05.08.2011

Finanzgericht München: Urteil vom 26.11.2009 – 11 K 3053/06

1. Verschafft sich ein Geschäftsführer, der nicht zugleich Gesellschafter ist, widerrechtlich Geldbeträge aus dem Vermögen einer GmbH, ist der Anscheinsbeweis für eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis auch dann erschüttert, wenn der Geschäftsführer zwar einem Gesellschafter nahesteht, diesem die widerrechtlichen eigenmächtigen Maßnahmen des Geschäftsführers aber nicht bekannt sind und auch nicht in seinem Interesse erfolgen.

2. Voraussetzung für die Zurechnung als vGA beim Gesellschafter ist zudem, dass der Gesellschafter diesen Vermögensvorteil der nahestehenden Person auch zuwenden wollte.

3. Eine vGA liegt nicht vor, wenn die Zahlungsabflüsse auf Ebene der Kapitalgesellschaft und die Zahlungszugänge auf dem Konto des mittelbar beteiligten Gesellschafters weder von einem Zuwendungswillen der die Beteiligung vermittelnden Personengesellschaft getragen noch in deren Interesse waren.

4. Ein Wille der die Beteiligung vermittelnden Personengesellschaft zur Zuwendung liegt nicht vor, wenn nur der Begünstigte als nahestehende Person Kenntnis von den Zahlungsvorgängen gehabt hat und die übrigen Gesellschafter, denen letztlich die vGA auf Ebene der Gesellschaft zuzurechnen gewesen wäre, nicht über den Geschehensablauf informiert waren.

5. Es gibt keine Rechtspflicht des Gesellschafters einer GmbH zur sorgfältigen Überwachung des Geschäftsführers.

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

In der Streitsache

hat der 11. Senat des Finanzgerichts M. unter Mitwirkung des Vorsitzenden Richters am Finanzgericht … der Richterin am Finanzgericht … und des Richters am Finanzgericht … sowie der ehrenamtlichen Richter … aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 26. November 2009 für Recht erkannt:

1. Die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die G GmbH i.G. für die Jahre 1997 und 1998 jeweils vom 11. August 2005 werden aufgehoben.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt vorläufig vollstreckbar. Das Finanzamt darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicherheit leistet.

4. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war notwendig (§ 139 Abs. 3 Satz 3 Finanzgerichtsordnung).

Gründe:

Streitig ist, ob die G GmbH i. G. (G) in den Streitjahren verdeckte Gewinnausschüttungen und damit Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt hat und diese dem Kläger zu Recht als Sonderbetriebseinnahmen zuzurechnen sind.

I.

Mit notariellem Vertrag vom 06. Juni 1997 gründete der Kläger zusammen mit Herrn C.F. und der I Co. Ltd S. (I-LTD…) die G GmbH (G). Das Stammkapital sollte durch Sacheinlagen erbracht werden. Der Kläger sowie Herr F. leisteten ihre Einlagen, indem sie jeweils ihren 50 % Anteil an der A. GmbH (A.), die I-LTD… indem sie ihre 100 % Beteiligung an der I Co. Germany GmbH (I-Germany) einbrachten.

Am 17. April 1998 stellte die I-Germany Konkursantrag. Die Konkurseröffnung wurde vom Amtsgericht L., Konkursgericht, mit Beschluss vom 02. November 1998 abgelehnt. Da nunmehr die Werthaltigkeit der Stammeinlage nicht nachgewiesen war, lehnte das Amtsgericht M., Registergericht, die Anmeldung zur Eintragung der G in das Handelsregister ab.

In den Jahren 1998 bis 2005 (Prüfungsanordnungen vom 03. Februar 1998 und 02. August 2002) wurden beim Kläger Außenprüfungen durchgeführt, in deren Verlauf die Fachprüfer für Auslandsbeziehungen der Oberfinanzdirektion und die Steuerfahndungsstelle S. hinzugezogen wurden. Die Prüfdienste stellten neben weiteren Sachverhalten fest, dass der Kläger ein Festgeldkonto mit der Nummer … bei der Bank (BANK) in P. unterhalten hat. Auf diesem Konto ging am 10. Februar 1998 ein Betrag von … DM ein. Außerdem veranlasste der Kläger, dass ein weiterer Betrag von … DM in zwei Teilbeträgen am 31. März 1998 und am 01. April 1998 auf ein Konto (Nummer …) der s.r.o. überwiesen wurde.

