21.02.2003 · IWW-Abrufnummer 030351
Finanzgericht Hamburg: Urteil vom 24.07.2002 – VI 226/99
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
FINANZGERICHT HAMBURG
Aktz: VI 226/99
Entschdatum: 24.07.2002
Dokumententyp: Urteil - Senat
Rechtskraft: -
T a t b e s t a n d
Streitig ist, ob die Erstattung von Verpflegungs- und Fahrtkosten zu steuerpflichtigem Arbeitslohn führt.
Die Klägerin betreibt eine Werbeagentur, sie gehört zum K-Konzern.
Die Klägerin erstattet ihren Arbeitnehmern in besonderen Fällen Verpflegungs- und Fahrtkosten, wenn Überstunden zur Bewältigung kurzfristiger Arbeitsspitzen geleistet werden. In einer Broschüre für die Mitarbeiter des Konzerns (Anlage 1 zum Schriftsatz vom 11.01.02) heißt es bezüglich der Fahrtkostenerstattung u.a.:
"Wenn Sie an einem Werktag länger als bis 20 Uhr arbeiten und durch eigenen Wagen oder öffentliche Verkehrsmittel nur in wesentlich längerer Zeit als tagsüber von der ... (X-Straße) nach Hause kommen, können Sie ein Taxi benutzen. Das gilt auch, wenn sie an Samstagen, Sonntagen oder Feiertagen zur Agentur müssen."
Im Übrigen galt die Anweisung, dass mehrere Personen, die einen annähernd gleichen Heimweg haben, ein gemeinsames Taxi benutzen sollen. Beförderte Personen müssen unter Angabe der Projektnummer aufgelistet und die Kostenbelege auf einem separat anzufügenden Formblatt der Agentur entweder von der Geschäftsleitung selbst oder dem Management Supervisor bzw. vom Cretativdirector abgezeichnet werden. Verpflegungskosten werden erstattet, wenn für Projekte ein besonderer Termindruck besteht und Überstunden angeordnet werden. Im Rahmen derartiger besonderer Arbeitsspitzen kann auf ausdrückliche Anordnung des zuständigen Etatdirektors bzw. Creativdirectors in Fällen, in denen voraussichtlich länger als 22 Uhr gearbeitet wird, der Projektgruppe ab 20 Uhr eine zusätzliche Verpflegung zu Lasten der Agentur bestellt werden. Auch in diesen Fällen sind die verpflegten Personen namentlich unter Angabe der Projektnummer aufzulisten. Die Mahlzeiten sind in den Streitjahren zum Teil nach Anlieferung durch einen Pizzaservice und dergl. in der Agentur und zum Teil in schlichten, in der Nähe der Agentur gelegenen Restaurants eingenommen worden.
Die Klägerin sah in der Kostenübernahme keine Sachbezüge und ließ sie dementsprechend unversteuert.
Im Rahmen einer LSt-Außenprüfung gelangte die Prüferin u.a. zu der Auffassung, dass nur die in der Agentur eingenommenen Mahlzeiten steuerfreie Aufmerksamkeiten darstellten und es sich im Übrigen bei der Kostenübernahme für die Verpflegung der Arbeitnehmer in Restaurants um steuerpflichtigen Arbeitslohn handele. Die Einnahme von Mahlzeiten in Restaurants führe zu einer Unterbrechung des Arbeitsablaufs und könne diesen folglich nicht beschleunigen. Die Fahrtkostenerstattung führe seit dem 1.01.1990 stets zu steuerpflichtigem Arbeitslohn, es sei denn, es liege eine ausdrückliche Steuerbefreiung nach § 3 EStG vor. Dem folgend erließ das seinerzeit zuständige Finanzamt Körperschaften Hamburg-... am 20.06.1997 u.a. wegen der hier streitigen Punkte einen Nachforderungsbescheid , mit dem er auf Antrag der Klägerin die Fahrtkostenerstattung und Überstundenverpflegung mit einem Nettosteuersatz von 15 % bzw. 50,3 % der pauschalen LSt unterwarf. Hiergegen richtete sich der Einspruch der Klägerin vom 9.07.1997, mit dem sie sich darauf berief, dass sowohl die Übernahme der Verpflegungskosten als auch der Fahrtkosten in ihrem ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse zur Bewältigung besonderer Arbeitsspitzen liege.
