflich veranlasst ist, wozu auch der Vorstellungsbesuch eines Stellenbewerbers gehört. Die Auswärtstätigkeit muss ferner vorübergehenden Charakter haben, d.h. der Arbeitnehmer muss vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und an keiner seiner regelmäßigen Arbeitsstätten tätig werden.  

 

Beispiele

a) Arbeitnehmer A ist auf ständig wechselnden Tätigkeitsstätten tätig, die regelmäßig im Umkreis von 25 Kilometern von seiner Wohnung liegen. 

 

  • Nach bis 2007 geltendem Recht sind die Fahrtkosten nur dann nach Reisekostengrundsätzen abziehbar, wenn die Entfernung zwischen Wohnung und Einsatzstelle mehr als 30 km beträgt (R 38 Abs. 3 LStR 2005), d.h. hier käme lediglich die Entfernungspauschale zur Anwendung.

 

  • Ab 2008 liegt unabhängig von der Entfernung zwischen Wohnung und Tätigkeitsstätte eine zum Abzug der Fahrtkosten nach Reisekostengrundsätzen berechtigende beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit vor (R 9.4 Abs. 2 S. 2 LStR 2008)

 

b) Arbeitnehmer B wird von seinem Arbeitgeber beauftragt, bei einem 80 km entfernt wohnenden Kunden den Einbau einer neuen Maschine zu überwachen. B fährt 5 Monate arbeitstäglich von seiner Wohnung zum Kunden. 

 

  • Nach bis 2007 geltendem Recht wurde die auswärtige Tätigkeitsstätte nach Ablauf von drei Monaten als regelmäßige Arbeitsstätte angesehen mit der Folge, dass dann nur noch die Entfernungspauschale geltend gemacht werden konnte (R 37 Abs. 3 LStR 2005).

 

  • Ab 2008 spielt die Dreimonatsregelung keine Rolle mehr, d.h. B kann seine Fahrtkosten während der gesamten fünf Monate nach Reisekostengrundsätzen geltend machen (R 9.4 Abs. 3 S. 5 LStR 2008).
 

Bei der Frage, ob eine nur vorübergehende Auswärtstätigkeit vorliegt, ist zunächst zu prüfen, ob bzw. wo der Arbeitnehmer eine regelmäßige Arbeitsstätte hat. Die regelmäßige Arbeitsstätte wird in den LStR 2008 nunmehr als der ortsgebundene Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit des Arbeitnehmers definiert – und zwar unabhängig davon, ob es sich um eine Einrichtung des Arbeitgebers handelt.  

 

Regelmäßige Arbeitsstätte ist insbesondere jede ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er mit einer gewissen Nachhaltigkeit immer wieder aufsucht. Dabei kommt es auf Art, Umfang und Inhalt der Tätigkeit nicht an. Ein Arbeitnehmer kann innerhalb desselben Dienstverhältnisses auch mehrere regelmäßige Arbeitsstätten haben. Typisierend geht die Finanzverwaltung von einer regelmäßigen Arbeitsstätte aus, wenn die betriebliche Einrichtung vom Arbeitnehmer durchschnittlich im Kalenderjahr an einem Arbeitstag je Woche aufgesucht wird (R 9.4 Abs. 3 LStR 2008).  

 

Sowohl betriebliche Einrichtungen (z.B. Bus-/Straßenbahndepots oder Verkaufsstellen für Fahrkarten) als auch außerbetriebliche Einrichtungen (z.B. der Betrieb des Kunden, wenn die Tätigkeit dort auf Dauer angelegt ist) können regelmäßige Arbeitsstätten sein, nicht jedoch öffentliche Haltestellen oder Schiffsanlegestellen ohne weitere Arbeitgebereinrichtungen. 

 

Eine Auswärtstätigkeit ist vorübergehend, wenn der Arbeitnehmer voraussichtlich an die regelmäßige Arbeitsstätte zurückkehren und dort seine berufliche Tätigkeit fortsetzen wird. Bei einer befristeten Abordnung an eine andere betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens wird diese nicht zur regelmäßigen Arbeitsstätte (R 9.4 Abs. 3 S. 5 LStR 2008). Eine Auswärtstätigkeit ist jedoch nicht vorübergehend, wenn nach dem Gesamtbild der Verhältnisse anzunehmen ist, dass die auswärtige Tätigkeitsstätte vom ersten Tag an regelmäßige Arbeitsstätte geworden ist (z.B. bei einer Versetzung). 