Die Ermittlungen hinsichtlich der Herkunft dieser Beträge ergaben, dass der Kläger am 17. Oktober 1997 und am 01. November 1997 das Inkassobüro Sch. im Namen der I-LTD… beauftragt hatte, bei deren Tochtergesellschaft, der I-Germany Forderungen einzuziehen. Das Inkassobüro Sch. sollte laut Auftrag des Klägers dabei insgesamt … DM von der I-Germany erhalten. Nach den Feststellungen der Prüfdienste erfolgte die Beauftragung ohne Wissen der Begünstigten I-LTD… Die beizutreibenden Gelder gingen in drei Zahlungsabschnitten beim Inkassobüro Sch. ein.

Der erste Teilbetrag in Höhe von … DM wurde aufgeteilt in zwei Zahlungen am 17. November 1997 zunächst auf das Inkassokonto überwiesen, von dort weiter auf ein Konto der Bank2 Ltd. in S. und nach Abzug von Bankspesen wieder zurück auf das Inkassokonto, auf dem letztlich wieder … DM gutgeschrieben wurden. Daraufhin stellte das Inkassobüro Sch. einen Scheck über … DM aus und übergab diesen am 15. Dezember 1997 dem Kläger. Dieser Betrag wurde im Anschluss zunächst einem Konto (Nummer …) der Bank3 (Kontoinhaber: Vertriebs s.r.o.) gutgeschrieben und vom für dieses Konto verfügungsberechtigten K.R. auf das Festgeldkonto des Klägers mit der Nummer … bei der Bank P. einbezahlt.

Der zweite Teilbetrag in Höhe von … DM ging auf dem Konto des Inkassobüros am 31. Dezember 1997 ein. Dieses überwies diesen Betrag ebenfalls auf das Konto der Bank3 der Vertriebs s.r.o., von wo es am 10. Februar 1998 zusammen mit dem ersten Teilbetrag vom Verfügungsberechtigten K.R. auf das Festgeldkonto des Klägers transferiert wurde.

Ein dritter Teilbetrag in Höhe von … DM war von der Firma A. GmbH überwiesen worden und ging auf dem Inkassokonto am 25. Februar 1998 ein und wurde von dort am 02. März 1998 auf ein Konto mit der Nummer … der Bank3 (Kontoinhaber K.R.) weitergeleitet. Die Anweisung für die Weiterleitung dieses Betrages erteilte die I-LTD… in einem von einem Herrn M.M. unterzeichneten Schreiben vom 26. Februar 1998. Das Inkassobüro Sch. erhielt dieses Schreiben per Fax vom Kläger. Von dort aus überwies der Kontoinhaber auf Anweisung des Klägers am 31. März 1998 und am 01. April 1998 insgesamt einen Betrag von … DM auf das Konto … der Vertriebs s.r.o.

Diese von der I-Germany durch das Inkasso Büro Sch. eingetriebenen und dann weitergeleiteten Zahlungen von insgesamt … DM (1997: … 1998: …) verbuchte die I-Germany erfolgsneutral auf dem Kreditorenkonto der I-LTD…

Nach den Feststellungen der Steuerfahndung war der Kläger in dem Zeitraum, in dem die Zahlungen in Höhe von … DM angewiesen worden waren, d.h. vom 06. Juni 1997 bis zum 13. März 1998 faktischer Geschäftsführer der die Zahlungen tätigenden Gesellschaft I-Germany. Ab dem 14. März 1998 bis zum 6. April 1998 war er „Notgeschäftsführer” und vom 06. April 1998 bis zum 12. Juli 1998 Geschäftsführer der I-Germany.

Dafür, dass der Kläger im fraglichen Zeitraum faktischer Geschäftsführer der I-Germany gewesen sei, spreche nach Auffassung der Steuerfahndung eine Vielzahl von Faktoren: So habe die Ehefrau des Klägers die Buchhaltung der I-Germany sofort nach Gründung der G übernommen. Die Buchführung sei von diesem Zeitpunkt an in den Räumen der dem Kläger gehörenden A. GmbH in F. bzw. H. erstellt worden. Dabei sei auch das Buchführungssystem der Firmen des Klägers benutzt worden. Zudem sei bei den Kreditverhandlungen der I-Germany mit der BANK N. der Kläger als Ansprechpartner aufgetreten. So werde in einem Schreiben vom 08. August 1997 an die Geschäftsleitung der I-Germany auf den Kläger als Ansprechpartner Bezug genommen. Darüber hinaus habe der Kläger Kontovollmacht besessen und die Schecks für die I-Germany ausgestellt. Zudem habe der Kläger als Vertreter für die I-Germany am 10. Juni 1997 eine Vereinbarung zur Sicherungsübereignung an die I-LTD… unterzeichnet.

Nach Ansicht des Auslandsprüfers stellten die vom Inkassobüro Sch. beigetriebenen Beträge von insgesamt … DM eine verdeckte Gewinnausschüttung der I-Germany an die Gesellschafterin G dar und müssten im Ergebnis dem Kläger als Sonderbetriebseinnahmen im Rahmen seiner Beteiligung an der G zugeordnet werden.

