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Bundesfinanzhof

Besteuerungsrecht für Zinsen nach dem DBA-USA

von Dr. Hansjörg Pflüger, Stuttgart

Zinszahlungen an einen in Deutschlandansässigen unbeschränkt steuerpflichtigen Mitunternehmereiner doppelstöckigen Personengesellschaft sind auch dann alsSonderbetriebseinnahmen und mithin als Einkünfte ausGewerbebetrieb zu behandeln, wenn die Darlehensgewährung imZusammenhang mit einer US-amerikanischen Betriebsstätte desPersonenunternehmens steht. Dabei gilt der Grundsatz, dass beidoppelstöckigen Personengesellschaften eine anzuerkennendeBetriebsstätte der Untergesellschaft abkommensrechtlich auchBetriebsstätte der Gesellschafter der Obergesellschaft ist (BFH16.10.02, I R 17/01, BFH/NV 03, 366).

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine unbeschränktsteuerpflichtige GmbH & Co. KG, deren Kommanditistin (B-KG) undKomplementär (B-GmbH) ebenfalls unbeschränkt steuerpflichtigsind. Auch die Gesellschafter der Obergesellschaften sind alleunbeschränkt steuerpflichtig. Die Klägerin unterhielt imStreitjahr 1985 eine Zweigniederlassung in New York, in der eigenesPersonal beschäftigt war. Die B-KG gewährte der Klägerinein Darlehen in erheblichem Umfang. Mit diesem Geld erwarb dieKlägerin ein US-amerikanisches Personenunternehmen, die P-Co(General Partnership). Die Klägerin sah ihr Büro in New Yorkals Betriebsstätte an und zog die Zinsen für das zum Erwerbdes US-Personenunternehmens aufgenommene Darlehen bei derGewinnermittlung dieser Betriebsstätte ab. Die entsprechendenZinserträge der B-KG wurden aber weder in Deutschland noch in denUSA erfasst und versteuert.

Nach einer Betriebsprüfung unterwarf daszuständige FA die Zinsen als Sonderbetriebseinnahmen derKlägerin der deutschen Besteuerung als Einkünfte ausGewerbebetrieb. Einspruch und Klage blieben erfolglos. Der BFH hob dasfinanzgerichtliche Urteil auf und wies die Sache an das FG zur weiterenSachverhaltsaufklärung zurück.

Anmerkungen

Streitig ist die rechtliche Qualifikation der Zinszahlungen der Klägerin an die B-KG.

Nach Art. XV Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. aa S.1 DBA-USA 1954/ 65 werden bei einer natürlichen Person mitWohnsitz in der Bundesrepublik oder einer deutschen Gesellschaft nurdiejenigen Einkünfte von der Bemessungsgrundlage der deutschenSteuer ausgenommen, die aus Quellen innerhalb der Vereinigten Staatenstammen und die nach dem Abkommen in den Vereinigten Staaten nichtsteuerbefreit sind. Die von der Klägerin an die B-KG gezahltenZinsen erfüllen diese Voraussetzungen nicht, denn sie sind –unterstellt man, dass die in New York belegene Niederlassung derKlägerin eine Betriebsstätte im Sinne des DBA ist –nach Art. XV Abs. 1 Buchst. b Doppelbuchst. aa DBA-USA 1954/65 in denUSA steuerbefreit.

Dies ergibt sich aus Art. VII Abs. 1 DBA-USA1954/65. Danach sind Zinsen aus Obligationen, Kassenscheinen,Schuldverschreibungen, Wertpapieren oder anderen Schuldverpflichtungen,die eine natürliche Person mit Wohnsitz in der Bundesrepublik odereine deutsche Gesellschaft bezieht, in den Vereinigten Staatensteuerbefreit. Um solche Zinsen handelt es sich im Streitfall. DerZinsertrag der B-KG beruht nach den Feststellungen des FG auf einemDarlehensvertrag, und die Darlehensverbindlichkeit ist –zumindest – als „andere Schuldverpflichtung“ im Sinnedes Art. VII Abs. 1 DBA-USA 1954/65 anzusehen. Dass die Zinsen nachdeutschem Einkommensteuerrecht (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG) denEinkünften der B-KG aus ihrer Beteiligung an der Klägerinzuzurechnen sind, führt dabei zu keiner anderen Beurteilung. Dieseinnerstaatliche Qualifizierung hat nach ständiger Rechtsprechungdes BFH (27.2.91, BStBl II, 444) nicht zur Folge, dass dieZinseinkünfte aus dem Anwendungsbereich des Art. VII DBA-USA1954/65 herausgelöst und aus abkommensrechtlicher Sicht dengewerblichen Gewinnen (Art. III DBA-USA 1954/65) zugeordnet werden.

