26.04.2012

Finanzgericht des Saarlandes: Urteil vom 01.06.2011 – 2 K 1127/09

1. Bei einer von den meisten Schülern aus rein privaten Gründen und zur Freizeitgestaltung besuchten Kampfsportschule (Wing Tsun) handelt es sich auch dann nicht um eine nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG steuerfreite berufsbildende Einrichtung, wenn einige Kursteilnehmer die Ausbildung zu einem Wing-Tsun-Lehrer anstreben, um später ebenfalls in einer Wing-Tsun-Schule unterrichtend tätig zu sein, und die Kursangebote von anderen Berufsgruppen wie Polizisten oder Soldaten für deren ausgeübten Beruf genutzt werden.

2. Über die Frage, ob eine allgemein- oder berufsbildende Schule oder Einrichtung i. S. d. § 4 Nr. 21 UStG vorliegt, hat die Finanzbehörde zu entscheiden; sie ist insoweit nicht an eine Bescheinigung der zuständigen Kultusbehörde gebunden.

3. Berufsbildende Einrichtungen sind Einrichtungen, die Leistungen erbringen, die ihrer Art nach den Zielen der Berufsaus- oder Berufsfortbildung dienen. Sie müssen spezielle Kenntnisse und Fertigkeiten vermitteln, die zur Ausübung bestimmter beruflicher Tätigkeiten notwendig sind. Für die Entscheidung, ob die Schule bzw. die andere Einrichtung allgemein bildenden oder berufsbildenden Charakter hat, kommt es nicht auf die Ziele der Personen an, welche die Einrichtung besuchen.

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

In dem Rechtsstreit

hat der 2. Senat des Finanzgerichts des Saarlandes durch den Vizepräsidenten des Finanzgerichts … als Vorsitzenden, die Richterinnen am Finanzgericht … sowie die ehrenamtlichen Richterinnen … aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 1. Juni 2011 für Recht erkannt:

Die Klage wird als unbegründet abgewiesen.

Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Kläger.

Tatbestand

Der Kläger betreibt eine Schule für „Wing-Tsun”-Kampftechniken in …. Er streitet mit dem Beklagten um die Steuerfreiheit der im Rahmen der Wing-Tsun-Schule erzielten Umsätze.

Die vom Kläger für die Streitjahre 1999 bis 2003 beim Beklagten eingereichten Umsatzsteuererklärungen (Bl. 57 ff. USt) gingen von der Steuerpflicht sowohl der in der Wing-Tsun-Schule … erzielten Umsätze aus.

Mit Schreiben vom 31. Mai 2005 beantragte der Kläger, die Umsätze aus der Wing-Tsun-Schule nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG von der Umsatzsteuer zu befreien (Bl. 2 f. Rbh). Er legte eine Bescheinigung des Ministeriums für Bildung, Kultur und Wissenschaft vom 11. April 2005 vor (Bl. 6 Rbh), wonach die vom Kläger erbrachten Unterrichtsleistungen der Vorbereitung auf den Beruf des Kampfkunstlehrers dienten und somit Leistungen im Sinne des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG darstellten.

Im April 2006 fand bei dem Kläger eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung statt (Bl. 1 ff. Ap). Der Prüfer kam zu dem Ergebnis, dass eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG nicht zu gewähren sei (Ap, Bl. 8 f.). Der Beklagte schloss sich der rechtlichen Wertung des Prüfers an und lehnte mit Bescheid vom 30. Oktober 2007 die Änderung der Umsatzsteuerbescheide 1999 bis 2003 ab. Den hiergegen gerichteten Einspruch des Klägers vom 16. November 2007 (Bl. 16 Rbh) wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 13. März 2009 als unbegründet zurück (Bl. 51 ff.).

Am 14. April 2009 hat der Kläger Klage erhoben (Bl. 1). Der Senat hat die Klage mit Gerichtsbescheid vom 15. März 2011 als unbegründet abgewiesen. Am 7. April 2011 hat der Kläger die Durchführung der mündlichen Verhandlung beantragt.

Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 30. Oktober 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. März 2009 die Umsatzsteuer 1999 bis 2003 jeweils auf Null Euro festzusetzen.

