08.01.2010

Finanzgericht Sachsen: Urteil vom 23.02.2005 – 7 K 2252/99

1. Im Grundbuch und Kataster als land- und forstwirtschaftliches Vermögen ausgewiesenes Vermögen verliert diese Eigenschaft nicht durch die Verpachtung an eine LPG. Die einkommensteuerliche Behandlung der Überlassung an die LPG als zwangsweise Betriebsaufgabe führt nicht dazu, dass die Grundstücke bewertungsrechtlich nicht mehr als land- und forstwirtschaftliches Vermögen anzusehen wären.

2. Werden bisher landwirtschaftlich genutzte Flächen und Gebäude keiner anderen Nutzung zugeführt, sind sie auch dann weiterhin dem land- und fortwirtschaftlichen Vermögen zuzurechnen, wenn sie ganz oder in Teilen auf eine bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht bewirtschaftet werden.

3. Der Einheitswert für das land- und forstwirtschaftliche Vermögen ist im Rahmen der Einheitsbewertung des Grundvermögens kein Grundlagenbescheid.

Im Namen des Volkes

URTEIL

In dem Finanzrechtsstreit

wegen Grundsteuermeßbetrag

hat der 7. Senat unter Mitwirkung der Richterin am Finanzgericht … als Vorsitzenden, der Richterin am Finanzgericht …, der Richterin am Verwaltungsgericht …, der ehrenamtlichen Richterin sowie der ehrenamtlichen Richterin auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 23.02.2005

für Recht erkannt:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens als Gesamtschuldner.

Tatbestand

Streitig ist die Nachveranlagung auf den 01.01.1995 mit Grundsteuermessbescheid vom 22.03.1999 für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens Flurstücke Nr. 23, 69, 78, 89 und 148 der Gemarkung ….

Am 29.05.1992 ging der Grundbesitz der Gemarkung … mit den Flurstücken 23 zu 9.370 m², 78 zu 94.370 m², 89 zu 44.910 m², 148 zu 1.310 m² und 69 zu 86.240 m² auf die Kläger infolge Überlassung über (s. S. 2 der Einheitswertakten).

Von diesen Flächen waren bis einschließlich 31.12.1994 das Ackerland und der überwiegende Teil des Grünlandes, insgesamt 12,16 ha landwirtschaftliche Nutzfläche, an die Agrargenossenschaft „…” … e.G. verpachtet (s. S. 3 bis 6 und 34 der Einheitswertakten).

Die Gesamtfläche der Flurnummer 89 von 44.910 qm beinhaltet eine im Grundbesitzkataster ausgewiesene Hof- und Gebäudefläche von 4100 qm. Hiervon sind 1.350 qm dem gemischtgenutzten Grundstück …, (Az.: 210/517/0060 / 009 / 002 / 0) und 650 qm dem Mietwohngrundstück …, (Az.: 210 / 517 / 0060 / 009 /100 / 0) zugeordnet.

Den Klägern wurde zunächst mit Bescheiddatum 24.09.1997 der Grundsteuermessbescheid auf den 01.01.1995 für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens in bekannt gegeben (s. S. 14,15 der Einheitswertakten).

Im Rahmen des anschließenden Einspruchsverfahrens erfolgten am 29.04.1998 sowie am 16.03.1999 Besichtigungen der Flächen mit dem amtlichen landwirtschaftlichen Sachverständigen (ALS) … und den Klägern, teils unter Hinzuziehung des Vermessungstechnikers des Finanzamtes sowie der Flurkarten und Bodenschätzungskarten (s. S. 19 und 32 der Einheitswertakten). Hierbei wurde durch den ALS festgestellt, dass die landwirtschaftliche Nutzfläche durchweg brach lag, aber alle vorgefundenen Flächen sich entsprechend der im Grundbuch festgelegten Nutzungsarten bewirtschaften ließen. Von Geringstland könne trotz einzelner Verbuschungstendenzen noch nicht ausgegangen werden. Lediglich 500 qm des Flurstücks 89 seien als Unland anzusehen.

Ferner fand am 03.04.1998 eine Ortsbesichtigung durch den Bausachverständigen (BSV) des Finanzamts …, Herrn …, zum Zwecke der Ermittlung des Einheitswerts des Grundvermögens und der AfA-Bemessungsgrundlage statt. Die Stellungnahme des BSV enthält unter Tz. 8. auch Hinweise zum Wert des gesamten Grundstücks (Verkehrswert, Grundstücksbelastungen). Der BSV führt aus, eine regelrechte Verkehrswertermittlung sei zwar nicht Aufgabenstellung dieser baufachlichen Stellungnahme. Es solle nachfolgend jedoch eine grobe Einschätzung gegeben werden, weil dies möglicherweise bei der Beurteilung steuerlicher Aspekte eine gewisse Rolle spielen könne.

Hierbei führt er als wertmindernde Faktoren Abbruch- und Freilegungskosten für die ehemaligen Ställe Lgpl.-Nr. 4 bis 6 in Höhe von 191.000 DM, Kosten für die Beseitigung von Bodenverunreinigungen (Gülle, Silosaft, Diesel) in Höhe von 40.000 DM (andeutungsweise geschätzt) sowie eine Wertminderung durch die Belastung durch fremde Überbauung in Höhe von 5.900 DM an (Tz. 8.3. bis 8.6.) Bei der Überbauung handele es sich um das Werkstattgebäude der heutigen Agrargenossenschaft (auf Flst. 86), welches seinerzeit zu einem Teil auf das Flst. 89 gebaut wurde und dessen Fläche auf ca. 200 qm geschätzt wird, eine Wendeplatte (Betonfahrbahn) von ca. 400 qm sowie eine quer verlegte Abwasserschleuse und ein Elektro-Starkstromkabel.

