08.01.2010
Finanzgericht Rheinland-Pfalz: Urteil vom 04.02.2000 – 3 K 1446/98
Voraussetzung für die Anerkennung von Aufwendungen für die Schulung zum Tauchlehrer als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten ist, dass es sich um Fortbildungs- und nicht um Ausbildungskosten handelt. Die Annahme von Fortbildungskosten setzt eine abgeschlossene Berufsausbildung voraus. Für die Anerkennung als vorweggenommene Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten muss ein wirtschaftlicher Zusammenhang der Schulungsaufwendungen mit der späteren Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen erkennbar sein. Die berufliche Veranlassung der Aufwendungen muss bei weitem überwiegen (sog. Aufteilungs- und Abzugsverbot). Haben die Aufwendungen nur privaten Charakter, liegen auch keine Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG vor.
Tatbestand
Streitig ist, ob Aufwendungen für die Schulung zum Tauchlehrer in den Jahren 1993 bis 1995 als vorweggenommene Betriebsausgaben behandelt werden können.
Der seit 1997 verheiratete Kläger (geb. 1961) ist kaufmännischer Angestellter; als solcher arbeitete er bis 1996 bei der ... in L., seit 1997 bei der ..., ebenfalls in L. In den Streitjahren bezog er einen Bruttoarbeitslohn in Höhe von 1993 DM 62.132,--, 1994 DM 57.254,-- und 1995 DM 58.711,--; bei seiner derzeitigen Arbeitgeberin bezog der Kläger in 1997 einen Bruttoarbeitslohn in Höhe von DM 73.508,--. Neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit erklärte der Kläger in den Streit- und Folgejahren (Einkommensteuererklärungen liegen bis einschließlich 1997 vor) regelmäßig noch Einkünfte aus Kapitalvermögen und Vermietung und Verpachtung. Der Kläger bezieht aufgrund einer durch einen Unfall in 1982 bedingten Schwerbehinderung (seit 1. März 1983 MdE 30 %) auch eine (Dauer-)Unfallrente des Gemeindeunfallversicherungsverbandes.
Nach eigenen Angaben hat der Kläger 1992 eine Qualifikation als „Tauchlehrer-Assistent” erreicht5, welche ausweislich eines „Ausbildungs- und Prüfungsplanes” sowie einer Bescheinigung der Tauchsportorganisation ”...” zur Abnahme eines „Grundtauchscheines” berechtigen soll. Die Beendigung einer Ausbildung des Klägers zum „Tauchlehrer-Assistenten” und die genannte Abnahmeberechtigung werden auch in Bescheinigungen von ”...” vom 30. April 1996 und 31. Juli 1996 (Einkommensteuerakte - EStA - Fach 1993 Bl. 8 und Fach Einspruch Bl. 7) bestätigt. In den beiden letztgenannten Bescheinigungen ist außerdem angegeben, dass der Kläger eine „CMAS-Tauchlehrer*”- Qualifikation (CMAS = „Confederation Modiale Des Activites Subaquatiques”) erlangt habe; in diesem Zusammenhang wurde von ”...” auch die Empfehlung für eine Weiterbildung zum „CMAS-Tauchlehrer**” oder „CMAS- Tauchlehrer***” mit Tauchlehrer-Assistenten- Ausbildungsberechtigung (in den vom Kläger vorgelegten Unterlagen sind diese Begriffe näher erläutert) ausgesprochen; nur so könne im In- und Ausland eine Stellenbesetzung als Basisleiter erwartet werden.
Für die Veranlagungszeiträume 1993 bis 1995 machte der Kläger Kosten für die „Fort- und Weiterbildung” zum Tauchlehrer als vorweggenommene Betriebsausgaben insgesamt wie folgt geltend (die Aufwendungen im einzelnen wurden ausweislich der EStA jedenfalls für 1993 vom damals für den Kläger zuständigen Finanzamt B. anhand vorgelegter Belege überprüft):
1993 1994 1995 DM DM DM ---- ---- ---- Aufwendungen lt. Aufstellung 20.183,20 8.208,80 7.442,96 Beitrag Tauchlehrer-Verband 545,-- Erklärte Einnahmen 0,-- 0,-- 0,-- Erklärter Verlust 20.728,20 8.208,80 7.442,96
In den geltend gemachten Aufwendungen sind u. a. die Kosten für eine umfangreiche Taucherausrüstung sowie diverse Reisen - u. a. in 1993 für eine 14-tägige Reise nach Safaga in Ägypten („Tauchlehrerprüfung”) und für mehrere Reisen zum Walchensee und ins Allgäu, in 1994 und 1995 für mehrere Reisen zum Walchensee sowie 1995 für eine von der Türkei aus durchgeführte einwöchige Bootsreise - enthalten. Bezüglich der Zusammensetzung der Aufwendungen im einzelnen wird auf EStA Bezug genommen.
