08.04.2009

Finanzgericht Hamburg: Urteil vom 15.10.2008 – 2 K 216/07

Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.

Finanzgericht Hamburg

2 K 216/07

Tatbestand:

Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit eines Haftungsbescheides gem. § 50 a Abs. 5 Einkommensteuergesetz (EStG).

Die Klägerin, eine GmbH mit Sitz und Geschäftsleitung im Inland, betreibt eine Konzertagentur. In den Jahren 1996, 1997 und 1998 schloss sie teils mit ausländischen Künstlern, teils mit ausländischen Kapitalgesellschaften, die ihrerseits die Künstler zur Verfügung stellten, Verträge über Inlandsauftritte der Künstler. Auf die von der Klägerin beispielhaft vorgelegten Verträge für die Streitjahre (Anlagen 1-5) wird Bezug genommen. Es handelte sich um Vertragspartner, die in Großbritannien, den Niederlanden, Finnland, Schweden, Irland, Frankreich, Japan, Jamaika und den USA ansässig waren (s. Auflistung der Klägerin für 1998 in der Anlage zum Schriftsatz vom 11.01.2008, Gerichtsakte - GA - Bl. 113 ff., und Erläuterung im Schriftsatz vom 25.08.2008; Auflistung für 1997 in der Anlage zum Schriftsatz vom 29.08.2008 - GA Bl. 158 ff. mit Ergänzung gem. Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 15.10.2008). Soweit die Vertragspartner in der Gemeinschaft ansässig waren, hatten sie auch die Staatsangehörigkeit eines Mitgliedstaates bzw. waren nach den Vorschriften eines Mitgliedstaates gegründet.

Die Klägerin übernahm es regelmäßig, auf ihre Kosten für die Hotelunterbringung, Essen und Trinken zu sorgen. Die entsprechenden Verträge schloss sie im eigenen Namen ab. Zum Teil zahlte sie für die Verpflegung eine Cateringpauschale bar an die Vergütungsgläubiger bzw. Künstler aus. Die Cateringpauschale erfasste auch die Kosten für die eigenen Tourbegleiter der Klägerin. Diese reisten mit den Künstlern, um mit den örtlichen Veranstaltern und den Künstlergruppen bzw. deren rechtlichen Vertretern abzurechnen. In dem Erörterungstermin vom 25.07.2008 haben sich die Beteiligten darauf verständigt, dass 10% der jeweiligen Cateringpauschale auf die eigenen Tourbegleiter der Klägerin entfielen.

Die Klägerin reichte Steueranmeldungen gem. § 50 a EStG am 12.05. und 20.10.1007 bzw. 30.01. und 10.08.1998 für das 1. - 4. Quartal 1997 (Akte Steuerabzug II Bl. 36 ff., III Bl. 14 ff., 64 ff., 109, 111) und am 14.08 und 16.11.1998, 22.01. und 16.11.1999 sowie 10.11.2000 für das 1.-4. Quartal 1998 (Akte Steuerabzug III Bl. 113, 123, 140, IV Bl. 65, 168) ein.

Im Rahmen einer Betriebsprüfung (Bericht vom 26.07.2001, Betriebsprüfungsarbeitsakte) stellte der Prüfer fest, dass bislang nur die reinen Gagenzahlungen der Abzugsteuer unterworfen worden waren, nicht dagegen von der Klägerin übernommene Kosten für Hotelübernachtung, Catering und ausgezahltes Foodmoney.

Der Beklagte erließ unter dem 21.11.2001 einen Haftungsbescheid (Rechtsbehelfsakte - RbA - Bl. 2), mit dem er die Klägerin gem. § 191 Abs.1 Abgabenordnung (AO), § 50 a Abs. 5 EStG, § 73 Einkommensteuerdurchführungsverordnung (EStDV) für die in der Anlage zu dem Bescheid bezeichneten Abgabenschulden in Höhe von 26,75% zzgl. 7,5% Solidaritätszuschlag auf die im Einzelnen aufgeführten "Mehr Bemessungsgrundlagen", insgesamt in Höhe von 87.259,06 DM (Auflistung der zusätzlich erfassten Nebenleistungen s. GA Bl. 13 ff.) in Anspruch nahm. Der Bescheid enthielt keinen Hinweis auf die Steuerart, den Vertragspartner bzw. den Charakter des Vertragspartners als natürliche oder juristische Person.

Den hiergegen am 20.12.2001 eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 06.06.2002 als unbegründet zurück.

Hierauf hat die Klägerin am 21.06.2002 Klage erhoben.

Für das Jahr 1998 hat der Beklagte mit Bescheid vom 24.10.2002 (GA Bl. 33) den Haftungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung hinsichtlich der Haftungsbeträge für 1998 gem. § 130 AO zurückgenommen und durch einen neuen Haftungsbescheid mit Hinweis auf die Steuerart (in einer Zusammenfassung für die einzelnen Quartale) und die Qualifizierung der Vertragspartner als natürliche oder juristische Person ersetzt. Einzelne in dem Bescheid vom 21.11.2001 genannte Künstler(gruppen) und die auf diese entsprechenden Mehr-Bemessungsgrundlagen wurden nicht mehr aufgenommen. Es wurde weiterhin ein Steuersatz von 26,75% angesetzt, für den Solidaritätszuschlag jedoch nur noch 5,5%.

Die Klägerin trägt vor:

Dem Bescheid vom 21.11.2001 fehle es an der notwendigen Bestimmtheit, da die Steuerart (Einkommen- oder Körperschaftsteuer) nicht bezeichnet sei. Da der Bescheid auf der Grundlage einer Außenprüfung ergangen sei, müsse der Bescheid aus sich heraus verständlich sein.

Eine Haftung für die von dem Haftungsbescheid erfassten Nebenkosten komme nicht in Betracht.

Zum einen liege angesichts der Regelung für Reisekosten der Aufsichtsräte in § 50 a Abs. 3 EStG für Reisekosten eine Ungleichbehandlung vor. Jedenfalls aber fehle es an der für die Einbeziehung in die Bemessungsgrundlage notwendigen Gegenleistung für eine Leistung der Künstler. Denn die Klägerin als die Vergütungsschuldnerin habe die entsprechenden Leistungen ausschließlich aufgrund besonderer, im eigenen Namen abgeschlossener Verträge mit fremden Dritten auf eigene Rechnung zu erbringen gehabt. Hierauf bezogene vertragliche Regelungen in den Verträgen der Klägerin mit den Künstlergruppen hätten lediglich der Klarstellung dessen gedient, wer für die jeweiligen Leistungen verantwortlich sei. Die Ausklammerung der Kosten für diese Leistungen ergebe sich auch aus Abschnitt 227 b S. 3 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR). Auf der Grundlage der Rechtsauffassung des Beklagten sei nicht verständlich, warum z.B. Kosten für die Ton- und Lichtanlage aus der Bemessungsgrundlage ausgeklammert würden. Die Einbeziehung der Kosten führe zu einem Systembruch im Vergleich zu der Situation bei bloßer Kostenerstattung eigenen Aufwandes der Künstler durch die Klägerin. Hier stünden den Einnahmen abzugsfähige Ausgaben gegenüber. Einnahmen der Künstlergruppen lägen im Streitfall auch deshalb nicht vor, da die Übernahme der in Rede stehenden Kosten im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der Klägerin gestanden habe. Diese könne aufgrund der Vielzahl der im Inland durchgeführten Tourneen im Hinblick auf die Nebenkosten bessere Preise erzielen als die Künstlergruppen selbst und damit das Nettogewinnergebnis der Klägerin erhöhen. Würden die Künstlergruppen selbst die Hotels buchen, müssten sie aufgrund der schlechteren Verhandlungsposition höhere Preise zahlen und würden eine entsprechend höhere Gage von der Klägerin verlangen. Die Regelung in § 50 a Abs. 4 S. 3 EStG spreche nicht gegen die Rechtsauffassung der Klägerin, da die dort genannten Beträge im Sinne des § 3 Nr. 13 und Nr. 16 EStG nur Arbeitnehmer beträfen.

Wenigstens müssten diejenigen Aufwendungen ausgenommen werden, die die Klägerin für Mitglieder der Crew und die eigenen Tourbegleiter aufbringe. Das Steuerabzugsverfahren könne allenfalls für die beschränkt steuerpflichtigen Künstler selbst gelten. Eine entsprechende Aufteilung der Kosten für die Musiker einerseits und die Crew andererseits hat die Klägerin mit Schriftsatz vom 05.05.2008 vorgelegt.

