Keine Korrektur einer unterlassenen Einlage in späteren Jahren

| Der Einlagewert eines Wirtschaftsguts des Umlaufvermögens, der im Jahr der Einlage bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht gewinnmindernd geltend gemacht wurde und aufgrund Bestandskraft der Veranlagung auch nicht mehr geltend gemacht werden kann, mindert nicht den Gewinn aus der späteren Veräußerung des Wirtschaftsguts (gegen BFH 30.6.05, IV R 20/04, BStBl. II 05, 758). Der BFH hat nun die Frage zu klären, inwiefern die Einlage eines Wirtschaftsguts erst zum Zeitpunkt der Veräußerung gewinnmindernd berücksichtigt werden kann und wann die Zuordnung des Wirtschaftsguts zum Betriebsvermögen erfolgte ( FG Köln 13.9.12, 10 K 3185/11 ; BFH III R 54/12 ).­|

Der Kläger eröffnete einen eigenen Betrieb, der zunächst ausschließlich Programmierarbeiten im Wesentlichen an den Computern bei den Kunden des früheren Arbeitgebers vorsah. Eine Veräußerung von Komponenten war zunächst nicht vorgesehen. Später fing er an, im Zusammenhang mit seiner Programmiertätigkeit Komponenten zu verkaufen, weil die Komponenten mittlerweile am Markt nicht mehr erhältlich waren, die Computeranlagen aber ansonsten noch zufriedenstellend liefen. Bei Verkauf einer Komponente zog der Kläger 90 % des Verkaufserlöses als Einlage gewinnmindernd ab. Bis zum Verkauf der einzelnen Komponente behandelte er diese als Privatvermögen. Im Rahmen einer Außenprüfung erkannte der Prüfer die Einlagen nicht an. Mit der Klage trägt der Kläger vor, er habe zum Zeitpunkt seiner Unternehmensgründung Ingenieurdienstleistungen angeboten und durchgeführt. Hierzu gehörten Beratungsleistungen und Programmierungen für Kunden. Für diese Tätigkeiten habe er keine Komponenten benötigt. Eine betriebliche Nutzung und somit Betriebsvermögen sei deshalb ausgeschlossen gewesen. Die Komponenten seien notwendiges Privatvermögen. Eine Einlage könne erst im Zeitpunkt der Verwendung, also Verkauf, erfolgen.

Gewinnermittlungsfehler in späteren Jahren nicht korrigierbar

Bei der Gewinnermittlung nach 4 Abs. 3 EStG ist die Einlage von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens bereits im Zeitpunkt der Einlage gewinnmindernd zu berücksichtigen. Nach Auffassung des Gerichts ist im Streitfall die Einlage der Komponenten spätestens Ende des letzten/Anfang diesen Jahrtausends erfolgt. Selbst wenn man mit dem Kläger davon ausgehen sollte, dass er zunächst einmal die Komponenten im Privatvermögen gehalten hat, erfolgte die Einlage spätestens in dem Zeitpunkt, als der Kläger anfing, die Komponenten zu veräußern. Das Gericht geht eigentlich davon aus, dass die Komponenten bereits bei Mitnahme aus dem Warenlager des früheren Arbeitgebers und der Eröffnung eines eigenen Betriebs in den Computerbranche zum Betriebsvermögen des Klägers gehören. Bei dem Umfang der mitgenommenen Ware kann man nicht davon ausgehen, dass es sich um Sammlerstücke handelt, die man aus privater Neigung mitgenommen hat. Vielmehr spricht alles dafür, dass von Anfang an ein Einsatz zu gegebener Zeit im Betrieb des Klägers vorgesehen war.

Der Kläger kann den Gewinnermittlungsfehler nach Auffassung des Gerichts nicht in späteren Jahren korrigieren. Zwar hat der Bundesfinanzhof (30.6.05, IV R 20/04, BStBl II 05, 758 Rz. 22) entschieden, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für Umlaufvermögen, die im Jahr der Zahlung nicht geltend gemacht worden sind und infolge der Bestandskraft der entsprechenden Veranlagung auch in diesem Jahr nicht mehr geltend gemacht werden können, einen später anfallenden Gewinn aus der Veräußerung des Wirtschaftsgutes mindern. Dies ergebe sich aus der Notwendigkeit der Angleichung der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG an die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich, die dadurch begründet sei, dass der Erlös aus der Veräußerung eines solchen Gegenstandes nur dann in voller Höhe als Betriebseinnahme angesetzt werden könne, wenn vorher die Kosten der Anschaffung des Gegenstands in voller Höhe Betriebsausgaben waren.

Das Gericht kann dieser Auffassung nicht jedoch nicht folgen. Durch diese Auffassung würde die Bestandskraft von Bescheiden durchbrochen. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage. Der Gesetzgeber hat vielmehr durch die unterschiedlichen Gewinnermittlungsmethoden in Kauf genommen, dass es zu unterschiedlichen Gewinnen und damit auch zu unterschiedlichen Totalgewinnen kommt. Die Bestandskraft dient sowohl zugunsten wie zuungunsten des Steuerpflichtigen der Rechtssicherheit und damit einem verfassungsrechtlich verankerten Grundsatz. Das Gericht sieht keine Möglichkeit und auch keine Notwendigkeit, hiervon ohne gesetzliche Regelung abzuweichen.

Einlagewert in Höhe von 0 EUR ist fraglich

Das Gericht hatte erhebliche Bedenken gegen die Auffassung des FA, dass die Einlagewerte mit 0 EUR anzusetzen seien: Nach § 6 Abs. 1 Nr. 5 S.1 HS 1 EStG sind Einlagen mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen. Nach Halbsatz 2 der vorgenannten Vorschrift sind jedoch höchstens die Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist (Buchstabe a). Anschaffung im Sinne dieser Vorschrift bedeutet entgeltlicher Erwerb eines Wirtschaftsguts. Geht man davon aus, dass der Kläger die Komponenten unentgeltlich von seinem Arbeitgeber mitgenommen hat, liegt keine Anschaffung im Sinne der vorgenannten Vorschrift vor. Selbst wenn man darin eine Entlohnung für vorangegangene Tätigkeiten des Klägers als Arbeitnehmer sieht und von einer Entgeltlichkeit ausgeht (die nur damals nicht lohnsteuerlich berücksichtigt worden ist), läge die Anschaffung mehr als drei Jahre vor der Einlage.

Wenn der Kläger die Komponenten am Markt veräußern kann, kann man nicht davon ausgehen, dass diese wertlos waren. Das Gericht hat deshalb überlegt, ob man nicht die Rohgewinnaufschlagsätze, die sich aus den Richtsatzwerten der Finanzverwaltung ergeben, zugrundelegen müsste. Der Rohgewinnaufschlagsatz beträgt z.B. nach der Richtsatzsammlung 1999 bei Computer einschließlich Zubehör 12 bis 56 % und für das Jahr 2006 22 bis 122 %. Der vom Kläger angenommene Aufschlagsatz von ca. 11 % erscheint dem Gericht viel zu niedrig. Es spricht mehr dafür, einen Aufschlagsatz um die 50 % anzunehmen.

Das Gericht braucht letztendlich diese Frage aber nicht zu entscheiden, da es den Ansatz von Einlagewerten in den Streitjahren für unzulässig hält.