Der Beklagte (Finanzamt) schloss sich der Auffassung des Prüfers an und erließ sowohl für 1997 als auch für 1998 (jeweils mit Bescheid vom 11. August 2005) Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die G GmbH i.G. GbR in N.. Diese gab das Finanzamt dem Kläger auf der Grundlage des § 183 Abs. 2 Abgabenordnung bekannt. Dabei stellte es für 1997 Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von … DM und für 1998 in Höhe von … DM fest. Diese Einkünfte ordnete es dem Kläger ohne Abzug jeweils als Sonderbetriebseinnahmen in gleicher Höhe zu.

Die vom Kläger erhobenen Einsprüche blieben erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 30. August 2005).

Hiergegen richtet sich die Klage, die der Kläger im Wesentlichen wie folgt begründet.

Die streitigen Zahlungen stellten schon deshalb keine verdeckte Gewinnausschüttung, weil diese Zahlungen das Vermögen und insbesondere das steuerliche Einkommen der I-Germany nicht gemindert hätten.

Dies werde dadurch deutlich, dass die Geldflüsse von der I-Germany erfolgsneutral verbucht worden seien. Diese Buchung sei vor dem Hintergrund, dass mit der Zahlung die gegenüber der Firma I-LTD… bestehenden Verbindlichkeiten getilgt werden sollten, und auch wurden, zutreffend.

Die Gelder seien wie dargestellt vom Inkassobüro Sch. für die I-LTD… beigetrieben worden. Dabei seien die beiden ersten Teilbeträge in Höhe von insgesamt … DM auf Anweisung der I-LTD… auf ein Konto der K s.r.o. in Tschechien überwiesen worden. Damit habe die I-LTD… dieser Firma ein Darlehen zum Ausbau für deren Geschäftsbetrieb gewähren wollen. Hierzu seien auch zwei Darlehensverträge über je … DM (vom 03. November 1997 und vom 22. Dezember 1997) geschlossen worden. Die entsprechenden Verträge seien für die K von Herrn K.R. und für die I-LTD… von Herrn W.R. unterzeichnet worden. Anschließend seien jedoch bei der I-LTD… Zweifel aufgetreten und man habe eine weitere Absicherung des Kredits gewünscht. Zu diesem Zweck und unter Einschaltung und Abstimmung mit der Bank AG in P. und N. habe der Kläger bei der Bank AG in P. ein Konto eröffnet, welches er nur treuhänderisch für die I-LTD… gehalten habe. Diesem Konto sei dann der Betrag von … DM, der zuvor der K zur Verfügung gestellt worden war, gutgeschrieben worden.

Dieses Konto sei dann an die Bank AG in N. verpfändet worden, die dafür der A. GmbH (A.) einen Kredit in entsprechender Höhe eingeräumt habe. Die A. habe dann eine Kreditlinie in entsprechender Höhe zu Gunsten der K eröffnet, für die Letztere dann Waren bei ihr habe beziehen können. Die Finanzierungskonstruktion habe bis Anfang 2001 bestanden. Im März 2001 sei das Treuhandkonto aufgelöst und das insgesamt bestehende Guthaben in Höhe von … EUR auf ein Konto der K General. s.r.o. überwiesen worden.

Der dritte letztlich auf dem Konto … der Vertriebs s.r.o. transferierte Teilbetrag in Höhe von ca. … DM sei am 25. Februar 1998 von der A. GmbH zunächst auf das Konto von K.R. überwiesen worden. Dieser Betrag sei jedoch nie auf dem Festgeldkonto der BANK eingegangen.

Unabhängig von der Frage, ob mit diesen Zahlungen tatsächlich Schulden der I-Germany gegenüber der I-LTD… hätten beglichen werden sollen und diese Gelder deshalb auf dem von dem Kläger für die I-LTD… gehaltenen Treuhandkonto einbezahlt worden waren, sind nach Auffassung des Klägers die Voraussetzungen für eine vGA auch aus anderen Gründen nicht gegeben.

Die Zurechnung der vGA an die G scheide aus, da der Kläger als angeblicher Empfänger der Gelder keine der G nahestehende Person sei. Dies scheitere schon an der fehlenden beherrschenden Stellung des Klägers.

Des Weiteren habe der „begünstigte” Gesellschafter keinen, auch keinen mittelbaren Vermögensvorteil. Dies werde dadurch deutlich, dass zum einen die G von dem Geldfluss nichts wusste und zum anderen das Finanzamt die angenommenen Einkünfte nicht entsprechend dem Verhältnis der Beteiligungen, sondern allein dem Kläger zuordnete. Darüber hinaus beruhe der Vermögensfluss nicht auf einer Handlung, die der Kapitalgesellschaft zugerechnet werden könne. So sei weder ersichtlich noch festgestellt, dass Organe der I-Germany durch aktives Tun oder Unterlassen dem Kläger die Möglichkeit gegeben hätten, über Gesellschaftsvermögen zu disponieren.

