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Wegzugsbesteuerung

Der Zuzug in die Schweiz:Vorzüge der Pauschalbesteuerung nutzen

von lic. oec. HSG. Manuel Koch und Rechtsanwalt Markus Heeb, Basel*

*Die Autoren sind Mitarbeiter bei ATAG ERNST & YOUNG AG in Basel

In „Praxis InternationaleSteuerberatung“ 4/2000, 84 ff. haben wir bereits ausführlichüber die vielfältigen zivil- und steuerrechtlichen Regelungenberichtet, die beachtet werden müssen, wenn man die Vorzügedes „Steuerparadieses Schweiz“ in Anspruch nehmen will.Dieser Beitrag wird nun fortgesetzt. Die Verfasser stellen diesteuerplanerischen Anforderungen dar, die sich bei einem Zuzug in dieSchweiz ergeben und erläutern im Wege eines Belastungsvergleichsdie weitreichenden Konsequenzen der Pauschalbesteuerungsvarianten.

1. Besteuerung in der Schweiz

1.1 Ordentliche Besteuerung

Mit der Erteilung der Aufenthaltsbewilligungwerden natürliche Personen in der Schweiz grundsätzlichunbeschränkt steuerpflichtig für Einkommen- undVermögensteuern auf der Stufe von Gemeinde, Kanton und Bund. ZurBesteuerung gelangen hierbei das weltweite Einkommen sowie dasweltweite Vermögen unter Berücksichtigung der Regeln der internationalen Steuerausscheidung(der Begriff entspricht der Freistellung im deutschen Recht) undAnwendung der entsprechenden DBA. Das nach der internationalenSteuerausscheidung letztlich in der Schweiz steuerbare Einkommen undVermögen wird zum Steuersatz des gesamten weltweiten Einkommensund Vermögens (Progressionsvorbehalt)besteuert. Soweit diese unbeschränkte Steuerpflicht gewähltwird, können ebenso die von der Schweiz mit den Vertragsstaatenabgeschlossenen DBA uneingeschränkt in Anspruch genommen werden.

1.2 Pauschalierung bzw. Besteuerung nach dem Aufwand

Unter bestimmten Voraussetzungen erlaubt dasSchweizer Steuerrecht die Wahl einer Besteuerung nach dem Aufwand anStelle der ordentlichen Einkommensbesteuerung. Es handelt sich hierbeium ein vereinfachtes Steuererhebungsverfahren, das jedoch zu einererheblichen Reduzierung der persönlichen Einkommensteuer- (undVermögensteuer-) Belastung führen kann. Der Vorteil dieserBesteuerungsmethode liegt dabei nicht etwa in einer Reduktion desSteuersatzes; dieser bleibt grundsätzlich gleich. Vielmehr wirddie Steuerbemessungsgrundlage reduziert, indem der ordentlicheSteuersatz nur auf einen Teil des weltweiten Einkommens undVermögens erhoben wird.

Für die Erhebung der direkten Bundessteuersieht Art. 14 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer(DBG) die Pauschalbesteuerung explizit vor. Die meisten schweizerischenKantone haben ebenfalls von der Möglichkeit der Besteuerung nachdem Aufwand Gebrauch gemacht, wobei einige Kantone ausdrücklichautonome Regelungen aufgestellt haben, andere jedoch diebundesgesetzlichen Richtlinien analog anwenden.

1.2.1 Persönliche Voraussetzungen

Die Möglichkeit der Besteuerung nach dem Aufwand besteht nur bei natürlichen Personen, die

  • erstmals oder nach mindestens zehnjährigerLandesabwesenheit in der Schweiz ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oderAufenthalt nehmen und
  • die in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausüben.

1.2.1.1 Die Wohnsitznahme in der Schweiz

Die Wohnsitznahme in der Schweiz ist unweigerlichmit der Pflicht verknüpft, eine entsprechende Bewilligung zuerhalten, wobei zu beachten ist, dass das Bewilligungssystem in derSchweiz sehr vielfältig ist. Alle Bewilligungsarten –außer der Kurzaufenthalter-Bewilligung (bis zu 4 Monate bzw. 120Tage pro Jahr) und der Grenzgänger-Bewilligung – sindkontingentiert. Dies bedeutet, dass der Kanton sowie der Bundwährend eines Jahres nur eine bestimmte im Voraus festgelegteAnzahl Bewilligungen erteilen können.

