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·Fachbeitrag ·Verlustverrechnung

EuGH schränkt die Berücksichtigung finaler Betriebsstättenverluste weiter ein

von VRiFG a. D. Prof. Dr. Kay-Michael Wilke, Karlsruhe

Die Verrechnung finaler Verluste wurde durch die Entscheidung des EuGH (13.12.05, C-446/03, Jahn PIStB 06, 4) in der Rechtssache Marks & Spencer begründet. Bereits seit Längerem haben sich auch die Generalanwälte gegen die doch teilweise sehr weitgehende Entscheidung ausgesprochen, (vgl. z. B. Kommission gegen Großbritannien C- 172/13). Bisher hatte sich der EuGH grundsätzlich gegen eine Aufweichung seiner Rechtsprechung gewehrt. Nun scheint sich in dem Verfahren Timac Agro Deutschland GmbH (EuGH 17.12.15, C-388/14) eine teilweise Abkehr anzudeuten.

 

Sachverhalt

Die Timac Agro Deutschland ist eine Tochtergesellschaft einer französischen Unternehmensgruppe und unterhielt seit 1997 eine Betriebsstätte in Österreich. Diese wurde zum 31.8.05 entgeltlich auf eine in Österreich ansässige Gesellschaft übertragen, die zum gleichen Konzern wie die Timac Agro gehört. Die österreichische Betriebsstätte hatte zwischen 1997 und 2005 - mit Ausnahme der Jahre 2000 und 2005 - Verluste erwirtschaftet. Nach einer Außenprüfung bei der Timac Agro wurden

 

  • zum einen die Verluste der österreichischen Betriebsstätte, die von den Einkünften von Timac Agro in den Veranlagungszeiträumen 1997 und 1998 abgezogen worden waren, dem steuerlichen Ergebnis im VZ 2005 wieder hinzugerechnet (Hinzurechnungsbesteuerung nach § 52 Abs. 3 EStG).

 

  • Zum anderen wurde die Berücksichtigung der Verluste in den Veranlagungszeiträumen 1999 bis 2004 abgelehnt (Nichtgewährung des § 2a Abs. 3 und 4 EStG, weil letztmals für den Veranlagungszeitraum 1998 anwendbar).

 

Die Timac Agro focht die neuen Steuerbescheide an und erhob beim FG Köln Klage, welches das Verfahren aussetzte und dem EuGH folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorlegte (FG Köln 19.2.14, 13 K 3906/09, PIStB 14, 323):

 

  • Ist Art. 49 AEUV so zu verstehen, dass er einer Regelung wie § 52 Abs. 3 EStG entgegensteht, soweit Ursache der Hinzurechnung in Höhe zuvor steuermindernd berücksichtigter Verluste aus einer ausländischen Betriebsstätte die Veräußerung dieser Betriebsstätte an eine andere Kapitalgesellschaft, die zu dem gleichen Konzern wie die Veräußerin gehört, und nicht die Erzielung von Gewinnen ist?

 

  • Ist Art. 49 AEUV so zu verstehen, dass er einer Regelung wie Art. 23 Abs. 1a des DBA Deutschland-/Österreich 2000, wonach von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer Einkünfte aus Österreich ausgenommen werden, wenn diese in Österreich besteuert werden dürfen, entgegensteht, wenn in einer österreichischen Betriebsstätte einer deutschen Kapitalgesellschaft angefallene Verluste deshalb nicht mehr in Österreich berücksichtigt werden können, weil die Betriebsstätte an eine österreichische Kapitalgesellschaft, die zu dem gleichen Konzern gehört wie die deutsche Kapitalgesellschaft, veräußert wird?

 

Anmerkungen

Der EuGH beginnt mit den anerkannten Grundsätzen der Niederlassungsfreiheit. Hierzu verweist er wiederholt auf seine Entscheidung in der Rs. Nordea Bank Danmark (EuGH 7.07.14, C‑48/13, IStR 14, 563) und die Rechtsprechung dort. Weiter befasst er sich mit den Verlusten einer im anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte bzw. Tochtergesellschaft. Hierzu stellt er fest, dass die Niederlassungsfreiheit behindert wird, wenn nach den Steuergesetzen eines Mitgliedstaats eine gebietsansässige Gesellschaft, die eine Tochtergesellschaft oder eine Betriebsstätte in einem anderen Mitgliedstaat unterhält, steuerlich ungünstiger behandelt wird als eine gebietsansässige Gesellschaft mit einer Betriebsstätte oder einer Tochtergesellschaft im erstgenannten Mitgliedstaat.

 

Zur Qualität der Berücksichtigung eines Verlusts stellt er fest, dass es sich um einen Steuervorteil handeln würde, und dass die Nichtberücksichtigung des finalen Verlusts im Sitzstaat der Muttergesellschaft bzw. des Stammhauses eine Benachteiligung darstellen würde, die mit den Grundsätzen der Niederlassungsfreiheit nicht vereinbar wäre. Angesichts der Freistellung gemäß § 2a Abs. 3 S. 1 EStG - wenn auch unter dem Vorbehalt der späteren Nachversteuerung - bejaht der EuGH die objektive Vergleichbarkeit; d. h. Deutschland hat einen Steuervorteil gewährt, wie wenn die Betriebsstätte in Deutschland gelegen hätte. Die Nachversteuerung hat das Gericht als gerechtfertigt und verhältnismäßig angesehen, sofern es sich nicht um finale Verluste gehandelt hat.

 

Die Frage, ob die Verpflichtung zur Berücksichtigung finaler Verluste unverändert fortbesteht, bejaht der EuGH uneingeschränkt. Ob eine Finalität vorliegt, ist ausschließlich von den nationalen Gerichten zu beantworten. Im konkreten Fall aber lehnte er eine Verpflichtung zur Berücksichtigung des finalen Verlusts ab. Begründet wird dies mit der Nichtvergleichbarkeit: Ausländische Betriebsstätten befinden sich in Bezug auf Maßnahmen, die zur Vermeidung oder Abschwächung einer Doppelbesteuerung der Gewinne einer gebietsansässigen Gesellschaft dienen, grundsätzlich nicht in einer mit gebietsansässiger Betriebsstätten vergleichbaren Situation. Mangels Vergleichbarkeit werden dann die weiteren Prüfungsansätze aus der Entscheidung Marks & Spencer - Rechtfertigung der Beschränkung, Verhältnismäßigkeit der Beschränkung - nicht mehr geprüft.

 

PRAXISHINWEIS | In der Literatur (Schiefer IStR 16, 79; Schnittger IStR 16, 72; Schiefer/Scheuch IWB 16, 701) ist man sich einig, dass die Entscheidung mehr Fragen aufwirft, als sie beantwortet. Deutlich sei aber, dass der EuGH bei der DBA-Freistellung für eine ausländische Betriebsstätte grundsätzlich von der Nichtvergleichbarkeit mit einer gebietsansässigen Betriebsstätte ausgehe. Dies bedeutet aber eine grundsätzliche Einschränkung der bisher sehr weitgehenden Rechtsprechung zur Berücksichtigung finaler Verluste.

 
Quelle: Ausgabe 05 / 2016 | Seite 119 | ID 43919582