08.01.2010

Finanzgericht Nürnberg: Urteil vom 09.06.2005 – IV 70/2005

Die Anzeigepflicht nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG in der bis 31.12.1999 geltenden Fassung, nach der der Steuerpflichtige Änderungen des Gesellschafterbestands anzuzeigen hatte, bestand auch im Hinblick auf eine Steuervergünstigung wie nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG und kann nicht auf eine vollständige oder wesentliche Änderung des Gesellschafterbestands im Sinn des § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. beschränkt werden.

Tatbestand

Streitig ist, ob bei Erwerb der Grundstücke durch die Klägerin ein Plan zum Beitritt eines weiteren Gesellschafters bestand und ob die Festsetzungsfrist gewahrt worden ist, weil die alsbald erfolgte entsprechende Änderung des Gesellschafterbestands nach § 19 Abs. 1 Nr. 3a GrEStG in der bis 31.12.1999 geltenden Fassung (GrEStG a. F.) von der Klägerin anzuzeigen gewesen wäre.

An der laut notarieller Urkunde vom 20.11.1998 als A-Grundbesitz KG gegründeten Klägerin mit einem Festkapital von 100.000 DM waren A als persönlich haftender Gesellschafter mit einem Kapitalanteil von 70.000 DM sowie B, C und D als Kommanditisten jeweils mit Kapitalanteilen von 10.000 DM beteiligt.

Mit notariellem Kaufvertrag vom 24.03.1999 erwarb die Klägerin von der A-Grundbesitz Objekt KG (Objekt KG) zum Kaufpreis von 22.500.000 DM zzgl. 16 MwSt. die als Gewerbepark XR vermieteten Grundstücke Str. 2 - 7, 9, 11, 13 und 15 in XU. Der Grundbesitz war mit Grundschulden für drei verschiedene Banken über nominell 30.800.000 DM belastet, die nach dem Kaufvertrag von der Klägerin nicht übernommen wurden. Der beim Notar zu hinterlegende Grundstückskaufpreis war zum 01.10.1999 fällig. Der Notar durfte über den bei ihm hinterlegten Kaufpreis erst verfügen, wenn ihm u.a. die für die Löschung der Grundpfandrechte erforderlichen Unterlagen zur freien Verfügung vorlagen. Die Besitzübergabe des Grundbesitzes erfolgte ebenfalls zum 01.10.1999. Die Klägerin behielt sich im Kaufvertrag ein bis zum 30.09.1999 auszuübendes Rücktrittsrecht vom Vertrag für den Fall vor, dass die Finanzierung des Kaufpreises zu den Bedingungen des Vertrags wider Erwarten nicht zustande kommt.

An der Objekt KG mit einem Festkapital von 1.000.000 DM waren zum Erwerbszeitpunkt A als Komplementär mit 700.000 DM sowie als Kommanditisten wiederum B sowie C und D mit Kommanditeinlagen von je 100.000 DM beteiligt.

Gemäß notarieller Urkunde vom 20.05.1999 schied A mit sofortiger Wirkung als persönlich haftender Gesellschafter aus der Klägerin aus und trat mit einem festen Kapitalanteil wiederum i.H.v. 70.000 DM als Kommanditist in die Gesellschaft ein. Weiter trat zugleich die Z-AG, Ch (Z-AG) als persönlich haftende Gesellschafterin mit einem Kapitalanteil von 400.000 DM in die Klägerin ein, die in A-Grundbesitz Z-AG & Co. KG umbenannt wurde. Die AG war danach an dem Festkapital der Klägerin von nunmehr 500.000 DM mit 80 % beteiligt.

Das damals noch zuständige Finanzamt 2, dem die Urkunde vom 20.05.1999 vom Notar nicht angezeigt worden ist, stellte mit Bescheid vom 04.05.1999 gegenüber der Klägerin den Erwerb laut Vertrag vom 24.03.1999 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 6 Abs. 3 GrEStG steuerfrei. Mit Bescheid vom 12.12.2002 hob das inzwischen zuständige beklagte Finanzamt den Vorbehalt der. Nachprüfung im vorgenannten Bescheid auf und setzte die Grunderwerbsteuer für, den Erwerb vom 24.03.1999 auf 0 € fest.