Bezüglich der für das Jahr 1998 angenommenen vGA in Höhe von … DM sei noch zu bedenken, dass diese Gelder keinem Konto des Klägers gutgeschrieben worden seien.

Der Kläger beantragt,

die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die G Holding GmbH i.G. für 1997 und 1998 jeweils vom 11. August 2005 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 03. Juli 2006 aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Es ist der Auffassung, dass die Voraussetzungen für eine verdeckte Gewinnausschüttung vorlägen. Die vorliegenden Zahlungen der I-Germany GmbH an den Kläger stellten eine vGA und damit Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar.

Der Einlassung des Klägers, wonach mit den Zahlungen der I-Germany deren Verbindlichkeiten bei der I-LTD… hätten beglichen werden sollen, könne aufgrund der tatsächlichen Gegebenheiten nicht gefolgt werden. So handele es sich bei dem Konto auf dem letztlich die beiden ersten Teilbeträge in Höhe von ca. … DM eingegangen waren, um ein Konto des Klägers. Ein Nachweis dafür, dass er dieses Konto treuhänderisch für die I-LTD… gehalten habe, liege nicht vor. Nach den vorliegenden Erkenntnissen habe die I-LTD… erst nach den bereits erfolgten Zahlungen, nämlich durch das Fax des Inkassobüros vom 27. Mai 1998 Kenntnis von den Zahlungsvorgängen und auch von dem angeblichen Treuhandkonto erhalten. Dafür spreche u.a., dass die I-LTD… erst dann eine Erklärung zum Transfer der Gelder angefordert habe. Damit werde außerdem deutlich, dass die I-LTD… auch keine Kenntnis von den Darlehensverträgen vom 03. November 1997 und vom 22. Dezember 1997 gehabt haben könne. Diese Darlehensverträge seien, wie sich aus einer Vernehmung von K.R. ergeben habe, auf Anweisung des Klägers zustande gekommen.

Die Sachverhaltsermittlungen hätten überdies ergeben, dass alle Zahlungen maßgeblich vom Kläger gesteuert worden seien. So habe der Kläger für die Überweisung des ersten Teilbetrages von … DM nach S. das Inkassobüro beauftragt und die Bankverbindung mitgeteilt. Auch die Rücküberweisung aus S. habe er avisiert und dann den weiteren Zahlungsvorgang wesentlich mitbestimmt. So habe er mit einer Vorlage eines Schreibens der I-LTD…, von dem diese keine Kenntnis hatte, das Inkassobüro zum Ausstellen eines Schecks veranlasst, den er selbst am 15. Dezember 1997 in Empfang genommen habe.

Des Weiteren sei der Kläger auch bezüglich der Überweisung des zweiten Teilbetrages von … DM auf ein Konto der K+K s.r.o. in Tschechien in entscheidender Weise beteiligt gewesen. Das Fax, in dem das Inkassobüro aufgefordert worden sei, diesen Betrag auf ein Konto der K s.r.o. weiterzuleiten, habe es am 07. Januar 1998 per Fax vom Kläger erhalten. Auch die Überweisung des dritten Teilbetrages in Höhe von … DM habe der Kläger insofern gesteuert, als er ebenfalls per Fax ein Schreiben von der I-LTD… vom 26. Februar 1998 an das Inkassobüro übersandt habe, in dem die Weiterleitung dieses Geldes auf ein Konto des Herrn R. bei einer tschechischen Bank angeordnet worden sei.

Die vGA scheitere auch nicht daran, dass nicht der G als Gesellschafterin, sondern dem Kläger selbst diese Zahlungen zugeflossen seien. Der Kläger stehe als Gesellschafter der G nahe. Dabei spiele es auch keine Rolle, dass er kein beherrschender Gesellschafter sei.

Es sei auch unerheblich, dass die Vorteilsziehung nicht unmittelbar durch den Gesellschafter, sondern durch eine diesem nahestehende Person erfolgt sei. Es sei mittlerweile anerkannt, dass durch die vGA kein Vorteil für den Gesellschafter selbst entstehen müsse. Deshalb könne die vGA der G als der an der GmbH beteiligten Gesellschafterin zugerechnet werden.

Die Veranlassung der vGA durch das Gesellschaftsverhältnis sei vorliegend gegeben. Eine Zahlung im Gesamtbetrag von … DM ohne entsprechende Gegenleistung an einen Gesellschafter oder an eine nahe stehende Person hätte ein ordentlicher oder gewissenhafter Geschäftsführer nicht getätigt.

