20.09.2011
Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 06.04.2011 – 4 K 5121/09
1. Aufwendungen für einen häuslichen Proberaum eines angestellten Berufsmusikers sind als Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer zu qualifizieren und somit nur begrenzt als Werbungskosten abziehbar.
2. Die „büromäßige” Ausstattung ist kein Ausschließlichkeitskriterium dergestalt, dass nur dann ein häusliches Arbeitszimmer vorliegt, wenn es mit bürotypischen Einrichtungsgegenständen ausgestattet ist und für Bürotätigkeiten genutzt wird.
3. Das Einüben und Proben von Musikstücken eines angestellten Orchestermusikers ist als gedankliche Vorbereitung der außer Haus ausgeübten Haupttätigkeit anzusehen.
4. Das gesetzliche Tatbestandsmerkmal des „häuslichen Arbeitszimmers” umfasst nicht nur den vom Gesetzgeber vorgesehenen Regelfall, sondern auch wesensmäßig gleichzuachtende Fallkonstellationen.
Im Namen des Volkes
Urteil
In dem Finanzrechtsstreit
hat der 4. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg in der Sitzung vom 6. April 2011 durch Vorsitzenden Richter am Finanzgericht … Richter am Finanzgericht … und Ehrenamtliche Richterin … Ehrenamtliche Richter …
für Recht erkannt:
1) Die Klage wird abgewiesen.
2) Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
3) Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Streitig ist, ob die Aufwendungen eines angestellten Berufsmusikers für einen häuslichen Raum, in dem er für seine Auftritte probt (sog. Übezimmer) unbegrenzt oder nach den Regelungen über die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nur begrenzt als Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit abzugsfähig sind.
Der Kläger (Kl) ist als Orchestermusiker bei der X beschäftigt und bezieht aus dieser Tätigkeit Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Daneben erzielt er aufgrund der Teilnahme an Konzerten Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Seine Ehefrau – die Klägerin (Klin) –, mit der er antragsgemäß zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt wird, erzielte in den Streitjahren als Hausfrau keine Einkünfte. Die Kl wohnten in den Streitjahren mit ihren 2003 bzw. 2005 geborenen Kindern A und B in einer angemieteten Wohnung in Z mit einer Wohnfläche von 80 qm. Einen Raum dieser Wohnung, der eine Fläche von 14,20 qm umfasste, nutzte der Kl in den Streitjahren als häusliches „Übezimmer”. Hierin befanden sich neben einem Schrank und einem Regal, in denen Noten, Musikbücher und kleinere Musikinstrumente bzw. Zubehör hierzu aufbewahrt wurden, weitere Musikinstrumente. Wegen der Einzelheiten wird auf die mit Schriftsatz der Prozessbevollmächtigten vom 9. Dezember 2009 eingereichte Skizze des Kl (vgl. Bl. 49 n – o der Rechtsbehelfsakte) sowie die weitere Schilderung der Klägerseite mit Schriftsatz der Prozessbevollmächtigten vom 21. Januar 2011 sowie vom 31. Januar 2011 Bezug genommen. In den Räumlichkeiten seines Arbeitgebers X verfügte er im sog. …-zimmer nur über einen Spind, in dem er seinen Frack aufbewahrt. Dieses Zimmer mit einer Fläche von 10 qm enthält vier Spinde (für insgesamt vier Musiker) sowie einen Tisch und mehrere Stühle und wurde vom Kl und seinen Kollegen zum Umziehen vor und nach den Konzerten genutzt. Außerdem wurde dort ein ein geringer Teil der Instrumente, die im Eigentum des Arbeitgebers standen, untergebracht und der Raum somit zugleich vom Arbeitgeber des Kl als Lager genutzt. Der vorstehende Sachverhalt ist zwischen den Beteiligten unstreitig (vgl. Bl. 32 und Bl. 46 Finanzgerichtsakte).
