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14.12.2010 |Publizitätspflichten

Praktische Erfahrungen und Empfehlungen zur elektronischen Offenlegung

von StBin Dipl. Fwin (FH) Jutta Liess, Traunreut

Der IT-gestützte Austausch von Finanz- und Unternehmensdaten ist heute eine Selbstverständlichkeit - auch über die EU-Grenzen hinaus. Über mehr als drei Jahre nach der Umstellung des Handelsregisters auf den voll elektronischen Betrieb liegen nun Erfahrungswerte und auch Neuerungen im Bereich der elektronischen Offenlegung vor. Zudem besteht seit Anfang 2010 nicht mehr die Möglichkeit, Jahresabschlüsse auch auf Papier zur Offenlegung einzureichen. Dieser Beitrag beschäftigt sich mit den Fragen, wer - wann - was - wo und wie offenlegen muss und wo es Gestaltungsspielräume gibt. 

1. Wer?

Grundsätzlich haben folgende Unternehmen Jahresabschlüsse offenzulegen: 

 

  • Kapitalgesellschaften, z.B. GmbH, AG, KGaA (auch kleine),
  • Personenhandelsgesellschaften ohne eine natürliche Person als persönlich haftender Gesellschafter, z.B. GmbH & Co. KG,
  • eingetragene Genossenschaften,
  • Kreditinstitute, Finanzdienstleister, Pensionsfonds, Versicherungen,
  • große Personenhandelsgesellschaften, Einzelkaufleute, wirtschaftliche Vereine und öffentlich-rechtliche Rechtsträger als Kaufleute, wenn sie die Größenkriterien des Publizitätsgesetzes übersteigen (d.h., zwei der folgenden drei Kriterien werden drei Jahre hintereinander überschritten: Bilanzsumme über 65 Mio. EUR, Jahresumsatz größer 130 Mio. EUR, Arbeitnehmerzahl größer 5.000, § 1 Abs. 1 PublG),
  • Zweigniederlassungen bestimmter ausländischer Kapitalgesellschaften.

 

Im Folgenden wird nur auf die Rechtsformen üblicher Mittelstandsunternehmen - Kapitalgesellschaft sowie GmbH & Co. KG - eingegangen. Die Besonderheiten der Offenlegung von Konzernabschlüssen werden nicht erläutert. Hinweis: Einzelunternehmen sowie z.B. OHG, KG, GbR, Vereine und Stiftungen sind prinzipiell nicht zur Offenlegung - und damit auch nicht zur elektronischen - verpflichtet (Ausnahmen gelten bei Überschreitung der oben genannten Kriterien des Publizitätsgesetzes). 

2. Warum?

Die strengeren Anforderungen an die Rechnungs- und Offenlegung der GmbH sowie GmbH & Co. KG können als „Preis” für die auf das Gesellschaftsvermögen beschränkte Haftung gesehen werden. Die Veröffentlichung der Unternehmensdaten soll die Kontrolle und Transparenz der Unternehmensleitung gewährleisten. Schließlich möchten sowohl Geldgeber als auch Geschäftspartner wissen, was mit ihrem Geld- bzw. ihren Sach- oder Dienstleistungen passiert. Außerdem soll die elektronische Offenlegung die Transparenz im Sinne von Kommunikation und Austausch zwischen Unternehmern erhöhen. Die Finanz- und Wirtschaftswelt braucht eine schnelle Verfügbarkeit von Daten. Mit dem elektronischen Unternehmensregister wurde im Sinne des „one stop shopping“ eine zentrale Stelle geschaffen, bei der alle wesentlichen Unternehmensdaten gebündelt und jederzeit abrufbereit stehen. Diese Informationspolitik soll die moderne Volkswirtschaft ankurbeln. 

3. Wann?

Zwölf Monate werden für die Veröffentlichung gewährt. Bis dahin müssen die Daten zum elektronischen Bundesanzeiger übermittelt (§ 325 Abs. 1 HGB) und der Auftrag zur Veröffentlichung erteilt (§ 325 Abs. 2 HGB) worden sein. Der Jahresabschluss 2009 muss beispielsweise - ist das Kalenderjahr gleich dem Geschäftsjahr - bis zum 31.12.10 eingereicht werden. Weder die Einreichungs- noch die Veröffentlichungsfrist sind verlängerbar - gegebenenfalls können aber einzelne Unterlagen nachgereicht werden. Eine kürzere Einreichungsfrist von vier Monaten gilt für kapitalmarktorientierte Kapitalgesellschaften (insbesondere börsennotierte AG).  