Auf eine die Einkommensteuererklärung 1993 betreffende Anfrage des Finanzamtes ... vom Februar 1996 teilte der Kläger u. a. mit, er sei Tauchlehrer; hierfür sei der Tauchlehrgang „Abzeichen in Gold” erforderlich gewesen; eine Umschulung sei „für weitere Arbeit” erforderlich gewesen, da krankheitsbedingt nichts anderes möglich sei; sein späteres Ziel sei eine selbständige Tauchschule mit Tauchladen; derzeit sei er kaufmännischer Angestellter, Baumaßnahmen für eine Tauchschule seien bereits getroffen, sein Vorhaben solle verwirklicht werden.
Nach den Streitjahren erklärte der Kläger jedoch lediglich in der Einkommensteuererklärung 1997 - ohne weitere Angaben - einen Verlust aus „Tauchschule und Shop” in Höhe von DM 998,--. Ausweislich von Vermerken in der EStA war der Kläger bei dem oben bereits erwähnten ”...” ohne Bezüge angestellt; außerdem erteilte der Kläger unentgeltliche Tauchunterricht.
Mit Einkommensteuerbescheid 1993 vom 30. Dezember 1996, Einkommensteuerbescheid 1994 vom 1. April 1997 und Einkommensteuerbescheid 1995 vom 27. März 1997 bewertete das zu jener Zeit für den Kläger zuständige Finanzamt ... die vom Kläger als vorweggenommene Betriebsausgaben geltend gemachten Aufwendungen als Ausbildungskosten; im Einkommensteuerbescheid 1993 führte das Finanzamt zudem aus, soweit die Aufwendungen im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Tätigkeit des Klägers als Tauchlehrer stünden, fehle es an einer Einkünfteerzielungsabsicht. Lediglich für das Jahr 1993 berücksichtigte das Finanzamt ... einen Betrag von DM 1.200,-- nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 Einkommensteuergesetz - EStG - als Sonderausgaben.
Gegen die genannten Bescheide legte der Kläger mit Schreiben vom 24. Januar 1997 und vom 30. April 1997 Einspruch ein. Darin trug er u. a. vor, die theoretische und praktische Ausbildung eines Tauchers ende mit der Prüfung zum DTSA-Gold (Deutsches Tauchsportabzeichen), gleichbedeutend mit dem „CMAS***”. Während der Ausbildung zum Tauchlehrer-Assistenten werde „lediglich noch das „Know-How” vermittelt, einem Tauchschüler das bereits erlangte Wissen und können beizubringen”. Mit dem Erreichen der Tauchlehrer-Assistenten- Qualifikation sei die Ausbildung abgeschlossen, ähnlich einer Gesellenausbildung. Die von ihm noch abzulegende „Tauchlehrer**”- Prüfung eröffne ähnlich der Meisterprüfung dann eine selbständige Tätigkeit. Voraussetzung für die Zulassung zu dieser Prüfung sei auch die Mitarbeit in einer Tauchschule, sowohl bei der Ausbildung von Tauchschülern als auch im Verkauf und in der Werkstatt. Diese Fortbildung bekomme man nicht bezahlt, vielmehr erhalte man nach Abschluss der Prüfung ein entsprechendes „Meisterentgelt”. In dem Schreiben vom 30. April 1997 teilte der Kläger außerdem noch mit, er beabsichtige „demnächst” seine Tauchlehrertätigkeit in ... gewerblich anzumelden; erst jetzt stünden geeignete Räumlichkeiten für Ausbildungszwecke zur Verfügung.