Durch Schreiben der Betriebsprüferin des Finanzamts 3 vom 29.10.2004 erhielt das Finanzamt Kenntnis von dem Eintritt der AG in die Klägerin und dem Vertrag vom 20.05.1999. Es setzte daraufhin mit nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO geändertem Bescheid vom 20.12.2004 die Grunderwerbsteuer für den Erwerb vom 24.03.1999 gegenüber der Klägerin auf 373.652,11 € (= 730.800 DM) fest. Es ließ dabei den Kaufpreis zuzüglich Mehrwertsteuer von zusammen 26.100.000 DM gemäß § 6 Abs. 3 GrEStG nur noch in Höhe von 5.220.000 DM und damit zu 20”% steuerfrei.

Der Prozessbevollmächtigte erhob gegen den Bescheid Einspruch und machte geltend, dass bei seinem Ergehen die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen gewesen sei. Denn für den Eintritt der AG in die Klägerin im Jahr 1999 habe eine Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG in seiner damals gültigen Fassung nicht bestanden. Mit Entscheidung vom 09.03.2005 wies das Finanzamt den Einspruch als unbegründet zurück.

Mit der dagegen erhobenen Klage wird beantragt, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 20.12.2004 und die Einspruchsentscheidung vom 09.03.2005 aufzuheben.

Zur Begründung bringt der Prozessbevollmächtigte im Wesentlichen vor:

Mangels Verletzung einer Anzeigepflicht durch die Beteiligten habe die Festsetzungsfrist für den streitigen Erwerb mit Ablauf des Jahres 1999 zu laufen begonnen und mit Ablauf des Jahres 2003 geendet. Hinsichtlich einer Anzeigepflicht sei die Vorschrift des § 19 Abs. 1 Nr. 3a GrEStG a.F. maßgeblich. Für Änderungen im Gesellschafterbestand bestehe bei Gewährung der Steuervergünstigung nach § 5 Abs. 1 und 2 GrEStG sowie entsprechend nach § 6 Abs. 3 GrEStG erst für ab 01.01.2000 verwirklichte Erwerbsvorgänge eine Anzeigepflicht. Für zuvor verwirklichte Erwerbsvorgänge sei dies nicht der Fall gewesen (vgl. Viskorf in Boruttau, GrEStG, 15. Aufl., § 19 Rn. 14). Soweit in der Kommentierung von Viskorf in Boruttau, GrEStG, 15. Aufl. § 19 Rn. 19 die Vorschrift des § 19 Abs. 1 Nr. 3a GrEStG.a. F. weit verstanden werde, beziehe sich dies nur auf den nach § 1 Abs. 2a GrEStG steuerpflichtigen Gesellschafterwechsel, nicht die Steuervergünstigung nach §§ 5 und 6 GrEStG. Auch der Bundesfinanzhof habe für einen gleichgelagerten Sachverhalt mit Urteil vom 08.11.1995 II R 16/92 (BFH/NV 1996, 357) entschieden, dass der Ablauf der Festsetzungsfrist nicht gehemmt sei, auch wenn eine Anzeige des Gesellschafterwechsels nicht erfolge. Aufgrund der seinerzeitigen Verwaltungs- und Kommentarmeinung hätten die für die Klägerin handelnden Personen davon ausgehen können, dass eine Anzeigepflicht nicht besteht (vgl. gleichlautende Ländererlasse zur Anwendung des § 1 Abs. 2a GrEStG vom 24.06.1998, BStBl. II 1998, 925, 929 Tz. 15 und Viskorf in Boruttau, GrEStG, 14. Aufl., § 19 „Rn. 18). Zudem sei die Klägerin im Freistellungsbescheid vom 04.05.1999 nicht über eine Anzeigepflicht belehrt worden. Eine leichtfertige Steuerverkürzung könne demnach nicht vorliegen. Auch § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG begründe keine Anzeigepflicht.

Ein vom Finanzamt angenommener vorgefasster Plan zur Änderung der Beteiligungsverhältnisse hätte bei der Einbringung der Grundstücke in die Klägerin bestehen müssen. Es hätte dazu entsprechender Absprachen oder Vereinbarungen unter den Gesamthändern bedurft. Solche Absprachen oder Vereinbarungen hätten jedoch bei der Grundstückseinbringung nicht vorgelegen. Maßgeblich sei vielmehr das Verlangen der finanzierenden Banken gewesen, die Grundstücke der Firmengruppe in kleinere Einheiten aufzuteilen, um das Risiko einzugrenzen. Nach Angabe von A habe beim Grundstückserwerb am 24.03.1999 kein im Sinn der Rechtsprechung vorgefasster Plan bestanden, dass neue Gesellschafter in die Klägerin eintreten. Der spätere Eintritt der AG habe nach kurzer Verhandlungsdauer erfolgen können, da mit ihr bereits Geschäftsverbindungen bestanden hätten. Auch die notwendigen Gesellschafterbeschlüsse seien kurzfristig erfolgt, da es sich um eine Familiengesellschaft handle.