 

Hinweis: Nicht zu verwechseln mit dieser Frist sind die Termine für die Aufstellung und Feststellung des Jahresabschlusses. Zusammenfassend gelten nach Ablauf des Geschäftsjahrs folgende Fristen: 

 

Jahresabschluss 

kleine GmbH  

(& Co. KG) 

(mittel-)große GmbH (& Co. KG) 

Aufstellung 

6 Monate 

3 Monate  

Feststellung und Beschluss 

11 Monate  

8 Monate 

Veröffentlichung 

12 Monate 

12 Monate 

 

4. Wo?

Einzureichen sind die Jahresabschlüsse beim Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers, der sie nach einer Überprüfung automatisch an das Unternehmensregister zur dortigen Einstellung übermittelt (§ 329 HGB). Zur Einreichung ist die Adresse https://publikations-plattform.de zu nutzen, welche die Bundesanzeiger Verlagsgesellschaft mbH im Auftrag des Bundesjustizministeriums betreibt. Auf dieser Seite gibt es detaillierte Beschreibungen, wie die Einreichung zu bewerkstelligen ist.  

 

Ausgangspunkt ist eine einmalige Registrierung, mit der man sowohl auf die Publikations-Plattform als auch auf den elektronischen Bundesanzeiger (https://www.ebundesanzeiger.de, Möglichkeiten der Recherche nach Veröffentlichungen, Bekanntmachungen und rechtlich relevanten Unternehmensnachrichten) sowie das Unternehmensregister Zugriff hat und die Dienste aller drei Plattformen nutzen kann - sogenanntes „Single-Sign-On“. Auch wenn man sich auf einer anderen Plattform registriert hat, gilt diese jeweils für alle Dienste.  

 

Praxishinweis

Das elektronische Unternehmensregister ist die zentrale Auskunftsplattform über und für alle Unternehmen in Deutschland. Unter https://www.unternehmensregister.de kann man kostenlos und ohne Registrierung nach allen wichtigen veröffentlichungspflichtigen Daten über Unternehmen suchen und hat Zugriff auf das elektronische Handels-, Genossenschafts- und Partnerschaftsregister (§§ 8b, 9 HGB). Ein Zusammensuchen aus verschiedenen Informationsquellen entfällt, der Aufwand und die Informationsbeschaffungskosten können sich dadurch erheblich reduzieren. 

 

Obwohl die Zersplitterung von Datenbanken mit Unternehmensinformationen durch das EHUG (Gesetz über elektronische Handelsregister und Genossenschaftsregister sowie das Unternehmensregister) mit der Zusammenführung der Informationen im Unternehmensregister beseitigt werden sollte, gibt es immer noch verschiedene Internet-Adressen. Beachten Sie dazu bitte die „weiterführenden Hinweise“ am Ende des Beitrags. 

5. Was?

Welche Abschluss-Unterlagen zu veröffentlichen sind, hängt unter anderem von der Unternehmensgröße ab (§ 267 HGB). Diese lässt sich nach folgender Tabelle einordnen, wobei zwei der drei Merkmale an zwei aufeinander folgenden Abschluss-Stichtagen vorliegen müssen.  

 

Merkmal 

Klein 

Mittelgroß 

Groß 

Bilanzsumme 

≤ 4,840 Mio. EUR 

> 4,840 Mio. bis 19,250 Mio. EUR 

> 19,250 Mio. EUR 

Umsatzerlöse 

≤ 9,680 Mio. EUR 

> 9,680 Mio. bis 38,500 Mio. EUR 

> 38,500 Mio. EUR 

Arbeitnehmerzahl  

≤ 50 

> 50 - 250 

> 250 

 