Nach Änderung der Finanzamtszuständigkeit übernahm der Beklagte die weitere Bearbeitung der Einsprüche. Auf seine Nachfrage u. a. beim Verband Deutscher Tauchlehrer-Assistenten handele es sich lediglich um eine Zwischenprüfung im Rahmen der Tauchlehrerausbildung und nicht um einen eigenständigen Ausbildungsgang.
Mit Einspruchsentscheidung vom 9. Februar 1998 berücksichtigte der Beklagte für die Veranlagungszeiträume 1994 und 1995 noch jeweils nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG Sonderausgaben in Höhe von DM 1.200,--; im übrigen wies er die Einsprüche des Klägers als unbegründet zurück. Er vertrat die Auffassung, bei den vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen handele es sich um Berufsausbildungskosten; sie dienten dem Ziel, Kenntnisse zu erwerben, die als Grundlage für einen künftigen Beruf notwendig seien. Hierzu seien auch Aufwendungen zu zählen, welche die Grundlage für den Wechsel in eine andere Berufs- und Erwerbsart ermöglichten. Der Tauchlehrer-Assistent stelle nur eine Zwischenprüfung auf dem Weg zum Tauchlehrer dar.
Mit seiner hiergegen gerichteten Klage hat der Kläger - nachdem ihm eine Frist gemäß § 79b Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - gesetzt worden ist - zunächst vorgetragen, die Qualifikation als Tauchlehrer- Assistent stelle bereits den Abschluß einer Berufsausbildung dar, welcher geeignet sei, ohne weitere Qualifikation einen „Tauchladen” zu eröffnen und Tauchschüler auszubilden. Ende 1997 habe er auch ein Gewerbe angemeldet und 1998 mit der Ausbildung von Schülern begonnen. Die 1993 bis 1995 getätigten Aufwendungen seien vergleichbar einem „Aufbaustudium”. Insoweit seien diese Aufwendungen als vorweggenommene Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG anzuerkennen.
In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger über seinen Prozessbevollmächtigten die Auffassung vertreten, jedenfalls die nach dem Erwerb des „Tauchlehrers” im April 1993 getätigten Aufwendungen seien Fortbildungskosten. Die Prüfung als „Tauchlehrer*” habe er im April 1993 abgelegt; zum Beleg dieser Angabe hat er auch ein entsprechendes „B-Diplom/Certificate” vom 29. April 1993 vorgelegt. Des weiteren hat er u. a. noch ausgeführt, seit 1998 übe er aufgrund der Qualifikation als „Tauchlehrer*” als selbständiger Gewerbetreibender nunmehr gegen Entgelt eine Tätigkeit als Tauchlehrer aus. Die Tauchschulung habe er nicht beim VDTL gemacht, weil er dort keine international anerkannte Qualifikation als Tauchlehrer habe erreichen können. Der „CMAS-Tauchlehrer” sei hingegen weltweit anerkannt. Bei „B” handele es sich um ein konkurrierendes Unternehmen zum VDTL, welches im Gegensatz zum VDTL Mitglied in der CMAS sei.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid 1993 vom 30. Dezember 1996 - insoweit unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 9. Februar 1998 -, den Einkommensteuerbescheid 1994 vom 1. April 1997 und Einkommensteuerbescheid 1995 vom 27. März 1997, beide Bescheide in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 9. Februar 1998, dahin zu ändern, dass vorweggenommene Betriebsausgaben und damit Verluste bei den Einkünfte aus Gewerbebetrieb wie folgt berücksichtigt werden:
- für 1993 DM 20.728,20, - für 1994 DM 8.208,80, - für 1995 DM 7.442,96;
hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist zum einen auf seine Einspruchsentscheidung. Des weiteren hat er zunächst erneut darauf hingewiesen, dass es sich nach seinen Ermittlungen bei der Ausbildung zum Tauchlehrer- Assistenten lediglich um eine Zwischenprüfung handele. Im Hinblick auf die in der mündlichen Verhandlung belegte Qualifikation des Klägers als „Tauchlehrer*” hat der Beklagte u. a. ausgeführt, nur bei dem Abschluss des VDTL handele es sich um einen staatlich anerkannten Abschluss; beim „Tauchlehrer*” sei hingegen fraglich, wie diese Qualifikation einzuordnen sei. Fraglich sei auch, warum der Kläger erst Jahre später einen Tauchladen eröffnet habe. Zudem stelle sich im Hinblick auf die mögliche Befriedigung privater Interessen die Frage, ob es sich nicht um Kosten der Lebensführung handele, und ob im Hinblick auf die geltend gemachten Verluste Liebhaberei vorliege.
