12.06.2012

Finanzgericht Berlin-Brandenburg: Urteil vom 14.09.2011 – 12 K 12092/09

1. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Zum Hausstand des Steuerpflichtigen muss aus beruflicher Veranlassung in einer Wohnung am Beschäftigungsort ein zweiter (doppelter) Haushalt hinzutreten. Auf den Familienstand des Steuerpflichtigen kommt es insoweit grundsätzlich nicht an.

2. Der eigene Haupthausstand des Steuerpflichtigen kann grundsätzlich auch in einer Wohnung auf dem elterlichen Grundstück bestehen; es reicht jedoch nicht aus, wenn dem Steuerpflichtigen im Haus der Eltern zwar ein Wohn- und ein Schlafraum zur alleinigen und ausschließlichen Nutzung zur Verfügung stehen, die beiden im Haus befindlichen Bäder sowie die einzige Küche und der Telefonanschluss jedoch gemeinsam genutzt werden und auch das Gesamtbild der Verhältnisse im Übrigen eher für einen gemeinsam mit den Eltern unterhaltenen Hausstand spricht.

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht Berlin-Brandenburg – 12. Senat – aufgrund mündlicher Verhandlung vom 14. September 2011 durch den Präsidenten des Finanzgerichts …, die Richterin am Finanzgericht …, den Richter am Finanzgericht … sowie die ehrenamtlichen Richter … und …

für Recht erkannt:

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten darum, ob Aufwendungen des Klägers für das Unterhalten einer Wohnung in L. in den Jahren 2005 und 2006 (den Streitjahren) im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung als Werbungskosten zu berücksichtigen sind.

Der aus M. stammende, im April 1974 geborene und in den Streitjahren ledige Kläger nahm im Jahr 2002 ein Studium in L. auf. Am 15. Februar 2002 mieteten er und seine damalige Kommilitonin, Frau A., eine Wohnung in L., N. Straße …, an, die sie fortan gemeinsam – nach Klägerangaben in Form einer Wohngemeinschaft – bewohnten. Ausweislich des Mietvertrages verfügte diese Wohnung über drei Zimmer, Küche und Bad und war insgesamt ca. 86 qm groß. Der Kläger schloss sein Studium in L. 2004 ab und nahm am 17. Januar 2005 in L. eine nichtselbständige Tätigkeit auf. Die gemeinsame Wohnung behielten er und Frau A. bei. Am 01. November 2005 zog Frau A. aus der Wohnung aus; ab diesem Zeitpunkt war der Kläger alleiniger Mieter und Nutzer dieser Wohnung.

Der Kläger behielt während der gesamten Zeit einen Wohnsitz auf dem elterlichen Grundstück in M., O.-Straße …, bei. Das Grundstück, das zunächst beiden Eltern zu Miteigentum gehörte, war mit einem nicht in separate Wohnungen unterteilten Wohnhaus bebaut. Das Haus verfügte über fünf Wohn- bzw. Schlafzimmer, von denen zwei im Keller gelegen waren, sowie über zwei Badezimmer, von denen sich eines im Keller befand, und eine Küche. Die Kellerräume waren über einen separaten Eingang erreichbar. In dem im Keller gelegenen Bad befand sich die einzige Waschmaschine des Hauses. Der Kläger und seine Eltern bewohnten das Haus in den Streitjahren in der Weise gemeinsam, dass dem Kläger – nach seinen Angaben – die beiden Räume zur alleinigen, ausschließlichen Nutzung überlassen waren; das Badezimmer stand den Eltern für die Nutzung der Waschmaschine, im Übrigen aber dem Kläger zur Verfügung. Die (einzige) Küche des Hauses nutzte der Kläger gemeinsam mit seinen Eltern; allerdings stand dem Kläger im Keller ein eigener Kühlschrank zur Verfügung. Den einzigen Telefonanschluss im Haus nutzten der Kläger und seine Eltern gemeinsam.

Ein Entgelt (Miete) für das Nutzen der Räumlichkeiten im Keller zahlte der Kläger an seine Eltern nicht. Es war jedoch vereinbart, dass der Kläger die Kosten für die Gebäudeversicherung, sämtliche im Haus anfallenden Reparaturrechnungen sowie die Grundsteuer zu tragen habe; die Eltern übernahmen dem gegenüber für das gesamte Objekt die Betriebskosten (Strom, Heizung, Wasser). Der Kläger erledigte darüber hinaus Einkäufe für sich und für seine Eltern und übernahm körperlich schwere Arbeiten im Garten.