Am 13. Oktober 2005 reichten die Kl ihre ESt-Erklärung für das Jahr 2004 beim Beklagten (Bekl) ein. Dabei machten sie bei den Werbungskosten des Kl aus nichtselbständiger Arbeit die Kosten für das „Übezimmer” als Werbungskosten geltend. Diese berechneten sie wie folgt:
| 14,20 qm/80 qm × 8.712,39 EUR (Miete) = | 1.546,45 EUR |
| Reinigung | 100,00 EUR |
| Einrichtung (Notenaufbewahrung, CD-Ständer, Mülleimer usw.) | 457,40 EUR |
| Summe | 2.103,85 EUR. |
Mit Schriftsatz ihrer Prozessbevollmächtigten vom 27. Januar 2006 legten die Kl Einspruch ein. Zur Begründung ließen sie im Wesentlichen ausführen, sie teilten die Auffassung des Bekl, dass es sich bei dem Übezimmer um ein Arbeitszimmer handle, das unter die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) falle, nicht. Ein häusliches Arbeitszimmer diene vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer bzw. organisatorischer Arbeiten. Ebenso sei das Übezimmer des Kl nicht mit einer typischen Büroeinrichtung wie Schreibtisch, PC o.ä. ausgestattet. Das Übezimmer diene ausschließlich zum Üben und Musizieren. Als Einrichtungsgegenstände befänden sich lediglich die Musikinstrumente und einige Regale für die Notenablage im Raum. Büroähnliche Tätigkeiten würden in diesem Raum nicht verrichtet. Demnach sei ein solcher Überaum, der seiner Ausstattung und Funktion nicht einem Büro entspreche, nicht als ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne des Gesetzes zu bezeichnen, sondern er sei mit Werkstatträumen, Lagerräumen oder Tonstudios gleichzustellen. Zur weiteren Argumentation verwies die Klägerseite auf das BFH-Urteil vom 19. September 2002 VI R 70/01, BStBl II 2003, 139. Die Klägerseite begehrte daher, die Aufwendungen für das Übezimmer in der in der ESt-Erklärung für das Jahr 2004 geltend gemachten Höhe von 2.103,85 EUR als Werbungskosten anzuerkennen.
Mit Bescheid vom 7. April 2006 änderte der Bekl den ESt-Bescheid für das Jahr 2004 gemäß § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2a Abgabenordnung (AO) aus den Streitgegenstand nicht betreffenden Gründen dahingehend, dass die ESt der Kl von 9.937 EUR auf 9.689 EUR herabgesetzt wurde.
Am 26. Januar 2007 reichten die Kl ihre ESt-Erklärung für das Jahr 2005 beim Bekl ein. Bei den Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit des Kl machten sie wiederum die Kosten für das Übezimmer als unbeschränkt abzugsfähige Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit geltend. Diese berechneten sie für das Streitjahr 2005 wie folgt:
| 14,20 qm/80 qm × 8.896,40 EUR Miete = | 1.579,12 EUR |
| Reinigung | 100,00 EUR |
| Summe | 1.679,12 EUR. |
Mit Schriftsatz ihrer Prozessbevollmächtigten vom 23. April 2007 legten die Kl Einspruch ein. Zur Begründung ließen sie bezüglich der geltend gemachten Aufwendungen ausführen, es handele sich bei diesem Raum nicht um ein Arbeitszimmer im herkömmlichen Sinne, sondern um ein Übezimmer. In rechtlicher Hinsicht bezogen sie sich wiederum auf das BFH-Urteil vom 19. September 2002 VI R 70/01, BStBl II 2003, 139 sowie auf das Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 24. März 2004 1 K 700/04. Weiter ließen sie vortragen, der Kl nutze diesen Raum nicht zur Erledigung seiner anfallenden Bürotätigkeiten, sondern ausschließlich zum Zweck des Übens auf seinem Instrument.