Selbst wenn die Umsatzsteuer, die aufgrund der sog. Nullregelung nicht erhoben werde, im Falle einer Nettovereinbarung zu den Einnahmen gehöre, so müsse ein Anteil in Höhe der im Rahmen der Nullregelung verrechneten Umsatzsteuer als Betriebsausgaben abgezogen werden. Die Klägerin habe für die Vergütungsgläubiger weder Umsatzsteuer abgeführt noch entsprechende Vorsteuer in Anspruch genommen.

Eine Doppelerfassung sei zudem insoweit erfolgt, als in die Bemessungsgrundlage der Abzugsteuer auch die in den Hotelrechnungen enthaltene Umsatzsteuer eingeflossen sei. Die Künstler seien indes nur in Höhe des Nettobetrages bereichert. Hätten sie nämlich das Hotel selbst bezahlt und von der Klägerin eine Kostenerstattung zu beanspruchen, hätte die Klägerin nur den Nettobetrag mit der Begründung erstattet, dass die Künstler die Differenz zu dem Bruttobetrag als Vorsteuer geltend machen könnten. Diese Argumentation werde durch die Neuregelung in § 13 b UStG bestätigt.

Die ertragsteuerliche Abzugsteuer sei auch seitens des Finanzamts nicht als Einnahme gewertet worden, d.h. insoweit sei auch das Finanzamt nicht von einer Nettovereinbarung ausgegangen. Die jeweils garantierten Beträge seien um die ertragsteuerliche Abzugsteuer gekürzt worden.

Auf der Grundlage der zwischenzeitlich ergangenen Entscheidungen des EuGH vom 12.03.2003 (C-234/01) und vom 03.10.2006 (C- 290/04) sei das Quellensteuerabzugsverfahren für Künstlergruppen, die dem Schutz des Gemeinschaftsrechts unterlägen, in jedem Fall wegen Verletzung der Dienstleistungsfreiheit i.S.d. Art. 49, 50 EG gemeinschaftswidrig. Entsprechend sei die Klägerin, soweit sie mit gebietsfremden Partnern zusammenarbeite, in ihrer passiven Dienstleistungsfreiheit beeinträchtigt. Im Umkehrschluss lasse sich aus der auf das Jahr 1993 bezogenen Entscheidung vom 03.10.2006 entnehmen, dass eine Rechtfertigung für das Quellensteuerabzugsverfahren entfalle, wenn grenzüberschreitende Vollstreckungsmöglichkeiten gegeben seien. Insoweit sei im Streitfall bezogen auf den maßgeblichen Zeitpunkt des Neuerlasses des Haftungsbescheides am 24.10.2002 die ab Mitte 2002 auch für direkte Steuern geltende Beitreibungsrichtlinie 2001/44/EG des Rates vom 15.06.2001 zu beachten. Diese enthalte nach der Rechtsprechung des EuGH keine Beschränkung auf Steuern, die erst nach ihrem Erlass entstanden seien. Im Übrigen seien hinsichtlich der Vergütungsgläubiger mit Sitz in den Niederlanden das Amtshilfeabkommen vom 21.05.1999, hinsichtlich Vergütungsgläubiger mit Sitz in Finnland das gem. Nr. 8 des Protokolls zum entsprechenden DBA weiterhin anzuwendende Rechtsschutz- und Rechtshilfeabkommen vom 25.09.1935, hinsichtlich Vergütungsgläubiger mit Sitz in Schweden Art. 32 des entsprechenden DBA von Bedeutung. Die genannten Regelungen stellten die Vollstreckung auch bei grenzüberschreitenden Sachverhalten sicher und machten das Abzugsverfahren entbehrlich. Die Berücksichtigung auch bilateraler Vollstreckungsmöglichkeiten sei geboten; insoweit sei der Grundsatz der Gemeinschaftstreue gem. Art. 10 EG von Bedeutung. Auf dieser Grundlage werde deutlich, dass sich die Mitgliedstaaten so zu verhalten hätten, dass die gewährte Grundfreiheit in möglichst geringem Maße beeinträchtigt werde.

Dieses Ergebnis werde durch den Beschluss des BFH vom 29.11.2007 (I B 181/07) nicht in Frage gestellt.

Probleme der Nichtversteuerung der Erträge im Tätigkeits- und im Wohnsitzstaat würden durch die sog. Auskunftsrichtlinie 77/799/EWG über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten vom 19.12.1977 i.d.F. vom 16.11.2004 gelöst. Schon der mehr als 30-jährige Geltungszeitraum der in der Zwischenzeit nur erweiterten Beitreibungsrichtlinie lasse zudem darauf schließen, dass grenzüberschreitende Vollstreckungen effektiv ausgestaltet seien. Die Mitgliedstaaten seien nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 29.04.2004 C- 338/01 Tz. 75) verpflichtet, Forderungen aus anderen Mitgliedstaaten wie inländische Forderungen zu behandeln. Sollte die Effektivität noch nicht gewährleistet sein, so könne dies nicht zu Lasten der Dienstleistungsfreiheit gehen. Die Mitgliedstaaten seien gem. Art. 10 und 249 EG zur Umsetzung der Richtlinien verpflichtet. Die Beitreibungsrichtlinie begründe eine Pflicht der Mitgliedstaaten zur tatsächlichen Durchführung des Beitreibungsersuchens, an die mittels des EuGH von dem ersuchenden Mitgliedstaat erinnert werden könne (Art. 227 EG). Bei der Frage der effektiven Ausgestaltung der bilateralen Vollstreckung auf der Grundlage der Beitreibungsrichtlinie helfe der von dem BFH in dem genannten Beschluss erwähnte Bericht der Kommission an den Rat und das Europäische Parlament vom 08.02.2006 schon deshalb nicht weiter, weil das Zahlenwerk nicht verlässlich sei und Angaben zu Vollstreckungsmaßnahmen außerhalb des Gemeinschaftsrechts fehlten. Ebenso wenig seien Aussagen darüber enthalten, ob die Vollstreckungsmöglichkeiten zwischen den einzelnen Mitgliedstaaten ggf. unterschiedlich effektiv seien. Zu fragen sei zudem, welchen Einfluss Veränderungen bezogen auf die gesamte Gemeinschaft infolge Aufnahme neuer Mitgliedstaaten hätten. Jedenfalls dürften etwaige Schwierigkeiten bei der Zusammenarbeit der Mitgliedstaaten nicht zu Lasten der Grundfreiheiten gehen.

Zu verweisen sei zudem auf die Pressemitteilung der Kommission vom 18.09.2008 (IP/08/1353) zu einer gegen Portugal erhobenen Klage wegen der dort von gebietsfremden Dienstleistern erhobener Quellensteuer auf den Bruttoertrag ihrer Einkünfte. Aus der Mitteilung ergebe sich u.a. die Einschätzung der Unverhältnismäßigkeit dieser Besteuerung angesichts anderer Methoden zur Betrugsbekämpfung aufgrund der Amtshilfe- und der Beitreibungsrichtlinie. Zu der Frage möglicher milderer Mittel werde auch auf die Veröffentlichung Grams/Schön in der IStR 2008, 665 verwiesen. Schließlich seien die nicht gemeinschaftskonformen Liquiditätsnachteile zu würdigen, die eine Steuererhebung von einer zu hohen Bemessungsgrundlage mit sich brächte.

Zu berücksichtigen seien auch der Bildungsauftrag der Gemeinschaft (Art. 149 EG) sowie das Ziel der Förderung der Kultur (Art. 151 EG). Auch diese Aufgaben der Gemeinschaft würden durch die administrativen Nachteile auf der Ebene der gebietsansässigen Vergütungsschuldner beeinträchtigt. Hierfür verweist die Klägerin auf das Urteil des EUGH vom 18.12.2007 C- 281/06.