Mit Einspruchsentscheidung vom 15.09.1999 setzte der zwischenzeitlich zuständig gewordene Beklagte die LSt mit Rücksicht auf die ursprünglich ebenfalls streitig gewesenen Frage der Steuerpflichtigkeit von Beiträgen zur Reisegepäckversicherung herab und wies den Einspruch im Übrigen zurück.
Hiergegen richtet sich die Klage vom 14.10.1999.
Die Klägerin ist weiterhin der Auffassung, dass die in Rede stehende Kostenübernahme ausschließlich in ihrem ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse erfolgt sei. In einer Werbeagentur komme es typischerweise zu kurzfristigen Arbeitsspitzen, die nur durch einen außergewöhnlichen Arbeitseinsatz bewältigt werden könnten. Durch die gemeinsame Einnahme von Mahlzeiten in der Agentur oder in einfachen Restaurants in der näheren Umgebung werde der Arbeitsablauf beschleunigt, weil diese Mahlzeiten dazu dienten, die an dem jeweiligen Projekt zusammenarbeitenden Mitarbeiter aus den verschiedenen Bereichen, wie dem Kreativ-, Art- oder dem Textbereich zum Gedankenaustausch zusammenzuführen. Dies gelte auch in Fällen, in denen nach Abschluss der Tätigkeit im Büro ein gemeinsames Essen eingenommen werde. Auch hier erfolge eine Abstimmung, weil in der Regel nach Tagen mit besonderen Arbeitsspitzen am folgenden Tag die Präsentation beim Kunden erfolge. Dass es sich bei den Restaurantbesuchen um die absolute Ausnahme handele, werde auch an der geringen Höhe der streitigen Beträge deutlich.
Die Fahrtkostenerstattung liege ebenfalls in ihrem ganz überwiegenden eigenen betrieblichen Interesse, weil Taxikosten nur übernommen würden, wenn Mehrarbeit bis in die späten Arbeitsstunden geleistet werden müsse und die Heimfahrt mit öffentlichen Verkehrsmitteln entweder nicht oder nur mit unzumutbaren Zeitverzögerungen möglich sei. Wegen der unterschiedlichen Wohnorte der Arbeitnehmer komme eine gemeinsame Beförderung nicht in Betracht. Den zahlreichen weiblichen Mitarbeitern sei eine Fahrt mit dem öffentlichen Personennahverkehr nachts nicht mehr zuzumuten.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Nachforderungsbescheid vom 20.06.1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.09.1999 mit der Maßgabe zu ändern, dass die LSt auf ... DM , die evangelische Kirchensteuer auf ... DM , die römisch/katholische Kirchensteuer auf ... DM und der Solidaritätszuschlag auf ... DM festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung weist der Beklagte darauf hin, dass es der Klägerin obliege, für jede einzelne Bewirtung substantiiert die Tatsachen vorzutragen, die den Schluss auf einen außergewöhnlichen Arbeitseinsatz rechtfertigten. Im Übrigen werde der Arbeitsablauf durch Restaurantbesuche eher unterbrochen als beschleunigt.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift über den Erörterungstermin, insbesondere bezüglich der informatorischen Befragung des Mitarbeiters der Klägerin Dr. B hingewiesen.