Grundsätzlich sind die Bilanz, die Gewinn- und Verlustrechnung, der Anlagenspiegel, der Anhang und der Lagebericht zu veröffentlichen. Prüfungspflichtige (mittel-)große Kapitalgesellschaften müssen zudem den Bestätigungsvermerk des Abschluss-Prüfers mit veröffentlichen. Gegebenenfalls sind auch der Vorschlag und Beschluss über die Gewinnverwendung - soweit nicht bereits aus dem Jahresabschluss ersichtlich - sowie ein bestehender Aufsichtsratsbericht von der Offenlegungspflicht betroffen. Gibt die Ergebnisverwendung Aufschluss über die Anteile einzelner Gesellschafter, die natürliche Personen sind, sind diese Angaben aus Datenschutzgründen nicht offenlegungspflichtig (§ 325 Abs. 1 HGB).  

 

Praxishinweis

Weder das EHUG noch das BilMoG haben hinsichtlich des Umfangs der Offenlegung (§§ 325 bis 327a HGB) große Änderungen gebracht. Allerdings haben sich die Pflichtangaben im Anhang durch das BilMoG teilweise geändert, sodass es sich empfiehlt, diese bei Umstellung auf einen BilMoG-konformen Abschluss gezielt zu prüfen. Nach wie vor sind Erleichterungen und Wahlrechte sowohl bei der Offenlegung selbst als auch bereits bei der vorgeschalteten Aufstellung des Jahresabschlusses zulässig. In Kenntnis dieser Erleichterungen kann verhindert werden, dass „zu viele Daten“ preisgegeben werden. Zudem können Gestaltungsspielräume optimal genutzt werden.  

 

Nachfolgend sind die wichtigsten Erleichterungen für eine kleine GmbH vereinfacht zusammengestellt: 

Erleichterungen für eine kleine GmbH 

Vorschrift HGB 

Aufstellung und Offenlegung einer verkürzten Bilanz (Gliederung nur nach Buchstaben und römischen Zahlen des Schemas in § 266 Abs. 2 und 3 HGB

§ 266 Abs. 1  

Keine Aufstellung und Offenlegung eines Anlagenspiegels 

§ 274a Nr. 1 

Keine Offenlegung der GuV 

§ 326 S. 1 

Veröffentlichung des Anhangs ohne die Angaben zur GuV 

§ 326 S. 2 

Verzicht auf diverse Angaben im Anhang (damit auch keine Offenlegung) 

§§ 274a, 288 

Kein Lagebericht 

§ 264 Abs. 1 S. 4 

Kein Bestätigungsvermerk wegen Befreiung von der Prüfungspflicht 

§ 316 Abs. 1 S. 1 

 

Im Endeffekt haben kleine Kapitalgesellschaften damit nur eine verkürzte Bilanz und einen verkürzten Anhang offenzulegen. Hinweis: Für die Erstellung des Anhangs empfehlen sich die Checklisten „Anhang kleine GmbH“ bzw. „Anhang (mittel-)große GmbH“, die auf www.iww.de im Online-Service „myIWW“ in der Rubrik „Checklisten“ abgerufen werden können. 

 

Bei einer mittelgroßen GmbH ist insbesondere darauf hinzuweisen, dass diese die Umsatzerlöse nicht aufgliedern muss, sondern die Posten „Umsatzerlöse“, „Bestandsveränderungen“, „aktivierte Eigenleistungen“, „sonstige betriebliche Erträge“ sowie „Materialaufwand“ unter „Rohergebnis“ zusammenfassen darf. Das kann taktisch durchaus sinnvoll sein. 

 

Beispiel

Ein Herstellungsbetrieb produziert insbesondere für zwei Großkunden, die 80 % seines Umsatzes ausmachen. Diese Großkunden könnten aus der veröffentlichten Umsatzsituation, dem Materialeinsatz und dem Jahresergebnis erkennen, wie hoch die Margen sind und diese Information bei Preisverhandlungen nutzen. Die Vermischung verschiedener Positionen zum „Rohergebnis“ sorgt für einen gewissen Verwässerungseffekt, sodass sich solche Schlussfolgerungen kaum ziehen lassen. 

