08.01.2010
Finanzgericht Düsseldorf: Urteil vom 30.09.2005 – 8 K 1614/02 E
- Eine Ansparrücklage muss nur dann zu Gunsten des laufenden Gewinns wieder aufgelöst werden, wenn die zeitlichen Voraussetzungen für die Fortführung der Rücklage vor Veräußerung entfallen sind.
- Anderenfalls besteht ein unmittelbarer sachlicher Zusammenhang mit der Veräußerung, der es rechtfertigt, den Ertrag aus der Auflösung und den Gewinnzuschlag nach § 7g Abs. 5 EStG dem tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn zuzurechnen.
Tatbestand
Streitig ist, ob die Auflösung einer Rücklage nach § 7g des Einkommensteuergesetzes (EStG) anlässlich der Veräußerung des Betriebes des Klägers dem tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn zuzurechnen ist.
Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Der Kläger betrieb bis zum 31. Oktober 1998 die Imbissstube „C-Straße 1” in „O-Stadt”. Seinen Gewinn ermittelte er durch Betriebsvermögensvergleich. Zum Ende des Wirtschaftsjahres 1996 bildete er eine Ansparrücklage gem. § 7g Abs. 3 EStG i.H.v. 23.250 DM und berücksichtigte sie gewinnmindernd in der Bilanz zum 31.12.1996. Auf Grund des Kaufvertrages vom 01. Oktober 1998 veräußerte er den Betrieb zum 31. Oktober 1998 zu einem Preis von 70.000 DM. Der Kläger ermittelte für das Rumpfwirtschaftsjahr 1998 einen laufenden Gewinn i.H.v. 25.183 DM und zum 31.10.1998 einen Veräußerungsgewinn i.H.v. 82.185 DM. In diesem war ein Betrag i.H.v. 26.040 DM enthalten, der mit 23.250 DM auf der Auflösung der Ansparrücklage und mit 2.790 DM auf der Verzinsung dieses Betrages nach § 7g Abs. 5 EStG beruht. Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) veranlagte die Kläger mit Bescheid vom 30. August 2000 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erklärungsgemäß zur Einkommensteuer 1998.
Im Jahr 2001 führte das FA beim Kläger eine Außenprüfung durch. Der Prüfer, der seine Ergebnisse im Bericht vom 09. Juli 2001 zusammenfasste, gelangte zu der Ansicht, dass die Auflösung der Ansparrücklage nebst Verzinsung nicht dem Veräußerungsgewinn, sondern dem laufenden Gewinn zuzurechnen sei (Tz. 15 des Berichts). In Auswertung des Prüfungsberichts änderte das FA am 24. Juli 2001 den Einkommensteuerbescheid 1998 und berücksichtigte – neben anderen hier nicht streitigen Punkten – den Betrag von 26.040 DM als laufenden Gewinn. Den dagegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 21. Februar 2002 als unbegründet zurück.
Mit ihrer Klage führen die Kläger aus, die Auflösung der Ansparrücklage erhöhe den tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn und nicht den laufenden Gewinn. Die Rücklage sei zum Zeitpunkt der Betriebsveräußerung noch nicht aufzulösen gewesen. Dies hätte erst zum 31.12.1998 erfolgen müssen, falls der Kläger bis dahin die vorgesehenen Anschaffungen nicht vorgenommen hätte. Diese Anschaffungen habe er aber auf Grund der Betriebsveräußerung zum 31. Oktober 1998 nicht mehr in Angriff nehmen können.
Die Kläger beantragen,
unter Änderung des Bescheides vom 24. Juli 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. Februar 2002 die Einkommensteuer 1998 in der Weise herabzusetzen, dass der laufende Gewinn um 26.040 DM gemindert und der steuerbegünstigte Veräußerungsgewinn um diesen Betrag erhöht wird.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt es unter Bezugnahme auf seine Ausführungen im Einspruchsverfahren vor, die Auflösung der Ansparrücklage anlässlich einer Betriebsveräußerung sei nach dem hier maßgeblichen Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 12. Dezember 1996 nur dann dem Veräußerungsgewinn zuzurechnen, wenn die Rücklage im Zeitpunkt der Veräußerung nicht nach § 7g Abs. 4 Satz 2 EStG gewinnerhöhend aufzulösen gewesen wäre. Im vorliegenden Fall hätte die Rücklage am 31. Oktober 1998, dem Ende des zweiten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gem. § 7g Abs. 4 Satz 2 EStG aufgelöst werden müssen. Dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 10. November 2004 könne es – das Finanzamt – nicht folgen, da die Grundsätze dieser Entscheidung nach dem BMF-Schreiben vom 25. August 2005 nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anzuwenden seien.
Mit Beschluss vom 10. August 2005 hat der Senat das Verfahren dem Berichterstatter als Einzelrichter zur Entscheidung übertragen. Die Beteiligten haben mit Schriftsatz vom 19. und 20. September 2005 erklärt, sie seien mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden.
Gründe
Das Gericht entscheidet gem. § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung.
Die Klage ist begründet.