Das Finanzamt beantragt dagegen Klageabweisung.

Zur Begründung macht es im Wesentlichen geltend:

Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid sei innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen. Da die Klägerin ihrer Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG nicht nachgekommen sei, habe die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des 31.12.2002 zu laufen begonnen und ende frühestens mit Ablauf des 31.12.2006. Die Klägerin sei nach § 19 Abs. 1 Nr. 3a GrEStG a.F. verpflichtet gewesen, jede Änderung des Gesellschafterbestands anzuzeigen, und zwar unabhängig davon, ob dadurch der Tatbestand des § 1 Abs. 2a GrEStG erfüllt werde. Das vom Prozessbevollmächtigten in diesem Zusammenhang angeführte BFH-Urteil vom 08.11.1995 (in BFH/NV 1996, 357) sei nicht einschlägig, weil es zur Auslegung des GrEStG in der Fassung vor 1983 ergangen sei. Außerdem sei der Gesellschafterbeitritt jedenfalls nach § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG anzeigepflichtig gewesen, weil das Finanzamt bei Kenntnis des Vertrags vom 20.05.1999 die Besteuerung von Anfang an im Rahmen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG i.V.m. § 42 AO durchgeführt hätte. Im Übrigen verlängere sich bei leichtfertiger Steuerverkürzung, die auch von einem Dritten begangen und damit herbeigeführt werden könne, die Festsetzungsfrist auf 5 Jahre. Von Leichtfertigkeit sei bei den für die Klägerin handelnden Personen auszugehen, weil diese als für ein auf dem Gebiet des Grundstückskaufs tätiges Unternehmen handelnde die persönliche Fähigkeit gehabt hätten, die Anzeigepflicht zu erkennen und zu beachten. Dies gelte insbesondere im Hinblick auf den Freistellungsbescheid vom 04.05.1999.

Nach den von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen seien die Voraussetzungen für die Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 3 GrEStG dann nicht erfüllt, wenn entsprechend einem vorgefassten Plan in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit der Grundstücksübertragung von einer Gesamthand auf eine andere die Gesamthänder ihre gesamthänderische Beteiligung teilweise aufgeben oder sich ihre Beteiligung durch den Zutritt neuer Gesellschafter verringere. Wegen des kurzen Zeitraums von nur 8 Wochen zwischen dem Kaufvertrag vom 24.03.1999 und dem Gesellschafterbeitritt vom 20.05.1999 sei nach der Rechtsprechung zu vermuten, dass ein solcher Plan vorgelegen habe. Für das Vorliegen eines vorgefassten Plans spreche auch, dass allein der Eintritt einer im Ausland ansässigen Firma als Komplementär einen nicht unerheblichen Zeitvorlauf für die Anbahnung, Verhandlungsführung und den Abschluss der Geschäftsverbindung erfordere.

Dem Gericht liegt vom beklagten Finanzamt die Grunderwerbsteuerakte St. Nr. für den streitigen Erwerb vor.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

Das Finanzamt hat zu Recht mit dem angefochtenen Änderungsbescheid vom 20.12.2004 aufgrund des ihm erst nachträglich bekannt gewordenen Eintritts der AG in die Klägerin nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO die Grunderwerbsteuer für den Erwerb der Grundstücke mit Vertrag vom 24.03.1999 auf 373.652,11 € (= 730.800 DM) festgesetzt.

