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10.05.2010 |Einkommensteuer

Ertragsteuerliche Behandlung der Firmenwagennutzung bei Unternehmern - Teil 1

von StB Dipl.-Bw. Thorsten Normann, Olsberg

In der Praxis gibt es kaum ein Thema, dass eine so große Relevanz hat wie die ertragsteuerliche Behandlung der Firmenwagennutzung durch den Unternehmer. Gerade die vielen Neuerungen (vgl. zuletzt: BMF 18.11.09, IV C 6 -S 2177/07/10004, Abruf-Nr. 093816) machen diesen Themenkomplex so fehleranfällig. Um Sie auf den aktuellen Stand zu bringen, wird die (Privat-)Nutzung des Firmen-Pkw durch den Unternehmer in zwei Beiträgen thematisiert.  

 

Der folgende Beitrag beschäftigt sich mit der richtigen Zuordnung des Pkw zum Betriebs- oder zum Privatvermögen und mit der Fahrtenbuch-Methode. In Teil 2 des Beitrags werden die Ein-Prozent-Regel und die Entscheidungskriterien für eine der beiden Bewertungsmethoden vorgestellt. 

1. Zuordnung zum Betriebs- oder zum Privatvermögen?

Die ertragsteuerliche Behandlung der Firmenwagennutzung hängt entscheidend davon ab, in welchem Umfang der Firmenwagen betrieblich genutzt wird. Hierbei sind drei Fälle zu unterscheiden: 

 

  • Sofern der Firmenwagen zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, liegt notwendiges Betriebsvermögen vor. Hieraus folgt, dass die Abschreibungen sowie alle weiteren Aufwendungen, die mit dem Pkw in Zusammenhang stehen, gewinnerhöhend zu berücksichtigen sind. Soweit der Pkw für außerbetriebliche (private) Zwecke verwendet wird, handelt es sich um Kosten der privaten Lebensführung. Da diese Kosten den Gewinn nicht mindern dürfen, erfolgt eine Korrektur über das Konto Privatentnahmen. Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben liegen vor, wenn der Unternehmer den Firmenwagen auch für Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb nutzt.

 

  • Bei einer betrieblichen Nutzung von mindestens 10 % bis zu 50 %, kann das Fahrzeug als Betriebsvermögen oder als Privatvermögen behandelt werden (gewillkürtes Betriebsvermögen). Wird der Pkw dem Privatvermögen des Steuerpflichtigen zugeordnet, können die betrieblichen Kosten (incl. Abschreibungen) als Nutzungseinlage gewinnmindernd berücksichtigt werden.

 

Hinweis

Anstelle der Kosteneinlage kann der Steuerpflichtige auch eine Reisekostenabrechnung erstellen. Die Fahrtkosten der beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit können dann mit einer Pauschale (grundsätzlich 0,30 EUR je gefahrenen Kilometer) gewinnmindernd berücksichtigt werden. 

  • Beträgt die betriebliche Nutzung weniger als 10 %, liegt notwendiges Privatvermögen vor. Die Kosten können in Analogie zu den vorgenannten Ausführungen per Kosteneinlage oder alternativ anhand von Pauschalen geltend gemacht werden.

 

Hinweis

Gerade bei kleineren Gewerbetreibenden und Freiberuflern, die zudem die Kleinunternehmerregel des § 19 UStG nutzen, wird der Pkw oftmals - ohne den tatsächlichen Nutzungsumfang zu hinterfragen - als Privatvermögen behandelt. Stellt sich bei einer Betriebsprüfung jedoch heraus, dass der Pkw zu mehr als 50 % betrieblich genutzt wird, liegt notwendiges Betriebsvermögen vor. Die daraus resultierenden Folgen bzw. Probleme sind vielfältig (z.B. sind die Tankquittungen regelmäßig nicht mehr vorhanden). Um mögliche Haftungsrisiken bereits im Vorfeld auszuschließen, sollte man sich von dem jeweiligen Mandanten bestätigen lassen, dass die betriebliche Nutzung nicht über 50 % liegt.  