Am 18. Oktober 2005 übertrug der Vater des Klägers diesem seinen Anteil an dem Grundstück. Seitdem sind der Kläger und seine Mutter Miteigentümer je zur Hälfte.

In seinen Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre machte der Kläger die ab dem 18. Oktober 2005 getragenen Aufwendungen für die L.er Wohnung sowie für Familienheimfahrten in Höhe von 1.788 EUR (2005) bzw. 7.713 EUR (2006) geltend. Der Beklagte erkannte bei der Veranlagung für 2005 mit Bescheid vom 31. August 2006 die Kosten der Unterkunft zunächst an, nicht jedoch die Kosten für die Familienheimfahrten. Der Kläger erhob hiergegen Einspruch am 07. September 2006 Einspruch. Der Beklagte teilte dem Kläger daraufhin mit, nunmehr auch die Kosten der Unterbringung in L. nicht mehr berücksichtigen zu wollen; die Voraussetzungen für eine doppelte Haushaltsführung seien nicht gegeben. Für das Jahr 2006 verweigerte der Beklagte im Bescheid vom 06. Juni 2007 den geltend gemachten Aufwendungen von vornherein die Anerkennung. Auch hiergegen legte der Kläger Einspruch ein. Mit Teil-Einspruchsentscheidungen vom 23. März 2009 – mit denen über die Nichtanerkennung der doppelten Haushaltsführung, nicht aber über einen weiteren Streitpunkt (Rentenversicherungsbeiträge als vorweggenommene Werbungskosten) entschieden wurde – wies der Beklagte die Einsprüche des Klägers als unbegründet zurück: Zwar könne grundsätzlich auch ein unverheirateter Arbeitnehmer einen doppelten Haushalt führen. Einen eigenen Hausstand im Sinne der Regelungen zur doppelten Haushaltsführung unterhalte er jedoch nur dann, wenn er am Ort seines Lebensmittelpunkts eine eigenständige, seinen Lebensbedürfnissen entsprechende Wohnung aus eigenem oder abgeleitetem Recht nutzen könne. Er müsse sich dabei an der Führung des Hausstandes sowohl finanziell als auch durch seine persönliche Mitwirkung maßgeblich beteiligen. Bei Würdigung der Gesamtumstände sei davon auszugehen, dass der Kläger an seinem Heimatort M. keinen Haupthausstand in diesem Sinne unterhalte; vielmehr sei er in M. in den elterlichen Haushalt eingegliedert gewesen. Auch habe sich der Kläger im Jahr 2005 nach eigenen Angaben nicht an den Betriebskosten beteiligt. Auch aus einem Vergleich der in M. und in L. genutzten Räumlichkeiten ergebe sich, dass die Hauptwohnung des Klägers nicht diejenige an seinem Heimatort, sondern die Wohnung in L. gewesen sei. Schließlich sei die L.er Wohnung auch nicht aus beruflichem Anlass begründet worden; maßgeblich seien vielmehr private Motive gewesen, wobei dahingestellt bleiben könne, ob die Nähe zum Studienort, Gründe in der Person der Frau A. oder andere private Interessen den Ausschlag gegeben hätten.

Der Kläger hat daraufhin am 24. April 2009 Klage erhoben.

Er trägt vor, ihm seien ab dem 18. Oktober 2005 Aufwendungen im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstanden. Seit diesem Zeitpunkt, zu dem er das Miteigentum an dem Grundstück in M. erlangt habe, habe er dort seinen Haupthausstand unterhalten und daneben an seinem Beschäftigungsort L. eine (zweite) Wohnung unterhalten. Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung der doppelten Haushaltsführung sei nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), dass der Arbeitnehmer am Ort seines Lebensmittelpunkts eine seinen Lebensbedürfnissen entsprechende Wohnung aus eigenem oder abgeleitetem Recht nutzen könne. Darüber hinaus müsse es sich um den Haupthausstand handeln, an dessen Führung der Arbeitnehmer sowohl finanziell als auch durch seine persönliche Mitwirkung beteiligt sei. Dies treffe auf seinen, des Klägers, Hausstand in M. zu. Insbesondere fehle es nicht an der finanziellen und auch persönlichen Beteiligung an diesem Hausstand. So übernehme er, der Kläger, aufgrund einer mit seinen Eltern getroffenen Vereinbarung die Kosten für Versicherung und alle Reparaturen sowie die Grundsteuer; diese Aufwendungen stünden den Kosten für Strom, Wasser und Heizung, welche seine Eltern trügen, qualitativ und quantitativ gleichwertig gegenüber. Ferner übernehme er, der Kläger, Einkäufe und leiste Garten- sowie Reinigungsarbeiten. Nach allem sei er, der Kläger, nicht etwa in den elterlichen Haushalt eingegliedert, sondern führe einen eigenen Hausstand.

