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03.12.2010 |Haftungsrecht

So reduzieren Sie das Steuerhaftungsrisiko bei mehreren GmbH-Geschäftsführern

von Rechtsanwältin Fachanwältin für Steuerrecht Dr. Ingeborg Haas, Mainz

Geschäftsführer einer GmbH sind vielfältigen persönlichen Haftungsrisiken ausgesetzt. Von zentraler Bedeutung ist insbesondere die steuerliche Haftung nach den §§ 34, 69 AO, die grundsätzlich jeden Einzelnen trifft, auch wenn mehrere Geschäftsführer für eine GmbH tätig sind. Gerät die GmbH in die Krise, kann die Haftung für die Betroffenen schnell existenzvernichtend sein. Nur eine klare Aufgabenverteilung wirkt im Einzelfall haftungsmindernd. Welche Spielregeln dabei zu beachten sind, erfahren Sie in diesem Beitrag. 

1. Die wichtigsten Haftungsrisiken im Überblick

GmbH-Geschäftsführer haften z.B. persönlich für die Arbeitnehmeranteile zur Sozialversicherung, wenn die GmbH diese Beiträge nicht oder nicht vollständig abgeführt hat. Hinzu kommen zivilrechtliche Ansprüche, wenn der Geschäftsführer beim Eingehen eines Vertragsverhältnisses besonderes Vertrauen in Anspruch genommen hat und den Gläubiger so dazu bewegt hat, mit der GmbH Geschäfte zu einem Zeitpunkt abzuschließen, zu dem diese nicht mehr in vollem Umfang zahlungsfähig war. 

 

Von zentraler Bedeutung ist die steuerliche Haftung des GmbH-Geschäftsführers nach den §§ 34, 69 AO. Hiernach hat der Geschäftsführer dafür zu sorgen, dass die GmbH ihre steuerlichen Pflichten erfüllt. Kann man ihm in diesem Zusammenhang eine Pflichtverletzung vorwerfen, kann der Fiskus ihn nach § 69 AO persönlich in Anspruch nehmen. 

2. Möglichkeit der Haftungsbegrenzung

Da es sich bei diesen Vorschriften um öffentlich-rechtliche Normen handelt, sind privatrechtliche Vereinbarungen grundsätzlich nicht geeignet, diese Rechtsfolge zu umgehen. Damit ließe sich vertreten, dass jeder Geschäftsführer völlig unabhängig von der Frage, welche Aufgaben er konkret in der GmbH erfüllt, als Haftungsschuldner nach § 69 AO für die Nichterfüllung der steuerlichen Aufgaben der GmbH herangezogen werden kann - schlicht aufgrund seiner Organstellung. 

 

Die finanzgerichtliche Rechtsprechung stellt allerdings unter ganz engen Voraussetzungen auch auf die interne Aufgabenverteilung in der GmbH ab. Dies hat im Einzelfall zur Folge, dass Geschäftsführer, zu deren Aufgaben es nicht gehört, die steuerlichen Pflichten der GmbH zu erfüllen, auch nicht als Haftungsschuldner herangezogen werden (BFH 26.4.84, V R 128/79, BStBl II, 776). Stattdessen werden vorrangig die Geschäftsführer in Anspruch genommen, die aufgrund der internen Abrede zuständig für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten der GmbH waren. 

 

Allerdings bleibt es auch dann bei der sich aus § 43 GmbHG ergebenden Gesamtverantwortung: Der Geschäftsführer, der selbst nicht (mehr) zur Erfüllung der steuerlichen Pflichten verpflichtet ist, hat aber den hierfür zuständigen Geschäftsführer wenigstens angemessen zu überwachen (BFH 4.3.86, VII S 33/85, BStBl II 86, 381). 