Selbst auf der Grundlage des Steuerabzugsverfahrens bestehe nach der Entscheidung des EuGH C-290/04 ein Anspruch auf Nettobesteuerung schon an der Quelle. Demzufolge könne auch eine Haftung nur für die um die Kosten bereinigten Einnahmen erfolgen. Unter Berücksichtigung der Rechtsauffassung des Beklagten zu den Einnahmen müssten die Einnahmen um die übernommenen Nebenkosten erhöht und in gleicher Höhe Betriebsausgaben abgezogen werden. Die Notwendigkeit der Bereinigung um die Kosten gelte nach dem zu der EuGH-Entscheidung ergangenen BMF-Schreiben vom 05.04.2007 auch dann, wenn die Kosten durch den inländischen Vergütungsschuldner beglichen worden seien. Allerdings sei die in dem BMF-Schreiben geregelte Begrenzung des Betriebsausgabenabzugs auf Ausgaben, die über 50% der Einnahmen lägen, nicht mit der EuGH-Rechtsprechung vereinbar (s. EuGH Urteil vom 15.02.2007 C-345/04). Ebenso wenig sei der genannte Steuersatz von 40% maßgeblich. Nach der Rechtsprechung des EUGH in dem Verfahren C-290/04 sei der Ausschluss des Betriebsausgabenabzugs beim Quellensteuereinbehalt gemeinschaftswidrig. Die anders lautende Regelung des § 50 a Abs. 4 EStG sei insofern nicht mehr anwendbar. Demgegenüber bleibe die Norm im Übrigen bestehen, weshalb der ursprüngliche Bruttoquellensteuersatz nunmehr als Nettosteuersatz wirke. Die Rechtsansicht der Klägerin werde durch die Pressemitteilung der Kommission vom 31.03./1.2./2008 betreffend das laufende Vertragsverletzungsverfahren gegen die Bundesrepublik Deutschland bestätigt.

Zu beachten sei zudem, dass bei Gebietsansässigen ggf. eine Betriebsausgabenschätzung gem. § 162 AO vorzunehmen sei. Die Anwendbarkeit dieser Vorschrift im Rahmen des § 50 a EStG könne erst nach einer Entscheidung des EuGH hierzu beantwortet werden.

Auch für Künstler, die nicht dem Schutz des Gemeinschaftsrechts unterliegen, ergebe sich der Anspruch auf Abzug der Betriebsausgaben schon beim Quellensteuereinbehalt aus Art. 3 Abs.1 Grundgesetz (GG).

Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG ebenso wie gegen das gemeinschaftsrechtliche Diskriminierungsverbot liege auch darin begründet, dass die Haftung des Vergütungsschuldners gem. § 50 Abs. 5 S. 5 EStG verschuldensunabhängig sei, wohingegen ein Finanzbeamter gem. § 32 AO nur einzustehen habe, wenn eine mit Strafe bedrohte Amts- oder Dienstpflichtverletzung vorliege. Dies sei schon angesichts dessen nicht hinnehmbar, dass der Staat Steuerfestsetzungs- und Steuererhebungsaufgaben auf Dritte verlagert habe.

Schließlich sei Art. 14 GG verletzt. Es verletze die Eigentumsgarantie gem. Art. 1 Zusatzprotokoll Nr. 1 i.V.m. Art. 14 der Menschenrechtskonvention (MRK), wenn ein nicht im Besteuerungsstaat Ansässiger höhere Steuern zu entrichten habe als ein im Besteuerungsstaat Ansässiger (EGMR Urteil vom 23.10.1990 Fall Nr. 11581/85). Dass die Steuererhebung von den Einnahmen statt von den Gewinnen nicht an die Staatsangehörigkeit, sondern an die Ansässigkeit anknüpft, könne nicht entscheidend sein. Maßgeblich sei vielmehr, dass im Regelfall Staatsangehörige des jeweils anderen Staates betroffen seien.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,

den Haftungsbescheid vom 21.11.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.06.2002 hinsichtlich der Abzugsbeträge für das Kalenderjahr 1997 sowie den Haftungsbescheid vom 21.11.2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.06.2002 und der Fassung des Haftungsbescheides vom 24.10.2002 hinsichtlich der Abzugsbeträge für das Kalenderjahr 1998 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor:

Auch der Haftungsbescheid bezogen auf das Kalenderjahr 1997 sei hinreichend bestimmt. Der Hinweis "mehr Bemessungsgrundlage" sein hinreichend deutlich und auch für die Klägerin auf der Grundlage der von dieser selbst abgegebenen Steueranmeldungen mit Angaben zu dem Charakter der Vertragspartner als natürliche oder juristische Person ausreichend verständlich.

Eine Ungleichbehandlung gegenüber Aufsichtsratsmitgliedern liege angesichts der fehlenden Vergleichbarkeit mit Künstlern nicht vor.

Abschnitt 227 EStR sei für die Frage der Einbeziehung der in Rede stehenden Kosten nicht einschlägig, da es sich hier nicht um Nebenleistungen im Sinne dieser Regelung, sondern um Gegenleistungen des Veranstalters in Form einer Sachleistung handele. Ein ganz überwiegend eigenbetriebliches Interesse fehle schon deshalb, weil keine in allen Verträgen einheitliche Behandlung erfolgt sei, sondern unterschiedliche Vereinbarungen getroffen worden seien. Betriebliche Erwägungen allein begründeten noch kein überwiegend eigenbetriebliches Interesse. Im Vordergrund stehe im Gegenteil das Interesse der Künstler an der Unterbringung bzw. Verpflegung.

Aus den von der Klägerin angeführten Entscheidungen des EuGH sei nicht auf die Gemeinschaftswidrigkeit der angefochtenen Bescheide zu schließen.

Das Urteil des EuGH vom 12.06.2003 (Gerritse) betreffe nur die Ebene des ausländischen Steuerschuldners.

Ein Verstoß der angefochtenen Bescheide gegen Gemeinschaftsrecht sei auch dem Urteil des EuGH vom 03.10.2006 nicht zu entnehmen.

Hiernach sei im Gegenteil das Abzugsverfahren legitimes und sachgerechtes Mittel, um Gebietsfremde mit ihren inländischen Einkünften steuerlich zu erfassen und eine Nichtbesteuerung im Inland und im Ansässigkeitsstaat zu verhindern. Dies habe auch der BFH mit den Entscheidungen vom 28.04.2004 (I R 39/04) und vom 29.11.2007 bestätigt. Auch wenn zwischenzeitlich die von der Klägerin zitierten Beitreibungs- und Auskunftsrichtlinien in Kraft getreten seien, entfiele, wie der BFH in dem Beschluss vom 29.11.2007 ausführe, die Notwendigkeit eines Quellensteuerabzugs zum Zwecke der Sicherung der deutschen Steueransprüche nicht.

Das von der Klägerin zitierte EuGH Urteil C- 281/06 enthalte keine Aussage zur Förderungspflicht der Gemeinschaft, sondern behandele nur die Frage der Zusammenarbeit im Bildungsbereich.

Ein Anspruch auf Nettobesteuerung an der Quelle stehe der Klägerin nicht zu. § 50 a Abs. 4 EStG sei nach Maßgabe der EuGH-Rechtsprechung in normerhaltender Weise dahingehend zu reduzieren, dass bereits bei der Vornahme des Steuerabzugs oder in einem nachfolgenden Haftungsverfahren/ gemeint wohl: Erstattungsverfahren/ dem Vergütungsschuldner mitgeteilte Aufwandspositionen zu berücksichtigen seien. Insoweit habe das BMF mit Schreiben vom 05.04.2007 eine Regelung getroffen.

Ein Verstoß gegen Art. 3 GG liege nicht vor. Wie das Finanzgericht Hamburg im Urteil vom 26.07.2001 (II 377/00) ausgeführt habe, entspreche der Quellensteuerabzug dem Gleichbehandlungsgebot, wenn anderenfalls eine inländische Steuer von dem beschränkt Steuerpflichtigen nicht erhoben werden könne. Der Vergleich mit der Haftungsbeschränkung für Amtsträger in § 32 AO trage nicht, da es sich bei § 32 AO anders als bei der Haftung gem. § 50 a Abs. 5 EStG nicht um eine Ausfallhaftung handele und zudem die Vergütungsschuldner nicht mit öffentlich-rechtlichen Befugnissen beliehen seien.

Dem Senat haben Band II, III und IV der Akten betreffend den Steuerabzug, ein Band Rechtsbehelfsakten und eine Betriebsprüfungsarbeitsakte vorgelegen.

Auf die Niederschrift des Erörterungstermins vom 25.07.2008 und der mündlichen Verhandlung vom 15.10.2008 wird verwiesen.

In der mündlichen Verhandlung haben die Beteiligten eine tatsächliche Verständigung getroffen. Danach waren die geschuldeten Vergütungen hinsichtlich der Ertragsteuern in der Weise "brutto" vereinbart, dass die Klägerin die Steuern zu Lasten der Vergütungsgläubiger einbehalten durfte - wie es in Bezug auf die vereinbarten Gagen auch tatsächlich geschehen ist. Demgegenüber waren die Vergütungen hinsichtlich der Umsatzsteuer "netto" in der Weise vereinbart, dass sie insoweit ohne Abzug geschuldet waren.