Gründe
Die Klage ist nicht begründet.
Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 1993 bis 1995 sind nicht zu beanstanden. Die Aufwendungen des Klägers für eine Taucherausrüstung und die Teilnahme an Tauchlehrgängen können nicht als (vorweggenommene) Betriebsausgaben im Rahmen von Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG) berücksichtigt werden.
Der Senat vermag sich unter den im Streitfall vorliegenden Umständen bereits nicht die Überzeugung zu bilden (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), dass es sich bei den vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen in den Streitjahren um durch eine künftige selbständige Tätigkeit veranlasste Fortbildungskosten gehandelt hat. Die vorliegenden Indizien sprechen allenfalls für das Vorliegen von nicht als Betriebsausgaben abziehbaren Ausbildungskosten; jedenfalls trägt der Kläger aber für den Fortbildungscharakter der geltend gemachten Aufwendungen die Beweislast.
Aufwendungen eines Steuerpflichtigen für Schulungen, Lehrgänge u. ä. können nur dann als Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) oder Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) geltend gemacht werden, wenn es sich dabei um sog. Fortbildungskosten handelt; davon zu unterscheiden sind die sog. Ausbildungskosten, welche der allgemeinen Lebensführung zuzurechnen sind und daher nur als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG mit einem Höchstbetrag abziehbar sind. Ausbildungskosten werden zum Erwerb von Kenntnissen aufgewandt, die als Grundlage für einen künftigen Beruf notwendig sind. Fort- oder Weiterbildungskosten dienen hingegen grundsätzlich dazu, in einem ausgeübten Beruf auf dem laufenden zu bleiben, den jeweiligen Anforderungen gerecht zu werden und so in dem ausgeübten Beruf besser vorwärts zu kommen. Darüber hinaus können Fortbildungskosten aber auch vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger seine Berufsausbildung bereits abgeschlossen hat, seinen Beruf aber noch nicht ausübt, und nunmehr Aufwendungen tätigt, um die Kenntnisse im Bereich des erlernten Berufes zu vertiefen und zu erweitern; Voraussetzung für den (vorweggenommenen) Betriebsausgaben- bzw. Werbungskostenabzug ist dann aber, dass ein hinreichend konkret wirtschaftlicher Zusammenhang mit angestrebten steuerpflichtigen Einnahmen aus der beruflichen Tätigkeit besteht; ein solcher Zusammenhang besteht von dem Zeitpunkt an, zu dem sich anhand objektiver Umstände feststellen lässt, dass ein Steuerpflichtiger den Entschluss zur Einkunftserzielung in der angestrebten Einkunftsart endgültig gefasst hat (vgl. z. B. Urteile des Bundesfinanzhofes - BFH - vom 14. April 1993 I R 95/92, BFH/NV 1994, 157, vom 18. April 1996 VI R 89/93, BStBl II 1996, 449, vom 19. April 1996 VI R 24/95, BStBl II 1996, 452, und vom 19. Juni 1997 IV R 4/97, BStBl II 1998, 239, jeweils m. w. N.).
Ausgehend von diesen Grundsätzen kann im Streitfall das Vorliegen von Fortbildungskosten jedoch nicht festgestellt werden.