1. Das Finanzamt hat, zutreffend für den nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steuerpflichtigen Erwerb der Grundstücke die Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 GrEStG nur noch im Umfang der nach Eintritt der AG in die Klägerin fortbestehenden Beteiligung der ursprünglichen Gesellschafter der Klägerin und damit in Höhe von 20 % gewährt.

a) Geht ein Grundstück von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand über, so wird nach der Vorschrift des § 6 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 GrEStG die Grunderwerbsteuer nicht erhoben, soweit die Berechtigung der Gesamthänder am gesamthänderisch gebundenen Vermögen in beiden Gesamthandsgemeinschaften übereinstimmt. Nachdem für den im Jahr 1999 bereits verwirklichten Erwerbsvorgang die erst ab 01.01.2002 in Kraft getretene Neuregelung in § 6 Abs. 3 Satz 2 GrEStG noch nicht zur Anwendung kommt, bestimmen sich die Voraussetzungen für die Steuervergünstigung gemäß § 6 Abs. 3 GrEStG a. F. nach den zuvor von der Rechtsprechung entwickelten Grundsätzen. Danach liegen die Voraussetzungen für die Gewährung der Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG a.F. dann nicht vor, wenn entsprechend einem vorgefassten Plan in sachlichem und zeitlichem Zusammenhang mit der Grundstücksübertragung von einer Gesamthand auf eine andere Gesamthand die Gesamthänder ihre gesamthänderische Beteiligung völlig oder teilweise durch Verminderung der Beteiligung aufgegeben oder sich ihre Beteiligung durch den Zutritt weiterer Gesellschafter verringert (vgl. BFH-Urteile vom 24.04.1996 II R 52/93, BStBl. II 1996, 458, vom 10.03.1999 II R 55/97, BFH/NV 1999, 1376, und vom 18.12.2002 II R 13/01, BStBl. II 2003, 358). Denn soweit sich die gesamthänderische Beteiligung eines Gesellschafters verringern soll, verfügt er bereits im Erwerbszeitpunkt über keine vollwertige gesamthänderische Mitberechtigung an dem der Gesellschaft übertragenen Grundstück, weil sich bei einem nur noch kurzfristigen Verbleiben in der Gesamthand die mit dem Grundeigentum verbundenen wirtschaftlichen Risiken und Chancen weder regelmäßig verwirklichen lassen noch üblicherweise von den Beteiligten auch nur wertmäßig ermittelt werden (vgl. BFH-Urteil vom 30.10.1996 11 R 72/94, BStBl. II 1997, 87, 88). Die Steuervergünstigungen nach §§ 5 und 6 GrEStG beruhen vielmehr auf der Erwägung, dass trotz des durch den Übertragungsvorgang herbeigeführten Rechtsträgerwechsels eine Besteuerung in dem Umfang unterbleiben soll, in dem sich die Berechtigung des übertragenden Gesamthänders am Grundstück fortsetzt, weil die Änderung der Rechtszuständigkeit wirtschaftlich zu keiner Veränderung führt, soweit der Übertragende über seine Gesamthandsberechtigung auch weiterhin am Grundstückswert, beteiligt bleibt. Daran fehlt es jedoch bei einer bereits im Übertragungszeitpunkt geplanten Verringerung der Gesamthandsbeteiligung.

Zwar kommt dem tatsächlichen Vollzug eines solchen Plans, d.h. der tatsächlichen Verringerung der Beteiligung eines grundstücksübertragenden Gesellschafters keine eigene tatbestandbegründende Bedeutung zu (vgl. BFH-Urteil vom 10.07.1996 II R 33/94, BStBl. II 1996, 533). Doch haben nach dem Übertragungsvorgang eintretende Ereignisse indizielle Bedeutung für die Vorstellungen und Absichten der Beteiligten im Übertragungszeitpunkt, und zwar insbesondere dann, wenn die Ereignisse zeitnah zur Übertragung eintreten. Verringert ein grundstücksübertragender Gesamthänder seine Gesamthandsbeteiligung innerhalb eines Zeitraums, in dem die mit dem Grundeigentum verbundenen wirtschaftlichen Risiken und Chancen regelmäßig nicht verwirklicht werden, besteht eine tatsächliche (widerlegbare) Vermutung, dass die Verringerung der Beteiligung auf einem bereits im Übertragungszeitpunkt vorhandenen Plan beruht. Diese Vermutung kann der Steuerpflichtige dadurch widerlegen, dass er Tatsachen dartut und nachweist, die einen anderen Geschehensablauf möglich erscheinen lassen (vgl. BFH-Urteil vom 30.10.1996, in BStBl. II 1997, 87).