Die Klägerin hat beispielhaft einen außergewöhnlichen Arbeitseinsatz dargestellt am Beispiel des Auftragsprojektes "... Y-Broschüre" aus dem Jahre 2001 mit Vorlage entsprechender Gestaltungsunterlagen sowie Verpflegungs- und Taxiquittungen. Insoweit wird auf den Schriftsatz vom 15.10.2001 nebst Anlagen Bezug genommen. Belege besonderer Arbeitseinsätze mit Verpflegungs- und Taxiquittungen aus dem streitigen Zeitraum 1991 bis 1995 waren bei der Klägerin nicht mehr vorhanden; die seinerzeit tätigen Mitarbeiter sind bei der Klägerin nicht mehr beschäftigt.
Die die Klägerin betreffende Arbeitgeberakte zur Steuernummer ... hat vorgelegen.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die mündliche Verhandlung verzichtet.
E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e
Das Gericht entscheidet gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.
Die zulässige Klage ist im wesentlichen begründet. Der Beklagte hat zu Unrecht die Übernahme der Überstunden-Verpflegung als Zuwendung von Arbeitslohn angesehen (I.). Die Übernahme von Fahrtkosten hat der Beklagte dagegen zutreffend als Arbeitslohn gewertet (II.).
I.
a.) Das unentgeltliche Überlassen einer Mahlzeit durch den Arbeitgeber an seine Arbeitnehmer begründet grundsätzlich einen Vorteil i.S.v. §§ 19 Abs. 1 Nr. 1, 8 EStG, denn zu den geldwerten Einnahmen rechnet u.a. auch "Kost" und demnach das Gewähren einer Mahlzeit (§ 8 Abs. 2 EStG ). Eine Ausnahme von dieser Regel kommt dann in Betracht, wenn eine Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalles ergibt, dass der Arbeitgeber die Aufwendungen für Speisen in seinem ganz überwiegenden eigenbetrieblichen Interesse tätigt.
Dem Arbeitnehmer gewährte Vorteile sind insbesondere dann kein Arbeitslohn, wenn sie sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen. Allerdings ist ein Vorteil nicht schon dann im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse gewährt, wenn für eine Zuwendung betriebliche Gründe sprechen und deshalb beim Arbeitgeber Betriebsausgaben vorliegen; denn eine betriebliche Veranlassung liegt jeder Art von Lohnzahlung zu Grunde. Vielmehr muss sich aus den Begleitumständen wie Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seiner besonderen Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck ergeben, dass diese Zielsetzung ganz im Vordergrund steht und ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, deshalb vernachlässigt werden kann (BFH-Urteil vom 5.05.1994 VI R 55 bis 56/92, BStBl II 1994, 771 m.w.N.).
Grundsätzlich ist im Rahmen der vorzunehmenden Interessenabwägung davon auszugehen, dass die Nahrungsaufnahme ein allgemeines menschliches Bedürfnis befriedigt und deshalb in aller Regel ein erhebliches eigenes Interesse des Arbeitnehmers an der unentgeltlichen Zuwendung einer Mahlzeit durch den Arbeitgeber besteht. Weil Aufwendungen für die Lebensführung, d.h. auch für die Ernährung nach § 12 Nr. 1 EStG grundsätzlich nicht das zu versteuernde Einkommen mindern dürfen, ist es auch gerechtfertigt, in der Regel in der unentgeltlichen Zuwendung von Mahlzeiten durch den Arbeitgeber typisierend Arbeitslohn zu sehen. Ausnahmen von dieser Regel werden von der Rechtsprechung und der Verwaltung (vgl. Abschn. 73 Abs. 2 LStR 2000) dann angenommen, wenn Speisen und Getränke anlässlich und während eines außergewöhnlichen Arbeitseinsatzes aus durch den Arbeitsablauf bedingten Gründen unentgeltlich überlassen werden (BFH-Urteil vom 5.05.1994 VI R 55 bis 56/92 a.a.O.). Außergewöhnliche Arbeitseinsätze liegen allerdings dann noch nicht vor, wenn sich eigene Arbeitnehmer des Arbeitgebers zu einer beruflichen Besprechung außerhalb der üblichen Arbeitszeiten oder während der Mittagszeit in einem Restaurant verabreden oder von dem Arbeitgeber zu einem derartigen Essen eingeladen werden. Hinzukommen muss vielmehr, dass es sich beispielsweise um eine innerhalb einer kurzen Zeit zu erledigenden oder einen unerwarteten Arbeitsanfall handelt, so dass die Überlassung der Mahlzeit der im Interesse des Arbeitgebers liegenden Beschleunigung des Arbeitsablaufes dient. Zudem ist erforderlich, dass das überlassene Essen einfach und nicht aufwendig ist (BFH-Urteil vom 4.08.1994 VI R 61/92, BStBl II 1995, 60).