Die bei einem auf längere Zeit geplanten Zuzug in die Schweiz im Normalfall angestrebte Jahresaufenthaltsbewilligung (B-Bewilligung)ist gemäß Art. 5 des Bundesgesetzes über Aufenthalt undNiederlassung der Ausländer (ANAG) in der Regel auf ein Jahrbeschränkt und enthält für berufstätigeZuzügler eine Spezifizierung des Aufenthaltszweckes(Tätigkeit, Arbeitgeber, Arbeitsort). Jede Änderung muss vonden zuständigen Behörden bewilligt werden. EineVerlängerung bis auf fünf Jahre ist möglich; dieBehörden überprüfen jedoch bei jeder Verlängerungden Zweck des Aufenthalts von neuem.

Eine besondere Regelung besteht gemäßArt. 34 der Verordnung über die Begrenzung der Zahl derAusländer (BVO) für nicht erwerbstätige Ausländer, welche über 55 Jahre alt sind.Ihnen kann eine Aufenthaltsbewilligung B erteilt werden, wenn sie„enge Beziehungen zur Schweiz aufweisen”, den„Mittelpunkt ihrer Lebensverhältnisse in die Schweizverlegen” und sie „die finanziell notwendigen Mittelhaben”. Es steht im Ermessen der Behörden, im Einzelfall zuentscheiden, ob die Voraussetzungen gegeben sind. Die Kantone habendabei allerdings das Recht, die Voraussetzungen zur Zulassung von nichterwerbstätigen Ausländern an strengere Voraussetzungen zuknüpfen.

Deutsche Staatsangehörige, welche sichfünf Jahre ununterbrochen in der Schweiz aufgehalten haben undderen B-Bewilligung somit ausgeschöpft ist, können dieErteilung einer Niederlassungsbewilligung (C-Bewilligung)beantragen. Die Niederlassungsbewilligung berechtigt zu einemunbeschränkten Aufenthalt in der Schweiz sowie im Bedarfsfall zurAufnahme einer unselbstständigen oder selbstständigenErwerbstätigkeit.

Obwohl eine ausgeschöpfte B-Bewilligung nichtper se einen Anspruch auf die Erteilung der Niederlassungsbewilligung Cmit sich bringt, wird in der behördlichen Praxis einer Erteilungimmer dann zugestimmt, wenn der Antragssteller nicht durchpersönliches Fehlverhalten einen Grund zur Verweigerung geschaffenhat.

1.2.1.2 Keine Erwerbstätigkeit in der Schweiz

Eine die Besteuerung nach dem Aufwandausschließende Erwerbstätigkeit in der Schweiz übt aus,wer in irgendeiner Art einem Hauptoder Nebenberuf nachgeht und darausim In- oder Ausland Einkünfte aus unselbstständiger oderselbstständiger Erwerbstätigkeit erzielt. EineErwerbstätigkeit im Ausland wird dem Steuerpflichtigen in derRegel nicht verwehrt.

1.2.2 Bemessungsgrundlage

Für die Bemessung der Pauschalsteuer sind diejährlichen Kosten der Lebenshaltung maßgebend. Darunterfallen unter anderem die Kosten für Verpflegung und Bekleidung,Kosten für Unterkunft, Ausgaben für Bildung undÄhnliches. Da diese Lebenshaltungskosten in der Praxis kaumermittelt werden können, setzt man bei der Ermittlung derBemessungsgrundlage den bezahlten Mietzins für die selbstbewohntenLiegenschaften in der Schweiz oder – beim Halten vonGrundeigentum in der Schweiz – den jährlichen amtlichenMietwert (Ertragswert) dieser selbstbewohnten Liegenschaft an. DieSumme dieser Mietzinse bzw. Mietwerte wird für dieSteuerberechnung mit einem bestimmten Faktor multipliziert und dasErgebnis bildet die Grundlage für die Einkommensteuerpauschale(Veranlagung).