2. Fahrtenbuch-Methode

Die private Nutzung des Firmenwagens kann nach der individuellen Methode (Fahrtenbuch) oder nach der pauschalen Methode (Ein-Prozent-Regel) ermittelt werden kann. Nachfolgend wird zunächst die Fahrtenbuch-Methode vorgestellt. 

 

2.1 Ordnungsgemäßes Fahrtenbuch

Die Fahrtenbuch-Methode, bei der die dienstlich und privat gefahrenen Kilometer im Einzelnen nachgewiesen werden müssen, ist in § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 3 EStG geregelt. Oberstes Gebot ist hierbei, dass die Aufzeichnungen im Fahrtenbuch fortlaufend und zeitnah vorgenommen werden müssen. 

 

Die Finanzverwaltung erkennt das Fahrtenbuch nur an, wenn sich der Unternehmer bei der Aufzeichnung der Fahrten an gewisse Spielregeln hält. Nach dem aktuellen BMF Schreiben (a.a.O., Tz. 24 ff.) soll bei dienstlichen Fahrten grundsätzlich Folgendes aufgezeichnet werden: 

 

  • Datum,
  • Kilometerstand zu Beginn und am Ende der Fahrt,
  • Reiseziel (bei Umwegen auch die Reiseroute),
  • Reisezweck und
  • aufgesuchte Geschäftspartner.

 

Hinweis

Bei privaten Fahrten genügt die Angabe der jeweils gefahrenen Kilometer. Für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genügt jeweils ein kurzer Vermerk im Fahrtenbuch.  

Ein elektronisch geführtes Fahrtenbuch kann steuerlich nur dann anerkannt werden, wenn nachträgliche Veränderungen ausgeschlossen sind. In einem aktuellen Urteil (FG Münster 4.2.10, 5 K 5046/07 E,U, Abruf-Nr. 100926)waren zwar die automatisch aufgezeichneten Daten hinsichtlich Datum, Uhrzeit, Fahrdauer, Tachostand und gefahrenen Kilometern nicht mehr nachträglich änderbar. Da eine nachträgliche Änderung aber nicht für die Angaben zu Art, Zweck und Ziel der Fahrten ausgeschlossen werden konnte, versagte das FG die Ordnungsmäßigkeit. 

 

Hinweis

Damit eine nachträgliche Manipulation ausgeschlossen werden kann, bedarf es einer Echtzeitspeicherung. Da diese Echtzeitspeicherung mit der Software „Microsoft Excel“ nicht gewährleistet ist, erkennt die Finanzverwaltung ein mit Excel erstelltes Fahrtenbuch i.d.R. nicht an. 

Ferner ist festzuhalten, dass bei einem Fahrtenbuch die Beweislastumkehr gilt. Dies bedeutet, dass der Unternehmer die Beweislast hat, wenn ein nach der Lebenserfahrung untypischer Sachverhalt (z.B. ausschließliche Nutzung des Firmenwagens zu beruflichen Fahrten) der Besteuerung zugrunde gelegt werden soll. 

 

Um die Ordnungsmäßigkeit eines Fahrtenbuchs zu widerlegen, wird in Betriebsprüfungen immer häufiger der sogenannte Chi-Quadrat-Test eingesetzt (vgl. z.B. FG Münster 7.12.05, 1 K 6384/03 E). Bei diesem statistisch-mathematischen Verfahren werden empirisch beobachtete mit theoretisch erwarteten Häufigkeiten verglichen. Mit dieser Methode wird unterstellt, dass der prozentuale Anteil aller Zahlen von 0 bis 9 ungefähr gleich groß sein muss. Da jeder Mensch unbewusst Vorlieben für diverse Zahlen hat, wird ein Unternehmer, der sein Fahrtenbuch manipuliert, genau diese „Lieblingszahlen“ häufiger verwenden.  