Entscheidungsgründe:

I. Die Klage ist teilweise begründet.

Der Haftungsbescheid für 1997 ist mangels Bestimmtheit hinsichtlich der auf die Gruppen A, B, C, D (2. Quartal) und E (4. Quartal) bezogene Beträge aufzuheben.

Die Haftungsbescheide für 1997 im Übrigen und für 1998 sind insoweit ändern, als die Umsatzsteuer auf die Mehrbemessungsgrundlage nicht in die Bemessungsgrundlage für die Abzugsteuer einzubeziehen ist und die Steuerbeträge auf die für die Tourbegleiter der Klägerin gezahlte Cateringpauschale entfallen sowie - insoweit allein in Bezug auf die Vertragspartner mit Ansässigkeit und Staatsangehörigkeit in der EU - die von der Klägerin getragenen Hotelkosten und Kosten für andere Sachleistungen nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen sind.

II. Die angefochtenen Bescheide verletzen in ihrer Anknüpfung an die Abzugssteuer weder höherrangiges Gemeinschafts- oder Verfassungsrecht noch in Doppelbesteuerungsabkommen geregelte Diskriminierungsverbote.

Bei beschränkt Steuerpflichtigen, die Einkünfte aus selbständiger oder gewerblicher Tätigkeit erzielen und die gemäß § 49 EStG (hier: § 49 Abs. 1 Nr. 3 soweit die Künstler selbst Vertragspartner der Klägerin waren bzw. § 49 Abs. 1 Nr. 2 d soweit die Kläger Verträge mit Agenturen bzw. Gesellschaften geschlossen hat, die ihrerseits die Künstler zur Verfügung stellten) der Einkommensteuer unterliegen, ist diese gemäß § 50 a Abs. 4 Nr. 1 bzw. 2 und Abs. 5, § 51 Abs. 1 Nr. 1 d EStG, § 73e EStDV im Wege des Steuerabzuges zu erheben. Der Steuerabzug beträgt gemäß § 50 a Abs. 4 Satz 2 EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung 25% der Bruttoeinnahmen. Die Steuer entsteht gem. § 50 a Abs. 5 S. 1 EStG in dem Zeitpunkt, in dem die Vergütungen dem Gläubiger zufließen. Gem. § 50 a Abs. 5 Satz 2 EStG hat der Vergütungsschuldner für Rechnung des beschränkt steuerpflichtigen Vergütungsgläubigers den Steuerabzug vorzunehmen. Geschieht dies nicht, kann das Finanzamt gemäß § 50 a Abs. 5 S. 5 EStG den Vergütungsschuldner im Wege des Haftungsbescheids in Anspruch nehmen.

1. Die Haftungsbescheide verstoßen, soweit sie in den Mitgliedstaaten der Gemeinschaft ansässige Vergütungsgläubiger betreffen, nicht wegen unzulässiger Beeinträchtigung des freien Dienstleistungsverkehrs gegen Gemeinschaftsrecht.

a) Dies gilt zunächst insoweit wie die Bescheide an eine Entrichtungsschuld anknüpfen, die im Wege des Steuerabzugs erhoben wird.

Nach den Ausführungen des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) im Urteil vom 03.10.2006 (C-290/04, BStBl II 2007, 352) stellt die Tatsache, dass die Vergütungen beschränkt steuerpflichtiger Vergütungsgläubiger anders als die unbeschränkt steuerpflichtiger Vergütungsgläubiger dem Steuerabzugsverfahren unterliegen, eine nach den Art. 59 und 60 EWG-Vertrag (jetzt: Art. 49, 50 des Vertrages zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft i.d.F. vom 02.10.1997 - EG -) grundsätzlich verbotene Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs dar. Allerdings hat der EuGH das Abzugsverfahren durch die notwendige Effizienz der Beitreibung der Einkommensteuer als gerechtfertigt angesehen. Er hat in diesem Zusammenhang darauf hingewiesen, dass in dem für den EuGH seinerzeit entscheidungserheblichen Zeitraum (1993) eine Gemeinschaftsrichtlinie bzw. Amtshilferichtlinie zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem - im Vorlagefall betroffenen - Königreich der Niederlande über die Beitreibung von Steuern nicht bestanden hat (Tz. 36 "In diesem Zusammenhang ist daran zu erinnern").

Die Ausführungen des EuGH beinhalten eine verbindliche Auslegung der Art. 49, 50 EG und seiner Bedeutung für direkte Steuern. Auch wenn der EuGH nationales Recht weder auslegt noch auf seine Gültigkeit überprüft, sind seine Entscheidungen zu beachten. Insoweit gilt das Prinzip des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts vor dem innerstaatlichen Recht auch bei der Auslegung der nationalen Rechtsvorschriften (BFH Urteil vom 13.06.2002 VI R 168/00, BStBl II 2003, 765 Tz. 23 bei [...]). Mithin bedarf es der Prüfung der EuGH-Entscheidungen dahingehend, für welche Konstellationen und mit welcher inhaltlichen Reichweite die Auslegung des Gemeinschaftsrechts erfolgt ist (vgl. FG Köln Urteil vom 16.10.2003 7 K 1371/01, EFG 2004, 138 Tz.23 bei [...]).

Nach Auffassung des Senats beinhaltet die Entscheidung des EuGH vom 03.10.2006 eine entscheidungserhebliche Aussage allein zu einem Zeitraum, in dem weder die EG-Beitreibungsrichtlinie noch die Amtshilfevereinbarung zur Beitreibung mit den Niederlanden galt. Dem Urteil ist nach Ansicht des Senats eine eindeutige Aussage zu der Bedeutung der Beitreibungsrichtlinie bzw. bilateraler Vollstreckungshilfevereinbarungen für die Gemeinschaftskonformität des Abzugsverfahrens nicht zu entnehmen. Die Formulierung in Tz. 37 - und damit nach dem Hinweis auf die spätere Beitreibungsrichtlinie bzw. niederländisch-deutsche Vereinbarung - , dass "im Übrigen" der Steuerabzug ein verhältnismäßiges Mittel zur Beitreibung steuerlicher Forderungen des Besteuerungsstaates ist (oder nach der französischen und englischen Sprachfassung: war; s. Gosch in: Kirchhof EStG 8. Aufl. § 50 a Rn. 2 Fn. 3), kann nach Ansicht des Senats nicht in dem Sinne ausgelegt werden, dass die pure Existenz einer solcher Richtlinie oder Vereinbarung die Verhältnismäßigkeit bzw. Vereinbarkeit des Abzugsverfahrens mit dem Gemeinschaftsrecht zwingend ausschließt (zur Auslegung der Tz. 37 s. a. Frotscher in: Vogel/Schwarz EStG § 50 a Lfg. 1/2008 Rn. 27).

Die "Erinnerung" an die genannten Vereinbarungen kann zunächst in dem Sinne verstanden werden, dass nach Ansicht des EuGH diese Vereinbarungen für die Zeiträume ab deren Geltung in die Überlegungen zur Gemeinschaftskonformität des Abzugsverfahrens einzubeziehen sind. Eine Aussage dahingehend, welche Folgerungen aus diesen Vereinbarungen zu ziehen wären, insbesondere ob allein deren Existenz das Abzugsverfahren unzulässig macht oder ob bzw. inwieweit die tatsächliche Umsetzung der Vereinbarungen von Bedeutung ist, kann der Entscheidung nicht entnommen werden. Diese Fragen hat der EuGH mithin offen gelassen (so auch Lang SWI 2007,17, 24).

Für den Streitfall führt eine Überprüfung des Abzugsverfahrens unter Einbeziehung gemeinschaftsrechtlicher Richtlinien bzw. zwischenstaatlicher Vereinbarungen nach Auffassung des Senats auch nicht zu Zweifeln hinsichtlich eines Verstoßes gegen Gemeinschaftsrecht und dessen Auslegung, die ein Vorabentscheidungsersuchen nahe legte.