b) Im Streitfall bestand bei Übertragung des Grundstücks am 24.03.1999 ein Plan der beteiligten Gesellschafter zum Eintritt weiterer Gesellschafter in die Klägerin und damit zur Verringerung der Beteiligung der vorhandenen Gesellschafter. Dies ergibt sich aus den Gesamtumständen des Vorgangs und insbesondere dem Geschehensablauf. So wurde der Eintritt der AG in die Klägerin bereits 8 Wochen und somit kurze Zeit nach dem Grundstückskaufvertrag beurkundet und damit vollzogen. Dem Erwerb von Grundstücken liegen im Regelfall jedoch langfristige Überlegungen zugrunde (vgl. Viskorf in Boruttau, GrEStG, 14. Aufl., § 5 Rn 57), insbesondere wenn es sich um so umfangreichen Grundbesitz wie im Streitfall handelt; dass dies hier anders wäre, ist weder geltend gemacht noch ersichtlich. Auch wenn wegen bereits bestehender Geschäftsbeziehungen zu der AG die Verhandlungen mit dieser in verhältnismäßig kurzer Zeit abgeschlossen werden konnten und die entsprechende Abstimmung unter den bisherigen Gesellschaftern im Familienkreis kurzfristig erfolgen konnte, spricht weiter das nach dem Volumen der auf dem Grundbesitz lastenden Grundschulden und der Beteiligung der AG von 80 % erhebliche Finanzierungsvolumen gegen die Annahme, dass erstmals zeitlich nach Abschluss des Kaufvertrags vom 24.03.1999 der Gedanke der Aufnahme eines weiteren Gesellschafters in die Klägerin ernsthaft aufgekommen ist und nach den Verhältnissen am 24.03.1999 eine längerfristig unveränderte Beteiligung der Familiengesellschafter an der Klägerin geplant gewesen wäre. Nach den Angaben im Kaufvertrag vom 24.03.1999 und dem Vortrag der Klägerseite war für die übertragenen Grundstücke eine neue Finanzierung geplant. Wäre diese Finanzierung bis 30.09.1999 nicht zustande gekommen, stand der Klägerin nach dem Kaufvertrag vom 24.03.1999 ein Rücktrittsrecht zu. Von der Klägerin ist nichts dafür vorgetragen, dass die neue Finanzierung ohne Veränderung der Gesellschaftsverhältnisse bei der erst Ende 1998 gegründeten Klägerin von statten gehen sollte. Die Klägerin hat auch nicht geltend gemacht, dass zum Zeitpunkt der Grundstücksübertragung eine andere Finanzierung - etwa durch andere Banken - und zwar ohne Veränderung in ihrem Gesellschafterbestand konkret ins Auge gefasst gewesen wäre. Abgesehen von einem beabsichtigtem Beitritt eines eine Neufinanzierung des Gewerbeparks XR übernehmenden oder beibringenden Gesellschafters wie der AG sind ferner keine plausiblen Gründe dargelegt, warum die Klägerin gesellschafteridentisch zu der Objekt KG kurz vor der Übertragung des Grundbesitzes neu gegründet worden ist. Auch ist zumal aus der Sicht der finanzierenden Banken nicht zu ersehen, wie durch eine Übertragung der Grundstücke des Gewerbeparks von der Objekt KG auf die Klägerin das Finanzierungsrisiko eingegrenzt würde, wenn nach den Verhältnissen vom 24.03.1999 weiterhin die unbeschränkte Haftung bei A als Komplementär blieb.

Allein dadurch, dass nach Angabe von A, des früheren Komplementärs der Klägerin, zum Zeitpunkt der Grundstücksübertragung ein Eintritt weiterer Gesellschafter in die Klägerin nicht abgesprochen oder vereinbart gewesen sei, kann die sich schon aus dem kurz darauf erfolgten Eintritt der AG ergebende Vermutung, dass bereits damals ein entsprechender Plan bestanden hat, nicht widerlegt werden. Dazu hätten vielmehr von der Klägerin Umstände und Tatsachen dargetan und belegt werden müssen, die einen anderen als den nach den vorstehend dargelegten Umständen beabsichtigten Geschehensablauf möglich hätten erscheinen lassen. Die bloße Verneinung eines Planes über den Eintritt eines weiteren Gesellschafters reicht dazu angesichts der vorstehend dargestellten, für den Plan sprechenden Umstände nicht aus.