Weiter führt der Kläger aus, es treffe zwar zu, dass er die doppelte Haushaltsführung zunächst wegen der Aufnahme seines Studiums begründet habe. Dies sei nach der neuesten Rechtsprechung des BFH aber bereits für eine berufliche Veranlassung ausreichend. Selbst wenn man aber von einer anfänglich privaten Veranlassung ausgehen wollte, so sei diese spätestens mit der Aufnahme der nichtselbständigen Tätigkeit in eine ausschließlich beruflich veranlasste doppelte Haushaltsführung übergegangen. Man könne von ihm, dem Kläger, nicht verlangen, dass er seinen Wohnsitz aufgebe, um im Anschluss in derselben Stadt einen neuen Wohnsitz zu begründen.

In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger weitere Unterlagen über das Jahr 2006 betreffende Aufwendungen vorgelegt, die er zusätzlich im Rahmen der doppelten Haushaltsführung als Werbungskosten geltend machen will. Der Gesamtbetrag für 2006 erhöht sich dadurch auf 8.809 EUR.

Der Kläger beantragt,

die Bescheide über Einkommensteuer für 2005 vom 31. August 2006 sowie für 2006 vom 06. Juni 2007, jeweils in der Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 23. März 2009, dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer unter Berücksichtigung weiterer Werbungskosten in Höhe von 1.788 EUR (für 2005) bzw. 8.809 EUR (für 2006) festgesetzt wird.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er bekräftigt die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, dass nach der Rechtsprechung des BFH die zweite Wohnung aus beruflichem Anlass begründet worden sein müsse. Die Fortführung einer zunächst privat veranlassten doppelten Haushaltsführung auch aus beruflichen Gründen berechtige hingegen nicht zum entsprechenden Werbungskostenabzug.

Entscheidungsgründe

I. Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist zulässig, aber unbegründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) in seinen Rechten. Der Beklagte hat den Aufwendungen im Rahmen der geltend gemachten doppelten Haushaltsführung zu Recht die Anerkennung versagt.

1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für die Streitjahre geltenden Fassung gehören zu den Werbungskosten auch notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, und zwar unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten wird. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Der BFH interpretiert dies in seiner neueren Rechtsprechung, der der Senat folgt, in der Weise, dass zum Hausstand des Steuerpflichtigen aus beruflicher Veranlassung in einer Wohnung am Beschäftigungsort ein zweiter (doppelter) Haushalt hinzutreten muss (BFH, Urteil vom 05. März 2009 – VI R 58/06, Bundessteuerblatt [BStBl.] II 2009, 1012, in Abgrenzung zu der früher geforderten „Aufspaltung” eines zunächst einheitlichen Hausstandes durch die Begründung einer zweiten Wohnung am Beschäftigungsort – vgl. insoweit die Urteile vom 25. März 1993 – VI R 148/88, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofes [BFH/NV] 1993, 538, sowie vom 11. Mai 1995 – IV R 6/94, BFH/NV 1995, 1057).

Auf den Familienstand des Steuerpflichtigen kommt es insoweit grundsätzlich nicht an; auch ein lediger und nicht in einer festen Lebenspartnerschaft lebender Steuerpflichtiger kann neben einer Wohnung am Beschäftigungsort einen eigenen (Haupt-) Hausstand am Ort seines Lebensmittelpunkts unterhalten (BFH, Urteil vom VI R 62/90, BStBl. II 1995, 180; Drenseck, in: Schmidt, EStG, 30. Aufl. [2011], § 9 Rdnr. 146 mit weiteren Nachweisen). Dabei kann der eigene Haupthausstand des Steuerpflichtigen grundsätzlich auch in einer Wohnung auf dem elterlichen Grundstück bestehen (vgl. etwa BFH, Urteil vom 14. Juni 2007 – VI R 60/05, BStBl. II 2007, 890). Maßgeblich ist dann insbesondere, ob der Steuerpflichtige dort einen eigenen Hausstand unterhält oder vielmehr – was für eine steuerlich anzuerkennende doppelte Haushaltsführung nicht ausreicht – als ein nicht wesentlich mitbestimmender Teil des elterlichen Hausstands anzusehen ist. Letzteres ist typischerweise bei jungen Arbeitnehmern der Fall, die nach Beendigung ihrer Ausbildung weiterhin – sei es auch gegen Kostenbeteiligung – ihr Zimmer im Elternhaus bewohnen (Drenseck, in: Schmidt, EStG, a.a.O. mit weiteren Nachweisen).