Mit Einspruchsentscheidung vom 20. November 2009 aktualisierte der Bekl den Vorläufigkeitskatalog und wies die Einsprüche in der Sache jeweils als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus, nach § 9 Abs. 1 in Verbindung mit (i.V.m.) § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung könne ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer grundsätzlich nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gelte nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG dann nicht, wenn entweder die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers mehr als 50 % der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit betrage oder wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stehe. In diesen Fällen werde die Höhe der abziehbaren Aufwendungen regelmäßig auf 1.250 EUR begrenzt. Ein unbegrenzter Abzug sei möglich, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bilde. Unter einem „häuslichen Arbeitszimmer” sei ein häuslicher Arbeitsraum zu verstehen, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden sei und vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltender Arbeiten diene. Bei Anwälten, Schriftstellern, Richtern und Lehrern werde das typische Arbeitszimmer regelmäßig ein mit einem Schreibtisch ausgestattetes Zimmer sein. Bei einem Berufsmusiker würden die prägenden Einrichtungsgegenstände hingegen der Notenschrank, das Notenpult sowie die Instrumente sein. Bei einem Musiker diene das häusliche Arbeitszimmer der Erledigung gedanklicher Arbeiten wie dem Einüben, Interpretieren oder Komponieren von Musikstücken. Entgegen der Auffassung der Kl liege im Streitfall kein Tonstudio (oder gar ein Werkstatt-, Lager- oder Praxisraum) vor, dessen Kosten unbegrenzt abzugsfähig wären. Nach Aktenlage sei nicht ersichtlich, dass der in der angemieteten Wohnung der Kl belegene Raum als Schallschutzzelle (Soundblocker) umgebaut worden sei. Zudem diene ein Tonstudio der professionellen Aufzeichnung von Musikstücken, was aber eine entsprechende technische und akustische Ausstattung voraussetze. Die externe CD-Aufnahme im Jahr 2005 in W belege, dass in der Wohnung des Kl kein Tonstudio vorhanden sei. Der häusliche Übungsraum bilde auch nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Kl. Qualitativ werde die Tätigkeit eines Konzertmusikers ganz wesentlich durch seine auswärtigen Auftritte und Konzerte geprägt. Unabhängig von dem erforderlichen Übeaufwand diene der Arbeitsraum letztlich der Vorbereitung und Unterstützung der eigentlichen Tätigkeit, die außer Haus verrichtet werde, so dass diese Vorbereitungstätigkeiten das Arbeitszimmer nicht zum Mittelpunkt der Tätigkeit machten (vgl. Sächsisches FG; Urteil vom 24. März 2004 1 K 700/04).
Mit Schriftsatz ihrer Prozessbevollmächtigten vom 18. Dezember 2009 erhoben die Kl Klage, mit der sie den unbegrenzten Abzug der Aufwendungen für das häusliche „Übezimmer” des Kl begehren. Zur Begründung ließen sie im Wesentlichen vortragen, die Vorschriften des § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG regelten die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für beruflich genutzte Räume. Diese Regelungen würden für alle offenen Fälle ergänzt durch die Ausführungen im Schreiben des Bundesministers der Finanzen (BMF-Schreiben) vom 3. April 2007, in dem die Begriffe „häusliches Arbeitszimmer” und „betrieblich genutzte Räume” unterschieden würden. Während die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nur unbegrenzt abzugsfähig seien, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bilde, könnten die Kosten „betrieblich genutzter Räume” dem uneingeschränkten Werbungskostenabzug unterliegen. In dem sog. …-zimmer in den Räumen der X sei dem Kl ein mehrstündiges tägliches Üben oder eine längere Vorbereitung auf seinen umfangreichen Orchesterdienst nicht möglich gewesen. Diese Vorbereitungen habe er in den Streitjahren in dem häuslichen Übezimmer absolviert. Schallschutzmaßnahmen wegen eventueller Lärmbelästigungen gegenüber Nachbarn seien nicht erforderlich gewesen, da in dem Haus nur wenige Parteien gewohnt und diese sich tagsüber aus beruflichen Gründen nicht in ihren Wohnungen aufgehalten hätten. Das Übezimmer habe ausschließlich zum Üben und zum „Vorbereiten aus Ausarbeitungen von Musikstücken” gedient. Eine Tätigkeit, die in einem typischen Arbeitszimmer verrichtet werde, sei hier nicht möglich gewesen. Es hätten sich kein Schreibtisch, PC, Telefon etc. in diesem Raum befunden. Es fehle daher im Streitfall bereits an der Funktion eines Arbeitszimmers. Eine Abgrenzung zwischen einem Arbeits- und einem Übezimmer sei auch nach dem Steueränderungsgesetz 2007 vorzunehmen. Laut BMF-Schreiben vom 3. April 2007, BStBl I 2007, 442, sei für die Einordnung des konkreten Raumes das Gesamtbild der Verhältnisse entscheidend. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) seien Arbeitszimmer von betriebsstättenähnlichen Räumen im Wohnungsbereich abzugrenzen. Danach falle unter § 4 Abs. 5 Nr. 6b EStG jeder beruflich oder betrieblich genutzte Raum, der nach Lage, Funktion und Ausstattung vorwiegend der büromäßigen Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer bzw. organisatorischer Arbeiten diene. Finanzamt und Finanzgericht seien gehalten, sich nach den tatsächlichen Verhältnissen ein Gesamtbild zu formen und zu bewerten, ob der zu prüfende Raum dem Typus „häusliches Arbeitsbüro” entspreche oder ob er dem Typus „häusliche Betriebsstätte” näher stehe. Eine feste Grenzlinie gebe es nicht. Die Klägerseite verweist in diesem Zusammenhang auf den Gerichtsbescheid des Finanzgerichts München vom 4. Dezember 2008 5 K 4820/06. Aus diesem gehe hervor, dass ebenfalls der jeweilige Sachverhalt dem Typus zugeordnet werden müsse und das dabei sich ergebende Gesamtbild entscheidend sei. Nach dem BFH-Urteil vom 26. März 2009 VI R 15/07 sei ein uneingeschränkter Abzug von Aufwendungen für beruflich genutzte Räume vorzunehmen, die nicht den Typus des häuslichen Arbeitszimmers entsprächen. Weiter lassen die Kl vortragen, der Bekl habe mit seinem Hinweis auf das BMF-Schreiben vom 3. April 2007 einen kleinen, aber für die Beurteilung des Falles signifikanten redaktionellen Fehler begangen, der die Klage in ein völlig falsches Licht rücke. Der Bekl zitiere wie folgt:
„Dagegen ist entscheidendes Argument für das Finanzamt, dass der Begriff des häuslichen Arbeitszimmers nicht zwingend büromäßige Arbeiten am Schreibtisch voraussetzt, sondern generell geistige, künstlerische oder schriftstellerische Tätigkeit”.
Der zutreffende Wortlaut des BMF-Schreibens laute aber:
„Es muss sich aber nicht zwingend um Arbeiten büromäßiger Art handeln; ein häusliches Arbeitszimmer kann auch bei geistiger, künstlerischer oder schriftstellerischer Betätigung gegeben sein”.
Dies bedeute, dass der BMF selbst die Notwendigkeit eines häuslichen Arbeitszimmers bei einem Künstler grundsätzlich anerkenne. Dies sei aber nicht Gegenstand der Klage, sondern die Klage bewege sich um die Frage der Höhe der Abzugsfähigkeit der anteiligen Kosten.
Hier wiederum sei Rdnr. 4 des BMF-Schreibens anzuführen, die laute:
„Nicht unter die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b und § 9 Abs. 5 EStG fallen Räume, bei denen es sich um Betriebsräume, Lagerräume, Ausstellungsräume handele, selbst wenn diese an die Wohnung angrenzen”.
Wie bereits dargestellt verfügten sowohl das Orchester als auch der Kl selbst über ein umfangreiches Instrumentarium (…). Das Instrumentarium sei mehr als umfangreich und nehme aufgrund seiner physischen Präsenz erheblichen Platz ein. Somit sei der zitierte Gerichtsbescheid des Finanzgerichts München einschlägig, da der häusliche Raum zum Üben, aber auch zum Lagern des Instrumentariums genutzt werde. Der Bekl verweise ohne jede weitere Begründung darauf, dass der zitierte Gerichtsbescheid des Finanzgerichts München vom 4. Dezember 2008 für das vorliegende Klageverfahren ohne Bedeutung sei, da er es sich hier offenbar leicht machen und auf den gleichgelagerten Fall auch aus Mangel an Argumenten nicht weiter eingehen möchte.
Im Erörterungstermin vom 4. November 2010 ließen die Kl ergänzend vortragen, in dem streitgegenständlichen Raum habe sich in den Streitjahren weder ein Schreibtisch noch ein Computer befunden. Weiter ließen sie darlegen, dass spätestens als im Jahr 2005 ihr zweites Kind zur Welt gekommen sei, die bisher von ihnen bewohnte Wohnung zu klein geworden sei. Deshalb seien sie im Jahr 2007 in ein von ihnen erworbenes Haus in der P-Straße in Z mit einer Wohnfläche von ca. 205 qm umgezogen. In rechtlicher Hinsicht verweisen die Kl neben den bereits aktenkundigen stattgebenden Urteilen auf das zuletzt ergangene Urteil des Finanzgerichts Köln vom 13. Oktober 2010 Az.: 9 K 3882/09 und argumentieren außerdem, das BMF-Schreiben, auf das sich der Bekl berufe, betreffe die Frage, ob ein Orchestermusiker überhaupt ein Arbeitszimmer haben könne, nicht aber die Frage, ob die Abzugsbegrenzung greife.