Die nach den vorstehenden Grundlagen ermitteltePauschalsteuer muss aber mindestens so hoch ausfallen wie die Steuer,die nach den unten aufgezählten Einkünften zu entrichtenwäre. Diese zweite Berechnung wird als Kontrollrechnungbezeichnet. Für die Bemessung der Pauschalsteuer nach derKontrollrechnung, die ebenfalls als Besteuerung nach dem Aufwand zuqualifizieren ist, werden die Bruttoerträge der folgendenEinkünfte herangezogen:

  • aus dem in der Schweiz gelegenen unbeweglichen Vermögen;
  • ausder in der Schweiz gelegenen Fahrnis (d.h. Einkünfte ausbeweglichem Vermögen wie z.B aus der Vermietung eines PKW´s);
  • aus dem in der Schweiz angelegten beweglichen Kapitalvermögen mit Einschluss der grundpfandlich gesicherten Forderungen;
  • aus den in der Schweiz verwerteten Urheberrechten, Patenten und ähnlichen Rechten;
  • aus schweizerischen Quellen fließende Ruhegehälter und Pensionen.

Pauschalbesteuerte Personen werden von der Pflichtbefreit, ihr ausländisches Vermögen und ihre Einkünfteanzugeben. Es wird jedoch verlangt, dass sie ihr Bruttovermögen inder Schweiz und ihre Bruttoeinkünfte aus inländischen Quellenangeben, um die Kontrollrechnung durchzuführen. Die Pauschalsteuerdarf, wie gesagt, nicht geringer ausfallen, als die sich aus derBesteuerung der schweizerischen Einkommens- und Vermögensfaktoren(Kontrollrechnung) ergebende Steuer.

1.3 Modifizierte Pauschalbesteuerung

Damit eine Person in der Schweiz als ansässiggilt, muss sie gemäß Art. 4 Abs. 6 lit. a) DBA D-CH imWohnsitzstaat der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen. Nichtals in einem Vertragsstaat ansässig gilt nach dem DBA dagegen einenatürliche Person, die in dem Vertragsstaat, in dem sie ihrenWohnsitz hat, nicht mit allen nach dem Steuerrecht dieses Staatesallgemein steuerpflichtigen Einkünften aus dem anderenVertragsstaat den allgemein erhobenen Steuern unterliegt.

Auf Grund dieser Abkommensbestimmung entfälltbei einer Besteuerung nach dem Aufwand in der Schweizgrundsätzlich in Bezug auf quellensteuerbelastete Einkünftedeutscher Herkunft die Schutzwirkung des DBA, zumal der in die Schweizgezogene Deutsche weder ganz noch teilweise Entlastung von dendeutschen Quellensteuern beanspruchen kann. Falls der Steuerpflichtigeseine Einkünfte aus deutscher Quelle in der Schweiz deklariert unddiese in die Kontrollrechnung einbezogen werden, lebt der Schutz desDBA wieder auf. Sollen zur Reduzierung oder Vermeidung derQuellensteuer für Einkünfte aus anderen Ländern DBA inAnspruch genommen werden, dann muss von Fall zu Fall abgeklärtwerden, ob und inwieweit diese Einkünfte in die schweizerischeKontrollrechnung einbezogen werden müssen.

Will also ein pauschalbesteuerter Ausländervom DBA Gebrauch machen, so muss er den Steuerbehörden zurErmittlung der Bemessungsgrundlage der modifizierten Pauschalsteuer alleEinkünfte aus abkommensberechtigten Ländern (und nicht nurdie Einkünfte, die an der Quelle besteuert werden) deklarieren.Die ordentlichen Steuern auf all diesen Einkünften sind zumSteuersatz der weltweiten Einkünfte zu bemessen, so als würdeder Steuerpflichtige ordentlich besteuert werden. Verzichtet derPauschalbesteuerte auf die Deklaration dieser gesamten Einkünfte,so wird die modifizierte Pauschalbesteuerung zum Maximalsatzvorgenommen. In der Veranlagung bei der modifiziertenPauschalbesteuerung gilt jeweils der höhere Betrag, der aus denbeiden folgenden Berechnungen hervorgeht:

a) Berechnung bezogen auf den eigentlichenAufwand. b) Berechnung bezogen auf die Schweizer Einkünfte und dieGesamtheit auf Grund der beanspruchten, DBA-zugewiesenenEinkommensbestandteile aus den Quellenstaaten zum Steuersatz derweltweiten Einkünfte.