In der Folge reichten die Kläger eine überarbeitete Erklärung zur Ermittlung des Ersatzwirtschaftswertes und zur Festsetzung des Grundsteuermessbetrages auf den 1.1.1995 ein (s. S. 33 der Einheitswertakten), aufgrund derer der nach § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO geänderte Grundsteuermessbescheid auf den 1.1.1995 vom 22.03.1999 erging (s. S.36, 37 der Einheitswertakten).

Der Grundsteuermessbescheid zum 01.01.1995 setzt auf der Grundlage eines „Ersatzwirtschaftswerts” in Höhe von 18.500,– DM für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens den Grundsteuermessbetrag auf 111,– DM fest. Bezüglich des Flurstücks 89 wurden 40.010 m² als landwirtschaftliche Nutzung (A, GR, G) bewertet (s. S. 34 der Einheitswertakten). Die zum Flurstück gehörenden 500 m² Unland und die Hoffläche mit den darauf befindlichen Wirtschaftsgebäuden (ehemaliger Schweinestall, Rinderstall, Geflügelstall, Traktorengarage) sind im Bescheid aufgeführt, jedoch mit einem Ersatzvergleichswert von 0,00 DM eingeflossen.

Am 26.04.1999 ging beim Beklagten das auf einem Briefbogen der Steuerkanzlei des Klägers zu 1. abgefasste und von diesem unterschriebene Einspruchsschreiben ein, in dem es heißt: „(…) erheben wir hiermit form- und fristgerecht Einspruch. Zur Begründung tragen wir vor, (…)”. Mit Einspruchsentscheidung vom 06.10.1999, die nur den Kläger zu 1. als Adressaten benennt, wurde der Einspruch zurückgewiesen.

Hiergegen richtet sich die am 08.11.1999 beim Sächsischen Finanzgericht eingereichte Klage.

Die Kläger machen geltend, es stelle sich bereits die Frage, weshalb zum Stichtag 01.01.1995 ein „Ersatzwirtschaftswert” ermittelt worden sei, nachdem zu diesem Zeitpunkt in der Person der Kläger Eigentum und Nutzung zusammenfielen. Für die Feststellung eines sogenannten „Ersatzwirtschaftswertes” habe es deshalb keinerlei Veranlassung gegeben. Vielmehr sei eine reguläre Einheitsbewertung durchzuführen gewesen, die dann im Gegensatz zur Ermittlung des Ersatzwirtschaftswertes als vereinfachendes und pauschaliertes Verfahren ausdrücklich auch die Berücksichtigung von Bewertungsabschlägen zugelassen hätte.

Vor allem aber richte sich die Klage gegen die Nichtberücksichtigung von bestehenden Altlasten (Asbest / Gülle) als Folge einer rein fiktiv vorgenommenen Flächenabgrenzung bei der Flurnummer 89 zwischen land- und forstwirtschaftlichem Vermögen einerseits und Grundvermögen andererseits.

Auf das Bestehen einer besonderen Altlastenproblematik (Kontaminierung durch Asbest und Gülle) bei dem Grundbesitz habe bereits der durch die Beklagte selbst zugezogene Bausachverständige (BSV) des Finanzamtes …, Herr Dipl. Ing. … in dessen Stellungnahme (Nr. / 98) vom 08.07.1998 unter Textziffer 8 aufmerksam gemacht.

Verursacher dieser objektiven Altlasten sei die ehemalige LPG (Tierproduktion) … i. L.. Gegenüber dem eingesetzten Insolvenzverwalter seien durch den Anwalt der Kläger bereits vergeblich Sanierungskosten in Höhe von rd. 100.000,00 DM geltend gemacht worden; eine Quote habe nicht erzielt werden können.

Vor diesem Hintergrund könne die Berücksichtigung von Altlasten bei der Einheitsbewertung des Grundbesitzes nicht länger verweigert werden. Auf den hierzu ergangenen Erlass des Sächs. Staatsministeriums der Finanzen vom 10.02.1998, Az.: 34-S 3204-l/23-8390 werde ausdrücklich Bezug genommen.

Die objektiv bestehenden Altlasten seien von der Beklagten bisher weder beim Grundvermögen (Wohn- und Nebengebäude) noch beim land- und forstwirtschaftlichen Vermögen berücksichtigt worden.

Bei den für Zwecke der Grundsteuer im „Ersatzwirtschaftswert” hier erfassten ehemals landwirtschaftlichen Flächen handele es sich um sogen. zurückerhaltene Grundstücke, die noch zu „DDR-Zeiten” an eine landwirtschaftliche Produktionsgenossenschaft im Rahmen eines sogen. Kreispachtvertrages zur Nutzung überlassen worden seien.

Zur steuerlichen Behandlung von zurückerhaltenen ehemals landwirtschaftlichen Grundstücken im Beitrittsgebiet habe der Bundesfinanzminister im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden des Landes mit Erlass vom 14.10.1999, IV C 2-S 1901-33/99 festgelegt, dass mit der Überlassung der landwirtschaftlichen Grundstücke zur Nutzung an die landw. Produktionsgenossenschaften die betriebl. Tätigkeit der Grundeigentümer endete und die Grundstücke damit ihre Eigenschaft als land- und forstwirtschaftliches Vermögen verloren hätten.