Bei der Gewichtung der gegenseitigen Vorteile ist im Einzelnen zu berücksichtigen, ob die Art der zur Verfügung gestellten Speisen unter Einbeziehung ihres Preises trotz der vom Arbeitgeber angegebenen betriebsfunktionalen Zwecke für eine Belohnungsabsicht und damit für die Annahme von Arbeitslohn sprechen könnte.
b.) Nach Maßgabe dieser von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätze geht der Senat unter Gesamtwürdigung der Umstände davon aus, dass die streitigen Verpflegungskosten im Rahmen außergewöhnlicher Arbeitseinsätze angefallen sind und die kostenlosen Mahlzeiten keinen Belohnungscharakter für die Arbeitnehmer hatten.
Streitig sind allein Bewirtungen, die nach 20 Uhr stattgefunden haben und im Rahmen der Ableistung von Überstunden angefallen und die entweder in Unterbrechung der Tätigkeit in der Agentur oder nach Abschluss der Arbeiten in Restaurants in der Umgebung der Agentur eingenommen worden sind. Der Senat geht aufgrund der Angaben der Klägerin davon aus, dass Anlass für die gemeinsame Bewirtung jeweils ein innerhalb einer kurzen Zeit zu erledigender bzw. unerwarteter Arbeitsfall i.S.d. eingangs zitierten Rechtsprechung war. Zwar hat die Klägerin für die Streitjahre mit Rücksicht auf den Zeitablauf keine entsprechenden Aufzeichnungen und Belege mehr vorlegen können. Sie hat aber beispielhaft einen Auftrag aus dem Jahre 2001 geschildert, bei dem innerhalb kurzer Zeit der Auftrag eingeht und eine Kampagne von verschiedenen Abteilungen entworfen werden muss, um sie dann unverzüglich beim Kunden zu präsentieren. Die Klägerin hat insoweit glaubhaft versichert, dass nur derartige außergewöhnliche Arbeitseinsätze Veranlassung geben, Mitarbeiter zu bewirten, um das jeweilige Projekt zeitgerecht abschließen zu können. Dies hat auch der im Erörterungstermin angehörte Mitarbeiter der Klägerin, Dr. B, bestätigt. Hierfür spricht auch die geringe Höhe der streitigen Beträge (durchschnittlich 2.253 DM p.a. bei einem Nettosteuersatz von 50,3 %). Das Gericht ist danach der Überzeugung , dass es nicht zu den gängigen Arbeitsbedingungen bei der Klägerin gehörte, ihre Mitarbeiter zu bewirten und sich Gewährung von Mahlzeiten auf die außergewöhnlichen Arbeitseinsätze beschränkte.
Das Gericht ist zudem davon überzeugt, dass die gemeinsamen Mahlzeiten, der Beschleunigung der Arbeit dienten, weil während der gemeinsam eingenommenen Mahlzeiten ein Austausch über die jeweiligen Projekte stattfinden und der Arbeitsablauf dadurch befördert werden konnte. Dies gilt unabhängig davon, ob die Mahlzeiten den Arbeitsablauf in den Abendstunden unterbrachen oder abgeschlossen haben. Auch für die nach Beendigung der Arbeit in der Agentur eingenommenen Mahlzeiten hat die Klägerin überzeugend dargelegt, dass in derartigen Fällen in der Regel am folgenden Tag Präsentationen beim Kunden oder Fortsetzungsarbeiten am Projekt stattfanden, die durch den Austausch während der gemeinsamen Mahlzeit vorbereitet wurden.