3. Ausnahmetatbestand „Aufgabenverteilung“

Der BFH erkennt eine Aufgabenverteilung zwischen den Geschäftsführern nur dann als haftungsmindernd an, wenn sie mit der von den Geschäftsführern anzuwendenden Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes (§ 43 Abs. 1 GmbHG) geregelt wurde. Dies erfordert eine  

 

  • vorweg getroffene,
  • eindeutige und damit schriftliche Klarstellung,

 

welcher Geschäftsführer konkret für welchen Bereich zuständig ist. Diese „Geschäftsverteilung“ kann in einem schriftlich niedergelegten Gesellschafterbeschluss, einer Vereinbarung zwischen den Gesellschaftern, einer Vereinbarung zwischen den Geschäftsführern oder auch in der Satzung getroffen werden (siehe Muster am Beitragsende). 

 

In der Folge bedeutet dies: Fehlt es an einer schriftlichen Regelung, die eindeutig Aufgaben zuweist, kommt eine Haftungsbeschränkung nicht in Betracht. Dann kann auch ein Geschäftsführer, der aufgrund einer jahrelangen Übung nur für Bereiche zuständig ist, die nichts mit den kaufmännischen Aufgabenstellungen zu tun haben, in die „Haftungsfalle“ geraten, wenn die GmbH ihre Steuerzahlungspflicht verletzt und beim Fiskus ein Schaden entsteht. 

 

Zudem gebietet es die „Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes“ (§ 43 Abs. 1 GmbHG), nur solche Personen mit der Erfüllung der steuerlichen Pflichten der GmbH zu beauftragen, die persönlich vertrauenswürdig sind. Bestehen insoweit bereits im Vorfeld Bedenken, handelt der Geschäftsführer sorgfaltswidrig, wenn er sich darauf verlässt, dass diese Person die steuerlichen Aufgaben der GmbH ordnungsgemäß erfüllt (BFH 4.3.86, VII S 33/85, BStBl II 86, 384).  

 

In der Entscheidung des BFH vom 4.3.86 hatte der Strohmann-Geschäftsführer die Geschäftsführung für einen Gesellschafter übernommen, der selbst die Genehmigung der Arbeitsverwaltung für Arbeitnehmerüberlassungen nicht erhalten hatte und damit nicht als Geschäftsführer für diese Gesellschaft bestellt werden konnte. Der Strohmann-Geschäftsführer hatte ihm intern gleichwohl die Erfüllung der steuerlichen Pflichten - insbesondere die Abführung der Lohnsteuer - anvertraut. Der BFH sah bereits einen Pflichtverstoß des Strohmanns darin, dass er die steuerlichen Aufgaben einer Person übertragen hatte, die Anlass gegeben hatte, an ihrer Vertrauenswürdigkeit zu zweifeln. Daher konnte er sich auch nicht erfolgreich auf eine formal wirksame Aufgabenverteilung berufen. 

4. Verbleibende Überwachungspflichten

Auch wenn eine wirksame Aufgabenverteilung nachgewiesen werden kann, ist der nicht für die steuerlichen Angelegenheiten zuständige Geschäftsführer nicht „völlig aus dem Schneider“. Die Haftungsbegrenzung gilt nur, solange kein Anlass besteht, an der exakten Aufgabenerfüllung durch den zuständigen Geschäftsführer zu zweifeln. Eine inhaltliche Kontrolle ist grundsätzlich nicht erforderlich (vgl. Intemann in Pahlke/Koenig, AO, § 69 Rn. 80, Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 69 Rn. 32 f.). Es muss auch nicht jeder Geschäftsvorfall nachgeprüft werden. Lassen jedoch Umstände darauf schließen, dass der Geschäftsführer seine Verpflichtungen nicht mehr ordnungsgemäß erfüllt, müssen die nach der internen Verteilungsabrede nicht zuständigen Geschäftsführer unverzüglich eingreifen und die Erfüllung der steuerlichen Pflichten wieder in ihre Gesamtverantwortung zurückholen. 