Insoweit habe sich daher auch die Rückgabe dieser Flächen außerhalb eines betrieblichen Bereiches der Berechtigten vollzogen. Wenn diese Flächen aber keinem Betriebsvermögen bzw. land- und forstwirtschaftlichem Vermögen zuzuordnen seien, stellten sie Grundvermögen dar. Der von den Klägern angestrebten Zuordnung von ehemals landwirtschaftlich genutzten Gebäuden und Grundstücksflächen beim Grundvermögen sei daher auch in Anlehnung an diese neueste Verwaltungsmeinung zu folgen.

Die bereits durch den Bausachverständigen der Beklagten dokumentierte Altlastenproblematik sei aber beim Grundvermögen unzweifelhaft zu berücksichtigen. Der Zuordnung bzw. Abgrenzung der bebauten/kontaminierten Teilflächen von Fl.Nr. 89 komme daher eine entscheidende Rolle zu.

Der überwiegende Teil der Hof- und Gebäudefläche werde bereits im Rahmen der Einheitsbewertung des Grundvermögens erfasst. Es könne daher nicht nachvollzogen werden, weshalb nicht auch die restliche verbleibende Hof- und Gebäudefläche dem Grundvermögen zugeordnet werde.

In diesem Zusammenhang sei darauf hinzuweisen, dass auch eines der ehemaligen Wirtschaftsgebäude, nämlich die Traktorengarage, die nach Rechtsauffassung der Beklagten dem sogenannten land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zuzurechnen sei, von der Beklagten selbst dem Grundvermögen zugeordnet werde und unter Bauteil 2 im festgestellten Einheitswert von 11.300,00 DM des gemischtgenutzten Grundstücks erfasst und besteuert werde. Die von der Beklagten vorgenommene rein fiktive Abgrenzung zwischen Grundvermögen einerseits und landwirtschaftlichem Vermögen andererseits werde bereits dadurch hinreichend dokumentiert.

Es dürfte im Grundsatz auch unstrittig sein, dass die Kläger keinen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb führten oder betrieben.

Ob bzw. welche Auswirkungen sich aus der begehrten Zuordnung der kontaminierten Flächen zum Grundvermögen letztendlich bei den neu festzustellenden Einheitswerten des Grundvermögens ergeben, sei im vorliegenden Rechtsstreit zunächst einmal ohne Belang. Bei einer weitergehenden Betrachtungsweise müssten nämlich auch mögliche Auswirkungen auf ertragsteuerlicher Ebene mit einbezogen werden.

Die Kläger beantragen,

den Grundsteuermessbescheid vom 22.03.1999 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 06.10.1999 dahingehend zu ändern, dass bei der Bemessung des Ersatzwirtschaftswerts die gesamte bebaute Teilfläche der Flurnummer 89 (ausgewiesene Hoffläche) mit den asbestbelasteten früheren Wirtschaftsgebäuden außer Betracht bleibt.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Mit Kündigung des bestehenden Pachtvertrages mit der Agrargenossenschaft sei die Besteuerung des Ersatzwirtschaftswertes beim Nutzer entfallen und mit Stichtag 01.01.1995 auf den Kläger (Eigentümer) übergegangen.

Solange die Agrargenossenschaft der Nutzer gewesen sei, seien diese Flächen im Ersatzwirtschaftwert der Agrargenossenschaft bewertet worden (Nutzerbesteuerung). Bestehe Identität zwischen Eigentümer und Nutzer der land- und forstwirtschaftlichen Flächen bzw. würden diese Flächen weder vom Eigentümer selbst genutzt noch verpachtet, so seien diese Flächen stets dem Eigentümer zuzurechnen (Rössler/Troll, BewG Kommentar Anm. 3, 4 zu § 125).

Die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens sei der Betrieb der Land- und Forstwirtschaft. Er bestehe aus der Gesamtheit der Wirtschaftsgüter, die ihm zu dienen bestimmt sind (§ 33 Abs. l BewG).

Grund und Boden sowie Gebäude gehörten auch dann zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, wenn der Betrieb ganz oder teilweise auf eine bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht bewirtschaftet werde und sie in dieser Zeit keine andere Zweckbestimmung erhalten hätten. Leerstehende Ställe, Scheunen, Wirtschaftsgebäude und stillgelegte Flächen blieben solange land- und forstwirtschaftliches Vermögen, bis sie einer anderen Nutzung zugeführt würden (Gürsching/Stenger, BewG, VStG. Kommentar Anm. 4, 16, 19 zu § 33, Anm. 36 zu § 125; Gleichlautender Erlass der obersten Finanzbehörden der neuen Bundesländer vom 11.12.1990, BStBl 90 I, S. 833 sowie Erlass des sächsischen Staatsministeriums der Finanzen vom 15.01.1998 (AZ: 34-S 3219 b-1/15-306); Bewertungsrichtlinien-Landwirtschaft Abschn. l.01. Abs. 3). Auf die tatsächliche Nutzung komme es daher nicht an. Ebenso wenig sei gesetzlich gefordert, dass der Eigentümer der Flächen auch aktiv Land- und Forstwirtschaft betreibe.

Ausgeschlossen davon seien lediglich Wohngebäude oder Wohnungen einschließlich des dazugehörigen Grund und Boden, die immer dem Grundvermögen zuzuordnen seien (§ 125 Abs. 3 BewG).