(1) Bei der von dem EuGH erwähnten Beitreibungsrichtlinie handelt es sich um die am 18.07.2001 in Kraft getretene und mit einer Umsetzungsfrist bis zum 30.06.2002 versehene EG-Beitreibungsrichtlinie 2001/44/EG des Rates vom 15.06.2001 (Abl. L 175), in der Bundesrepublik umgesetzt durch Art. 10 des Steueränderungsgesetzes vom 20.12.2001 (BGBl. I 2001, 3794) betr. die Änderung des EG-Beitreibungsgesetzes (Bekanntmachung der Neufassung vom 03.05.2003 BGBl. I 2003, 654). Die Richtlinie hat die Richtlinie 1976/308 EWG vom 15.03.1976 (ABl. L 73, 18) dahingehend geändert, dass nunmehr auch die Beitreibung von direkten Steuern erfasst ist (Art. 2 der Richtlinie 2001/44/EG). Art. 20 der Richtlinie sieht die Unterstützung durch einen Beitreibungsausschuss vor. Im Einklang mit einer Stellungnahme dieses Ausschusses wurden mit Richtlinie 2002/94/EG der Kommission vom 09.12.2002 (Abl. L 337, 41) Durchführungsbestimmungen erlassen.

Dabei ist zu beachten, dass der von dem EuGH in dem Verfahren C-290/04 als entscheidungserheblich bezeichnete Zeitraum 1993 das Jahr des Entstehens des Steueranspruchs und der Steueranmeldung war, nicht dagegen der spätere Zeitpunkt (1997), in dem der auch dort streitgegenständliche Haftungsbescheid erlassen worden war.

Bezogen auf den vorliegenden Streitfall kommt es auf dieser Grundlage maßgeblich auf die Verhältnisse der Jahre 1997 bzw. 1998 an, nicht aber auf den späteren Zeitpunkt des Erlasses der Haftungsbescheide (and. ggf. Lang SWI 2007, 17, 24).

Da in den Jahren 1997/1998 die Beitreibungsrichtlinie für den Bereich der direkten Steuern noch nicht erlassen war, kann sie nicht zur Gemeinschaftswidrigkeit des Abzugsverfahrens führen.

Dies ist aus Sicht des Senats auch sachgerecht, da primär nicht die Vereinbarkeit der Haftung an sich mit dem Gemeinschaftsrecht in Frage steht (s. aber unten bei der Überprüfung des Ermessens), sondern die Gemeinschaftskonformität der dem zugrunde liegenden Pflicht zum Steuerabzug, der Entrichtungsschuld des Vergütungsschuldners (zum Bezugspunkt der Haftung vgl. Heinicke in: Schmidt EStG 27. Aufl. § 50 a, 22). Letztere ist indes schon in den Jahren 1997 und 1998, nämlich zum Zeitpunkt des Zuflusses der Vergütungen, entstanden ( § 50 a Abs. 5 S. 1 EStG), d.h. in den Zeiträumen, für die die Vergütungen und der einbehaltene Steuerabzug gem. § 73 e EStDV anzumelden waren (vgl. dazu Gosch a.a.O. § 50 a, 38).

Zwar weist die Klägerin zu Recht darauf hin, dass Verfahrensvorschriften im Zweifel auf alle im Zeitpunkt ihres Inkrafttretens anhängigen Rechtsstreitigkeiten anwendbar sind und dass der EuGH dies auch für die Beitreibungsrichtlinie 76/308 vom 15.03.1976 bestätigt hat (EuGH Urteil vom 01.07.2004 C 361/02, Slg 2004 I, 6405 Tz. 9 ff.). Hieraus folgt weiter, dass die EG-Beitreibungsrichtlinie vom 15.06.2001 auch auf die Steuerforderungen anwendbar ist, auf die sich die hier streitgegenständlichen Steuerabzüge beziehen. Indes ist nach Ansicht des Senats nicht der weitere Schluss gerechtfertigt, dass auch die Frage der Gemeinschaftswidrigkeit des für das Erhebungsverfahren geltenden Steuerabzugsverfahrens unter Berücksichtigung der erst später in Kraft getretenen Beitreibungsrichtlinie zu beurteilen ist, selbst wenn diese schon zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheides in Kraft war. Hiergegen spricht insbesondere, dass es sich bei dem Steuerabzugsverfahren nicht um eine reine Verfahrensvorschrift, d.h. um eine Regelung für das Verwaltungsverfahren handelt, sondern hierdurch eine eigenständige Entrichtungsschuld des Vergütungsschuldners begründet wird. Insoweit entspricht es in besonderem Maße dem Gebot der Rechtssicherheit, deren Rechtmäßigkeit nach den zum Zeitpunkt ihres Entstehens geltenden Vorschriften zu prüfen. Dies hat offenkundig auch der EuGH in seinem Urteil vom 03.10.2006 so gesehen. Anderenfalls hätte er auch dort die EG-Beitreibungsrichtlinie für den zu entscheidenden Fall als entscheidungserheblich ansehen müssen; denn auch das dort in Rede stehende Abzugsverfahren war noch anhängig und allein im Hinblick auf das Vorabentscheidungsersuchen des BFH ausgesetzt.

(2) Soweit sich die Klägerin auf die Richtlinie 77/799/EWG des Rates vom 19.12.1977 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Steuern (ABl. L 336, 15) in der Fassung der Richtlinie 2004/106/EG des Rates vom 16.11.2004 (Abl. L 359, 30) stützt, führt dies zu keinem anderen Ergebnis.

Die Richtlinie will allein die eine korrekte Steuerfestsetzung sicherstellende Auskunftserteilung ermöglichen (Art. 1 Abs.1). Eine ordnungsgemäße Beitreibung wird dadurch noch nicht gewährleistet. Zudem hat der EuGH in seiner Entscheidung vom 03.10.2006 diese Auskunftsrichtlinie nicht erwähnt, obgleich der wesentliche Teil der auch heute geltenden Regelungen schon in der Richtlinie vom 19.12.1977 und damit in dem für den EuGH maßgeblichen Zeitraum geregelt war (wenngleich ausweislich der Erwägungsgründe der Richtlinie 2004/56/EG vom 21.04.2004 - ABl. L 127, 70 - unter Ziff. 1 die Regelungen "dringend" der Verbesserung, Ergänzung und Modernisierung bedurften). Dies deutet darauf hin, dass er den durch diese Richtlinie ermöglichten Informationen allein keine maßgebliche Bedeutung beimisst (vgl. a. Anm. zum Beschluss des BFH vom 29.11.2007 I B 181/07 in DStR 2008, 44; Gosch in: Kirchhof EStG 8. Aufl. § 50 a, 2). Zwar betont der EuGH mit Urteil vom 09.11.2006 (C 433/04, HFR 2007, 84) zu der dort streitgegenständlichen belgischen Bauabzugssteuer für nicht in Belgien registrierte Vertragspartner, dass ein System des Informationsaustausches (z.B. über Steuerschulden der Vertragspartner) ein gegenüber der belgischen Bauabzugsteuer milderes Mittel gewesen wäre. Indes ist diese Aussage zur Verhältnismäßigkeitsprüfung auf den vorliegenden Streitfall nicht übertragbar, sondern vor dem Hintergrund der Besonderheiten der belgischen Bauabzugssteuer zu würdigen, die sich aus dem Urteil des EuGH selbst nur andeutungsweise ergeben, aber aus dem Schlussantrag des Generalanwalts (Slg 2006 I, 10653) deutlich werden. Danach griff die präventive Abzugspflicht vom Arbeitsentgelt (15%) unabhängig vom Bestehen einer Steuerschuld des Leistungserbringers (Tz. 29; vgl. a. Anm. DStR 2008, 44) und neben einer hiervon unabhängigen gesamtschuldnerischen Haftung bis zur Höhe von 35% aller Steuerschulden des Beauftragten auch aus der Zeit der den Arbeiten vorangegangenen Besteuerungszeiträume und damit für Verträge, an denen der Auftraggeber möglicherweise nicht beteiligt war (Tz. 28).

(3) Eine unzulässige Beeinträchtigung des freien Dienstleistungsverkehrs besteht auch nicht mit Blick auf die zwischen der Bundesrepublik Deutschland und einzelnen Staaten getroffenen bilateralen Vereinbarungen.

aa) Soweit sich die Klägerin für die in den Niederlanden ansässigen Vergütungsgläubiger auf das auch von dem EuGH in der Entscheidung vom 03.10.2006 in Bezug genommene Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich der Niederlande über die gegenseitige Amtshilfe bei der Beitreibung von Steueransprüchen vom 21.05.1999 und das hierzu ergangene Gesetz vom 27.12.2000 (BGBl. I 2001, 2 ff.) beruft, gilt das zur EG-Beitreibungsrichtlinie Gesagte. Auch dieses Abkommen ist im Ergebnis für den Streitfall ohne Bedeutung, da es in den maßgeblichen Streitjahren 1997 und 1998 noch nicht galt.

bb) Zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Schweden regelt Art. 32 des DBA vom 14.07.1992 (BGBl. II 1994, 687; Zustimmungsgesetz vom 08.06.1994 BGBl. II 1994, 686) die Vollstreckungshilfe. Hiernach führt der ersuchte Staat die Vollstreckung steuerlicher Ansprüche auf der Grundlage eines gültigen und nicht angefochtenen Vollstreckungstitels durch, als handele es sich um seine eigenen steuerlichen Ansprüche bzw. ergreift Sicherungsmaßnahmen auch im Falle nur vorläufiger oder angefochtener Titel.