Der Kläger vertritt die Auffassung, die als Wing-Tsun-Trainer erzielten Umsätze seien steuerfrei. Es handele sich um unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen einer anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtung im Sinne des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG. Dies werde auch durch die vom zuständigen Kultusministerium des Saarlandes erstellte Bescheinigung bestätigt. Der Kläger sei seit … als selbständiger Lehrer für den Kampfstil Wing-Tsun tätig …. Auch Spezialeinsatzkräfte von Bundeswehr und der Länderpolizeibehörden hätten Fortbildungen in seinen Einrichtungen durchführen lassen. Die Qualität der Ausbildung werde auf Verbandsebene definiert und so die Ausbildungsqualität zentral gesichert. In Deutschland sei bereits eine Vielzahl von selbständigen Wing-Tsun-Trainern tätig, die den Beruf eines Kampfkunstlehrers für Wing-Tsun ausübten und ebenfalls in der Ausbildung tätig seien. Auch handele es sich bei seiner Tätigkeit um die Vermittlung von Unterrichtsstoff, der in fachlicher und pädagogischer Hinsicht geeignet sei, auf den Beruf eines Kampfkunstlehrers vorzubereiten. Daher sei die Wing-Tsun-Schule eine „andere allgemeinbildende oder berufsbildende Einrichtung” gemäß § 4 Nr. 21 a) bb) UStG. In Hessen und Nordrhein-Westfalen seien zudem bereits Wing-Tsun-Lehrer von der Umsatzsteuerpflicht befreit worden.

Darüber hinaus ergebe sich die Befreiung der Leistungen aber auch aus Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der RL 77/388/EWG. Der Kläger erfülle alle persönlichen Voraussetzungen der Norm, weil es sich bei seiner Wing-Tsun-Schule zumindest um eine „andere Einrichtung mit von dem betreffenden Mitgliedsstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung” handele.

Der Beklagte beantragt,

die Klage als unbegründet abzuweisen.

Bei der Wing-Tsun-Schule des Klägers handele es sich nicht um eine Einrichtung im Sinne von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG. Daran ändere auch die vorgelegte Bescheinigung des Saarländischen Ministeriums für Bildung, Kultur und Wissenschaft nichts. Vielmehr müsse die Finanzbehörde gesondert prüfen, ob der Einrichtung generell die Eigenschaft einer allgemein- oder berufsbildenden Schule zukomme. Zudem besuche die Mehrzahl der Schüler die Lehrgänge zur sportlichen Freizeitgestaltung und nicht, um sich zu einem Wing-Tsun-Lehrer ausbilden zu lassen. Die Rechtslage sei ähnlich wie bei Fahrschulen, soweit sie auf den Erwerb des Führerscheins vorbereiten, oder wie bei Jagdschulen, die auf die Jägerprüfung vorbereiten. Bei beiden handele es sich nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes nicht um berufsbildende Einrichtungen. Ebenfalls komme eine Umsatzsteuerbefreiung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der RL 77/388 EWG nicht in Betracht, da die Begriffe „die Ausbildung, die Fortbildung oder die berufliche Umschulung” nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes dahin auszulegen seien, dass nur die berufliche Aus- und Fortbildung bzw. Umschulung gemeint sein könnten.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die beigezogenen Verwaltungsakten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.

Entscheidungsgründe

1. Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die vom Kläger angebotenen Unterrichtsleistungen im Rahmen der Ausbildung von Schülern in der Wing-Tsun-Schule sind umsatzsteuerpflichtig. Die Voraussetzungen einer Befreiung von der Umsatzsteuerpflicht sind nicht erfüllt.

a) Gemäß § 4 Nr. 21 a) bb) UStG sind die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemein bildender oder berufsbildender Einrichtungen von der Umsatzsteuer befreit, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass Einrichtung auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereitet. Eine solche Bescheinigung entbindet die Finanzbehörde indes lediglich zu prüfen, ob die Leistungen des Unternehmers für einen Beruf vorbereiten (vgl. dazu BFH vom 3. Mai 1989 V R 83/84, BStBl II 1989, 815, m.w.N; BVerwG vom 3. Dezember 1976 VII C 73/75, BStBl II 1977, 334). Die Frage, ob eine allgemein- oder berufsbildende Schule oder Einrichtung vorliegt, ist nicht Gegenstand der Bescheinigung. Hierüber hat die Finanzbehörde zu entscheiden (vgl. BVerwG vom 3. Dezember 1976 VII C 73/75, BStBl II 1977, 334; BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252 m.w.N.).

Die Entscheidung der Finanzbehörde unterliegt der vollen Nachprüfbarkeit durch die Steuergerichte (BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252; vom 3. Mai 1989 V R 83/84, BStBl II 1989, 815.).

b) Im Streitfall ergibt sich aus der Bescheinigung des Ministeriums für Bildung, Kultur und Wissenschaft vom 11. April 2005 (Bl. 33) zwar, dass die vom Kläger erbrachten Unterrichtsleistungen solche „zur Vorbereitung auf den Beruf des Kampfkunstlehrers Wing-Tsun” darstellen. Der Beklagte ist indes zu Recht davon ausgegangen, dass die Wing-Tsun-Schule des Klägers keine berufsbildende Einrichtung im Sinne der Norm darstellt.