Der Vermögenstransfer sei auch der I-Germany als ausschüttender Gesellschaft zuzurechnen, denn diese habe vorliegend dem Kläger als der der Gesellschafterin nahestehenden Person die Möglichkeit verschafft, über das Gesellschaftsvermögen zu disponieren. Hinzu komme, dass der Kläger zumindest als faktischer Geschäftsführer anzusehen sei und er somit als Organ der Gesellschaft tätig gewesen sei.

Bei der G handele es sich um eine unechte Vorgesellschaft bei der die die für die Mitunternehmerschaft geltenden Grundsätze Anwendung fänden. Zu den mitunternehmerischen Einkünften gehörten alle Einnahmen und Betriebsausgaben, die ihre Veranlassung in der Beteiligung des Steuerpflichtigen an der unternehmerisch tätigen Personengesellschaft haben. Zu den Sonderbetriebseinnahmen gehörten auch Einnahmen, die an sich der Gesellschaft zuständen, die jedoch wie vorliegend ein Gesellschafter seinem eigenen Vermögen zuführe.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die vorgelegten Unterlagen und Akten, die Prüfungsberichte (insbesondere auf den Bericht des Auslandsprüfers vom 16. Dezember 2004 und den Bericht der Steuerfahndungsstelle vom 07. Juni 2005) Bezug genommen. Am 26. November 2009 hat eine mündliche Verhandlung stattgefunden. Wegen der Ausführungen der Beteiligten sowie der von ihnen gestellten Anträge wird auf die Niederschrift verwiesen.

II.

Die Klage ist begründet.

Das Finanzamt ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die von der I-Germany in Höhe von insgesamt … Mio DM abgeflossenen Beträge zu verdeckten Gewinnausschüttungen bei der G Holding GmbH i.G. (G) führen. Damit können dem Kläger diese Beträge auch nicht als Sonderbetriebseinnahmen in seiner Eigenschaft als Gesellschafter der G im Rahmen einer einheitlichen und gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zugerechnet werden.

1) Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG gehören zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch verdeckte Gewinnausschüttungen. Eine vGA i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt – ebenso wie im Falle des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG – vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Gewinnverteilung einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihren Anlass im Gesellschaftsverhältnis hat (ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. Beschluss des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 14. Juli 1998 VIII B 38/98, BFHE 186, 379, m.w.N.). Im Rahmen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG ist die vGA beim Gesellschafter zu erfassen, wenn ihm der Vermögensvorteil zufließt (ebenfalls ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschluss in BFHE 186, 379, und zum Zufluss bei mittelbarer Zuwendung u.a. BFH-Urteil vom 19. März 1991 VIII R 2/85, BFH/NV 1992, 19).

Eine vGA kann aber auch ohne tatsächlichen Zufluss beim Gesellschafter dann anzunehmen sein, wenn der Vorteil dem Gesellschafter mittelbar in der Weise zugewendet wird, dass eine ihm nahe stehende Person aus der Vermögensverlagerung Nutzen zieht. Das „Nahestehen” in diesem Sinne kann familienrechtlicher, gesellschaftsrechtlicher, schuldrechtlicher oder auch rein tatsächlicher Art sein. Die Zuwendung eines Vermögensvorteils an eine nahestehende Person ist unabhängig davon als vGA zu beurteilen, ob auch der Gesellschafter selbst ein vermögenswertes Interesse an dieser Zuwendung hat. Dies gilt sowohl für die vGA i.S. von § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG (BFH-Urteil vom 18. Dezember 1996 I R 139/94, BFHE 182, 184, BStBl II 1997, 301, unter H.A. 1.b der Gründe) als auch für die vGA i.S. von § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG (BFH-Urteile vom 25. Mai 2004 VIII R 4/01, BFHE 207, 103; vom 22. Februar 2005 VIII R 24/03, BFH/NV 2005, 1266). Allerdings gilt dies uneingeschränkt nur für den Fall, dass andere Ursachen für die Zuwendung als das Nahestehen des Empfängers zu einem Gesellschafter auszuschließen sind. Nur in diesem Falle spricht der Beweis des ersten Anscheins dafür, dass die nahestehende Person den Vorteil ohne ihre Beziehung zum Gesellschafter nicht erhalten hätte (BFH-Urteil vom 19. Juni 2007 VIII R 34/06, BFH/NV 2007, 2291).