Dass zu dieser Regelung konkretisierende Ausführungsvereinbarungen existieren, ist nicht ersichtlich. Ohne solche Ausführungsregelungen stellt die Regelung in Art. 32 DBA nach Ansicht des Senats keine der Gemeinschaftsbeitreibungsrichtlinie oder der von dem EuGH gleichermaßen erwähnten Amtshilfevereinbarung mit den Niederlanden vergleichbare Regelung dar, die zur gemeinschaftsrechtlichen Unvereinbarkeit bzw. Unverhältnismäßigkeit des Abzugsverfahrens führen könnte.

cc) Entsprechendes wie für das DBA mit Schweden gilt für die Hilfe bei der Steuererhebung, die in Art 23 des DBA mit Frankreich vom 21.07.1959 (BGBl. II 1961, 398) i.d.F. des Revisionsprotokolls vom 28.09.1989 (BGBl. II 1970, 719) geregelt ist.

dd) Soweit in Finnland ansässige Vergütungsschuldner betroffen sind, ist das Abkommen zwischen dem Deutschen Reich und der Republik Finnland über den Rechtsschutz und die Rechtshilfe in Steuersachen vom 25.09.1935 (RGBl. II 1936, 37) maßgeblich. Dieses Abkommen ist grundsätzlich seit 01.01.1953 wieder anwendbar (Bekanntmachung vom 31.07.1954 BGBl. II 1954, 740) und gilt auch nach Inkrafttreten des Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Finnland vom 05.07.1979 (BGBl. II 1981, 1165) am 04.06.1982 (BGBl. II 1982, 577) fort. Hierauf weist das Protokoll zum DBA in Nr. 8 zu der einschränkenden Regelung des Informationsaustauschs in Art. 26 des DBA ausdrücklich hin. Art. 30 Abs.3 des DBA setzt nur das neben dem Rechtshilfeabkommen existierende Doppelbesteuerungsabkommen vom 25.09.1935 außer Kraft (vgl. Malinski in: Debatin/Wassermeyer Doppelbesteuerung Finnland Art. 30 Rn. 8 und Art. 26 Rn. 17). Gem. Art. 23 der EG-Beitreibungsrichtlinie bleiben im Rahmen von Abkommen vereinbarte weitergehende Unterstützungen zwischen den Mitgliedstaaten unberührt.

Gem. Art. 14 Abs.1 des Rechtshilfeabkommens ist die Rechtshilfe für die Vollstreckung gegen Angehörige des ersuchten Staates, die in diesem auch ihren Wohnsitz, dauernden Aufenthalt bzw. ihre Betriebsstätte haben, grundsätzlich nicht zulässig. Ausnahmen für Steueransprüche sind in Buchstabe a für bestimmte Sonderkonstellationen und in Buchstabe b für den Fall geregelt, dass eine sich ergebende Doppelbesteuerung aufgrund von Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der direkten Steuern beseitigt oder gemildert ist. Dies ist durch das DBA vom 05.07.1979 für Einkommensteuern und Körperschaftsteuern natürlicher bzw. juristischer Personen geschehen (vgl. Art. 1, 2, 3 Abs. 1 Buchstabe b, 23 Abs. 1 und 5).

Das DBA 1979 selbst enthält in Art. 26 Abs. 1 eine Regelung über den Austausch von Informationen zwischen den zuständigen Behörden der Vertragsstaaten betreffend die unter das Abkommen fallenden Steuern, die auch den mit der Veranlagung, Erhebung und Vollstreckung befassten Personen zugänglich gemacht werden können. Jedoch enthält Art. 26 Abs. 2 des DBA einen - durch Nr. 7 des Protokolls teilweise eingeschränkten - Vorbehalt, wonach Art. 26 Abs. 1 nicht dahingehend ausgelegt werden dürfe, dass ein Vertragsstaat dazu verpflichtet werde, Maßnahmen durchzuführen, die von den Gesetzen oder der Verwaltungspraxis der Vertragsstaaten abweichen, Informationen zu erteilen, die nach den Gesetzen oder üblichen Verwaltungsverfahren der Vertragsstaaten nicht beschafft werden könnten bzw. deren Erteilung der öffentlichen Ordnung widersprechen oder ein Handels-, Geschäfts-, Gewerbe- oder Berufsgeheimnis preisgeben würde.

Vergleichbare Einschränkungen finden sich im Übrigen in Art. 4 der EG-Beitreibungsrichtlinie (auch noch in der Fassung vom 15.06.2001) sowie weitergehende Vorbehalte in Bezug auf durch die Vollstreckung zu erwartende wirtschaftliche oder soziale Schwierigkeiten in dem ersuchten Staat in Art. 14 Abs.1 der EG-Beitreibungsrichtlinie i.d.F. vom 15.06.2001 bzw. in Art. 11, 12 des Amtshilfeabkommens mit den Niederlanden.

Gem. Nr. 8 des Protokolls zum DBA Finnland schränkt Art. 26 indes in keiner Weise die Anwendung des Rechtshilfeabkommens vom 25.09.1935 ein.

Art. 8 Abs. 2 des Rechtshilfeabkommens selbst enthält (vergleichbar mit Art. 11 Abs. 3 Buchstabe a des Abkommens mit den Niederlanden bzw. für Auskünfte mit Art. 4 Abs. 3 der EG-Beitreibungsrichtlinie) einen Ausschluss von Zwangsmitteln, die der ersuchende Staat im Falle eines entsprechenden Ersuchens selbst nicht anwenden könnte.

Die Regelungen des Verfahrens und der Voraussetzungen der Beitreibungshilfe in dem Rechtshilfeabkommen stehen, auch wenn sie weniger umfangreich sind, nach Einschätzung des Senats nicht in entscheidender Weise hinter den Vorschriften der Beitreibungsrichtlinie zurück. Da das Rechtshilfeabkommen auch schon in den Streitjahren galt, ist es für die Beurteilung der Vereinbarkeit des Abzugsverfahrens mit dem Gemeinschaftsrecht zu berücksichtigen.

Für die Würdigung ist zudem hier die von dem BFH in dem Beschluss vom 29.11.2007 I B 181/07 (DStR 2008, 41 betreffend Vergütungsgläubiger aus GB; krit. hierzu FG Berlin-Brandenburg Beschluss vom 08.07.2008 13 V 9389/07, [...]) generell für die Zeit nach Geltung der Beitreibungsrichtlinie aufgeworfene Frage von Bedeutung, ob das Abzugsverfahren ungeachtet der - hier zudem nur bilateralen - Vollstreckungshilfevereinbarung insbesondere wegen eines noch bestehenden, möglicherweise strukturellen Vollzugsdefizits weiterhin nicht entbehrlich ist und jedenfalls unter Berücksichtigung der Erstattungs- bzw. Freistellungsmöglichkeit ( §§ 50 Abs. 5, 50 d EStG) bzw. angesichts des im Wege der normerhaltenden Reduktion zu ermöglichenden Abzugs unmittelbar mit der Leistung zusammenhängender Betriebsausgaben im Steuerabzugsverfahren gemeinschaftskonform und verhältnismäßig ist.

Der BFH sah die Gemeinschaftskonformität auch nach Geltung der Beitreibungsrichtlinie für das dort entschiedene AdV-Verfahren als zweifelhaft, aber wegen zu befürchtender struktureller Vollzugsdefizite nicht als ernstlich zweifelhaft an. Er verweist hierfür auf den Bericht der Kommission an den Rat und das Europäische Parlament vom 08.02.2006 über die Anwendung der Bestimmungen über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen (KOM 2006, 43), in dem auf die weiterhin vorhandene erhebliche Diskrepanz zwischen dem Gesamtbetrag der Forderungen, um deren Beitreibung ersucht wurde, und dem Betrag der mit Erfolg beigetriebenen Forderungen hingewiesen wird.