 

Bei der Frage, was offenzulegen ist, unterlaufen in der Praxis noch Fehler hinsichtlich der Inanspruchnahme der Vereinfachungen für kleine Kapitalgesellschaften. Wurde vor der elektronischen Offenlegung der Einfachheit halber oftmals ein Abdruck des vollständigen Abschlusses eingereicht, auf dem die nicht offenlegungspflichtigen Teile unkenntlich gemacht wurden, funktioniert das heute nicht mehr so einfach. Ausblendungen in einer Excel-Datei werden beim Einreichen zum Bundesanzeiger nämlich nicht erkannt, sodass unbeabsichtigt oftmals die gesamten Daten veröffentlicht werden. Hier empfiehlt es sich dringend, neben dem ausführlichen Abschluss für die Gesellschafter und gegebenenfalls das Finanzamt eine verkürzte Version des Abschlusses für die Veröffentlichung zu erstellen.  

 

Praxishinweis

Kleine GmbHs sollten die Inanspruchnahme ihrer Vereinfachungsmöglichkeiten prüfen. Weit mehr als die Hälfte kleiner Gesellschaften hat den Jahresüberschuss in 2007 noch separat ausgewiesen und damit auf die Möglichkeit verzichtet, der Konkurrenz den Einblick auf die aktuelle Ertragskraft zu verwehren. Vielfach wurden unnötig die GuV, umfangreiche Erläuterungen zu Bilanz- und GuV-Positionen sowie der Anlagenspiegel veröffentlicht - ebenso Gewinnverteilungsbeschlüsse und Gesellschafterprotokolle. 

 

Neben dem Jahresabschluss müssen die Geschäftsführer der GmbH - auch einer kleinen - u.a. an folgende Publizitätspflichten denken: 

 

  • Mitglieder der Geschäftsleitung (Vorname, Name, Beruf)

§ 285 Nr. 10 HGB 

  • Vorschüsse, Kredite und Haftungsverhältnisse gegenüber Mitgliedern der Geschäftsleitung

§ 285 Nr. 9c HGB 

  • Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern

§ 42 Abs. 3 GmbHG 

  • Beteiligungen ab 20 % sowie Beteiligungen mit unbeschränkter Haftung

§ 285 Nr. 11, 11a HGB 

  • Haftungsverhältnisse nach § 251 HGB und Gründe für das Risiko der Inanspruchnahme (neu durch BilMoG)

§ 268 Abs. 7 HGB 

§ 285 Nr. 27 HGB 

  • Nicht geleistete Hafteinlage des Kommanditisten bei GmbH & Co. KG

§ 264c Abs. 2 S. 9 HGB 

  • Angaben über Anteile an Immobilienfonds zu mehr als 10 % (neu durch BilMoG)

§ 285 Nr. 26 HGB 

 

6. Wie und wie viel?

Da der Bearbeitungsaufwand je nach angeliefertem Datenformat variiert, hängt die Höhe des Entgelts davon ab. Am besten und kostengünstigsten läuft die Veröffentlichung über XML bzw. XBRL. Etwa 80 % der offenlegungspflichtigen Unternehmen nutzen bereits dieses Standardformat. Die meisten Anbieter von Buchhaltungssoftware haben darauf reagiert und bieten eine Ausgabemöglichkeit des Jahresabschlusses im XML-Format an. Alternativ ist beim Bundesanzeiger eine Software zur Erstellung eines XML-Dokuments aus Word oder Excel heraus kostenlos erhältlich. Nach der Registrierung bietet der Verlag auch die Möglichkeit, die Daten direkt in ein Online-Formular einzugeben. Für im Standardformat XML bzw. XBRL eingereichte Jahresabschlüsse entstehen folgende Fixpreise: 

 

  • 30 EUR für kleine Kapitalgesellschaften,
  • 48 EUR für mittelgroße Gesellschaften.

 

Gegen Zusatzgebühren sind auch Einreichungen in Word, RTF und Excel möglich. Dafür stehen Muster zur Verfügung. Für in anderen Formaten eingereichte Daten setzt sich das Entgelt aus einem Grundpreis und gestaffelten Zeichenpreisen zusammen. Die teuerste Variante ist die PDF-Datei.  