Berufsbildende Einrichtungen sind Einrichtungen, die Leistungen erbringen, die ihrer Art nach den Zielen der Berufsaus- oder Berufsfortbildung dienen. Sie müssen spezielle Kenntnisse und Fertigkeiten vermitteln, die zur Ausübung bestimmter beruflicher Tätigkeiten notwendig sind. Für die Entscheidung, ob die Schule bzw. die andere Einrichtung allgemein bildenden oder berufsbildenden Charakter hat, kommt es nicht auf die Ziele der Personen an, welche die Einrichtung besuchen. Entscheidend ist, ob der Einrichtung generell die Eigenschaft einer berufsbildenden Einrichtung zukommt (BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252). Hiezu müssten die dort angebotenen Lerninhalte Teil einer gesetzlich geregelten Berufsausbildung oder Berufsfortbildung sein (BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252).

Die Voraussetzungen für eine Befreiung sind im Streitfall nicht erfüllt. Die Kenntnisse, die der Kläger seinen Schülern im Rahmen der Ausbildung in der Wing-Tsun-Schule vermittelt, sollen nicht auf die spätere Ausübung eines bestimmten Berufes vorbereiten. Denn spezielle Kampfkunsttechniken nach Art des Wing-Tsun sind nicht zur Ausübung eines bestimmten Berufes notwendig.

Dafür sprechen auch die Angaben in der vom Kläger zur Kundenwerbung herausgegebenen Werbebroschüre. Die darin angegebenen Veranstaltungen wie z.B. „FrequenChi” zur Fettverbrennung oder „Wing-Tsun als Kampfsport für Kinder” sind eindeutig dem Freizeitbereich zuzuordnen und dienen nicht der beruflichen (Weiter-) Bildung. Im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung hat der Kläger überdies eingeräumt, die Mehrzahl der Kursteilnehmer besuche die Kurse aus rein privaten Gründen und zur Freizeitgestaltung. Dies gilt sowohl für den Erwerb von Schülergraden als auch von Techniker- und Meistergraden.

Unerheblich ist insoweit, dass möglicherweise einige Kursteilnehmer die Ausbildung zu einem Wing-Tsun-Lehrer anstreben, um später ebenfalls in einer Wing-Tsun-Schule unterrichtend tätig zu sein. Denn die Lehrgänge sind nicht Teil einer gesetzlich geregelten Schul-, Berufsaus- oder Berufsfortbildung. Hinzu kommt, dass der Kläger nicht darzulegen vermag, in welchem Umfang die Unterrichtstätigkeit in Abgrenzung zur nicht berufsorientierten Dienstleistung mit Blick auf eine (konkrete) Tätigkeit als Wing-Tsun-Lehrer erfolgte.

Ebenfalls nicht entscheidend ist, dass die Kursangebote von anderen Berufsgruppen wie Polizisten oder Soldaten für deren ausgeübten Beruf genutzt werden. Denn die im Rahmen der Ausbildung in der Wing-Tsun-Schule erworbenen Kenntnisse sind keine unabdingbare Voraussetzung zur Ausübung der genannten Berufe. Die dafür notwendigen Kenntnisse und Fertigkeiten sind vielmehr bereits im Rahmen der üblichen Berufsausbildung bei Polizei oder Bundeswehr vermittelt und durch das Bestehen von Prüfungen dokumentiert worden. Dass die erworbenen speziellen Kampfkunstkenntnisse sich bei der Berufsausübung positiv auswirken können, ist für die Anerkennung der Wing-Tsun-Schule als berufsbildende Einrichtung aber nicht ausreichend. Die Rechtslage ist insoweit ähnlich wie bei Fahrschulen oder Jagdschulen, die ebenfalls keine berufsbildenden Einrichtungen sind, obwohl der Führerschein von zahlreichen Steuerpflichtigen bei Ausübung ihres Berufs genutzt wird und auch die Jägerprüfung bei der Ausübung einiger Berufe erforderlich ist (BFH vom 14. März 1974 V R 54/73 BStBl II 1974, 527.).

