Begründung und Beendigung einer Betriebsaufspaltung bei Verpachtung des Mandantenstamms

| Zwischen einem Steuerberater und einer von ihm als Alleingesellschafter beherrschten Kapitalgesellschaft wird eine Betriebsaufspaltung begründet, wenn der Kapitalgesellschaft ein für deren betriebliche Tätigkeit funktional wesentlicher Mandantenstamm zur Nutzung überlassen wird. Wird der zur Nutzung überlassene Mandantenstamm an einen Dritten veräußert, tritt durch den Wegfall der sachlichen Verflechtung eine zwangsweise Betriebsaufgabe im Besitzunternehmen ein (BFH 21.11.17, VIII R 17/15). |

Sachverhalt

Der Kläger (ein Wp/StB) war in einer Einzelkanzlei tätig und alleiniger Gesellschafter unter anderem an der A-GmbH. Der Kläger brachte das Anlagevermögen, die Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie die Passiva seiner Einzelpraxis in die A-GmbH ein. Der Mandantenstamm der Einzelkanzlei wurde lediglich an die A-GmbH verpachtet.

Die A-GmbH konnte die Pacht jedoch nicht zahlen. Daher verkaufte er den Mandantenstamm an die B-GmbH, deren alleiniger Gesellschafter eine GbR aus dem Kläger und einem weiteren Steuerberater war. Der Kaufpreis war abzüglich einer Anzahlung in verzinslichen (8 % p.a.) monatlichen Raten über 10 Jahre fällig. Da die B-GmbH nicht in der Lage war, die Anzahlung und einen Teil der Raten zu begleichen, wurde ein Darlehensvertrag zwischen dem Kläger und der B-GmbH geschlossen. Außerdem beteiligte sich der Kläger still an der B-GmbH durch Umwandlung eines Teils seiner Forderung gegenüber der B-GmbH.

Begründung und Beendigung einer Betriebsaufspaltung

Nach Ansicht des BFH war zwischen dem Kläger Steuerberater und der A-GmbH eine Betriebsaufspaltung begründet worden, da der Kapitalgesellschaft ein für deren betriebliche Tätigkeit funktional wesentlicher Mandantenstamm zur Nutzung überlassen wurde. Die Einkünfte aus der Nutzungsüberlassung des Mandantenstamms können bei Fortführung einer steuerberatenden Einzelpraxis neben der Verpachtungstätigkeit als Einkünfte aus Gewerbebetrieb in einem eigenständigen Besitzunternehmen erzielt werden. Dies gilt auch dann, wenn zwar sachliche und wirtschaftliche Bezugspunkte zwischen beiden Tätigkeiten bestehen, die Verflechtung aber nicht so eng ist, dass sich die Tätigkeiten gegenseitig unlösbar bedingen. Wird der zur Nutzung überlassene Mandantenstamm an einen Dritten veräußert, tritt durch den Wegfall der sachlichen Verflechtung eine zwangsweise Betriebsaufgabe im Besitzunternehmen ein.

Berücksichtigung der Kaufpreisforderung

Ein in der Aufgabebilanz gemäß § 16 Abs. 3 S. 6 EStG zu erfassender Veräußerungspreis wird grundsätzlich in vollem Umfang realisiert, unabhängig davon, ob der Kaufpreis sofort fällig, in Raten zahlbar oder langfristig gestundet ist und wann der Verkaufserlös dem Veräußerer tatsächlich zufließt (BFH 19.7.93, GrS 2/92).

Eine längerfristig gestundete Kaufpreisforderung ist bei der Ermittlung des Aufgabegewinns mit dem gemeinen Wert (§§ 2 bis 16 BewG) im Zeitpunkt der Veräußerung der zum Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter anzusetzen, da das Einkommensteuerrecht keine eigene Regelung für die Bewertung einer solchen Forderung enthält (zum Ansatz der Forderung in der Aufgabebilanz s. BFH 12.10.05, VIII R 66/03). Gemeiner Wert einer gestundeten Kapitalforderung ist der Nennwert (§ 12 Abs. 1 BewG), wenn nicht besondere Umstände einen höheren oder geringeren Wert begründen (s. zum Ganzen BFH 19.1.78, IV R 61/73, unter I.1.a).