Im Fall des Klägers sei die Abgrenzung zwischen Grundvermögen (Wohnhaus … und mit dem dazwischenliegenden Hofraum, genutzt als Parkmöglichkeit für die Mandanten des Klägers) und dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen entsprechend der Stellungnahme 42/98 des BSV … S. 6 Pkt. 4.3., S. 9 Pkt. 7 fiktiv hinter dem am Haus Nr. angrenzenden Scheunengebäude gezogen worden (vgl. Stellungnahme des BSV … S. 6, 9, Bilder S. 13, 16). Dabei sei man davon ausgegangen, dass die vorhandenen drei Gebäude des Dreiseitenhofes auch in Zukunft als Bausubstanz erhalten blieben. Im Ergebnis der Besichtigung vom 16.03.1999 sei Einverständnis über die vorliegenden Flächengrößen und Nutzungsarten mit dem Kläger erreicht worden.

Die Einbeziehung einer Garage und dreier vorhandener Stellplätze in die Einheitsbewertung für …, … sei der Erklärung zur Feststellung des Einheitswerts zum 01.01.1993 vom 24.03.1997 entnommen (Anlage 3, S.3). Die Beklagte sei zu keiner Zeit davon ausgegangen, dass es sich bei dem angegebenen Garagenplatz um die ehemals landwirtschaftlich genutzte Traktorengarage handele.

Die Rückgabe von bisher durch eine LPG, jetzt Agrargenossenschaft, genutzten Flächen an den Eigentümer des Grund und Boden durch Aufhebung eines bestehenden Pacht- oder Nutzungsvertrages sei gesetzlich nicht so zu verstehen, dass diese Flächen ab dem Zeitpunkt dem Grundvermögen zuzurechnen seien.

An der Zweckbestimmung der landwirtschaftlichen Urproduktion der Flächen habe sich mit der Verpachtung im Rahmen eines Kreispachtvertrages mit einer Landwirtschaftlichen Produktionsgenossenschaft (LPG) vor 1990 nichts geändert. Es handele sich um land- und forstwirtschaftliches Vermögen. Der Begriff des Betriebes der Land- und Forstwirtschaft setze weder eine Mindestgröße noch vollen Besatz mit Wirtschaftsgebäuden, Betriebsmitteln usw. voraus (§ 33 Abs. 1 BewG; Rössler/Troll, BewG. Kommentar Anm. 10 zu § 33).

Die vom Kläger angeführte steuerliche Behandlung von zurückerhaltenen ehemals landwirtschaftlichen Grundstücken betreffe die Ertragssteuern. Sofern Land- und Forstwirte ihren Grund und Boden in eine LPG eingebracht hätten, habe die LPG das umfassende Nutzungsrecht besessen. Damit habe die Eigenbewirtschaftung der Eigentümer auf Dauer geendet, so dass der darauf bestehende land- und forstwirtschaftliche Betrieb zwangsweise aufgegeben worden sei. Die in die LPG eingebrachten Flächen hätten somit ihre Eigenschaft als land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen verloren, weshalb die Veräußerung des Grund und Bodens nur unter Voraussetzung des § 23 EStG der Besteuerung unterliege (Ertragsbesteuerung der landwirtschaftlichen Produktionsgenossenschaften (LPG) und ihrer Mitglieder im Beitrittsgebiet; BMF-Schreiben vom 15.05.1991, IV B 7-S 1900-112/91).

Steuergegenstand für die Grundsteuer sei hingegen der Grundbesitz im Sinne des Bewertungsgesetzes.

Die Hof- und Wirtschaftsgebäudefläche des Betriebes der Land- und Forstwirtschaft sei gesondert auszuweisen und nicht zu bewerten, soweit sie nicht dem Grundvermögen zuzuordnen sei (gemäß § 125 Abs. 4 BewG; Rössler/Troll BewG. Kommentar Anm. 15 zu § 125). Da die Hof- und Wirtschaftsgebäudefläche (Ställe, Traktorengarage, Restfläche der Hofstelle) im Rahmen des Ersatzwirtschaftswertes nicht gesondert bewertet werde (bei der Berechnung sei sie mit 0,00 DM angesetzt), könne es auch keinen extra ausgewiesenen Abzug für die Problematik Altlasten geben. Die vom Kläger beantragten Abschläge für bestehende Altlasten (Asbest, Gülle) seien in dem im Rahmen der Ermittlung des Ersatzwirtschaftswerts für die Gemeinde … vorgenommenen pauschalen Abzug von 12 v.H. vom Ertragswert enthalten. Dieser beinhalte auch Abschläge, die in den Altbundesländern beim Einzelertragswertverfahren, z.B. bei Wirtschaftsgebäuden für Umfang und Zustand, max. je 3 v.H. betragen dürften. Es sei für einen landwirtschaftlichen Betrieb keine Besonderheit, dass neu errichtete Wirtschaftsgebäude vor 1990 mit Asbestdächern versehen worden seien und das Mauerwerk von Stallanlagen mit Salpeter kontaminiert sei.

Eine Zuordnung der landwirtschaftlichen Wirtschaftsgebäude zum Grundvermögen würde den bisherigen Ersatzwirtschaftswert und damit den Grundsteuermessbetrag für das land- und forstwirtschaftliche Vermögen sowie die Grundsteuer A für den landwirtschaftlichen Betrieb nicht ändern.