Verschafft sich z.B. ein Geschäftsführer, der nicht zugleich Gesellschafter ist, widerrechtlich Geldbeträge aus dem Vermögen einer GmbH, ist der Anscheinsbeweis für eine Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis auch dann erschüttert, wenn der Geschäftsführer zwar einem Gesellschafter nahesteht, diesem die widerrechtlichen eigenmächtigen Maßnahmen des Geschäftsführers aber nicht bekannt sind und auch nicht in seinem Interesse erfolgen (vgl. zu letzterem Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/UmwStG, Freiburg 1978 ff., Anhang zu § 8 KStG Rz 59). Denn dann ist die Zuwendung an den Begünstigten allein durch die eigenmächtigen widerrechtlichen Maßnahmen des Geschäftsführers veranlasst, nicht aber durch das Gesellschaftsverhältnis (BFH Urteile vom 19. Juni 2007 VIII R 54 05, BStBl II 2007, 830, VIII R 34/06, BFH NV 2007, 2291)

Voraussetzung für die Zurechnung als vGA beim Gesellschafter ist zudem, dass der Gesellschafter diesen Vermögensvorteil der nahestehenden Person auch zuwenden wollte. Eine Zurechnung scheidet somit aus, wenn dieser Wille nicht vorhanden ist. So hat der BFH für den Fall, dass der unmittelbare Empfänger der Zuwendung ein nahestehender anderer Gesellschafter ist, entschieden, dass die vGA ausschließlich diesem zuzurechnen ist, soweit ihm nicht (auch) sein Mitgesellschafter etwas zuwenden wollte (BFH-Urteil vom 29. September 1981 VIII R 8/77, BFHE 135, 31, BStBl II 1982, 248). Fehlt dieser Wille beim Gesellschafter, scheidet die Zurechnung einer mittelbaren vGA aus.

Unter Anwendung dieser Grundsätze kann der in Höhe von … Millionen DM von der Firma I-Germany abgeflossenen Betrag nicht der G als Gesellschafterin der I-Germany als verdeckte Gewinnausschüttung zugerechnet werden. Die Voraussetzungen dafür, dass die Zahlung der GmbH so zu beurteilen wäre, als hätte die G als Gesellschafterin den Vorteil erhalten und diesen an den Kläger als nahestehende Person weitergegeben (einkommensteuerrechtlich unbeachtliche Einkommensverwendung) liegen nicht vor.

Die Zurechnung der Geldflüsse scheitert zwar nicht schon daran, dass der Kläger seinem Vorbringen nach das Festgeldkonto mit der Nummer … bei der Bank P. nur treuhänderisch gehalten hätte – zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf das Urteil 11 K 2051/06 vom gleichen Tag verwiesen-, Sie scheitert aber daran, dass die Zahlungsabflüsse auf Ebene der I-Germany und die Zahlungszugänge auf dem Konto des Klägers weder von einem Zuwendungswillen der G getragen noch in deren Interesse waren.

a) Vorliegend hat der Kläger auch nach den Feststellungen der Betriebsprüfungen mittels Zuhilfenahme eines Inkassobüros und als faktischer Geschäftsführer der I-Germany veranlasst, dass die streitigen Beträge ausbezahlt worden sind. Anhaltspunkte dafür, dass die G als die Gesellschaft, der die vGA zugerechnet werden soll, diesen Betrag dem Kläger als einem ihrer Gesellschafter zuwenden wollte, liegen nicht vor.

Insbesondere liegt kein Wille zur Zuwendung vor, wenn wie hier nur der Begünstigte als nahestehende Person Kenntnis von diesen Vorgängen gehabt hat und die übrigen Gesellschafter der G, denen letztlich die vGA auf Ebene der Gesellschaft zuzurechnen gewesen wäre, nicht über den Geschehensablauf informiert waren. In diesem Zusammenhang ist es auch nicht von Bedeutung, dass der Kläger auch als Gesellschafter der G diese Kenntnisse hatte und den Geldbetrag „zuwenden wollte”. So hätte der Kläger, der lediglich zu 40 % beteiligt war, diese Entscheidung über die Zuwendung nicht alleine, d.h. nicht ohne seine Mitgesellschafter, treffen können.

b) Abgesehen davon, dass keine nachvollziehbaren Gründe für eine derartige Zuwendung ersichtlich oder vorgetragen sind, widersprach eine solche Zuwendung den Interessen der G. So hatte die I-LTD… ihre Anteile an der I-Germany eingebracht, um ihre für die Gründung der G GmbH erforderliche Sacheinlage zu leisten. Der Abfluss der streitigen Beträge und damit eine Entwertung der einzubringenden Anteile hatte unmittelbaren Einfluss auf die Vermögensverhältnisse der G. So verweigerte das Handelsregister nicht zuletzt wegen der mangelnden Werthaltigkeit der Anteile der I-Germany, die als Stammeinlage eingebracht werden sollten, die Eintragung und damit das Zustandekommen der G GmbH.

c) Vielmehr handelt es sich nach Überzeugung des Senats um einen Geschehensablauf, bei dem der Kläger den Vorteil unabhängig von seiner Beziehung zur Gesellschafterin erhalten hatte und somit nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst war. Unstreitig ist, dass das Inkassobüro „Sch.” auf Veranlassung des Klägers diese Geldbeträge eingefordert und auf Konten überwiesen hat, auf die der Kläger direkt (… Mio DM auf das Konto mit der Nummer … bei der Bank P.) oder indirekt (… DM auf das Konto der Vertriebs s.r.o. mit der Nummer … bei der Bank3) Zugriff hatte.