 

Praxishinweis

Für die elektronische Offenlegung ist keine Signatur nötig - es genügt eine Registrierung mit einem selbst vergebenem Passwort. Elektronische Vorkehrungen zur Sicherung der Authentizität sind nicht erforderlich. Ein unzufriedener Mitarbeiter könnte also vorsätzlich falsche Daten übermitteln. Da diese auch von Auskunfteien oder Banken abgerufen werden, könnte echter Schaden entstehen, wenn z.B. ein beantragter Kredit vorerst abgelehnt wird. Um solche Ärgernisse zu vermeiden, empfiehlt sich eine regelmäßige Kontrolle der im Unternehmensregister veröffentlichten Daten. Außerdem ist Unternehmen wegen der rechtlichen, taktischen und technischen Fehleranfälligkeit dringend anzuraten, die Veröffentlichung nicht selbst zu übernehmen, sondern einen erfahrenen Steuerberater damit zu beauftragen. 

 

Da zudem in der Regel der Steuerberater mit der Offenlegung (Einreichung und Überwachung) betraut wird, entstehen hierfür Honorarkosten. Die Steuerberatergebührenverordnung kann dabei nicht herangezogen werden, da es sich nicht um eine Vorbehaltsaufgabe handelt, sondern um eine vereinbare Tätigkeit (§ 57 Abs. 3 StBerG). Zivilrechtlich liegt ein gemischtes Vertragsverhältnis mit Werkvertragscharakter vor, da eine konkrete Einzelleistung Vertragsinhalt ist - nämlich die Durchführung der rechtzeitigen und ordnungsgemäßen Offenlegung. Eine schriftliche Honorarvereinbarung ist zwar nicht zwingend erforderlich, aber ratsam. Neben einem Pauschalhonorar - gestaffelt nach der Art der Offenlegung und Größe der Gesellschaft (ab circa 150 EUR netto für eine kleine GmbH) - kann auch ein Zeithonorar vereinbart werden, was sich vor allem für größere Gesellschaften empfiehlt. Hier kann es zu zusätzlichen Beratungen über den Umfang der Veröffentlichungen und mehrmaligem Abstimmungsbedarf kommen.  

7. Folgen fehlender oder fehlerhafter Offenlegung

Der Betreiber des elektronischen Bundesanzeigers prüft automatisch, ob die offenlegungspflichtigen Gesellschaften die Unterlagen rechtzeitig und vollständig einreichen. Hauptgrund dafür, dass der überwiegende Teil der Unternehmen mittlerweile seiner Pflicht zur Veröffentlichung des Jahresabschlusses nachkommt, dürfte das strikte Ordnungsgeldverfahren sein:  

 

Fällt die Prüfung negativ aus, wird das Bundesamt für Justiz (BfJ) mit der Durchführung eines Ordnungsgeldverfahrens beauftragt. Verstöße gegen Publizitätspflichten werden mit Geldern zwischen 2.500 und 25.000 EUR geahndet (§ 335 HGB). Die Strafe lässt sich zwar durch Nachreichen der Unterlagen binnen sechs Wochen abwenden - nicht aber die Verfahrenskosten von mindestens 50 EUR. Das BfJ drängt auf Erfüllung aller Pflichten - notfalls durch mehrmalige und immer höhere Ordnungsgelder.  

 

Merke!

Grund für ein Ordnungsgeldverfahren kann nicht nur eine Nichtveröffentlichung sein, sondern auch Fehler bei der Veröffentlichung, z.B. ein falscher Umfang der eingereichten Unterlagen, das Fehlen der Prüfungsbestätigung oder die ungerechtfertigte Inanspruchnahme von Vereinfachungsregelungen. Selbst Fehler im Feststellungsverfahren könnten zu einem nichtigen Abschluss und damit zu einer nicht erfüllten Offenlegung führen. 