Die Kl beantragen,
den geänderten ESt-Bescheid vom 7. April 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. November 2009 dahingehend abzuändern, dass die ESt für das Jahr 2004 auf der Grundlage eines um 396,45 EUR verminderten zu versteuernden Einkommens festgesetzt wird,
den ESt-Bescheid vom 3. April 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. November 2009 dahingehend abzuändern, dass die ESt für das Jahr 2005 auf der Grundlage eines um 429,12 EUR verminderten zu versteuernden Einkommens festgesetzt wird,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Bekl beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Er bezieht sich auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, die Klage stütze sich vor allem auf das Argument, das häusliche Übezimmer sei nicht als „häusliches Arbeitsbüro” ausgestattet und folglich eher als „häusliche Betriebsstätte” anzusehen. Dagegen sei das entscheidende Argument für das Finanzamt, dass der Begriff des häuslichen Arbeitszimmers nicht zwingend büromäßige Arbeiten am Schreibtisch voraussetze, sondern generell geistige, künstlerische oder schriftstellerische Tätigkeiten (vgl. BMF-Schreiben vom 3. April 2007 Rn. 3 Satz 2). Eine solche gedankliche Tätigkeit stelle das Üben und Vorbereiten und Ausarbeiten von Musikstücken dar. Regelmäßig liege bei einem häuslichen, ausschließlich beruflich genutzten Musikzimmers eines Berufsmusikers ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG vor (vgl. BMF-Schreiben vom 3. April 2007 Rdnr. 4, Beispiele unter a). Die Finanzverwaltung sei zwecks gleichmäßiger Gesetzesauslegung und -anwendung an das BMF-Schreiben gebunden (§ 85 Satz 1 Abgabenordnung – AO –). Der vom Kl zitierte Gerichtsbescheid des Finanzgerichts München vom 4. Dezember 2008 5 K 4820/06 sei für das hiesige Verfahren ohne Bedeutung. Der BFH grenze in seinem Urteil vom 26. März 2009 VI R 15/07 das „häusliche Arbeitszimmer” zu „anderweitig beruflich genutzten Räumen” wie Lager, Werkstatt, Arztpraxis oder Ausstellungsraum ab. Das genannte Urteil des BFH betreffe die Beurteilung von Räumen, die insbesondere für Kundenpräsentationen und Kundengespräche eines Ingenieurs genutzt worden seien. Im vorliegenden Streitfall werde das Übezimmer aber nicht von Kunden frequentiert und sei somit gerade nicht mit einer Praxis oder Werkstatt vergleichbar, für die die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG nicht gelte.
Ergänzend zu seinem schriftsätzlichen Vorbringen führte der Bekl im Erörterungstermin vom 4. November 2010 aus, in Rz. 12 des BMF-Schreibens vom 7. Januar 2004, geändert am 14. September 2004, BStBl I 2004, 143, 861, werde ausdrücklich der Fall eines Orchestermusikers genannt, der im Konzertsaal keine Möglichkeit zu üben habe und deshalb zu Hause in einem Raum übe, der ausweislich des genannten BMF-Schreibens als häusliches Arbeitszimmer eingestuft werde. Der Gerichtsbescheid des Finanzgerichts München vom 4. Dezember 2008 stelle bei der Abgrenzung zwischen einem Arbeitszimmer und einer Betriebsstätte nur auf das Nichtvorhandensein einer Schreibgelegenheit ab und verkenne dabei, dass entscheidende Abgrenzungskriterien auch die Frage nach dem Bestehen von Kundenverkehr, das Anbringen eines Firmenschilds oder die Beschäftigung von Arbeitnehmern in dem betreffenden Raum seien.
Die Beteiligten haben im Erörterungstermin vom 4. November 2010 übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem Senat verzichtet.
Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.
Dem Kl steht kein über den Betrag von 1.250 EUR hinausgehender Abzug von Werbungskosten für den von ihm beruflich genutzten Raum zu.
Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG dann nicht, wenn entweder die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers mehr als 50 v.H. der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit beträgt oder wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesen Fällen wird nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.
Bei dem Begriff des häuslichen Arbeitszimmers handelt es sich um einen Typusbegriff, der im Gesetz nicht näher bestimmt ist. Der BFH geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass der Gesetzgeber an den von der Rechtsprechung vor Einführung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG durch das Jahressteuergesetz (JStG) 1996 vom 11. Oktober 1995 (BGBl I 1995, 1250) geschaffenen Begriff anknüpfen und keinen neuen Begriff des häuslichen Arbeitszimmers schaffen wollte (BFH-Urteile vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185; vom 5. Dezember 2002 IV R 7/01, BFHE 201, 166, BStBl II 2003, 463; vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43; vom 28. August 2003 IV R 53/01, BFH/NV 2004, 119 und vom 22. November 2006 X R 1/05, BFHE 216, 110, BStBl II 2007, 304). Danach lässt sich nicht allgemein entscheiden, ob ein Raum als häusliches Arbeitszimmer anzusehen ist. Denn aus dem Wesen des Typus des „häuslichen Arbeitszimmers” folgt, dass seine Grenzen fließend sind und dass es Übergangsformen gibt. Der jeweilige Sachverhalt muss dem Typus des „häuslichen Arbeitszimmers” wertend zugeordnet werden. Entscheidend ist dabei das sich aufgrund einer Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalls aus den konkreten Verhältnissen ergebende Gesamtbild (BFH-Urteile vom 23. September 1999 VI R 74/98, BFHE 189, 438, BStBl II 2000, 7; vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185 und vom 22. November 2006 X R 1/05, BFHE 216, 110, BStBl II 2007, 304). Danach ist ein häusliches Arbeitszimmer ein Raum, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist und vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer bzw. -organisatorischer Arbeiten dient (ständige Rechtsprechung des BFH: vgl. BFH-Urteile vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185; vom 13. November 2002 VI R 164/00, BFHE 201, 86, BStBl II 2003, 350; vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43; vom 31. März 2004 X R 1/03, BFH/NV 2004, 1387; vom 14. Dezember 2004 XI R 13/04, BFHE 208, 239, BStBl II 2005, 344; vom 18. August 2005 VI R 39/04, BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428 und vom 22. November 2006 X R 1/05, BFHE 216, 110, BStBl II 2007, 304). Der typische Fall eines „häuslichen Arbeitszimmers” ist nach der Rechtsprechung des BFH das häusliche Büro (vgl. BFH-Urteile vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185; vom 13. November 2002 VI R 164/00, BFHE 201, 86, BStBl II 2003, 350 und vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BStBl II 2004, 43). Das zentrale Möbelstück des jeweiligen Raumes war in den entschiedenen Fällen nahezu ausschließlich der Schreibtisch (BFH-Urteile vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185 und vom 23. Januar 2003 IV R 71/00, BFHE 201, 269, BStBl II 2004, 43). Darüber hinaus waren die Räume regelmäßig mit Bücher- und Aktenschränken bzw. -regalen, Aktenbock und ähnlichen „Büromöbeln” sowie mit Büchern, Aktenordnern, Schreibmaschinen bzw. – in späteren Entscheidungen – Computern und ähnlichen Arbeitsmitteln ausgestattet (vgl. BFH-Urteile vom 24. Januar 1961 I 256/60 U, BFHE 72, 513, BStBl III 1961, 187; vom 30. März 1989 IV R 45/87, BFHE 156, 204, BStBl II 1989, 509; vom 27. Oktober 1993 I R 99/92, BFH/NV 1994, 701; vom 9. November 1995 IV R 60/92, BFHE 179, 103, BStBl II 1996, 192 und vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BStBl II 2003, 185, 186; BFH-Beschluss vom 8. Dezember 1994 IV B 34/94, BFH/NV 1995, 595). Räumlichkeiten, die ihrer Ausstattung und Funktion nach nicht dem Typus eines Arbeitszimmers entsprechen, sind auch nicht deshalb als häusliches Arbeitszimmer anzusehen, weil sie ihrer Lage nach mit den Wohnräumen des Steuerpflichtigen verbunden und damit in dessen häusliche Sphäre eingebunden sind (BFH-Urteile vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185 und vom 26. Juni 2003 VI R 10/02, BFH/NV 2003, 1560; vgl. auch FG Baden-Württemberg 2 K 105/99, EFG 2001, 677). Aus diesem Grund unterliegen etwa die Aufwendungen für ein Tonstudio im Wohnbereich des Steuerpflichtigen trotz Vorhandenseins eines Schreibtischs zum Abfassen von Kompositionen nicht der Abzugsbeschränkung, wenn der Raum im Übrigen so eingerichtet und ausgestattet ist, dass ihm die technischen Einrichtungen sowie eventuelle Schallschutzmaßnahmen der Art und dem Umfang nach das Gepräge geben (BFH-Urteile vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185; vom 28. August 2003 IV R 53/01, BFHE 203, 324, BStBl II 2004, 55). Die gleichen Maßstäbe gelten nach der Rechtsprechung des BFH auch für eine ärztliche Notfallpraxis (BFH-Urteile vom 5. Dezember 2002 IV R 7/01, BFHE 201, 166, BStBl II 2003, 463 und vom 20. November 2003 IV R 3/02, BFHE 205, 46, BStBl II 2005, 203), für einen Ausstellungsraum (BFH-Urteil vom 26. Juni 2003 VI R 10/02, BFH/NV 2003, 1560), für eine Werkstatt (BFH-Urteile vom 22. Juni 1961 IV 277/59, Der Betrieb – DB – 1961, 1375 und vom 19. August 1998 XI R 90/96, BFH/NV 1999, 41) und für einen Lagerraum (BFH-Urteil vom 19. März 2003 VI R 40/01, BFH/NV 2003, 1163 und vom 22. November 2006 X R 1/05, BFHE 216, 110, BStBl II 2007, 304). Diese Räume, die ihrer Ausstattung und Funktion nach nicht einem Büro entsprechen – wie beispielsweise eine Werkstatt, ein Lagerraum, die Praxisräume einer Sprachpädagogin, die Notfallpraxis eines Arztes etc. –, werden in der Rechtsprechung des BFH daher nicht als häusliches Arbeitszimmer bezeichnet, sondern als Werkstatt (BFH-Urteile vom 22. Juni 1961 IV 277/59, DB 1961, 1375 und vom 19. August 1998 XI R 90/96, BFH/NV 1999, 41), als Lager (BFH-Urteile vom 22. Juni 1961 IV 277/59, DB 1961, 1375 und vom 19. September 1990 X R 110/88, BStBl II 1991, 208) oder als Praxis (BFH-Urteile vom 21. März 1995 XI R 93/94, BFH/NV 1995, 875 und vom 30. August 1994 IX R 126/92, BFH/NV 1995, 764; vgl. auch zusammenfassend: BFH-Urteil vom 22. November 2006 X R 1/05, BStBl II 2007, 304).
Im Streitfall ist ein den Beschränkungen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG unterliegendes häusliches Arbeitszimmer gegeben. Zwar diente der ausschließlich vom Kl genutzte Raum – was auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist – nicht der Erledigung schriftlicher Arbeiten. Auch befanden sich in dem Raum – anders als im Regelfall eines häuslichen Arbeitszimmers – kein Schreibtisch und auch keine anderen bürotypischen Einrichtungsgegenstände, wie z.B. ein Computer, ein Telefon oder ein Telefaxgerät. Dies steht der Annahme eines häuslichen Arbeitszimmers aber nicht entgegen. Der Typusbegriff des „häuslichen Arbeitszimmers” erhält zwar nach der Rechtsprechung des BFH und der Auffassung des Gesetzgebers, der sich der erkennende Senat anschließt, für den Regelfall sein Gepräge durch eine bürotypische Ausstattung. Eine solche „büromäßige” Ausstattung ist jedoch kein Ausschließlichkeitskriterium dergestalt, dass nur dann ein (häusliches) Arbeitszimmer anzunehmen wäre, wenn es mit bürotypischen Einrichtungsgegenständen ausgestattet ist und für „Bürotätigkeiten” genutzt wird. Denn die Nutzung des Zimmers durch den Kl ist der Nutzung eines „typischen” Arbeitszimmers in ihren wesentlichen Aspekten gleichzuachten. So befindet sich in dem betreffenden Raum ein Regal bzw. ein Schrank zur Lagerung von Noten und Musikbüchern. Dies entspricht der Lagerung von Akten durch Angehörige bürotypischer Berufe. Auch erbringt er aufgrund der Nutzung für das Einstudieren und Proben von Musikstücken eine Vorbereitungshandlung, die eine wesentliche Grundlage für die später – außerhalb des häuslichen Raumes – auszuübende, das Berufsbild des Kl prägende zentrale Tätigkeit bildet, nämlich das Aufführen der Musikstücke im Rahmen seines Orchesters. Insoweit unterscheidet sich die Nutzung des häuslichen Raumes durch den Kl nicht von der Nutzung von Räumen durch Angehörige anderer Berufe, bei denen die häusliche Vorbereitung in der Regel in der Abfassung von Schriftstücken oder Entwürfen von Schriftstücken liegt. Hierzu zählen z.B. Lehrer oder Hochschullehrer, die ihre in der Schule bzw. Hochschule abzuhaltenden Lehrveranstaltungen vorbereiten, oder Rechtsanwälte und Steuerberater, die im häuslichen Arbeitszimmer Entwürfe von Schriftsätzen oder rechtlichen Gestaltungen fertigen, die schließlich in der Kanzlei ihre Endfassung erfahren und dort fertiggestellt, mit den Mandanten besprochen und ggf. an Behörden, Gerichte, Vertragspartner oder andere Adressaten abgesandt werden. Anders ist die Situation in den Fällen einer häuslichen (Notfall-)Praxis, einer Werkstatt oder eines Tonstudios, in denen typischerweise die Haupttätigkeit selbst ausgeübt wird und nicht lediglich bloße vorbereitende oder unterstützende Tätigkeiten. Auch ist das Einüben und Proben von Musikstücken als gedankliche Vorbereitung der außer Haus ausgeübten Haupttätigkeit im Sinne der Rechtsprechung des BFH anzusehen. Angesichts dieser Parallelen in der Nutzung des betreffenden Raumes durch den Kl im Vergleich zur Nutzung häuslicher Räume durch die Angehörigen „typischer Büroberufe” ist auch vor dem Hintergrund einer gleichheitsrechtlich gebotenen Rechtsauslegung und -anwendung (Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz – GG –) einer Auslegung des Tatbestandsmerkmals des „häuslichen Arbeitszimmers” der Vorzug zu geben, die eine Situation wie die im Streitfall gegebene mit umfasst. Denn die Nutzung des häuslichen Raumes durch den Kl ist lediglich aufgrund der wesensimmanenten Andersartigkeit des Berufs des Kl im Vergleich zu einem „typischen Büroberuf” eine andere als in den Standardfällen häuslicher Arbeitszimmer. Von solchen Standardfällen ist auch der Gesetzgeber bei der Schaffung der Regelung über die beschränkte Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer ausgegangen, indem er in der Gesetzesbegründung beispielhaft die Berufsgruppen der Steuerberater, Rechtsanwälte, Hausgewerbetreibenden, Schriftsteller, Richter, Beamten, Angestellten und Lehrer nannte (vgl. Bundestagsdrucksache 13/1686). Dies bedeutet jedoch nicht, dass das Vorliegen eines „Büroberufs” unabdingbare Voraussetzung für die Annahme eines (häuslichen) Arbeitszimmers und die Geltung der Abzugsbeschränkung auf die Nutzung eines Arbeitszimmers durch die Angehörigen der in der Gesetzesbegründung – lediglich beispielhaft – genannten Berufsgruppen beschränkt wäre. Denn das gesetzliche Tatbestandsmerkmal des (häuslichen) Arbeitszimmers umfasst bei zutreffender Auslegung durchaus nicht nur den vom Gesetzgeber vorgesehenen Regelfall, sondern auch wesensmäßig gleichzuachtende Fallkonstellationen (a.A. Sächsisches FG, Urteil vom 24. März 2004 1 K 700/04, Juris: Ein Probenraum sei einem in einer Wohnung befindlichen Tonstudio vergleichbar; FG Köln, Urteil vom 13. Oktober 2010 9 K 3882/09, EFG 2011, 217; Revision eingelegt unter VIII R 44/10).
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
III. Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.