 

Ergebnis: Unterlässt der Geschäftsführer die erforderlichen Kontrollmaßnahmen oder schreitet er nicht ein, lebt seine Haftung wieder auf (BFH 31.10.05, VII B 57/05, BFH/NV 06, 246). 

5. Sonderfall: GmbH in der Krise

Nach der Rechtsprechung ändert sich die Pflichtensituation allerdings dann, wenn sich die wirtschaftliche Lage der GmbH verschlechtert. Die uneingeschränkte Gesamtverantwortung jedes Geschäftsführers für die GmbH lebt in einer solchen Sondersituation trotz wirksamer Aufgabenverteilung wieder auf (BFH 20.4.06, VII B 280/05, GmbHR 06, 894). Sobald für den aufgrund der internen Abrede von der Erfüllung der steuerlichen Pflichten ausgeschlossenen Geschäftsführer eine solche Krisensituation erkennbar ist, ist er auch insoweit wieder verantwortlich. 

 

Ergebnis: Es wird vermutet, dass der Geschäftsführer, der aufgrund der Abrede über die Aufgabenverteilung nicht für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten zuständig ist, Kontroll- und Überwachungspflichten verletzt hat, wenn über mehrere Monate vom zuständigen Geschäftsführer keine Lohnsteuer entrichtet wurde (BFH 6.7.05, VII B 296/04, BFH/NV 05, 1753). Nach Auffassung der Rechtsprechung zeigt sich daran nämlich, dass der Geschäftsführer die von ihm geforderten Stichproben nicht oder nicht in ausreichendem Umfang durchgeführt hat. 

6. Kritik an der Krisenrechtsprechung

Die Rechtsprechung, wonach die Haftung in Krisensituationen in vollem Umfang wieder auflebt, mag dogmatisch fehlerfrei sein. Für den Durchschnittsgeschäftsführer dürfte eine derart weitreichende Verantwortlichkeit allerdings nicht nachvollziehbar und unter Umständen von vornherein auch nicht erfüllbar sein: 

 

Nach dieser Rechtsprechung müsste ein Geschäftsführer, der ausschließlich für die Produktentwicklung zuständig ist, den kaufmännischen Geschäftsführer regelmäßig hinsichtlich der Erfüllung der steuerlichen Pflichten überwachen, unabhängig davon, ob er aufgrund seiner Vorbildung hierzu in der Lage ist. Er wäre somit gezwungen, fachkundigen Rat einzuholen. Die Kontrolle würde de facto von einem externen Berater des Geschäftsführers, der nicht für diesen Bereich zuständig ist, durchgeführt. Eine derartig aufgeblähte Verwaltung dürfte jedoch außerhalb der finanziellen Möglichkeiten der meisten GmbHs liegen. 

 

Es ist auch nicht nachvollziehbar, warum dem Fiskus durch diese Rechtsprechung mehrere Haftungsschuldner zur Verfügung gestellt werden sollen. Die GmbHs, die in der beschriebenen Art und Weise ausgestattet sind, verfügen über einen Geschäftsführer, der aufgrund seiner Vorbildung und seiner persönlichen Voraussetzungen geeignet ist, diese Aufgabe zu übernehmen. Andernfalls würde die Aufgabenverteilung ohnehin nicht zu einer Haftungsbeschränkung der „nur“ technisch vorgebildeten Geschäftsführer führen. Durch diese Rechtsprechung erhält der Fiskus nun neben dem kaufmännischen Geschäftsführer auch noch den Geschäftsführer als Haftungsschuldner hinzu, der mit dem kaufmännischen Bereich erlaubtermaßen nichts zu tun hat. Dem Zweck der steuerlichen Haftungsregeln ist jedoch ausreichend Genüge getan, wenn sich aufgrund einer internen Aufgabenverteilung klar ergibt, wer von mehreren Geschäftsführern für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten verantwortlich ist.  