Eine Belastung der landwirtschaftlichen Nutzfläche mit Gülle sei anzunehmen, wenn die ausgebrachte Menge nicht durch die vorhandenen Pflanzenbestände und den vorhandenen Boden aufgenommen bzw. abgepuffert werden könne. Von den in der Gülle enthaltenen Nährstoffen unterlägen Kalium und Natrium bei Überangebot der Auswaschung durch Niederschläge. Der Ammoniumstickstoff könne z.T. als Ammoniakgas in die Luft entweichen; der verbleibende Ammoniumteil des Güllestickstoffs werde in kurzer Zeit durch nitrifizierende Bakterien zu Nitrat umgewandelt und zum Teil von der Pflanze aufgenommen. Der restliche Teil werde unter die Wurzelzone verlagert. Der organisch gebundene Güllestickstoff (Kot, Futterreste) werde über längere Zeiträume zu pflanzenverfügbarem Stickstoff mineralisiert. Er führe zu einer Erhöhung der Stickstoffvorräte im Boden (Nährhumus), was aus Sicht eines landwirtschaftlichen Betriebes positiv zu bewerten sei.

Auch eine evtl. Anreicherung des Bodens mit schwer löslichem Phosphor sei bei den gegebenen Löß- und Lößverwitterungsböden in …, die von der Entstehung her arm an Phosphor seien, nicht negativ zu bewerten.

Eine erhöhte Belastung von landwirtschaftlichen Flächen durch Gülle vor mehr als 5-7 Jahren in der Gemarkung … habe daher bei den betroffenen Flächen keine negative Auswirkung auf das Wachstum der Pflanzen und damit auf den zu erzielenden Ertrag (Gülle Wirtschaft, Gülledüngung – 1975, 1. Auflage VEB Deutscher Landwirtschaftsverlag; Ordnungsgemäßer Einsatz von Düngern entsprechend der Düngeverordnung geltendes Recht seit 26.01.1996 – Freistaat Sachsen-Staatsministerium für Landwirtschaft, Ernährung und Forsten).

Eine Bewertung aller aufstehenden Gebäuden im Grundvermögen, wie vom Kläger gefordert, hätte zur Folge, dass 4.400 m² mit 1,50 DM (bebautes Land) zu bewerten wären und bei der Bewertung der Gebäude im Sachwertverfahren ein Gebäudewert auch für leerstehende, vormals landwirtschaftlich genutzte Gebäude ermittelt werde. Der Einheitswert und Grundsteuermessbetrag für das Grundvermögen würde sich erhöhen und damit verbunden die von der Gemeinde geforderte Grundsteuer.

Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten und zum Sachverhalt im einzelnen wird auf die gewechselten Schriftsätze sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 23.02.2005 verwiesen und auf den Inhalt der Einheitswertakten Bezug genommen .

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg.

I. 1. Kläger im vorliegenden Verfahren sind sowohl Herr … als auch Frau …. Beide Kläger sind Adressaten des Grundsteuermessbescheides auf den 01.01.1995 und haben seinerzeit gegen den Grundsteuermessbescheid vom 22.03.1999 Einspruch eingelegt. Das Einspruchsschreiben vom 25.03.1999 ist zwar nur vom Kläger zu 1. unterzeichnet. Der Umstand, dass das Schreiben auf einem Briefbogen des als Steuerberater tätigen Klägers verfasst ist, und die Formulierung „(…) erheben wir hiermit form- und fristgerecht Einspruch. Zur Begründung tragen wir vor, (…)” lassen jedoch nur den Schluss zu, dass der Kläger zu 1. zugleich auch als Bevollmächtigter für seine Ehefrau tätig werden wollte. Hierfür spricht auch, dass im weiteren Einspruchsverfahren stets von „unserem Grundbesitz” und „unserer wirtschaftlichen Einheit” die Rede ist.

Die Einspruchsentscheidung ist allerdings nur gegen Herrn … ergangen. Dennoch ist auch die Klage der Klägerin zu 2. nach § 46 FGO als zulässig anzusehen.

Zwar ist die Klage grundsätzlich nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder teilweise erfolglos geblieben ist (§ 44 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung – FGO –). Gemäß § 46 Abs. 1 Satz 1 FGO ist die Klage jedoch auch ohne vorherigen Abschluss des Vorverfahrens zulässig, wenn über einen außergerichtlichen Rechtsbehelf ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden ist. Die Untätigkeit der Verwaltung bildet bei der Untätigkeitsklage nach § 46 Abs. 1 FGO lediglich den Anlass, nicht aber den Gegenstand der Klage. Mit der gesetzlichen Regelung werden besondere Zulässigkeitsvoraussetzungen für Anfechtungs- und Verpflichtungsklagen normiert (s. Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 46 Rz. 2, 4 und 6 m.w.N.). Daher ist die Bezeichnung einer Klage als Untätigkeitsklage nicht Voraussetzung für die Anwendbarkeit des § 46 Abs. 1 FGO; auch ein Eingehen auf die Untätigkeit der Verwaltung ist nicht erforderlich, da Sachentscheidungsvoraussetzungen von Amts wegen zu prüfen sind.

Die Voraussetzungen des § 46 Abs. 1 Satz 1 FGO sind im Streitfall erfüllt. Über den Einspruch der Klägerin zu 2. wurde innerhalb angemessener Frist nicht sachlich entschieden. Die Sechsmonatsfrist des § 46 Abs. 1 Satz 2 FGO war bei Klageeinreichung verstrichen. Im Streitfall war eine längere Frist nicht angemessen. Die gegenüber dem Kläger zu 1. ergangene Einspruchsentscheidung zeigt, dass der Beklagte selbst die Sache als entscheidungsreif ansah. Unter diesen Umständen ist ein zureichender Grund für das Ausbleiben der Einspruchsentscheidung gegenüber der Klägerin zu 2. nicht ersichtlich.

