01.03.2007 | BFH-Rechtsprechung

Begründungspflicht bei erneuter Rücklagenbildung für dasselbe Wirtschaftsgut

von StB Dipl.-Bw. (FH) Jürgen Hegemann Titisee-Neustadt

Der BFH (6.9.06, XI R 28/05, Abruf-Nr. 063771) legt die Grenzen des Gestaltungsmissbrauchs bei der wiederholenden Ansparrücklage für dasselbe Wirtschaftsgut fest. Dabei muss der Steuerpflichtige eine sachlich nachvollziehbare Begründung geben, warum die Investitionsabsicht weiterhin besteht. Durch diese neue Rechtsprechungsentwicklung besteht für alte als auch für neue Gewinnermittlungen u.U. Handlungsbedarf. 

1. Vorgehensweise in der täglichen Praxis

Seit vielen Jahren nutzen Steuerpflichtige bei ihrer Gewinnermittlung (Steuerbilanz oder Einnahmen-Überschuss-Rechnung) die Ansparrücklage. Dabei werden 40 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als Rücklage gewinnmindernd eingestellt. Nach einer Investitionsfrist von zwei Jahren muss diese Ansparrücklage gewinnerhöhend aufgelöst werden, wenn keine Investition erfolgte. Zudem ist ein Gewinnzuschlag in Höhe von 6 v.H. je Wirtschaftsjahr (also maximal 12 v.H.) außerbilanziell hinzuzurechnen. Dabei kommt es nicht häufig zu wiederholenden Rücklagenbildungen, wie das folgende Beispiel zeigt. 

Beispiel

Der Steuerpflichtige S erzielt Einkünfte aus selbstständiger Tätigkeit als Rechtsanwalt. In den Gewinnermittlungen der Wirtschaftsjahre 05, 07 und 09 wurde jeweils eine Ansparrücklage für die Anschaffung eines Pkw „Audi S 8“ in Höhe von (80.000 EUR x 40 v.H. =) 36.000 EUR gebildet. Nach Ablauf der zweijährigen Investitionsfrist wurde die Ansparrücklage mangels tatsächlicher Investition unter Berücksichtigung des Gewinnzuschlags von 6 v.H. je Wirtschaftsjahr (36.000 EUR x 12 v.H. =) 4.320 EUR aufgelöst. Gleichzeitig wurde die Ansparrücklage für dasselbe anzuschaffende Wirtschaftsgut wieder gebildet. Nach einer Außenprüfung erkannte das Finanzamt diese Vorgehensweise nicht an, da eine missbräuchliche Rücklagenbildung vorliege. 

Auffassung der Finanzverwaltung: Die Finanzverwaltung vertritt die Auffassung, dass die wiederholte Rücklagenbildung der Ergebnisglättung zur Nutzung des progressiven Einkommensteuertarifs diene und dies durch den Gewinnzuschlag nicht ausreichend eingedämmt werde. Der Betriebsausgabenabzug durch die Bildung der Ansparrücklage sei damit nicht anzuerkennen. 

Ergebnis vom BFH: Der BFH bestätigt die Auffassung der Finanzverwaltung. Entgegen anderen Auffassungen (Vorinstanz: FG Köln vom 1.7.05, 7 K 3186/04, EFG 2005, 1413, nrkr.) ist eine wiederholte Rücklagenbildung für das gleiche Wirtschaftsgut nur zu akzeptieren, wenn der Steuerpflichtige sachlich nachvollziehbare Gründe dafür anführen kann. Diese Gründe müssen erläutern, weshalb 

• die Investition zunächst nicht durchgeführt wurde und

• die Investitionsabsicht fortbesteht.

Hinweis: Der BFH hat im Urteil keine positiven oder negativen Gründe angeführt. Insoweit wird die Finanzverwaltung viele Begründungen nicht akzeptieren und ein Klageverfahren wird unausweichlich. 

 

2. Entscheidungsgründe

Die wiederholte Rücklagenbildung steht nicht mit dem Gesetzeswortlaut und dem Gesetzeszweck im Einklang. Die Bildung einer Ansparrücklage setzt eine Prognoseentscheidung über das künftige Investitionsverhalten voraus. Daraus folgt, dass die „Bildung ins Blaue“ unzulässig ist, da tatsächliche Investitionen durch den Finanzierungszusammenhang gefördert werden sollen.