 

Bei einem Ordnungsgeld aufgrund verspäteter Veröffentlichung oder falscher Angaben im Jahresabschluss und/oder Anhang stellt sich die Frage nach der Haftung. Jedenfalls wird ein Ordnungsgeld gegenüber dem offenlegungspflichtigen Unternehmen selbst dann verhängt, wenn dieses einen Steuerberater mit der Veröffentlichung beauftragt und dieser verspätet einreicht - z.B. LG Bonn 29.10.08, 30 T 104/08. Der Geschäftsführer des offenlegungspflichtigen Unternehmers kann sich durch Beauftragung eines Dritten nicht von seiner eigenen Verpflichtung befreien. Er wird sich zumindest ein Mitverschulden anrechnen lassen müssen, da er spätestens auf die Ordnungsgeldandrohung mit sechswöchiger Abgabefrist hin umgehend eine Nachfrage und Klärung beim Steuerberater veranlassen müsste. Kommt es zu einem Schadenersatzanspruch gegenüber dem Steuerberater, ist dieser von der Berufshaftpflichtversicherung gedeckt.  

 

Hinweis: Bei nur geringfügiger Fristüberschreitung kann man durch eine Klage eine Herabsetzung auf die Hälfte des angemessenen Ordnungsgeldes erreichen (§ 335 Abs. 3 S. 5 HGB sowie Urteil s.o.). 

8. Tipps zur Umgehung der Offenlegungspflicht

Auch unter Geltung der restriktiven Publizitätspflicht lassen sich einige legale Mittel finden, die Offenlegung zu vermeiden oder zumindest einzuschränken: 

 

Ergebnisverwendung: Kleine Gesellschaften sind nicht verpflichtet, ihre Ergebnisverwendung offenzulegen. Bei ihnen genügt die Offenlegung der Vermögenslage mit Bilanz und dazu gehörigen Anhangangaben (§ 326 S. 1 HGB). Hier bietet es sich an, die Bilanz unter Berücksichtigung der vollständigen oder teilweisen Verwendung des Jahresergebnisses aufzustellen (§ 268 Abs. 1 HGB), sodass an die Stelle der Position „Jahresüberschuss/Jahresfehlbetrag“ und „Gewinnvortrag/Verlustvortrag“ der Posten „Bilanzgewinn/Bilanzverlust“ tritt. 

 

Sonderbetriebsvermögen: Durch seine Bildung kann die Offenlegungspflicht eingeschränkt werden, weil es nicht offenzulegen ist. Nachteile können sich aber in Bezug auf § 15a EStG ergeben. 

 

Andere Rechtsform: Durch Umwandlung einer GmbH in ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft lässt sich die Publizitätspflicht umgehen, da diese grundsätzlich nicht unter die Offenlegungspflicht fallen. Allerdings ist dieser Vorteil mit dem Nachteil aus dem Wegfall der beschränkten Haftung abzuwägen. 

 

Aufnahme einer natürlichen Person als Vollhafter: Insbesondere die GmbH & Co. KG ist nur offenlegungspflichtig, wenn unter den Vollhaftern nicht mindestens eine natürliche Person ist. Wird eine natürliche Person als Komplementär in die Gesellschaft aufgenommen, entfällt die Publizitätspflicht. Die erhöhte Außenhaftung der natürlichen Person lässt sich durch eine Haftungsfreistellung im Innenverhältnis der Gesellschaft auffangen. 

 

Austritt aus der GmbH & Co. KG: Tritt die GmbH als Komplementär aus - z.B. unter Anwachsung der Anteile oder Verschmelzung auf die übrigen Gesellschafter -, wird aus der KG eine OHG und die Publizitätspflicht entfällt.  

 

Weiterführende Hinweise

  • Link zum gemeinsamen Registerportal der Länder für veröffentlichte Registerdaten mit Ausnahme von Jahresabschlüssen: https://www.handelsregister.de
  • Online-Anträge, -Formulare und -Verfahren, Rechtsinformationen: www.justiz.de
  • Elektronisches Gerichts- und Verwaltungspostfach zur sicheren Übermittlung elektronischer Dokumente an Gerichte und Behörden: www.egvp.de
  • Allgemeine Informationen und Neuerungen zur elektronischen Offenlegung und dem Unternehmensregister: www.bmj.bund.de (hier unter -> „Themen“ -> „Handels- und Wirtschaftsrecht“ -> „Unternehmensregister“)
  • Rechtsprechung zum Ordnungsgeldverfahren: Beitrag „Praktische Erfahrungen mit den Offenlegungspflichten im elektronischen Bundesanzeiger“ in BM 10/09
Quelle: Ausgabe 12 / 2010 | Seite 334 | ID 140876