01.11.2006 | Der praktische Fall

Zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung beim Beteiligungserwerb im Konzernverbund

von StB Prof. Dr. Dieter Endres, Frankfurt a.M.

Regelungen zur Unterkapitalisierung von Kapitalgesellschaften betreffen einen sehr konfliktträchtigen Komplex. Angesichts des Zündstoffs durch die jahrelange Vorgeschichte des § 8a KStG, seiner Verschärfung durch das StSenkG (ab 2001) und Korb II (ab 2004) sowie der zahlreichen Zweifelsfragen bei dem Versuch der Auslegung der Vorschrift kann die harsche Kritik an dieser Norm kaum verwundern. Auch die spezielle Missbrauchsregel für den gruppeninternen Anteilserwerb nach § 8a Abs. 6 KStG ist in ihrer Formulierung derart unscharf, dass die Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 19.9.06 (IV B 7 -S 2742a -21/06, DB 06, 2149 ff., Abruf-Nr. 063094) insoweit Interpretationshilfen anbietet. Der Musterfall zeigt die Barrieren auf, welche die Regelungen zur Gesellschafter-Fremdfinanzierung für konzerninterne Restrukturierungen aufbauen.

1. Ausgangsfall

Die Holland BV ist Alleingesellschafterin der A-GmbH und der B-GmbH. Um künftig die Ergebnisse der deutschen Tochtergesellschaften im Rahmen einer Organschaft zusammenfassen zu können, soll die Beteiligung an der B-GmbH zum 31.12.06 an die A-GmbH zu einem Kaufpreis von 20 Mio. EUR übertragen werden. Die A-GmbH finanziert den Beteiligungserwerb mittels eines Darlehens von der Holland BV, dessen (angemessener) Zins jährlich 1 Mio. EUR beträgt. Die A-GmbH hat Eigenkapital in Höhe von 30 Mio. EUR. Ist der Darlehenszins von 1 Mio. EUR im Jahr 2007 bei der A-GmbH steuerlich abzugsfähig?

Zusatzfragen:

1)Kurz nach der Anteilsübertragung bricht das Geschäft der B-GmbH überraschend ein. Spielt es für die Abzugsfähigkeit der Darlehenszinsen im Jahr 2008 eine Rolle, wenn die A-GmbH die B-Beteiligung zum 31.12.07 zum symbolischen Preis von 1 EUR an einen Dritten weiterveräußert?

2)Würde § 8a Abs. 6 KStG auch eingreifen, wenn die Beteiligungsübertragung bereits zum 31.12.00 erfolgt wäre?

2. Fiskalischer Regelungsbedarf

Gesellschafterfremdfinanzierungs- oder Unterkapitalisierungsregelungen betreffen von der Intention her den Fall, dass Steuerausländer (wie die Holland BV) die inländische Tochtergesellschaft (wie die A-GmbH) mit einem zu geringen Eigenkapital ausstatten und dieser gleichzeitig in erheblichem Umfang Fremdkapital zuführen, sodass ein wesentlicher Teil des Gewinns der fremdfinanzierten Kapitalgesellschaft ins Ausland verlagert wird.

In Deutschland soll § 8a KStG die Aushöhlung der Besteuerungssubstanz durch eine hohe konzerninterne Fremdfinanzierung verhindern. Als Reaktion auf das Lankhorst-Hohorst Urteil des EuGH vom 12.12.02 wurde die Vorschrift im Gesetz zur Umsetzung der Protokollerklärung der Bundesregierung zur Vermittlungsempfehlung zum StVergAbG (Korb II) zum 1.1.04 grundsätzlich neugefasst und insbesondere auf Inlandssachverhalte ausgedehnt. Als Konsequenz sieht § 8a KStG vor, dass Zinszahlungen einer deutschen Kapitalgesellschaft an ihre wesentlich beteiligten Anteilseigner als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt werden, sofern die Zinszahlungen auf ein Gesellschafterdarlehen entfallen, das ein bestimmtes Maß („safe haven“ in Höhe des 1,5-fachen des Eigenkapitals) überschreitet. Um Ausuferungen der Neuregelung auf inländische mittelständische Unternehmen zu vermeiden, wurde in § 8a KStG eine Anwendungshürde in Form einer jährlichen gesellschaftsbezogenen Freigrenze von 250.000 EUR eingezogen.