Es ist bereits zweifelhaft, ob der Kläger in den Streitjahren überhaupt über eine abgeschlossene Berufsausbildung verfügt hat, die als Grundlage für die von ihm vorgetragene Fortbildung hätte dienen können. Im Streitfall vermag der Senat auch aufgrund der Darlegungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung nicht festzustellen, ab welchem Ausbildungsstand beim Tauchen ein solcher Berufsabschluss vorhanden ist. Bereits die Existenz verschiedener konkurrierender Verbände, die unterschiedliche Abschlüsse mit offenbar unterschiedlichen Anerkennungsgraden anbieten, deutet darauf hin, dass bei Tauchlehrern kein feststehendes Berufsbild vorhanden ist; schon insoweit gestaltet es sich schwierig, im Rahmen der verschiedenen Tauchlehrer-Grade objektive Kriterien für die Beurteilung zu gewinnen, ab wann von einer abgeschlossenen Berufsausbildung ausgegangen werden muss, d. h. ab welchem Grad der Ausbildung ein Beruf als Tauchlehrer „geldbringend” ausgeübt werden könnte. Zugleich liegen im Streitfall verschiedene objektive Umstände vor, die gegen eine spätestens im April 1993 abgeschlossene Berufsausbildung des Klägers als „Tauchlehrer*” sprechen. Ein objektives Indiz dafür, dass sich der Kläger auch in den Streitjahren noch in einer „Lernphase” befunden hat, ergibt sich zunächst aus dem Umstand, dass der Kläger in dieser Zeit keinerlei entgeltliche Tätigkeiten im Zusammenhang mit dem Tauchen ausgeübt hat, weder auf der Grundlage „Tauchlehrer-Assistent” noch auf der Grundlage „Tauchlehrer*”; vielmehr hat der Kläger nur unentgeltlich in einem Tauchladen mitgeholfen, wobei der Kläger dazu selbst vorgetragen hat, Geld gäbe es erst später, d. h. nach dem Bestehen des „Tauchlehrer**”. Dies spricht objektiv für den Praktikum-Charakter seiner Tätigkeit im Hinblick auf später zu absolvierende Prüfungen. Auch spiegelt sich diese Einschätzung in den Bescheinigungen von ”...” wieder; in ihnen kommt nicht zum Ausdruck, dass der „Tauchlehrer*” als ausreichende Grundlage für eine berufliche Tätigkeit des Klägers auf diesem Gebiet angesehen werden könnte. Gegen das Vorhandensein einer ausreichenden beruflichen Grundlage in den Streitjahren spricht aber auch die im Rahmen der Ausführungen des Prozessbevollmächtigten des Klägers in der mündlichen Verhandlung gemachte Angabe der jetzigen Ehefrau des Klägers, dieser habe ihr 1995 gemeinsam mit einer Tauchlehrerin Unterricht gegeben und ihr den Grundtauchschein abgenommen, wobei sie aber an ... gezahlt habe; ein weiterer Tauchlehrer sei erforderlich gewesen, um die nötige Sicherheit zu gewährleisten. Die angebliche Gewerbeanmeldung des Klägers in 1997/98 besagt andererseits noch nichts für die Annahme einer abgeschlossenen Berufsausbildung als Tauchlehrer in den Vorjahren; die Eröffnung eines Tauchladens inkl. einer -schule ist nicht an die Qualifikation als Tauchlehrer gebunden und kann grundsätzlich auch unter der Zuhilfenahme der Fachkompetenz von Dritten wirtschaftlich sinnvoll erfolgen. Bemerkenswert ist dabei auch, dass die behauptete Gewerbeanmeldung zeitlich erst im Rahmen des vorliegenden Steuerstreites vollzogen worden ist, wobei der Kläger die konkrete Ausgestaltung der angeblichen gewerblichen Tätigkeit nie näher beschrieben hat.
Des weiteren lässt sich im Streitfall aber auch nicht klar erkennen, dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang der vom Kläger steuerlich geltend gemachten Aufwendungen mit der späteren Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen bestanden hätte. Der Kläger hat nicht belegt, dass die von ihm als vorweggenommene Betriebsausgaben angesehenen Aufwendungen in den Streitjahren durch eine künftig angestrebte gewerbliche Tätigkeit veranlasst waren. Vielmehr sprechen objektive Gesichtspunkte dafür, dass dieser Zusammenhang jedenfalls in den Streitjahren noch nicht bestanden hat. Bis 1996 hat der Kläger ausschließlich Ausgaben, aber keinerlei Einnahmen erklärt. Für das Jahr 1997 hat der Kläger einen Verlust erklärt, ohne dass dargestellt wäre, wie sich dieser zusammensetzt; Einnahmen soll der Kläger nach Angaben seiner Ehefrau in der mündlichen Verhandlung aber auch in 1997 nicht erzielt haben. Auch für die von ihm behauptete gewerbliche Tätigkeit in 1998 hat der Kläger keinen Überschuss dargetan. Nach Angaben der Ehefrau des Klägers soll der Kläger in 1998 zwar „einige 100,-- DM” eingenommen haben, das in 1998 erzielte Ergebnis war ihr aber nicht bekannt. Demnach ist - selbst wenn man einen Berufsabschluss des Klägers als Tauchlehrer einmal unterstellt - weder in den Streitjahren noch danach objektiv erkennbar, dass sich die Tauchaktivitäten des Klägers in den Streitjahren auf die künftige Erzielung von steuerbaren Einnahmen aus einer beruflichen Tätigkeit gerichtet hätten. Die Notwendigkeit der Erschließung einer entsprechenden Einkunftsquelle ergibt sich im übrigen auch nicht aus einem Arbeitsplatzverlust des Klägers; vielmehr erzielt er nach wie vor seinen Lebensunterhalt im wesentlichen aus einer nichtselbständigen Tätigkeit als kaufmännischer Angestellter.