Ob in diesem Sinne ein eigener Hausstand unterhalten wird, ist im Rahmen einer Gesamtwürdigung aller Umstände zu klären. Ein gewichtiges Indiz sieht der Senat in Übereinstimmung mit dem BFH darin, ob der Steuerpflichtige eine abgeschlossene Wohnung im elterlichen Haus oder lediglich einige nicht in sich abgeschlossene Räumlichkeiten innerhalb der elterlichen Wohnung nutzt; weitere Indizien sind die Ausstattung der genutzten Räume – etwa das Vorhandensein einer eigenen Kochgelegenheit –, sowie die Entgeltlichkeit bzw. Unentgeltlichkeit der Nutzung (vgl. insoweit BFH, Urteil vom 14. Juni 2007 – VI R 60/05, a.a.O., einerseits sowie Urteil vom 05. Juli 2007 – VI R 44-45/06, BFH/NV 2007, 1878, andererseits).

2. Bei Würdigung aller bekannten Umstände des Streitfalles kann nicht davon ausgegangen werden, dass der Kläger in M… einen eigenen Hausstand unterhalten hat. Dagegen spricht insbesondere, dass der Kläger in M. nicht über eine vom Wohnraum der Eltern abgetrennte Wohnung verfügte. Auch hinsichtlich der Nutzung der Räume gab es mehrfache „Überschneidungen”, etwa soweit der Kläger und seine Eltern die einzige Küche des Hauses sowie die einzige Waschmaschine im im Keller gelegenen Bad notwendigerweise gemeinsam nutzen mussten. Gleiches galt für den einzigen Telefonanschluss. Auch die Aufteilung der Wohnkosten spricht gegen das Vorliegen eines eigenen, von demjengen der Eltern zu trennenden Hausstand des Klägers. So wurden die für die Wohnung des Klägers anfallenden Betriebskosten (Strom, Heizung, Wasser, aber z.B. auch GEZ-Gebühren für den eigenen Rundfunkempfang) nicht nur nicht vom Kläger getragen, sondern offenbar nicht einmal separat ermittelt. Soweit der Kläger vorgetragen hat, er habe sich an den Wohnkosten durch die Übernahme von Einkäufen und Reparaturrechnungen sowie Aufwendungen für die Grundsteuer beteiligt, weist auch dies eher in die Richtung eines gemeinsam mit seinen Eltern betriebenen Haushalts als in die Richtung einer separaten, von derjenigen der Eltern getrennte Haushaltsführung. Die vom Kläger ausgeführten Hilfeleistungen in Haus und Garten stellen, worauf der Beklagte zutreffend hinweist, als übliche familiär bedingte Zuwendungen an die Eltern ebenfalls eher ein Indiz für eine gemeinschaftliche Haushaltsführung dar. Mag auch jeder der genannten Umstände für sich genommen noch nicht als schwerwiegend genug anzusehen sein, die Existenz eines eigenen (Haupt-) Hausstandes des Klägers zu verneinen, so führen alle Umstände in der Gesamtschau zu der zweifelsfreien Überzeugung des Senats, dass der Kläger in den Streitjahren als ein nicht wesentlich mitbestimmender Teil des elterlichen Haushalts anzusehen war. Umstände, die diese Überzeugung hätten erschüttern können, hat der Kläger nicht vorgetragen. Auch die im Oktober 2005 erfolgte Änderung der Eigentumsverhältnisse an dem Grundstück führt insoweit zu keinem anderen Ergebnis (vgl. hierzu auch FG des Saarlandes, Urteil vom 15. Juli 1997 – 1 K 88/96, Entscheidungen der Finanzgerichte [EFG] 1997, 1305); zwar unterhielt der Kläger ab diesem Zeitpunkt nun nicht mehr eine Wohnung „im Haus seiner Eltern”, sondern in dem ihm und seiner Mutter gemeinsam gehörenden Objekt; an den tatsächlichen Umständen, die eine Eingliederung des Klägers in den elterlichen Haushalt begründen, haben sich jedoch – wie der Kläger in der mündlichen Verhandlung auf Nachfrage bestätigt hat – in diesem Zusammenhang keine Änderungen ergeben.