Auch der Zweck der Befreiungsvorschrift des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG spricht gegen eine Befreiung der Wing-Tsun-Schulen von der Umsatzsteuerpflicht. Zweck der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 21 UStG ist es, nicht nur die schulische und berufliche Ausbildung und Fortbildung zu fördern, sondern zugleich eine gleichmäßige umsatzsteuerliche Behandlung der privaten und der öffentlichen Schulen herbeizuführen, da die von juristischen Personen des öffentlichen Rechts unterhaltenen Schulen gemäß § 2 Abs. 3 UStG nicht der Umsatzsteuer unterliegen (BFH vom 27. August 1998 V R 73/97, BStBl II 1999, 376). Die Prüfungskompetenz für das Vorliegen eines solchen Konkurrenzverhältnisses zwischen privaten und öffentlich-rechtlichen Einrichtungen fällt dabei nach überwiegender finanzgerichtlicher Rechtsprechung in die Prüfungskompetenz der Finanzverwaltung (BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252; s.a. Tehler in Rau/Dürrwächter, UStG, Komm., § 4 Rn. 217). Dem steht die Entscheidung des Schleswig-Holsteinischen Verwaltungsgerichts vom 17. Februar 2010 (4 A 24/07, juris) nicht entgegen. Danach besteht ein Anspruch eines selbständig tätigen Wing-Tsun-Lehrers auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 UStG. Das Urteil bringt indessen zum Ausdruck, dass die zu erteilende Bescheinigung der Finanzbehörde das Recht belässt, den Umfang der steuerbegünstigten und der nicht steuerbegünstigten Umsätze zu ermitteln. Zu einer solchen Aufteilung sah sich der Kläger im Streitfall außerstande (Bl. 6 Ap).

Die Wing-Tsun-Schule des Klägers ist im Übrigen keinem Wettbewerb mit öffentlich-rechtlichen Einrichtungen ausgesetzt, als diese Kampfkunst nur von privatrechtlichen Einrichtungen angeboten wird. Daraus folgt, dass es zu einer Ungleichbehandlung zwischen der Schule des Klägers und anderen öffentlich-rechtlichen Einrichtungen nicht kommen kann. Die Einrichtung ist vom Schutzzweck der Norm nicht umfasst. Die Behauptung des Klägers, immer mehr öffentliche Schulen wie Gymnasien und Grundschulen würden entsprechende Kurse ebenfalls anbieten, führt hier zu keiner anderen Betrachtung. Hauptzweck der öffentlich-rechtlichen Schulen bleibt weiterhin die Vermittlung von Allgemeinwissen und keine Vermittlung von spezifischen Kampfkunsttechniken, wie sie die Einrichtung des Klägers vermittelt. Dass gegebenenfalls im Sportunterricht als Nebenzweck vereinzelt auch Kurse in Wing-Tsun angeboten werden, ändert nicht die grundsätzliche Ausrichtung der Schule als allgemeinbildende Einrichtung.

c) Der Kläger ist auch nicht nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der RL 77/388 EWG von der Umsatzsteuerpflicht befreit, da die Vorschrift des § 4 Nr. 21 UStG den gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben entspricht (BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252). Denn sie setzt die Vorgaben des Artikels 13 Teil A Abs. 1 Buchst. i der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern um. Die Begriffe „die Ausbildung, die Fortbildung oder die berufliche Umschulung” in Artikel 13 Absatz 1 Buchst. i der Richtlinie 77/388/EWG sind dahin auszulegen, dass nur die berufliche Ausbildung, die berufliche Fortbildung oder die berufliche Umschulung gemeint sind (BFH vom 18. Dezember 2003 V R 62/02, BStBl II 2004, 252). Bei der vom Kläger betriebenen Einrichtung handelt es sich jedoch – wie dargelegt – nicht um eine solche berufsbildende Einrichtung.

Der Klägervortrag hinsichtlich der Sachbehandlung in anderen Bundesländern, bei denen möglicherweise eine Befreiung von der Umsatzsteuer durch die zuständigen Finanzbehörden gewährt worden ist, führt zu keiner anderen Beurteilung. Denn es ist nicht substantiiert dargelegt, dass insoweit „wesentliche” Erhebungsdefizite bzw. „gravierende” Erhebungsmängel vorliegen und nicht nur immer wieder vorkommende Vollzugsmängel oder partielle Begünstigungen. Schließlich vermittelt der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG keinen Anspruch auf Anwendung einer rechtswidrigen Verwaltungspraxis und damit auf „Gleichheit im Unrecht” (BFH vom 26. September 2007 V B 8/06, BStBl II 2008, 405, unter 2.d, m.w.N.).

2. Die Kosten des Klageverfahrens waren nach § 135 Abs. 1 FGO dem Kläger aufzuerlegen.

Zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung.