· Der praktische Fall
Jahresabschluss und Offenlegung: Erleichterungen für Tochterunternehmen kennen und nutzen!
Jahresabschluss, Lagebericht, Offenlegung & Co.: Diese gesetzlichen Anforderungen verursachen internen Aufwand und externe Kosten. Für Tochterunternehmen in einem Konzern bestehen aber mitunter Erleichterungen bzw. können diese von bestimmten handelsrechtlichen Vorgaben befreit werden. Welche Erleichterungen bestehen und welche Voraussetzungen vorliegen müssen, verdeutlicht der folgende praktische Fall.
1. Sachverhalt
Die T-GmbH (eine mittelgroße Kapitalgesellschaft i. S. des § 267 Abs. 2 HGB) wurde mit Wirkung zum 1.1.26 an die M-GmbH verkauft. Die M-GmbH ist die oberste Muttergesellschaft des M-Konzerns und stellt einen Konzernabschluss für die M-Gruppe auf, in der zukünftig auch die T-GmbH aufgenommen bzw. vollkonsolidiert wird.
Der Geschäftsführer der T-GmbH hat von einem befreundeten Controlling-Leiter einer mittelgroßen GmbH & Co. KG erfahren, dass man als Konzerngesellschaft den Einzelabschluss nicht mehr prüfen lassen muss und zudem von zahlreichen Abschlusserleichterungen profitieren kann. Der Geschäftsführer der T-GmbH möchte nun von seinem Steuerberater wissen, ob das stimmt und welche Voraussetzungen konkret zu erfüllen sind.
2. Lösung
Zunächst ordnet der Steuerberater die Anfrage handelsrechtlich ein und erläutert die Befreiungsmöglichkeiten für eine GmbH & Co. KG, auf die der Controlling-Leiter hingewiesen hat. Anschließend geht er auf die Erleichterungen für eine GmbH ein und stellt den wichtigsten Unterschied zu einer GmbH & Co. KG vor.
2.1 Handelsrechtliche Einordnung
Handelsrechtlich werden die Buchführungspflichten für Kaufleute unterteilt in
- Vorschriften für alle Kaufleute (§ 238 ff. HGB) sowie
- ergänzende Vorschriften für Kapitalgesellschaften und bestimmte Personengesellschaften (§ 264 ff. HGB).
Das bedeutet u. a. Folgendes: Sowohl eine mittelgroße GmbH als auch eine mittelgroße GmbH & Co. KG müssen zusätzlich zu den „normalen“ Buchführungspflichten grundsätzlich einen Anhang erstellen (§ 284 ff. HGB), einen Lagebericht aufstellen (§ 289 ff. HGB) sowie den Jahresabschluss prüfen lassen (§ 316 ff. HGB) und offenlegen (§ 325 ff. HGB).
Beachten Sie — Die Anforderungen nach § 264 ff. HGB verursachen bei den betroffenen Gesellschaften vor allem mehr internen Aufwand sowie höhere externe Prüfungs- und Beratungskosten. Um dies zu vermeiden, sollten Konzerngesellschaften die beiden im Folgenden näher erläuterten Befreiungsvorschriften kennen und auf ihre Umsetzbarkeit prüfen.
2.2 Erleichterungen für eine GmbH & Co. KG (§ 264b HGB)
Der Controlling-Leiter hat offenbar auf die Regelungen des § 264b HGB für solche Personengesellschaften abgestellt, bei denen der persönlich haftende Gesellschafter eine Kapitalgesellschaft ist. Die Nutzung dieser Erleichterungsvorschrift ist nämlich bei Konzerngesellschaften in der Rechtsform der GmbH & Co. KG bzw. in Personengesellschaftskonzernen weit verbreitet. § 264b HGB setzt dabei Folgendes voraus:
- Keine Kapitalmarktorientierung der GmbH & Co. KG (also z. B. keine Ausgabe von eigenen Anleihen/Schuldverschreibungen an einem geregelten Markt),
- Einbezug der GmbH & Co. KG in den Konzernabschluss und in den Konzernlagebericht,
- Angabe der Befreiungsnutzung im Konzernanhang (in der Praxis häufig mittels Fußnoten),
- Offenlegung des Konzernabschlusses, des Konzernlageberichts und des Konzern-Bestätigungsvermerks sowie
- „Verweis“ im Unternehmensregister auf den befreienden und veröffentlichten Konzernabschluss (nicht als aktiver Verweis der Gesellschaft, sondern durch die registertechnische Zuordnung/Auffindbarkeit dieser Unterlagen).
MERKE — Sind die Voraussetzungen erfüllt, braucht die GmbH & Co. KG nur noch die handelsrechtlichen Vorschriften für alle Kaufleute anzuwenden. Sie ist also von den ergänzenden Vorschriften (§ 264 ff. HGB) befreit. Die Befreiungsmöglichkeiten können aber auch selektiv genutzt werden. Bestehen die Gesellschafter z. B. auf einen geprüften Einzelabschluss, möchten aber die Offenlegung vermeiden, ist dies möglich. Der Umfang der Befreiungsnutzung sollte in einem Gesellschafterbeschluss eindeutig fixiert werden. |
2.3 Erleichterungen für eine GmbH (§ 264 Abs. 3 HGB)
Die Erleichterungen des § 264b HGB gelten nicht für klassische Kapitalgesellschaften, sodass die T-GmbH hiervon nicht profitieren kann. § 264 Abs. 3 HGB sieht für Kapitalgesellschaften jedoch eine ähnliche Befreiungsmöglichkeit vor. Danach braucht die T-GmbH die ergänzenden Vorschriften des HGB nicht zu beachten, wenn folgende Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:
- Die nicht kapitalmarktorientierte Tochter‑Kapitalgesellschaft ist in den Konzernabschluss eines EU/EWR‑Mutterunternehmens einbezogen.
- Alle Gesellschafter des Tochterunternehmens haben der Befreiung für das Geschäftsjahr zugestimmt.
- Das Mutterunternehmen hat die Einstandsverpflichtung für alle bis zum Abschlussstichtag eingegangenen Verpflichtungen im folgenden Geschäftsjahr übernommen.
- Der Konzernabschluss und Konzernlagebericht des Mutterunternehmens sind nach dem Sitzstaatrecht und im Einklang mit den EU‑Richtlinien aufgestellt und geprüft.
- Im Konzernanhang ist die Befreiung des Tochterunternehmens angegeben. Für das Tochterunternehmen sind Beschluss, Einstandserklärung, Konzernabschluss, Konzernlagebericht und Bestätigungsvermerk offengelegt bzw. im Unternehmensregister unter dem Tochterunternehmen auffindbar.
Das größte Hindernis für die Nutzung der Befreiungsvorschrift stellt die erforderliche Einstandspflicht des Mutterunternehmens für alle bilanzierten Verbindlichkeiten und Rückstellungen sowie der Haftungsverhältnisse und nicht bilanzierten schwebenden Geschäfte dar (§ 264 Abs. 3 Nr. 2 HGB). Diese – im Vergleich zur Befreiungsvorschrift des § 264b HGB – zusätzliche Hürde führt oft zu Diskussionen mit der Geschäftsführung der Muttergesellschaft. Jedoch sollten die (möglichen) Diskussionen den Geschäftsführer der T-GmbH nicht abschrecken bzw. sind auch die nachfolgenden Aspekte zu berücksichtigen:
- Das Mutterunternehmen haftet „nur“ für die Verpflichtungen zum jeweiligen Abschlussstichtag. Die Haftungsübernahme ist also nicht fortlaufend. Entsprechend muss die M-GmbH nur die vergangenen Risiken und nicht die zukünftig ggf. neu eintretenden Risiken beurteilen.
- Darüber hinaus ist die Haftungsübernahme auf das folgende Geschäftsjahr begrenzt. Wird also z. B. ein Schadenersatz des Geschäftsjahrs 2026 erst im Geschäftsjahr 2028 eingefordert, muss die M-GmbH hierfür nicht mehr einstehen.
- Auch das jeweilige Geschäftsmodell ist zu beachten. Erbringt ein Tochterunternehmen z. B. nur konzerninterne Dienstleistungen, ist das Haftungsrisiko für die Muttergesellschaft naturgemäß deutlich geringer, als wenn das Tochterunternehmen seine Produkte international vertreibt (z. B. in Länder mit einem hohen Klagerisiko, wie z. B. die USA).
FAZIT — Werden die Voraussetzungen des § 264b HGB (gilt für Personenhandelsgesellschaften i. S. des § 264a Abs. 1 HGB) bzw. des § 264 Abs. 3 HGB (gilt für Kapitalgesellschaften) erfüllt, resultieren daraus mitunter erhebliche Aufstellungs- und Offenlegungserleichterungen.
Konzernabschlussprüfer verlangen für den Konzern-Bestätigungsvermerk zwar oft – insbesondere bei größeren vollkonsolidierten Tochterunternehmen – eine „freiwillige“ Prüfung der Bilanz und der GuV oder ein geprüftes Berichtspackage des Tochterunternehmens. Aber auch in diesen Fällen sind der interne Aufwand und die (Prüfungs-)Kosten deutlich geringer als bei der vollständigen Anwendung der § 264 ff. HGB. |