 

Wenn eine klare Aufgabenverteilung vorliegt und die Person, der die Aufgabe zugewiesen wurde, die erforderliche persönliche und fachliche Qualifikation besitzt, kann von den anderen Geschäftsführern keine aktive Überwachung und Kontrolle verlangt werden. Erst wenn Missstände erkennbar werden, ist aktives Handeln zu fordern. Dieser Grundsatz, der außerhalb der Krisensituation auch von der Rechtsprechung so gesehen wird, ist m.E. auch in der Krise beizubehalten. Aktives Handeln „bloß“ aufgrund der Verschlechterung der wirtschaftlichen Lage der GmbH zu verlangen und damit den Kreis der potenziell Haftenden zu vergrößern, lässt sich nicht aus dem Zweck der steuerlichen Haftung des Geschäftsführers herleiten (so aber BFH 20.4.06, VII B 280/05, GmbHR 06, 894). 

7. Abschließende Praxishinweise

  • In den Fällen, in denen mehrere Geschäftsführer tätig sind, müssen entsprechend wirksame, das heißt schriftliche Regelungen getroffen werden, die sämtliche Aufgaben eindeutig zwischen den Geschäftsführern verteilen. In Betracht kommen hierfür Geschäftsverteilungspläne und entsprechende Regelungen auf Gesellschafterebene - im Beschlusswege oder von vornherein im Gesellschaftsvertrag. Gesellschaftsvertragliche Regelungen bergen allerdings den Nachteil, dass Änderungen einer notariellen Beurkundung bedürfen.

 

  • Geschäftsführer, die nach der Aufgabenverteilung nicht für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten zuständig sind, sollten aber belegen können, dass sie regelmäßig geprüft haben, dass die steuerlichen Pflichten ordnungsgemäß erfüllt und insbesondere die Lohn- und Umsatzsteuer abgeführt worden sind. Hierfür bieten sich entsprechende Bestätigungen des Steuerberaters an.

 

  • Sobald sich Anzeichen einer Krise der Gesellschaft zeigen, wozu schleppende Zahlungen oder Auseinandersetzungen mit Lieferanten gehören, muss der intern nicht zuständige Geschäftsführer sich des Wiederauflebens seiner Verantwortung für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten bewusst sein. Spätestens dann hat er nämlich, gegebenenfalls unter Zuhilfenahme von fachkundigen Beratern, fortlaufend zu kontrollieren, ob die steuerlichen Pflichten ordnungsgemäß und damit auch inhaltlich richtig erfüllt werden.

 

Muster

Protokoll der Gesellschafterversammlung der _____ GmbH 

vom _____ 

 

Unter Verzicht auf sämtliche Form- und Fristvorschriften treten die Gesellschafter der _____ GmbH zu einer Gesellschafterversammlung zusammen. Sämtliche Anteile sind anwesend oder vertreten. 

 

Die Gesellschafterversammlung beschließt die Geschäftsverteilung unter den Geschäftsführern A, B und C wie folgt: 

 

A betreut die Ressorts: _________________ 

 

B betreut die Ressorts: _________________ 

 

C betreut die Ressorts: _________________ 

 

Für diese Verteilung stimmten ______ % der Geschäftsanteile, dagegen stimmten ______ % der Geschäftsanteile, ______ % der Geschäftsanteile haben sich enthalten. 

 

Die Sitzung endet um _____ Uhr. 

 

______________, den _____ 

 

__________________________ 

Gesellschafter 

 

Weiterführende Hinweise

  • Zur Gesamtdarstellung siehe Haas: Die steuerliche Haftung des GmbH-Geschäftsführers, Wiesbaden 2010
  • Zur Anwendung der wiedergegebenen Rechtsprechung in einem Unternehmensverbund, in dem die Erfüllung der steuerlichen Aufgaben einem am Verbund beteiligten Unternehmen übertragen wurde: BFH 31.10.05, VII B 57/05, BFH/NV 06, 264
Quelle: Ausgabe 12 / 2010 | Seite 436 | ID 140556