Zwischenergebnis: DieDarlehenszinsen können danach als steuerpflichtigeSonderbetriebseinnahmen des Gesellschafters in Deutschland erfasstwerden, wenn eine deutsche KG von ihrem Gesellschafter einverzinsliches Darlehen erhält und mit dem Darlehensbetrag Anteilean einer US-amerikanischen Personengesellschaft erwirbt.

Zweifelhaft ist im Ausgangssachverhalt aber dieFrage, ob die Niederlassung der Klägerin tatsächlich als„aktive“ Betriebsstätte im Sinne des DBA zu wertenist. Eine solche liegt nämlich nur dann vor, wenn sie gewerblichtätig ist. Die Verwaltung von Beteiligungen ist aber insoweitkeine gewerbliche „aktive“ Tätigkeit. Liegt aber keine„aktive“ Betriebsstätte in den USA vor, dannkönnen weder die Einnahmen aus der Beteiligung an der P-Co, nochdie mit dem Erwerb der Beteiligung im Zusammenhang stehendenZinsaufwendungen aus dem Darlehen der B-KG an die Klägerin der NewYorker Zweigniederlassung in steuerlicher Sicht zugeordnet werden.Vielmehr wären sowohl die Einnahmen als auch die Aufwendungen inDeutschland zu erfassen. Hier muss das FG weitere Sachaufklärungbetreiben.

Praxishinweis

Um die Problematik des vorliegenden Sachverhaltszu erkennen, muss die Zuordnung aktiver Betriebsstätten nach demAußensteuerrecht beachtet werden. Da es sich bei der P-Co. umeine Personengesellschaft handelt, greift der Grundsatz ein, dassabkommensrechtlich alle Betriebsstätten einer PersonengesellschaftBetriebsstätten der einzelnen Gesellschafter darstellen (BFH23.8.00, BStBl II 02, 207). Dieser Grundsatz gilt fürdoppelstöckige Personengesellschaften sinngemäß undführt hier dazu, dass die Betriebsstätten derUntergesellschaft abkommensrechtlich Betriebsstätten derGesellschafter der Obergesellschaft sind. Das bedeutet für denStreitfall, dass alle Betriebsstätten der P-Co für Zwecke derAnwendung des DBA-USA 1954/65 als Betriebsstätten der B-GmbH sowieals Betriebsstätten der Gesellschafter der B-KG anzusehen sind.Die B-KG hätte mithin, obwohl sie hinsichtlich dergesellschaftsrechtlichen Beteiligung zwei Stufen über der P-Costeht, eine Betriebsstätte in den USA, welcher die Einnahmen ausder Darlehenshingabe an die Klägerin zuzuordnen wären.

Der vorliegende Sachverhalt beschreibt inanschaulicher Weise die Komplexität des Außensteuerrechtsund insbesondere die Notwendigkeit, bei einem Engagement im Ausland voneinem klaren Plan auszugehen, von welchem nicht abgewichen werdensollte. Sollen nach diesem Plan Einkünfte in einen anderen Staatverlagert werden, ist dies bei einem gewerblichen Engagement nur dannmöglich, wenn eine „aktive“ Betriebsstätte indiesem Staat unterhalten wird. Eine solche aktive Betriebsstätteliegt aber nur dann vor, wenn diese selbst gewerblich tätig ist.Eine bloße Holdingtätigkeit reicht dabei nicht aus. Auch istes für die Annahme einer „aktiven“ gewerblichenTätigkeit irrelevant, ob eigenes Personal vor Ort tätig ist.

Im vorliegenden Fall hätte eine Verlagerungder Einnahmen in die USA aber zur Folge, dass die Gesamtverluste ausdem Engagement nicht in Deutschland nutzbar gemacht werden können.Insofern gilt es genau abzuwägen, wo eine Besteuerung letztlichsinnvoll ist.

Quelle: Praxis Internationale Steuerberatung - Ausgabe 08/2003, Seite 204

Quelle: Ausgabe 08 / 2003 | Seite 204 | ID 105308