Selbst wenn man vorliegend den Feststellungen des Finanzamtes folgen wollte, kann dies keine mittelbare vGA begründen. Danach hat der Kläger aufgrund seiner Einflussmöglichkeiten als faktischer oder tatsächlicher Geschäftsführer (und nicht als Gesellschafter) sich unmittelbar Verfügungsgewalt verschafft und die Geldflüsse kontrolliert. Für den tatsächlichen Geschehensablauf spielte es demgegenüber keine Rolle, dass der Kläger außerdem noch als eine der Gesellschafterin G nahestehende Person gehandelt hatte. Anhaltspunkte dafür, dass die G als Gesellschafterin von den nach Auffassung des Finanzamtes eigenmächtigen Geldentnahmen des Klägers gewusst hätte bzw. ihn bewusst hätte gewähren lassen, liegen nicht vor.

Eine Zuwendung der GmbH an den Geschäftsführer wäre zudem auch dann nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, wenn die widerrechtlichen Maßnahmen des Geschäftsführers durch unzureichende oder fehlende Kontrolle seitens der Gesellschafterversammlung erleichtert oder ermöglicht worden wären. Es gibt keine Rechtspflicht des Gesellschafters einer GmbH zur sorgfältigen Überwachung des Geschäftsführers (Roth in Roth/Altmeppen, Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung – GmbHG –, 5. Aufl., § 46 Rz 46; Lutter/Hommelhoff, GmbHG, 16. Aufl., § 46 Rz 17; Römermann in Michalski, GmbHG, 2002, § 46 Rz 345 ff.; ähnlich Scholz/Karsten Schmidt, GmbHG, 9. Aufl., § 46 Rz 113).

2) Im Übrigen wären die Feststellungsbescheide auch für den Fall, dass das Finanzamt zu Recht vom Vorliegen einer vGA ausgegangen wäre, rechtswidrig und aufzuheben, da das Finanzamt die vGA dann zu Unrecht ausschließlich dem Kläger als Sonderbetriebseinnahmen zugerechnet hat.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist der durch eine Betriebsprüfung nachträglich festgestellte Mehrgewinn einer Personengesellschaft grundsätzlich allen Gesellschaftern nach dem vereinbarten Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen (BFH-Urteile vom 27. November 1956 I 260/56 U, BFHE 64, 89, BStBl III 1957, 35; vom 1. August 1968 IV R 177/66, BFHE 93, 239, BStBl II 1968, 740; vom 2. August 1968 VI R 219/67, BFHE 93, 218, BStBl II 1968, 746). Besonderheiten sind jedoch zu beachten, wenn die festgestellten Mehrgewinne ausschließlich einem Mitunternehmer zugute gekommen sind. Danach gehören zu den Sonderbetriebseinnahmen in diesem Sinne auch Einnahmen, die an sich der Gesellschaft zustehen, die ein Mitunternehmer jedoch seinem eigenen Vermögen zuführt (BFH-Urteil in BFHE 194, 151, BStBl II 2001, 238; Schmidt/Wacker, EStG, 25. Aufl., § 15 Rz. 648; Groh, Der Betrieb –DB– 1995, 844; Kempermann, Finanz-Rundschau – FR – 2001, 408; a.A.: Reiß, in: Kirchhof/ Söhn/ Meilinghoff, EStG, § 15 Rdnr. E 163; derselbe in Kirchhof, EStG, 6. Aufl., § 15 Rn 366).

Diese Grundsätze sind vorliegend nicht anwendbar. Der Grund für die Zurechnung des Mehrgewinns beim Gesellschafter der Personengesellschaft liegt darin, dass dieser den betreffenden Gewinn – und zwar ohne Kenntnis der übrigen Gesellschafter – unmittelbar seinem Vermögen zugeführt hat. Wollte man mit dem Finanzamt eine mittelbare vGA an die an der Kapitalgesellschaft beteiligten Personengesellschaft (wegen der Vorteilsgewährung an den Kläger als eine der Kapitalgesellschaft nahestehende Person) annehmen, wäre dafür aber gerade Voraussetzung, dass dem Kläger der Vorteil mit Wissen und Wollen der übrigen Gesellschafter zugeflossen ist. In einem solchen Fall handelt es sich gedanklich um eine Zuwendung des Gesellschafters der Kapitalgesellschaft, d.h. der G als Personengesellschaft, an die nahestehende Person. Damit fehlt es gerade an dem die Zurechnung des Mehrgewinns beim Gesellschafter der Personengesellschaft rechtfertigenden Grund, dass dieser den Vorteil unmittelbar seinem Vermögen zugeführt hat.