2. Der angefochtene Bescheid ist innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen.

a) Die Festsetzungsfrist für den angefochtenen Bescheid begann nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des 31.12.2002 zu laufen und war bei seinem Ergehen am 20.12.2004 noch nicht abgelaufen. Nach dieser Vorschrift beginnt die Festsetzungsfrist, wenn eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten ist, spätestens mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, dass auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Steuer entstanden ist.

b) Die Klägerin ist ihrer Verpflichtung nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a „GrEStG a. F. nicht nachgekommen, die Änderung ihres Gesellschafterbestands durch Vertrag vom 20.05.1999 dem Finanzamt anzuzeigen. Nach dieser durch das Jahressteuergesetz 1997 vom 20.12.1996 (BGBl. I 1996, 2049) neu eingeführten und in dieser Fassung bis 31..12.1999 geltenden Vorschrift war vom Steuerschuldner über „Änderungen des Gesellschafterbestandes einer Personengesellschaft (§ 1 Abs. 2a)” Anzeige zu erstatten. Die Vorschrift umfasst nach ihrem Wortlaut alle Änderungen des Gesellschafterbestands einer Personengesellschaft mit Grundvermögen und kann nicht wegen des Klammerzusatzes auf vollständige oder wesentliche Änderungen des Gesellschafterbestands i.S.d. § 1 ” Abs. 2a GrEStG a.F. eingeschränkt werden (Viskorf in Boruttau, GrEStG, 15. Aufl., § 19 Rn 19, Pahlke/Franz, GrEStG, 2. Aufl., § 19 Rn 4, Pagels, UVR 1997, 165, 171; a.A. Viskorf in Boruttau, GrEStG, 14. Aufl., § 19 Rn 18, Heine, UVR 1997, 386, 390), und zwar auch nicht im Hinblick darauf, dass in der Gesetzesbegründung zu dieser Vorschrift (vgl. BTDrucksache 13/5359 S. 116) von der Anzeigepflicht nur im Hinblick auf Erwerbsvorgänge i.S.d. § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. die Rede ist (dem Verständnis der am Gesetzgebungsverfahren beteiligten Organe über den Inhalt einer Vorschrift kommt für deren Auslegung keine maßgebende Bedeutung zu, vgl. Urteile des BVerfG vom 21.03.1952 2 BvH 2/52, BVerfGE 1, 299, 312, und vom 1541.1971 2 BvF 1/70, BVerfGE 32, 199,244) und sie auch im gleichlautenden Ländererlass vom 24.06.1998 zur Anwendung des § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. (BStBl. I 1998, 925, 929) in diesem Sinne verstanden wird.

Denn nach der ab 01.01.2000 geltenden Fassung des § 19 GrEStG (vgl. Gesetz vom 24.03.1999, BGBl. I 1999, 402) betraf zum einen die Anzeigepflicht nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG nunmehr nur noch „Änderungen des Gesellschafterbestandes in Höhe von mindestens 95 v.H. der Anteile an einer Personengesellschaft” und wurde zum andern in § 19 Abs. 2 GrEStG die Nr. 4 neu eingefügt, nach der Änderungen im, Gesellschafterbestand einer Gesamthand bei Gewährung der Steuervergünstigung nach § 5 Abs. 1 und 2 GrEStG anzuzeigen waren, so dass durch die Neufassung des § 19 GrEStG ab 01.01.2000 die zuvor weite Fassung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG a. F. aufgespalten wurde und Änderungen des Gesellschafterbestands anzuzeigen waren zum einen bei Änderungen in Höhe von 95 v. H. der Anteile an einer Personengesellschaft bezüglich § 1 Abs. 2a GrEStG nunmehr nach Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a und zum anderen für eine Steuervergünstigung nach Abs. 2 Nr. 4 des § 19 GrEStG. Bei einer Beschränkung des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG a.F. auf eine Anzeigepflicht nur bei einer vollständigen oder wesentlichen Änderung des Gesellschafterbestands im Sinn des § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. würde die Vorschrift in Nr. 3a in der bis 31.12.1999 geltenden Fassung ihren Sinn verlieren und überflüssig werden, weil sich eine solche Anzeigepflicht bereits aus § 19 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 1 Abs. 2a GrEStG a.F. ergab. Ihrer demnach gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG a.F. auch im Hinblick auf die gewährte Steuervergünstigung bestehenden Anzeigepflicht ist die Klägerin nicht nachgekommen. Davon abgesehen erhielt die AG durch den Beitritt zur Klägerin eine Beteiligung von 80%, so dass damit ihr Beitritt durchaus in die Nähe einer wesentlichen Änderung des Gesellschafterbestands nach § 1 Abs. 2a GrEStG a. F. kam.