2. Der Einspruch der Kläger war am 26.04.1999 fristgemäß beim Beklagten eingegangen. Der angefochtene Bescheid vom 22.03.1999 gilt zwar gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO am dritten Tage nach Aufgabe zur Post als bekanntgegeben. Der 25.03.1999 war jedoch ein Sonntag. Fällt der dritte Tag des Dreitageszeitraums des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO (Frist i.S.d. § 108 Abs. 3 AO) auf einen Sonntag, einen gesetzlichen Feiertag oder auf einen Sonnabend, so endet dieser Zeitraum gemäß § 108 Abs. 3 AO mit Ablauf des nächstfolgenden Werktags mit der Folge, dass der Verwaltungsakt an diesem Werktag als bekannt gegeben gilt (BFH-Urteil vom 14. Oktober 2003 IX R 68/98, BFHE 203, 26, BStBl II 2003, 898). Die Monatsfrist des § 355 Abs. 1 Satz 1 AO ist daher gewahrt.

II. 1. Der Beklagte hat zu Recht einen Ersatzwirtschaftswert für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens der Kläger ermittelt und diesen der Nachveranlagung auf den 01.01.1995 zugrundegelegt.

§ 125 Abs. l BewG bestimmt, dass die nach den Wertverhältnissen 1935 festgestellten Einheitswerte für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft mit dem 31.12.1990 ihre Wirksamkeit verlieren. Anstelle der Einheitswerte wird ab 01.01.1991 abweichend von § 19 Abs. l Nr. l BewG ein Ersatzwirtschaftswert ermittelt. Ein Ersatzwirtschaftswert ist – unabhängig von dessen Zurechnung auf den Eigentümer oder einen fremden Nutzer – nach §§ 125 Abs. 2 und 3, 33 Abs. 2 BewG für das landwirtschaftliche Vermögen mit Ausnahme der Wohngebäude und des dazugehörigen Grund und Bodens zu ermitteln und der Besteuerung zugrunde zu legen.

Die Abgrenzung zwischen Grundvermögen und land- und forstwirtschaftlichen Vermögen bestimmt sich nach § 125 i.V.m. § 33 Abs. l BewG und § 129 Abs. 2 BewG i.V.m. § 51 BewG-DDR.

Land- und Forstwirtschaft ist die planmäßige Nutzung der natürlichen Kräfte des Grund und Bodens zur Gewinnung pflanzlicher und tierischer Erzeugnisse einschließlich der Verwertung der dadurch gewonnenen Erzeugnisse (Rössler/Troll, BewG, § 33 Rz. 4). Zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die einer Nutzungseinheit der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind (§§ 125 Abs. 2, 33 Abs. 1 Satz 1 BewG). Eine Eigennutzung ist nicht erforderlich, auch verpachtete Nutzungseinheiten der Land- und Forstwirtschaft oder Teile davon bleiben land- und forstwirtschaftliches Vermögen; diesbezüglich besteht im Beitrittsgebiet lediglich die Besonderheit, dass der Pächter zur Grundsteuer herangezogen wird.

Danach hat das im Grundbuch und Kataster als land- und forstwirtschaftliches Vermögen ausgewiesene Vermögen der Kläger diese seine Eigenschaft nicht durch die Verpachtung an die LPG verloren. Die einkommensteuerliche Behandlung der Überlassung an die LPG als zwangsweise Betriebsaufgabe führt nicht dazu, dass die Grundstücke nicht mehr als land- und forstwirtschaftliches Vermögen anzusehen wären. Einkommensteuerrecht und Bewertungsrecht folgen nicht zwangsläufig denselben Regeln.

Da es nach dem Wortlaut des Gesetzes auf die Zweckbestimmung und nicht auf die tatsächliche Nutzung ankommt, bleiben derartige Wirtschaftsgüter ferner so lange land- und forstwirtschaftliches Vermögen, wie sie nicht eine andere Zweckbestimmung erhalten haben. Grund und Boden sowie Wirtschaftsgebäude, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind, gehören daher auch dann zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen, wenn der Betrieb ganz oder in Teilen auf eine bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht bewirtschaftet wird und sie keine andere Zweckbestimmung erhalten haben (Rössler/Troll, BewG, § 33 Rz. 7, 10, 22 f; Gürsching/Stenger, § 33 Rz. 16, 125 Rz. 36; gleichlautender Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen vom 11. Dezember 1990 betreffend die Ermittlung von Ersatzwirtschaftswerten und die Festsetzung der Grundsteuermessbeträge für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft ab 01. Januar 1991, BStBl. 1990 I, 833, Tz. 1.01 Abs. l bis 3).