 

3.2 Verhältnis zur doppelten Haushaltsführung

Die neue Sichtweise im Reisekostenrecht hat auch Auswirkungen auf das Vorliegen einer doppelten Haushaltsführung (§ 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG): 

 

Beispiel

Arbeitnehmer C wird sechs Monate zur Betreuung eines Kunden an dessen 300 km entfernt liegendem Betriebssitz tätig. Er nimmt sich für die Zeit ein Zimmer und fährt lediglich am Wochenende sowie jeweils mittwochs nach Hause. 

 

Nach bisherigem Recht ging die Dienstreise nach drei Monaten in eine doppelte Haushaltsführung über mit der Folge, dass C für die restlichen Monate seine Fahrtkosten lediglich beschränkt auf eine Heimfahrt pro Woche im Rahmen der Entfernungspauschale geltend machen konnte (R 37 Abs. 3 LStR 2005). Die Entfernungspauschale kam ferner auch bei den Fahrten zwischen der Unterkunft und der Tätigkeitsstätte zur Anwendung. 

 

Nach neuem Recht handelt es sich dagegen während der gesamten sechs Monate um eine vorübergehende, den Abzug von Reisekosten rechtfertigende Auswärtstätigkeit. C kann daher sämtliche Fahrten (Familienheimfahrten am Wochenende und während der Woche, Fahrten zwischen Unterkunft und Tätigkeitsstätte) mit 0,30 EUR je gefahrenen Kilometer bzw. mit den höheren tatsächlichen Kosten geltend machen. 

 

3.3 Die Neuerungen bei den Kostenarten im Einzelnen

 

3.3.1 Fahrtkosten

Beim Abzug von Fahrtkosten anlässlich einer Auswärtstätigkeit ergeben sich die größten steuerlichen Vorteile. Generell kann jetzt gesagt werden, dass sämtliche Fahrtkosten anlässlich einer Auswärtstätigkeit, d.h. alle Fahrtkosten, die nicht infolge von Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte entstehen, als Reisekosten abziehbar sind. Dies gilt unabhängig von der bisherigen zeitlichen Komponente (Dreimonatsfrist) und der bisher bei Einsatzwechseltätigkeiten maßgebenden 30 km-Grenze. Reisekosten können daher insbesondere geltend gemacht werden für Fahrten 

  • von der Wohnung zur auswärtigen Tätigkeitsstätte;
  • von der regelmäßigen Arbeitsstätte zur auswärtigen Tätigkeitsstätte;
  • bei auswärtiger Unterbringung: Fahrten von der Wohnung/regelmäßigen Arbeitsstätte zur Unterkunft am Tätigkeitsort, unabhängig von der Häufigkeit der durchgeführten Fahrten sowie Fahrten von der Unterkunft am Tätigkeitsort zur Tätigkeitsstätte;
  • bei Einsatzwechseltätigkeit und täglicher Rückkehr: Fahrten von der Wohnung zu den wechselnden Einsatzstellen bzw. zu einem Treffpunkt mit anschließender Auswärtstätigkeit;
  • bei Einsatzwechseltätigkeit mit auswärtiger Unterbringung: Fahrten zur Wohnung am Einsatzort unabhängig von der Häufigkeit der durchgeführten Fahrten sowie Fahrten von der Unterkunft am Einsatzort zur Tätigkeitsstätte;
  • zwischen mehreren regelmäßigen Arbeitsstätten oder mehreren auswärtigen Tätigkeitsstätten.

 

3.3.2 Verpflegungsmehraufwendungen

Im Gegensatz zu den Fahrtkosten ergibt sich bei den ausschließlich pauschal geltend zu machenden Mehraufwendungen für Verpflegung weiterhin eine zeitliche Begrenzung auf drei Monate bei derselben Auswärtstätigkeit (§ 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 5 EStG). 

 

Dieselbe Auswärtstätigkeit liegt nicht vor, wenn sie im Vergleich zur Tätigkeit an der regelmäßigen Arbeitsstätte von untergeordneter Bedeutung ist. Die Finanzverwaltung geht hiervon typisierend aus, wenn die auswärtige Tätigkeitsstätte an nicht mehr als (ein bis) zwei Tagen wöchentlich aufgesucht wird (R 9.6 Abs. 4 S. 1 LStR 2008). In diesen Fällen ist daher ein Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen auch über den Dreimonatszeitraum hinaus weiterhin möglich. 