Auch wenn der Kaufvertrag vom 24.03.1999 dem Finanzamt vom Notar ordnungsgemäß angezeigt worden ist und obgleich der Eintritt der AG in die Klägerin mit Urkunde vom 20.05.1999 für den mit dem angefochtenen Bescheid besteuerten Erwerb der Grundstücke durch die Klägerin kein eigenes tatbestandsbegründendes Merkmal darstellt (vgl. BFH-Urteil vom 10.07.1996, in BStBl. II 1996, 533), ist der Eintritt der AG in die Klägerin doch für diese Steuerfestsetzung von Bedeutung. Denn der nach Verwirklichung des Erwerbsvorgangs vom 24.03.1999 erfolgte Eintritt der AG in die Klägerin hat für die Vorstellungen und Absichten, und damit den Plan der Beteiligten im Erwerbszeitpunkt indizielle Bedeutung und damit Bedeutung für den Umfang der Steuervergünstigung nach § 6 Abs. 3 Satz 1 GrEStG. Da vor Inkrafttreten des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG a.F. durch das Jahressteuergesetz 1997 nur bei einem vollständigen Wechsel des Gesellschafterbestands einer Grundbesitz haltenden Personengesellschaft, der nach der Rechtsprechung als nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG i.V.m. § 42 AO grunderwerbsteuerpflichtiger Vorgang behandelt wurde, eine Anzeigepflicht bestand, steht der Entscheidung des Senats nicht das vom Prozessbevollmächtigten angeführte BFH-Urteil vom 08.11.1995 (in BFH/NV 1996, 357) entgegen, das zur Rechtslage noch vor Einfügung der Nr. 3a in § 19 Abs. 1 Satz 1 GrEStG ergangen ist. Denn der damals nach § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG anzeigepflichtige Austausch aller Gesellschafter einer Grundbesitz haltenden Personengesellschaft, der nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG i.V.m. § 42 AO der Grunderwerbsteuer unterlag, betraf einen gegenüber der steuerpflichtigen Einbringung bzw. Übertragung eines Grundstücks auf, die Personengesellschaft eigenständigen und unabhängigen Erwerbsvorgang, dessen Anzeigepflicht wie auch im BFH-Urteil vom 08.11.1995 ausgeführt für eine Steuervergünstigung im Zusammenhang mit der Einbringung eines Grundstücks in eine Personengesellschaft in der Tat ohne Bedeutung war.

c) Der Senat braucht unter diesen Umständen nicht mehr näher festzustellen und zu entscheiden, ob eine der für die Klägerin handelnden oder entscheidenden Personen oder eine der für sie bei den Vorgängen und ihrer Gestaltung beratend tätigen Personen eine Steuerhinterziehung oder leichtfertige Steuerverkürzung begangen hat und die Festsetzungsfrist daher zehn oder fünf Jahre beträgt. Wegen § 169 Abs. 2 Satz 3 AO gilt die verlängerte Festsetzungsfrist auch, wenn ein Dritter eine der Taten begangen hat. Eine Steuerhinterziehung oder zumindest eine leichtfertige Verkürzung kommt in Betracht im Hinblick auf die unterlassene Anzeige der Änderung des Gesellschafterbestands durch die Vereinbarungen vom 20.05.1999 nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3a GrEStG a.F.. Eine solche Tat kann sich aus einer Garantenstellung ergeben im Hinblick auf einen Gesamtplan bezüglich der Vereinbarungen vom 24.03. und 20.05.1999, die Nichtanzeige des Eintritts der AG in die Klägerin, obgleich das Finanzamt aufgrund der ihm durch den Notar angezeigten Grundstücksübertragung diese mit Bescheid vom 04.05.1999 bereits -im Ergebnis zu Unrecht - nach § 6 Abs. 3 GrEStG a. F. steuerfrei gestellt hatte, und die unrechtmäßige Ausnützung dieses Freistellungsbescheids.

Danach war die Klage abzuweisen.

Die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens beruht auf §§ 143 Abs. 1, 135 Abs. 1 FGO.