Darüber hinaus muss nach der Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 07. Mai 1987 IV R 33/85, BFH/NV 1987, 775) für die Zurechnung eines durch eine Betriebsprüfung nachträglich festgestellten Mehrgewinns bei einem Gesellschafter als Sonderbetriebseinnahmen hinzukommen, dass weder die Gesellschaft noch die anderen Gesellschafter in der Lage sind, etwa bestehende Erstattungsansprüche gegen den Mitunternehmer durchzusetzen, wenn z.B. wegen dessen Vermögenslosigkeit, und – bei zwischenzeitlicher Auflösung und Beendigung der Gesellschaft – ein wegen der Mehrgewinne etwa bestehender erhöhter Auseinandersetzungsanspruch der anderen (früheren) Gesellschafter nicht mehr durchgesetzt werden kann.

Vorliegend wäre ein solcher Ersatzanspruch zu aktivieren, da die G als Vorgründungsgesellschaft buchführungspflichtig ist und ihren Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich zu ermitteln hat (siehe Druen, Tipke-Kruse § 140 AO Rz 23, Trzaskalik HHSp Tz. 15 mwN) Hinweise darauf, dass dieser Ersatzanspruch der Gesellschaft nicht zu aktivieren wäre, weil etwa die Gesellschaft auf den Anspruch verzichtet hätte oder dieser nicht werthaltig wäre (vgl. Senatsurteile in BFHE 93, 239, BStBl II 1968, 740; vom 22. September 1994 IV R 41/93, BFHE 176, 346 unter 3.b; vom 14. Dezember 2000 IV R 16/00, BFHE 194, 151, BStBl II 2001, 238; Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl., § 10 II, S. 431) liegen nicht vor.

Die Entscheidung, wie und in welcher Höhe der sich aus der Handels- und Steuerbilanz ergebende Gewinn der Gesamthand zuzurechnen ist, ist deshalb mangels Regelungen im Gesellschaftsvertrag entsprechend den gesetzlichen Vorschriften zu treffen. Somit wäre jeder der drei Gesellschafter gemäß § 722 Abs. 1 BGB zu einem Drittel an dem Gewinn zu beteiligen gewesen.

3) Abgesehen davon, dass vorliegend die Voraussetzungen für das Vorliegen einer vGA nicht gegeben sind, ist der Gewinnfeststellungsbescheid für 1997 schon wegen der eingetretenen Feststellungsverjährung rechtswidrig und deshalb aufzuheben.

Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die G vom 08. August 2005, ist rechtswidrig, weil er den nach § 181 Abs. 5 Satz 2 AO erforderlichen Hinweis nicht enthält.

Bei Erlass des Gewinnfeststellungsbescheides vom 08. August 2005 war die für die gesonderte Feststellung geltende Feststellungsfrist (§§ 169, 170 Abs. 2, 181 Abs. 1 AO) bereits abgelaufen. Zwar kann nach § 181 Abs. 5 Satz 1 AO eine gesonderte Feststellung auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist. Nach Satz 2 der Vorschrift ist hierauf jedoch im Feststellungsbescheid hinzuweisen. Fehlt –wie in dem Gewinnfeststellungsbescheid vom 08. August 2005 – dieser Hinweis, so ist der Feststellungsbescheid rechtswidrig und auf Anfechtung hin aufzuheben (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 14. Juni 2007 XI R 37/05, BFH/NV 2007, 2227, vom 17. August 1989 IX R 76/88, BStBl II 1990, 411 und vom 18. März 1998 II R 45/96, BStBl II 1998, 426).

Hinweise für eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung, die eine Verlängerung der Feststellungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO zur Folge haben würde, sind nicht gegeben. Es liegen keinerlei Anhaltspunkte dafür vor, dass der Kläger die Möglichkeit in Betracht gezogen hätte, dass er den Geldfluss in seiner Funktion als Gesellschafter gesteuert (und so eine mittelbare vGA für die G bewirkt hätte) hatte. Naheliegend ist demgegenüber, dass er – wie auch geschehen – sich selbst unmittelbar Verfügungsmöglichkeiten über das Geldvermögen der I-Germany verschaffen wollte.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.

Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.