Selbst wenn aber die streitigen Aufwendungen Fortbildungscharakter hätten, käme im Streitfall hinzu, dass Aufwendungen, die den Beruf oder die Tätigkeit des Steuerpflichtigen fördern und gleichzeitig der Lebensführung dienen, nach ständiger Rechtsprechung des BFH nur dann als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abziehbar sind, wenn die berufliche Veranlassung bei weitem überwiegt, Gesichtspunkte der privaten Lebensführung im Sinne von § 12 Nr. 1 EStG also keine oder nur eine ganz untergeordnete Rolle spielen (vgl. z. B. BFH-Beschlüsse vom 27. November 1978 GrS 8/77, BStBl II 1979, 213; vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BStBl II 1990, 817, unter zu C II 2 bb und C I 5 h bb der Entscheidungsgründe, und Urteil vom 6. März 1995 VI R 76/94, BStBl II 1995, 393). Nach der Auslegung des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG durch die Rechtsprechung des BFH sind Aufwendungen für die Lebensführung selbst dann nicht teilweise als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar, wenn sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen (sog. „Aufteilungs- und Abzugsverbot”). Im Streitfall wäre insoweit zu berücksichtigen, dass das (Hobby-)Tauchen auch zu einer nicht unattraktiven sportlichen Freizeitbeschäftigung zählt und beim Kläger keinerlei Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass dieser Aspekt bei ihm überhaupt keine Rolle gespielt hätte. Der nicht unerhebliche Freizeitwert der Tauchaktivitäten des Klägers zeigt sich vielmehr auch darin, dass Tauchkurse in klassischen Urlaubsregionen stattgefunden haben. Beides liefert starke Indizien dafür, dass Aspekte der Lebensführung bei den Tauchschulungen des Klägers und dem Erwerb der entsprechenden Tauchausrüstung jedenfalls keine völlig untergeordnete Rolle gespielt haben. Auch insoweit käme dann kein Abzug der Aufwendungen als Betriebsausgaben in Betracht.
Ob der Beklagte zutreffend nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG Sonderausgaben in Höhe von DM 1.200,-- berücksichtigt hat, kann dahingestellt bleiben. Nach dieser Vorschrift sind Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder seine Weiterbildung in einem nicht ausgeübten Beruf mit einem begrenzten Betrag als Sonderausgaben zu berücksichtigen; dieser Betrag erhöht sich, wenn der Steuerpflichtige wegen der Ausbildung oder Weiterbildung außerhalb des Ortes untergebracht ist, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält; in den Streitjahren belief sich der erhöhte Betrag auf DM 1.200,--. Demnach hat der Beklagte zugunsten des Klägers bei den von ihm geltend gemachten Aufwendungen den höchst möglichen Betrag als Sonderausgaben angesetzt. Andererseits kommt im finanzgerichtlichen Verfahren eine Verböserung nicht in Betracht (vgl. z. B. Tipke / Kruse, § 96 FGO, Tz. 101); insoweit ist im Streitfall nicht von Belang, dass im Hinblick auf die obigen Ausführungen zum privaten Charakter der Aufwendungen auch Zweifel bestehen, ob überhaupt die Voraussetzungen für eine Anwendung der Vorschrift des § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG vorliegen.
Nach alledem war die Klage abzuweisen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Zulassung der Revision kam nicht in Betracht, da insbesondere die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO nicht vorliegen. Die Entscheidung beruht auf einer Würdigung der besonderen tatsächlichen Umstände des Streitfalles.