Ein strukturelles Vollzugsdefizit im Sinne der genannten Entscheidung des BFH setzte voraus, dass der Erfolg der Vollstreckung durch die rechtliche Gestaltung des Vollstreckungsverfahrens, hier der Vollstreckungshilfe, beeinträchtigt würde; demgegenüber genügte ein nur tatsächlicher Vollzugsmangel nicht (vgl. BFH Urteil vom 07.09.2005 VIII R 90/04, BStBl II 2006, 61 mit Hinweis auf die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts). Dies gilt zwar zunächst für verfassungsrechtlich relevante Verstöße gegen Art. 3 GG, kann nach Ansicht des Senats aber auch auf die hier in Rede stehende Frage der Fortgeltung der Rechtfertigung des Abzugsverfahrens gem. § 50 a EStG übertragen werden.

In dem erwähnten Bericht der Kommission vom 08.02.2006 wird als Grund für die Diskrepanz zwischen dem Beitreibungsersuchen und deren Ergebnissen neben Problemen der Bearbeitungsressourcen und Kommunikationsproblemen im Wesentlichen die Tatsache angeführt, dass die Beitreibung ausländischer Forderungen gegenüber entsprechenden Maßnahmen betreffend inländische Forderungen nachrangig ist (Ziff. 4.3.3.). Dies spielt vermutlich auf Art. 7 Abs.2 und Art. 10 der Beitreibungsrichtlinie i.d.F. vom 15.06.2001 an. Gem. Art.7 Abs. 2 ist die Inanspruchnahme der Vollstreckungshilfe erst möglich, wenn erfolglose Beitreibungsversuche in dem Staat der ersuchenden Behörde durchgeführt wurden. Gem. Art. 10 genießen die beizutreibenden Forderungen "nicht unbedingt dieselben Vorrechte" wie entsprechende Forderungen, die in dem Mitgliedstaat, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, entstanden sind.

Entsprechende Formulierungen finden sich in dem Rechtshilfeabkommen mit Finnland allerdings nicht. Darüber hinaus weist die Kommission unter Ziff. 4.3.1. des Berichts ausdrücklich darauf hin, dass die vorliegenden Zahlenangaben nicht die Ergebnisse der Unterstützung berücksichtigen, die ggf. auf Grundlage anderer, nicht im Rahmen des Gemeinschaftsrechts getroffener Vereinbarungen oder bilateraler Abkommen erzielt werden.

In Bezug auf die Vollstreckungshilfe zwischen Finnland und der Bundesrepublik Deutschland liegen dem Senat zwar keine Erkenntnisse über strukturelle Vollzugsdefizite oder tatsächliche Vollzugsdefizite vor.

Zu beachten ist indes, dass bilaterale Abkommen nicht den Charakter von Gemeinschaftsrecht haben. Allein die Existenz derartiger Abkommen rechtfertigt nach Ansicht des Senats nicht die Schlussfolgerung, dass das Abzugsverfahren generell bzw. im Verhältnis zu den Mitgliedern der Partnerstaaten des Abkommens gegen Gemeinschaftsrecht verstößt bzw. als unverhältnismäßig zu werten ist (a. A. Intemann/Nacke DB 2007, 1430, 1434). Dies ist auch unter dem Gesichtspunkt gerechtfertigt, dass die Gemeinschaft auf die Einhaltung und Überwachung der Anwendung bilateraler Abkommen - anders als z.B. für die EG-Beitreibungsrichtlinie mittels des in Art. 20 eingerichteten Beitreibungsausschusses - keinen unmittelbaren Einfluss hat.

b) Im Ergebnis führt auch die Tatsache, dass § 50 a EStG einen Betriebsausgabenabzug im Rahmen des Steuerabzugsverfahrens nicht vorsieht, nicht dazu, dass die Regelung wegen Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht nicht mehr angewendet werden könnte.

Zwar hat der EuGH in dem genannten Verfahren C-290/04 das Abzugsverfahren in Bezug auf den fehlenden Betriebsausgabenabzug beanstandet und für erforderlich gehalten, dass unmittelbar mit der Leistung zusammenhängende, dem Vergütungsschuldner mitgeteilte Aufwandpositionen schon im Abzugsverfahren berücksichtigt werden (Tz. 48 ff.). Aufgrund dessen hat die Kommission Vertragsverletzungsverfahren gegen die Bundesrepublik Deutschland eingeleitet und die Bundesrepublik aufgefordert, die diskriminierende Behandlung von nicht gebietsansässigen Steuerpflichtigen zu beenden (IP/07/413, Pressemitteilung vom 26.03.2007) und auch die zwischenzeitlich von der Verwaltung eingeführte eingeschränkte Möglichkeit des Betriebsausgabenabzugs (BMF vom 05.04.2007: sofern die im unmittelbaren Zusammenhang mit den Einnahmen stehenden Ausgaben 50% der Einnahmen übersteigen) beanstandet (IP/08144, Pressemitteilung vom 31.01.2008; zur Kritik auch Kempermann FR 2007, 842, 843; Gosch a.a.O. § 50, 36; Intemann/Nacke DB 2007, 1430, 1432). Auch wenn nach Ansicht des Senats eine gesetzliche Neuregelung überfällig ist, führt dies nicht zwingend dazu, dass das Abzugsverfahren bis zu einer Neuregelung nicht mehr anzuwenden ist. Aufgrund der eindeutigen verbindlichen Vorgaben des EuGH genügt es vielmehr, den Tatbestand des § 50 a EStG nach Maßgabe dieser aufgrund des Vorrangs des Gemeinschaftsrechts verbindlichen Auslegung durch den EuGH in normerhaltender Weise zu reduzieren (BFH Urteil vom 24.04.2007, I R 39/04, BStBl II 2008, 95; Gosch a.a.O. § 50 a, 36).

2. Es bestehen auch keine Zweifel an der Gemeinschafts- bzw. Verfassungskonformität bzw. Auslegung von Gemeinschaftsrecht im Übrigen, die eine Vorlage an den EuGH gem. Art. 234 EG oder an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) gem. Art. 100 GG nahe legten.

a) Im Rahmen einer Abwägung der erforderlichen Sicherstellung der Steuerbeitreibung kann nach Ansicht des Senats aus dem von der Klägerin zudem angeführten Bildungs- und Kulturförderungsauftrag der Gemeinschaft und dessen Berührung durch das Abzugsverfahren eine Gemeinschaftswidrigkeit im Ergebnis nicht hergeleitet werden.

Ebenso wenig kann ein Verstoß gegen das gemeinschaftsrechtliche Diskriminierungsverbot (Art. 12 EG) aus einem Vergleich zu der Finanzbeamte betreffenden Regelung des § 32 AO hergeleitet werden.

Zum einen fehlt es an der Vergleichbarkeit der Tatbestände, da § 32 AO nicht die Haftung für fremde Schuld betrifft, sondern eine beschränkte Haftung für eigene Dienstpflichtverletzungen. Ungeachtet dessen ist auch der mit dem Besteuerungsverfahren als Massenverfahren verbundene Entscheidungsdruck als rechtfertigender Hintergrund der Haftungsbeschränkung für Amtsträger mit der Situation des Vergütungsschuldners nicht vergleichbar. Eine Ungleichbehandlung verstößt schon deshalb nicht gegen das - zumal angesichts der Anknüpfung an die Staatsangehörigkeit allenfalls mittelbar berührte - Diskriminierungsverbot gem. Art. 12 EG.

b) Ein Verstoß gegen Art. 3 GG liegt nach Ansicht des Senats nicht vor.

Die Ungleichbehandlung gegenüber der beschränkten Haftung von Amtsträgern ist aufgrund der dargelegten sachlichen Unterschiede gerechtfertigt und verletzt Art. 3 GG nicht.

c) Infolge der sachlichen Rechtfertigung des Abzugsverfahrens aus Gründen des berechtigten Beitreibungsinteresses sieht der Senat auch keinen Verstoß gegen Art. 14 GG i.V.m. Art. 14 der MRK. Auch der EGMR weist in dem Urteil vom 23.10.1990 zu Art. 14 MRK (Nr. 17/1989/177/233, NJW 1991, 1404) ausdrücklich darauf hin, dass eine unterschiedliche Behandlung nur dann diskriminierend ist, wenn sie keine sachliche Rechtfertigung hat bzw. kein angemessener Grad der Verhältnismäßigkeit zwischen den eingesetzten Mitteln und dem verfolgten Zweck besteht.

3. Soweit die Haftungsbescheide nicht in der Gemeinschaft ansässige Vergütungsgläubiger betreffen, liegt ein Verstoß gegen Art. 3 GG nicht vor.