Dies gilt – entgegen der Auffassung des FG Brandenburg (Urteil vom 29.05.1996 5 K 1327/95 BG, EFG 1996, 1081) – auch, sofern lediglich die Verpachtung der brachliegenden Fläche an Landwirte für land- und forstwirtschaftliche Zwecke beabsichtigt ist. Auch einzelne land- und forstwirtschaftlich genutzte Flächen (Stückländereien) können eine Betrieb der Land- und Forstwirtschaft darstellen; es genügt, wenn die Grundstücke einem solchen Betrieb zu dienen bestimmt sind (vgl. Gürsching/Stenger, BewG, § 33 Rz. 4). Da die Kläger die bisher landwirtschaftlich genutzten Flächen und Gebäude keiner anderen Nutzung zugeführt haben und auch nicht ersichtlich ist, dass eine anderweitige Nutzung vom Bewertungsstichtag gesehen in absehbarer Zeit (ein Zeitraum von 6 Jahren – gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der neuen Bundesländer vom 22.12.1993 betreffend die Abgrenzung des Grundvermögens vom land- und forstwirtschaftlichen Vermögen im Beitrittsgebiet ab 01. Januar 1991, BStBl. 1994 I, 96, Tz. 4) anzunehmen gewesen wäre, verbleiben die bisher land- und forstwirtschaftlich genutzten Flächen und Gebäude im land- und forstwirtschaftlichen Vermögen und werden beim jetzigen Nutzungsberechtigten (den Eigentümern) im Ersatzwirtschaftswert erfasst. Aufgrund der Kündigung des bestehenden Pachtvertrages mit der Agrargenossenschaft zum 31.12.1994 (Akte S.3 der Einheitswertakten) war zum 01.01.1995 nicht mehr die Agrargenossenschaft der Nutzer, sondern die Eigentümer selbst Nutzungsberechtigte. Aus diesem Grund wurde zum Stichtag 01.01.1995 zutreffend für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens der Eigentümer (Nutzungsberechtigten) der Ersatzwirtschaftswert ermittelt und der Grundsteuermessbescheid bekannt gegeben.

2. a) Soweit die Kläger die Änderung des Grundsteuermessbescheids dahingehend beantragen, dass bei der Bemessung des Ersatzwirtschaftswerts die gesamte ausgewiesene Hoffläche der Flurnummer 89 mit den asbestbelasteten früheren Wirtschaftsgebäuden außer Betracht bleiben solle, hat der Senat bereits Bedenken hinsichtlich der Zulässigkeit der Klage.

Im Grundsteuermessbetragsverfahren ist der Ersatzwirtschaftswert lediglich als unselbständige Besteuerungsgrundlage zu ermitteln (so auch Einführung Absatz 3 des gleichlautenden Erlasses der obersten Finanzbehörden der Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen vom 11. Dezember 1990 betreffend die Ermittlung von Ersatzwirtschaftswerten und die Festsetzung der Grundsteuermessbeträge für Betriebe der Land- und Forstwirtschaft ab 01. Januar 1991, BStBl. 1990 I, 833).

Der Beklagte weist zutreffend darauf hin, dass die seitens der Kläger begehrte Zuordnung der kontaminierten Gebäude und Gebäudeflächen zum Grundvermögen keine Minderung des festgestellten Ersatzwirtschaftswerts und damit auch keine Minderung des angefochtenen Grundsteuermessbetrages zur Folge hätte. Insoweit stellt sich bereits die Frage nach dem Rechtsschutzbedürfnis der Kläger.

Allerdings wird in den gleichlautenden Erlassen vom 11.12.1990 und 22.12.1993 (a.a.O. Tz. 1.01. Abs. 2 bzw. Tz. 3) die Auffassung vertreten, dass die Frage, ob eine Fläche zum Grundvermögen oder zum land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehöre, sei bei der Ermittlung der Ersatzwirtschaftswerte für das land- und forstwirtschaftliche Vermögen zu entscheiden. Auch hat der BFH seinerzeit entschieden, dass die Bewertung eines Wohngebäudes, welches zu Unrecht dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zugerechnet worden sei, als wirtschaftliche Einheit des Grundvermögens erst möglich sei, nachdem der Einheitswert des Betriebs der Land- und Forstwirtschaft durch Änderungsfeststellung oder Wertfortschreibung richtiggestellt worden sei (BFH-Urteil vom 05.04.1957 III 333/56 U, BFHE 64, 506, BStBl III 1957, 190).

Diese Auffassung überzeugt jedoch nicht. Aus dem Gesetz ergibt sich kein Vorrang der Bewertung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens im Verhältnis zu Bewertung des Grundvermögens. Der Einheitswert für das land- und forstwirtschaftliche Vermögen ist im Rahmen der Einheitsbewertung des Grundvermögens kein Grundlagenbescheid. Die Verfahren stehen gleichrangig nebeneinander (Gürsching/Stenger, BewG, § 69 Rz. 11). Im Verhältnis des Grundsteuermessbescheides für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens, der nur für die Grundsteuerfestsetzung die Funktion eines Grundlagenbescheides hat, kann erst recht nichts anderes gelten.

b) Der Senat kann diese Frage jedoch offen lassen. Denn auch wenn man der BFH-Meinung folgen und diese auch auf das Verhältnis des Grundsteuermessbescheides für die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens zum Einheitswertbescheid des Grundvermögens übertragen wollte, ist die Klage jedenfalls unbegründet. Die betreffenden Gebäudeflächen sind zu recht dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zugerechnet worden.

Die Nutzungseinheit des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens umfasst die in § 34 Abs. 2 BewG bezeichneten Nutzungen und Wirtschaftgüter, auch die Hof- und Gebäudeflächen, einschließlich der Hausgärten und Wirtschaftswege, wenn sie nicht Wohnungen bzw. Wohngebäuden zuzuordnen sind. Die Abgrenzung ist nach Anschauung des Verkehrs zu entscheiden.

Ausweislich der Stellungnahme 42/98 des BSV … sind lt. Kataster 4.100 qm von dem gesamten Flurstück 89 als Hof- und Gebäudefläche ausgewiesen. Der hintere Teil davon sei jedoch zu LPG-Zeiten für landwirtschaftliche Zwecke genutzt worden und mit ehem. Stallgebäuden bebaut (Pos.-Nr. 4 bis 7 im Lageplan). Dieser Flächenanteil sei für die Funktion der (bewohnten) vorderen Gebäude nicht erforderlich. Daher sei er in Übereinstimmung mit der Auffassung des BSV Pfitzner der Meinung, kurz hinter der Scheune eine fiktive Nutzungsgrenze zu ziehen, so daß sich eine den Gebäuden Lgpl.-Nr. 1 bis 3 – und damit dem Grundvermögen – zuordenbare Hof- und Gebäudefläche von etwa 2.000 qm ergebe.