2. Erwerb schweizerischer Grundstücke durch Ausländer

2.1 Allgemeines

Das Bundesgesetz über den Erwerb vonGrundstücken durch Personen im Ausland vom 16.12.83, diesogenannte „Lex Friedrich“ (benannt nach dem damaligenJustizminister Friedrich) regelt und beschränkt den Erwerb vonGrundstücken durch Ausländer. Obwohl das Schweizer Stimmvolkim Jahre 1995 einen parlamentarischen Vorschlag zur weitestgehendenLockerung des Gesetzes verworfen hat, entschied sich das Parlament imApril 1997 dazu, die restriktiven Bestimmungen der Lex Friedrich einwenig zu entschärfen.

2.2 Bewilligungspflicht nur noch in bestimmten Fällen

Nach der revidierten Lex Friedrich bedarf derErwerb einer „Hauptwohnung”, also derjenigen Liegenschaft,die dem dauerhaften Verbleib am eigentlichen Wohnsitz dienen soll,keiner Bewilligungspflicht mehr, sofern der Erwerber mindestensüber eine Aufenthaltsbewilligung (Bewilligung B)verfügt. Der zuwandernde Deutsche kann also nach Erhalt derB-Bewilligung am Wohnsitzort Wohneigentum für den Eigenbedarferwerben, ohne der Bewilligungspflicht unterstellt zu sein. Der Erwerbweiterer Wohnliegenschaften (z.B. Ferienhäuser) oder desentsprechenden Baulandes bleibt demgegenüber bewilligungspflichtig.

Nach Erhalt der C-Bewilligung wird derAusländer in Bezug auf den Erwerb von Grundeigentum denschweizerischen Staatsangehörigen gleichgestellt und unterstehtsomit nicht mehr den einschränkenden Bestimmungen der LexFriedrich. Restriktionen können sich aber weiterhin in Bezug aufden Erwerb von Grundeigentum ergeben, welches den Bestimmungen desbäuerlichen Bodenrechts untersteht.

3. Zusammenfassung

Angesichts der Komplexität der deutschenWegzugsbesteuerung lautet die dringende Empfehlung, die Planung einesWegzugs mit großer Sorgfalt anzugehen. Aufgabe des steuerlichenBeraters muss es dabei sein, auf „Steuerfallen”hinzuweisen, konkrete Handlungsempfehlungen zu geben undsteuerplanerische Gestaltungsmöglichkeiten aufzuzeigen.

Von grundsätzlicher Bedeutung für das„steuerliche Gelingen” eines Wegzugs ist dabei die Einsichtdes Mandanten, dass für steuerliche Zwecke eine wirtschaftlicheBetrachtungsweise im Vordergrund steht. Ihm muss klargemacht werden,dass formale Gestaltungen selten zum gewünschten Ergebnisführen, wenn sie nicht „gelebt” werden. Im Gegenteil– aus rein steuerlicher Perspektive sollten jeglicher deutscheBesitz sowie deutsche Einkunftsquellen veräußert bzw.aufgegeben werden, vorbehaltlich von Gestaltungsüberlegungen beiwesentlichen Beteiligungen.

Nur bei Aufgabe jeglicher inländischerBezugspunkte laufen sämtliche Vorschriften der Wegzugsbesteuerungmateriell ins Leere. Es sollte daher von einem Wegzug in die Schweizabgesehen werden, wenn eine konsequente Umsetzung dieses Vorhabens aufGrund starker persönlicher oder wirtschaftlicher Beziehungen nachDeutschland nicht zu erwarten ist.

In Anbetracht der steuerplanerischenAnforderungen, die ein Wegzug aus Deutschland mit sich bringen kann,mutet der Zuzug in die Schweiz schon einfacher an. Die einzige„Hürde“, die es insoweit zu meistern gilt, ist dasErhalten einer entsprechenden Aufenthaltsbewilligung.