Nach dem unwidersprochen gebliebenen Vortrag der Klägerin handelte es sich jeweils auch um einfache Mahlzeiten in schlichten Restaurants der Umgebung. Der Senat hat keinen Anlass, hieran zu zweifeln. Die Höhe der streitigen Beträge spricht ebenfalls für die Angaben der Klägerin.
Unter diesen Umständen ist der Überlassung der Mahlzeiten kein Belohnungscharakter beizumessen und ist von einem überwiegenden Interesse des Arbeitgebers an der Beschleunigung der Arbeit zur Bewältigung von außergewöhnlichen Arbeitsspitzen durch eine gemeinsam eingenommene Mahlzeit auszugehen. Die Verpflegungsaufwendungen führen daher nicht zu steuerpflichtigem Arbeitslohn.
II.
Die Übernahme der Kosten für Taxifahrten der Arbeitnehmer zwischen der Arbeitsstätte und Wohnung führt demgegenüber zu Arbeitslohn .
Die Erstattung von Kosten für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte durch den Arbeitgeber führt grundsätzlich in voller Höhe zu Arbeitslohn; dem Arbeitnehmer steht insoweit ein entsprechender Werbungskostenabzug zu (vgl. Schmidt/Drenseck § 9 EStG Rz. 113: Thürmer in Blümich § 19 Rz. 280; bei Taxifahrten ab Veranlagungszeitraum 2001 allerdings gem. § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG nur noch in Höhe der Entfernungspauschale). Die bis zum 31.12.1989 zulässige steuerfreie Erstattung von Fahrtkosten für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist ausdrücklich aufgegeben worden. Ausnahmsweise steuerfrei belassen sind nur noch gem. § 3 Nr. 32 EStG die Sammelbeförderung bzw. gem. § 3 Nr. 34 EStG der Fahrtkostenzuschuss für öffentliche Verkehrsmittel.
Die Übernahme der Taxifahrten könnte daher nur dann ausnahmsweise keinen Arbeitslohn darstellen, wenn das betriebliche Interesse des Arbeitgebers an den Fahrten das Arbeitnehmerinteresse praktisch verdrängt (vgl. Schmidt/Drenseck § 8 EStG Rz. 41). Ein derartiges weit überwiegendes Interesse des Arbeitgebers an Heimfahrten mit dem Taxi ist von vornherein zu verneinen für die Fälle, in denen noch der öffentliche Personennahverkehr erreichbar ist. Denn insoweit dürfte es dem Arbeitgeber letztlich egal sein, wie der Arbeitnehmer seine Heimfahrt bewältigt. Dagegen hat der Arbeitnehmer durchaus ein Interesse daran, komfortabler bzw. sicherer und in kürzerer Zeit die Strecke von der Arbeitsstätte nach Hause zurückzulegen. Aus seiner Sicht hat eine derartige Taxifahrt belohnenden Charakter.
Für Taxifahrten nach Einstellung des öffentlichen Personennahverkehrs kann nichts anderes gelten. Denn auch in diesen Fällen besteht - neben dem Interesse des Arbeitgebers an einem möglichst langen Verweilen des Arbeitnehmers an seinem Arbeitsplatz - das vorrangige Interesse des Arbeitnehmers daran, nach Beendigung seiner Arbeit nach Hause zu gelangen.
III.
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.
Die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. 708 Nr. 10. 711 ZPO.
Die Revision ist nicht zuzulassen, § 115 Abs. 2 FGO.