An diesem Ergebnis vermögen auch die Ausführungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung nichts zu ändern, die seine auch nach Aufnahme seines Studiums in L. fortgesetzten Aktivitäten in M. betrafen (Vereinsmitgliedschaft; Stadtratsamt); denn selbst wenn dies den Schluss darauf zuließe, dass der Kläger in M. auch in den Streitjahren noch einen gewissen Schwerpunkt seiner Lebensinteressen gehabt haben sollte, so müsste dies – um der Klage zum Erfolg zu verhelfen – doch jedenfalls zu dem Unterhalten eines eigenen, diesem Schwerpunkt der Lebensinteressen entsprechenden (Haupt-) Hausstandes hinzutreten; hieran fehlt es im Streitfall. Dies ergibt sich – neben den vorgenannten Umständen – auch anhand eines Vergleichs der Wohnsituation des Klägers in den beiden Unterkünften. Die in L. unterhaltene Wohnung des Klägers war nicht nur – anders als diejenige in M. – in sich abgeschlossen, sondern mit rund 86 Quadratmetern auch wesentlich größer ist als die im Elternhaus bewohnten Räumlichkeiten. Ferner war die L.er Wohnung – im Gegensatz zu den in M… bewohnten Räumen – auch mit einer eigenständigen Kochgelegenheit ausgestattet (vgl. zur indiziellen Bedeutung von Größe und Ausstattung der Wohnung etwa FG Münster, Urteil vom 17. Juni 1996 – 8 K 3355/95 E, EFG 1996, 1155). Eine Dreizimmerwohnung mit rund 86 Quadratmetern Wohnfläche geht deutlich über das hinaus, was unter Berücksichtigung des spezifischen Zwecks einer (Zweit-) Wohnung am Beschäftigungsort, nämlich dem Steuerpflichtigen eine Übernachtungs- und Aufenthaltsmöglichkeit in der Nähe seines Arbeitsplatzes zu bieten, als üblich und angemessen anzusehen ist (s. dazu auch BFH, Urteil vom 09. August 2007 – VI R 10/06, BStBl. II 2007, 820, der bei durchschnittlicher Ausstattung der Wohnung von einer angemessenen Größe von bis zu 60 Quadratmetern ausgeht).

3. Für die Entscheidung des Streitfalls ohne Bedeutung ist nach allem die vom Beklagten ergänzend angesprochene Frage, ob das Begründen des zweiten Hausstandes in L. im Februar 2002 für sich genommen privat oder – zumindest teilweise – beruflich veranlasst war. Nach der bisher vorherrschenden Auffassung wäre ohne Zweifel von einer zumindest teilweisen privaten Veranlassung auszugehen gewesen; denn danach war die Aufnahme eines Studiums nicht der beruflichen, sondern ausschließlich der privaten Sphäre zuzuordnen gewesen (vgl. BFH, Urteil vom 17. April 1996 – VI R 94/94, BStBl. II 1996, 450; FG Köln, Urteil vom 11. Mai 2000 – 7 K 499/94, EFG 2000, 786; FG München, Urteil vom 03. April 1997 – 11 K 196/97, veröffentlicht in juris). Insoweit mag zwar durch die neuere Rechtsprechung des BFH zur Berücksichtigungsfähigkeit der Aufwendungen für ein Erststudium als Werbungskosten (Urteile vom 28. Juli 2011 – VI R 7/10 und VI R 38/10, veröffentlicht in juris) nunmehr eine andere Beurteilung Platz greifen. Hierauf kommt es im Streitfall jedoch schon deshalb nicht an, weil der Kläger, wie er auf Befragen in der mündlichen Verhandlung betont hat, von der Begründung der doppelten Haushaltsführung erst zum 18. Oktober 2005 ausgeht; zu diesem Zeitpunkt aber hatte er sein Studium bereits seit längerem beendet. Zudem wäre die Rechtsfrage nur dann für den Streitfall von Bedeutung, wenn die L.er Wohnung neben einen in M. unterhaltenen (Haupt-) Hausstand getreten wäre, woran es aus den vorstehend unter Ziff. 2 genannten Gründen fehlt.

II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.