Ein im internationalen Vergleich einmaligerVorteil ist für den Zuzügler die Möglichkeit derPauschalbesteuerung. Dabei ist jedoch zu beachten, dass gewisse DBA, zudenen auch das DBA D-CH zählt, die erfreuliche Wirkung derPauschalbesteuerung erheblich mindern können (siehe hierzu dasBeispiel im Anhang). Hier ist der Einzelne aufgefordert, seineVermögensstruktur im Bedarfsfall dahingehend anzupassen, dass dieInanspruchnahme derjenigen DBA, die zu einer modifiziertenPauschalbesteuerung führen würden, vermieden wird. Fürdeutsche Zuzügler ist wie bereits angesprochen eine weitgehendeAufgabe deutscher Einkunftsquellen notwendig.

Obwohl eine ausführliche Behandlung derErbschaftsplanung auf Grund der internationalen Komplexität denRahmen dieses Artikels sprengen würde, möchten wir daraufhinweisen, dass ein in der Schweiz wohnhafter Deutscher im Erbfallgrundsätzlich auch dem Schweizer Erbrecht untersteht. Das zwischender Schweiz und Deutschland abgeschlossene Zusatzabkommen zurVermeidung der Doppelbesteuerung in Erbschaftssachen sieht jedochanalog zu § 21 des deutschen Erbschaftsteuergesetzes die Methodeder Anrechnung schweizerischer Erbschaftsteuern vor.

Dies hat zur Folge, dass Deutschland das Rechthat, die Vererbung von in der Schweiz gelegenen Vermögenswertenbeim deutschen Erben ebenfalls unter Anrechnung der schweizerischenErbschaftsteuer zu besteuern. Dies wird regelmäßig nur beinicht in Deutschland ansässigen Erben zu vermeiden sein. Auf Grundder nicht minder komplexen Regelungen des Erbschaftsteuer-DBAs ist esjedoch zur steuereffizienten Erbschaftsplanung unumgänglich, einensachkompetenten Berater zu konsultieren. Auf jeden Fall kann gesagtwerden, dass die Schweiz in Bezug auf die ohnehin nur auf kantonalerEbene erhobenen Erbschaftssteuern große fiskalische Vorteilebietet. Dies gilt insbesondere, da die Erbschaftsteuern in einigenKantonen vollends abgeschafft sind; in den anderen Kantonen ist derProzentsatz zumindest sehr gering.

Hinweis: Diegrafischen Darstellungen im Anhang sollen Ihnen die Besteuerungsfolgender überdachenden Besteuerung und der unterschiedlichen Variantender Pauschalbesteuerungen verdeutlichen:

1. Die überdachende Besteuerung

Der deutsche Auswanderer A lebt mit seiner Familiein der Schweiz. Er hat dort seinen Mittelpunkt der Lebensinteressen undgilt damit als in der Schweiz ansässig. Er behält aber inDeutschland eine ständige Wohnstätte, mit der Folge, dass einüberdachender Besteuerungsanspruch in Deutschland gemäßArt. 4 Abs. 3 DBA D-CH entsteht. Die folgende Darstellungveranschaulicht die Hochschleusung der schweizerischen Einkünfte,die nicht nach dem DBA D-CH von der deutschen Besteuerung freigestelltsind, auf das deutsche Steuerniveau:

2. Die Pauschalbesteuerung

Der in Zürich wohnhafte deutsche AuswandererA bezieht sowohl deutsche als auch schweizerische Einkünfte. Beider Pauschalbesteuerung sind folgende Grunddaten zuberücksichtigen:

2.1 Die Pauschalbesteuerung beim Bund

2.2 Die Pauschalbesteuerung in Kanton/Gemeinde

Addiert man die Pauschalsteuern des Kantons, derGemeinde und des Bundes des Steuerpflichtigen in Zürich, soergeben sich die folgenden Gesamtsteuern der zwei Varianten:

Ergebnis: Das obigeBeispiel zeigt, dass selbst die auf Grund der deutschlandlastigenEinkommensstruktur außergewöhnlich teure Variante 2 miteiner Steuerbelastung von 36,35 Prozent noch interessant sein kann,liegt doch diese Belastung noch immer deutlich unter dem deutschenSteuerniveau.

Quelle: Praxis Internationale Steuerberatung - Ausgabe 05/2000, Seite 116

Quelle: Ausgabe 05 / 2000 | Seite 116 | ID 105070