 

Hinweis

Seit der digitalen Betriebsprüfung greifen die Betriebsprüfer immer häufiger auf statistische Verfahren, wie z.B. den Chi-Quadrat-Test zurück. Festzuhalten ist, dass diese Tests aber nur dann zur Verwerfung eines Fahrtenbuchs führen, wenn bereits Zweifel an den ordnungsgemäßen Aufzeichnungen bestehen. Sollte der Chi-Quadrat-Test als Beweismittel in einem Verfahren angeführt werden, ist dieser Test angreifbar, wenn die Überprüfung nur anhand einer kleinen - nicht aussagekräftigen - Datenmenge vorgenommen wurde. Ferner kann es in der Natur der Sache liegen, wenn diverse Zahlen häufiger verwendet werden. Falls z.B. die Hausbank mehrmals in der Woche aufgesucht wird, wird diese Kilometerzahl logischerweise recht häufig im Fahrtenbuch erscheinen. 

2.2 Ermittlung der Privatnutzung

Die Gesamtkosten sind nach dem Verhältnis der privat gefahrenen Kilometer zu den übrigen Kilometern aufzuteilen. Damit ein Unternehmer nicht besser oder schlechter gestellt wird als ein Arbeitnehmer, gelten auch die Fahrten des Unternehmers zwischen der Wohnung und der Arbeitsstätte als privat veranlasst. Da der Arbeitnehmer in seiner ESt-Erklärung die Entfernungspauschale ansetzen kann, ist diese auch im Rahmen der Gewinnkorrektur zu berücksichtigen.  

 

Beispiel

Sachverhalt: 

Der bilanzierende Malermeister U hat seinen Firmenwagen dem Betriebsvermögen zugeordnet. Im Zusammenhang mit der Pkw-Nutzung fielen im Jahr 2009 Aufwendungen in Höhe von insgesamt 15.000 EUR an. Dabei handelte es sich beispielsweise um Abschreibungen, Reparaturen, Benzin und Kfz-Steuer. 

 

Die Fahrleistung laut Fahrtenbuch verteilt sich wie folgt: 

 

private Fahrten: 

5.000 km 

Fahrten Wohnung/Arbeitsstätte: 

8.800 km 

betriebliche Fahrten: 

16.200 km 

 

30.000 km 

 

 

Die Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte beträgt 22 Kilometer. Die Arbeitsstätte wurde in 2009 an 200 Tagen aufgesucht. 

 

Lösung: 

1. Ermittlung Kostensatz: 

-> 15.000 EUR/30.000 km = 0,50 

 

2. Ermittlung Privatentnahme: 

-> 0,50 x 5.000 km = 2.500 EUR 

 

3. Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben: 

-> 0,50 x 8.800 km = 4.400 EUR 

./. Entfernungspauschale (200 Tage x 22 km x 0,30 EUR) = 1.320 EUR 

nicht abzugsfähige Betriebsausgaben = 3.080 EUR 

 

Fazit: Die Gesamtkosten des Pkw betrugen 15.000 EUR. Aufgrund der Gewinnkorrekturen von insgesamt 5.580 EUR haben sich schlussendlich 9.420 EUR gewinnmindernd ausgewirkt. 

 

Hinweis

Die Gesamtkosten des Pkw müssen anhand von Belegen nachgewiesen werden. Die Kostenschätzung (z.B. die Schätzung der Treibstoffkosten anhand von einem Durchschnittsverbrauch und anhand von Durchschnittspreisen) ist nicht zulässig.  

Beträgt die betriebliche Nutzung mehr als 50 % und wird die Ordnungsmäßigkeit des Fahrtenbuchs von der Finanzverwaltung verworfen, wird der private Nutzungsanteil durch die Ein-Prozent-Regel ermittelt (vgl. BMF, a.a.O., Tz. 30).  

 

Alle wesentlichen Aspekte zur Ein-Prozent-Regel und den Entscheidungskriterien (Fahrtenbuch versus Ein-Prozent-Regel) werden in Teil 2 des Beitrags dargestellt.  

Quelle: Ausgabe 05 / 2010 | Seite 89 | ID 135580