 

Ob eine längerfristige vorübergehende Auswärtstätigkeit noch als dieselbe Auswärtstätigkeit zu beurteilen ist, hängt vom weiteren Verlauf der Tätigkeit ab. Die Finanzverwaltung geht von derselben Auswärtstätigkeit aus, wenn der Arbeitnehmer nach einer Unterbrechung die Auswärtstätigkeit mit gleichem Inhalt am gleichen Ort ausübt und ein zeitlicher Zusammenhang mit der bisherigen Tätigkeit besteht. Auch haben urlaubs- oder krankheitsbedingte Unterbrechungen bei derselben Auswärtstätigkeit auf den Ablauf der Dreimonatsfrist keinen Einfluss. Wird der Arbeitnehmer vorübergehend anderweitig – z.B. an seiner regelmäßigen Arbeitsstätte –tätig, führt dies nur dann zu einem Neubeginn der Dreimonatsfrist, wenn die Unterbrechung mindestens vier Wochen gedauert hat (R 9.6 Abs. 4 S. 2bis 4 LStR 2008 sowie BFH 27.7.04, BStBl II 05, 357). 

 

Beispiel

Arbeitnehmer D hat in Aachen seine regelmäßige Arbeitsstätte. In den Monaten Februar, März und April 08 wird er ausschließlich am Betriebssitz eines Großkunden in Frankfurt tätig. Anschließend wird er in den Monaten Mai und Juni in der Münchener Niederlassung seines Arbeitgebers tätig. 

 

Der Einsatz in der Münchener Betriebsstätte führt zu einer neuen Auswärtstätigkeit und damit zum Neubeginn der Dreimonatsfrist, so dass D während der gesamten 5 Monate seiner Auswärtstätigkeit die gesetzlichen Pauschalen (z.B. 24 EUR bei Abwesenheit von 24 Stunden) in Anspruch nehmen kann. 

 

3.3.3 Übernachtungskosten

Übernachtungskosten anlässlich einer Auswärtstätigkeit kann der Arbeitnehmer wie bisher in Höhe der tatsächlich angefallenen Kosten als Werbungskosten absetzen. Fehlt der erforderliche Nachweis, sind die Übernachtungskosten aber zweifelsfrei angefallen, so können sie geschätzt werden. Weist eine Rechnung lediglich einen Gesamtbetrag für Unterkunft und Verpflegung aus, ist der Gesamtpreis ab 2008 zur Ermittlung der Übernachtungskosten wie folgt zu kürzen (R 9.7 Abs. 1 S. 4 LStR 2008): 

 

  • für Frühstück um 20 v.H. und
  • für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 v.H. des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrages für Verpflegungsmehraufwendungen bei einer Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheitsdauer von mindestens 24 Stunden.

 

Beispiel

Arbeitnehmer E erhält für eine Übernachtung im Inland anlässlich einer Auswärtstätigkeit eine Hotelrechnung in Höhe von 85 EUR für „Übernachtung mit Frühstück“. Als Werbungskosten sind abziehbar: 

 

Hotelrechnung 

85,00 EUR 

abzüglich 20 v.H. von 24 EUR = 

./. 4,80 EUR 

Verbleibende Unterkunftskosten: 

80,20 EUR 

 

 

Praxishinweise: Der Arbeitgeber kann bei Übernachtungen im Inland die Übernachtungskosten mit einem Pauschbetrag von 20 EUR erstatten, bei Übernachtungen im Ausland in Höhe der Auslandsübernachtungsgelder (BMF 9.11.04, BStBl I, 1052). Das Erfordernis des tatsächlichen Nachweises der Übernachtungskosten gilt ab 2008 auch bei Übernachtungen im Ausland, d.h. der bislang mögliche pauschale Werbungskostenabzug ist entfallen. Eine weitere Verschlechterung hat sich beim Werbungskostenabzug von Übernachtungskosten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung (§ 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG) ergeben. Während Arbeitnehmer bislang bei Übernachtungen im Ausland die Übernachtungsgelder pauschal als Werbungskosten abziehen konnten, ist ab 2008 nur noch eine steuerfreie Arbeitgebererstattung in Höhe der Pauschalen möglich (R 9.11 Abs. 10 LStR 2008). 

Quelle: Ausgabe 04 / 2008 | Seite 139 | ID 118552