Der Rest der ausgewiesenen Hoffläche (ca. 2.100 qm) und der Wirtschaftsweg (300 qm) seien als Teil einer ehem. landwirtschaftlichen Hofstelle zu betrachten, der bisher keiner anderen Nutzung zugeführt worden ist. Sie seien ebenso wie der im Kataster aufgeführte Acker (39.860 qm) und das Unland (500 qm) im LuF-Vermögen zu erfassen (Tz. 4.3. und 7.).

Substantiierte oder auch nur halbwegs nachvollziehbare Einwendungen gegen diese Aufteilung haben die Kläger nicht vorgetragen.

3. Die Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung der Altlastenproblematik bei der Einheitsbewertung des Grundvermögens kann nicht Gegenstand der vorliegenden Klage gegen den Grundsteuermessbescheid auf den 01.01.1995 für die land- und forstwirtschaftliche Nutzungseinheit sein.

4. Bei der Bemessung des Ersatzwirtschaftswerts können die geltend gemachten Altlasten nicht berücksichtigt werden.

Bezüglich der mit Asbest und Gülle kontaminierten bzw. durch die Überbauung mit dem Werkstattgebäude beeinträchtigten Gebäude- und der Hoffläche scheidet ein Abschlag schon deshalb aus, weil der Wertansatz bereits mit 0 DM erfolgt. Desgleichen wurde die Betonfahrbahn als Wirtschaftsweg bei der Bemessung des Ersatzwirtschaftswerts nicht berücksichtigt.

Aber auch bezüglich der landwirtschaftlichen Nutzfläche ist kein Abschlag zu machen.

Der Ersatzwirtschaftswert ist gemäß § 125 Abs. 4 BewG zu ermitteln. Beim Vergleich der wesentlichen Ertragsbedingungen sind abweichend von § 38 Abs. 2 Nr. l BewG insbesondere hinsichtlich der natürlichen Ertragsbedingungen ausschließlich die in der Gegend (in der Regel die Fläche einer Gemeinde – gleichlautender Erlass vom 11.12.190, a.a.O. Tz. 2.02 Abs. 3) als regelmäßig anzusehenden Verhältnisse zugrunde zu legen. Die tatsächlichen Verhältnisse werden bei der Ermittlung des Ersatzwirtschaftswertes für land- und forstwirtschaftliches Vermögen nicht berücksichtigt (siehe § 125 Abs. 4 Satz 2 BewG). In den neuen Bundesländern sind auch die Korrekturmöglichkeiten der Ab- und Zuschläge nach § 41 BewG für die Ermittlung des Vergleichswertes ausgesetzt.

Es ist bereits nicht vorgetragen, dass entsprechende Altlasten wie die für das Grundstück der Kläger angeführten in der maßgebenden Gegend (Gemeinde) regelmäßig vorliegen und wesentliche Auswirkungen auf die Ertragsbedingungen haben. Die Kläger machen nicht einmal geltend, dass auf ihren land- und forstwirtschaftlichen Flächen Ertragsausfälle aufgrund der Altlasten eingetreten oder zu erwarten seien. Den Ausführungen des Beklagten zu den Auswirkungen erhöhter Gülleeinbringung in … sind sie nicht entgegengetreten.

Die Kläger stützen ihr Begehren vielmehr ausschließlich auf die Stellungnahme 42/98 des BSV …. Dieser weist jedoch selbst darauf hin, dass die leerstehenden Gebäude Schweinestall, Rinderstall, Geflügelstall und Traktorgarage zwar im verkehrsanschaulichen Sinne eine tatsächliche Grundstücksbelastung darstellten, dass jedoch die Ermittlung eines Verkehrswertes nicht die eigentliche Aufgabe seiner Stellungnahme sei (unter 2.). In seiner Stellungnahme /99 hat der Bausachverständige diesbezüglich nochmals klargestellt, für die im Gutachten Pkt. 8.3. bis 8.5. genannten Grundstücksbelastungen durch Altlasten bestehe zwar im Sinne einer Verkehrswertermittlung zutreffenderweise Anlass für eine Wertminderung. Für Zwecke der Einheitsbewertung sei dies jedoch nicht relevant, insbesondere weil sich diese Altlasten im hinteren Teil des Grundstücks befänden, der als Teil einer ehem. landwirtschaftlichen Hofstelle nicht im Grundvermögen erfasst sei. Inwieweit diese u.U. als Wertminderung im Ersatzwirtschaftswert der Land- und Forstwirtschaft berücksichtigt werden könnten, müsse ggf. mit dem ALS abgeklärt werden.

Auch aus dessen Stellungnahmen sind Ertragsminderungen jedoch nicht ersichtlich. Es wird vielmehr ausdrücklich darauf hingewiesen, dass alle Flächen für die ausgewiesene Nutzungsart nutzbar seien und auch kein Geringstland vorliege.

Der von den Klägern ferner angeführte Erlass des SMF vom 10.02.1998 betrifft wiederum nur die Einheitsbewertung des Grundvermögens, welches gerade nicht vorliegt. Die Grundsätze dieses Erlasses sind auf das land- und forstwirtschaftliche Vermögen der Kläger nicht anwendbar.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO i.V.m. § 58 Abs. 1 a.F. des Gerichtskostengesetzes.