Das FA hat zu Unrecht den Ertrag aus der Auflösung der Ansparrücklage, der im Laufe des zweiten des auf die Bildung der Rücklage folgenden Jahres entstanden ist, dem laufenden Gewinn zugerechnet. Gleiches gilt für den Gewinnzuschlag nach § 7g Abs. 5 EStG. Diese Erträge sind dem tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn zuzurechnen.
Veräußerungsgewinn i.S.d. § 16 Abs. 1 EStG ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert des Betriebsvermögens übersteigt (§ 16 Abs. 2 Satz 1 EStG). Der Wert des Betriebsvermögens ist für den Zeitpunkt der Veräußerung nach § 4 Abs. 1 EStG oder nach § 5 EStG zu ermitteln (§ 16 Abs. 2 S. 2 EStG). Hat der Steuerpflichtige – wie hier – eine den Gewinn mindernde Rücklage gem. § 7g Abs. 3 EStG gebildet, ist diese, wenn sie am Ende des zweiten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden ist, zu diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen (§ 7g Abs. 4 Satz 2 EStG). Der Ertrag aus der Auflösung ist jedoch nicht dem laufenden Gewinn des (Rumpf-)Wirtschaftsjahres, sondern dem tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn zuzurechnen. Denn es besteht ein unmittelbarer sachlicher Zusammenhang mit der Veräußerung.
Es entspricht der herrschenden Meinung, dass die anlässlich einer Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe durch Auflösung steuerfreier Rücklagen entstehenden Erträge zum Veräußerungs- oder Aufgabegewinn gehören (BFH-Urteil vom 12. Juli 1973 IV R 183/70, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1974, 3 zur früheren Ausfuhrförderungsrücklage; BFH-Urteil vom 25. Juni 1975 I R 201/73, BStBl II 1975, 848 zur Ersatzbeschaffungsrücklage; BFH-Urteil vom 26. Juni 1990 VIII R 221/85, Sammlung der Entscheidungen des BFH (BFHE) 161, 466, 471 zur früheren Preissteigerungsrücklage; Kobor in Herrmann/Heuer/Raubach, EStG/KStG, § 16 EStG Anm. 338; Blümich/Schlenker, EStG/KStG/GewStG, § 6b EStG, Rn. 257; Schmidt/Drenseck, EStG, 24. Aufl., 2005, § 7g, Rz. 24; Dötsch in Gedächtnisschrift für Knobbe-Keuk, 1997, 411, 414; Weßling, Deutsches Steuerrecht 2002, 1165). Dem hat sich der BFH hinsichtlich der steuerfreien Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG angeschlossen (BFH-Urteile vom 10. November 2004 XI R 69/03, BFHE 208, 438 und 2004 XI R 56/03, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH 2005, 845). Das Gericht folgt dieser Ansicht, die auch in der Literatur Zustimmung gefunden hat (Dötsch, Juris Praxisreport-Steuerrecht 10/2005 Anm. 1; Hutter, BFH-Praxisreport 2005, 132).
Es gibt keinen Grundsatz, dass die zu Lasten des laufenden Gewinns gebildeten steuerfreien Rücklagen stets zu Gunsten des laufenden Gewinns wieder aufgelöst werden müssten (BFH in BStBl II 1975, 848). Dies hat nur dann zu geschehen, wenn die zeitlichen Voraussetzungen für die Fortführung der Rücklage vor Veräußerung entfallen sind (Schmidt/Wacker, a.a.O., § 16 Rz. 318). Zutreffend weist die Finanzverwaltung in dem vom FA benannten BMF-Schreiben vom 25. August 2005 IV B 2 -S 2139 b- 17/05 (Der Betrieb 2005, 1934) darauf hin, dass nach Sinn und Zweck der §§ 16, 34 EStG nur Gewinne aus der (geballten) Aufdeckung von stillen Reserven am Ende der unternehmerischen Tätigkeit ermäßigt besteuert werden sollen. Auf Grund der Bildung der steuerfreien Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG sind im Betrieb des Klägers jedoch „stille Reserven” entstanden. Denn der buchmäßige Wert des Betriebsvermögens minderte sich auf Grund der Ansparrücklage. Es handelt sich um „gleichsam offen ausgewiesene stille Reserven” (vgl. BFH in BStBl II 1975, 848).
Wie die Auflösung der Ansparrücklage ist auch der Gewinnzuschlag nach § 7 g Abs. 5 EStG unmittelbar durch die Betriebsveräußerung des Klägers zum 31. Oktober 1998 entstanden. Ohne die Veräußerung hätte der Kläger die Rücklage noch zwei Monate fortführen bzw. die geplanten Investitionen tätigen können (vgl. BFH in BFHE 208, 438).
Das Gericht berechnet die festzusetzende Einkommensteuer 1998 wie folgt:
| zu versteuerndes Einkommen (wie bisher): | 182.812 DM |
| zu versteuern mit Progressionsvorbehalt nach Splittingtabelle abgerundet auf 91.476 DM mit 21,2059 % | 19.398 DM |
| zu versteuern nach § 34 Abs. 1 EStG 91.323 DM (65.283 DM + 26.040 DM mit 14,6979 % | 13.422 DM |
| festzusetzende Einkommensteuer | 32.820 DM |
| entspricht | 16.780,60 €. |
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