Zum einen besteht im Verhältnis zu den Nicht-EU-Staaten nicht einmal eine der EG-Beitreibungsrichtlinie vergleichbare Vollstreckungshilfevereinbarung. Im Verhältnis zu den USA ist in Art. 26 des Doppelbesteuerungsabkommens allein das Bemühen erfasst, Steuerbeträge für den anderen Vertragsstaat zu erheben.

Soweit § 50 a EStG gemeinschaftskonform in dargelegter Weise zugunsten der Steuerpflichtigen einschränkend auszulegen ist, kommt zwar eine Anwendung dieser gemeinschaftskonformen Auslegung zugunsten der Mitglieder von Nicht-EU-Staaten wegen Verwerfungsmonopols des Bundesverfassungsgerichts nicht in Betracht. Die Zugehörigkeit zur Gemeinschaft und damit die Zugehörigkeit zum Schutzbereich der Grundfreiheit der hier in Rede stehenden Dienstleistungsfreiheit ist indes ein sachliches Unterscheidungskriterium auch im Rahmen von Art. 3 GG. Ein Meistbegünstigungsgebot des Inhalts, dass außerhalb der EU ansässige Künstler unter im Übrigen vergleichbaren Umständen nicht höher besteuert werden dürfen als im Bereich der EU Ansässige gibt es nicht (vgl. BFH Urteil vom 22.08.2007 I R 46/02, IStR 2008, 147, 150).

4. Ein Verstoß gegen Diskriminierungsverbote in den einschlägigen DBAs liegt nicht vor.

Eine unterschiedliche Behandlung von Nichtansässigen fällt nicht unter das an die Staatsangehörigkeit anknüpfende Diskriminierungsverbot (vgl. Art. 24 Abs.1 des OECD- Musterabkommens - MA). Dies gilt ungeachtet dessen, dass das Differenzierungskriterium faktisch in der Regel nur von Staatsangehörigen erfüllt wird (vgl. Rust in: Vogel/Lehner DBA zu Art. 24 des Musterabkommens 5. Aufl. Rn. 4 f., 48 ff.; BFH Urteil vom 19.11.2003 I R 22/02, BStBl II 2004, 560 Tz. 23 ff. bei [...]).

Soweit in den DBAs eine Art. 24 Abs.4 des MA ungleichbare Regelung für die Berücksichtigung von Entgelten bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Gewinns enthalten ist, findet diese auf die Regelung in § 50 a EStG schon deshalb keine Anwendung, weil eine exakte Gewinnermittlung in dem Stadium des Abzugsverfahrens gerade noch nicht stattfindet.

Soweit in einzelnen DBAs auch eine Differenzierung nach der Ansässigkeit verboten ist, beziehen sich die entsprechenden Regelungen auf die Berücksichtigung von Freibeträgen, Steuerermäßigungen, Vergünstigungen (s. DBA Großbritannien Art. XVII und DBA Irland Art. XXI). Hierzu gehört nicht die Art und Weise der Steuererhebung und des allgemeinen Betriebsausgabenabzugs.

III. Die angefochtenen Bescheide sind jedoch teilweise wegen Verletzung nationalen Rechts rechtswidrig und verletzten die Klägerin in ihren Rechten.

1. Die Inanspruchnahme der Klägerin im Wege des Haftungsbescheides war allerdings auch zum Zeitpunkt des Erlasses der Bescheide bzw. der Einspruchsentscheidung nicht ermessensfehlerhaft.

Grundsätzlich ist im Falle fehlender Zugriffsmöglichkeit auf die Steuerschuldner im Inland - auf die der Beklagte sich zudem in den Haftungsbescheiden ausdrücklich beruft - ohne weiteres auf die Ermessensfehlerfreiheit der Inanspruchnahme des inländischen Vergütungsschuldners zu schließen (vgl. Gosch a.a.O. § 50 a Rn. 56; BFH Urteil vom 22.08.2007 I R 46/02, IStR 2008, 147, 148 f.).

Dass der Beklagte in dem neu erlassenen Haftungsbescheid für 1998 vom 14.10.2002 keine Erwägungen zu der am 18.07.2001 in Kraft getretenen und mit einer Umsetzungsfrist bis zum 30.06.2002 versehenen EG-Beitreibungsrichtlinie angeführt hat, ist nach Ansicht des Senates im Ergebnis nicht geeignet, einen Ermessensfehler zu begründen, zumal die von dem Beklagten angeführte Erwägung der erschwerten Inanspruchnahme der ausländischen Steuerschuldner - wie die Ausführungen des BFH in dem Beschluss vom 29.11.2007 I B 181/07a.a.O. zeigen - auch noch vor dem Hintergrund der EG-Beitreibungsrichtlinie möglich ist.

Entsprechendes gilt für die fehlende Auseinandersetzung mit dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Niederlanden bzw. Finnland.

2. Der Haftungsbescheid für 1997 ist jedoch teilweise mangels Bestimmtheit ( § 119 AO) rechtswidrig und damit aufzuheben. Demgegenüber ist der Haftungsbescheid für 1998 insoweit nicht zu beanstanden.

a) Der Haftungsbescheid gem. § 50 a Abs. 5 S. 5 EStG, § 73 g Abs. 1 EStDV muss allgemeinen Bestimmtheitsanforderungen genügen. Insbesondere muss er angeben, für welche Vergütung und für welchen Vergütungsgläubiger (Steuerschuldner) die Abzugssteuer eingefordert wird. Der allgemeine Hinweis auf § 50 a EStG genügt nicht (Gosch a.a.O. § 50 a, 56).

Dabei ist der Bescheid auslegungsfähig. Für die Auslegung kann insbesondere auf die zugrunde liegende Anmeldung zurückgegriffen werden. Dies gilt nach Ansicht des Senats auch, wenn der Haftungsbescheid auf einer zwischenzeitlich stattgefundenen Betriebsprüfung beruht, sofern aus dem Bescheid erkennbar ist, dass in Bezug auf die jeweilige Angaben eine Abweichung von der Anmeldung nicht beabsichtigt war.

Die fehlende Angabe des Vergütungsgläubigers (Steuerschuldners) soll nicht in jedem Fall zum notwendigen Inhalt eines Haftungsbescheides gehören (BFH Beschluss vom 03.12.1996 I B 44/96, BStBl II 1997, 306). Auf die Angabe soll jedenfalls dann verzichtet werden können, wenn sie objektiv unmöglich oder dem Finanzamt unzumutbar ist bzw. wenn der Vergütungsschuldner die Namen der Vergütungsgläubiger vorenthält, obgleich er sie gem. § 73e EStDV zu nennen verpflichtet ist.

Inwieweit die Steuer, für die gehaftet wird, zutreffend bezeichnet werden muss, ist eine Frage des Einzelfalls.

Der BFH hat eine unzutreffende Angabe der Steuerart (Einkommensteuer statt Körperschaftsteuer) als schädlich angesehen (BFH Urteil vom 27.07.1988 I R 130/84, BStBl II 1989, 101; vgl. a. Urteil FG Hamburg vom 26.07.2001 II 377/00 EFG 2001, 1553 für den umgekehrten Fall); entsprechend wurde teilweise auch die fehlende Bezeichnung der Steuerart als schädlich betrachtet (FG München Urteil vom 25.10.1989 I 279/84 E, EFG 1990, 244; weniger eng FG Hamburg Beschluss vom 14.05.1998 II 51/97, EFG 1998, 1412; vgl. a. BFH Beschluss vom 22.05.1997 I B 114/96, NV 1997, 826: "Steuer vom Ertrag" ggf. ausreichend).

In der Steueranmeldung sind gem. § 73 e EStDV der (Vergütungs-)Gläubiger und die Höhe der Vergütungen zu bezeichnen sowie der Hinweis auf "Steuerabzug ... gem. § 50 a Abs.4 ..." aufzunehmen.

In den aus den Akten ersichtlichen Formularen ist zudem eine Spalte für die Einordnung des Empfängers der Vergütung als natürliche oder juristische Person vorgesehen.

b) Nach diesen Rechtsgrundsätzen ist der Haftungsbescheid für 1998 in der Fassung vom 14.10.2002 nicht zu beanstanden.

Zwar sind in dem Bescheid sowohl die Künstlergruppen als auch die weitgehend hiervon unterschiedlichen Vertragspartner bezeichnet, ohne dass ein ausdrücklicher Hinweis auf die Person des Vergütungsgläubigers (Steuerschuldner) erfolgt ist. Bei verständiger Würdigung kann der Bescheid indes dahingehend ausgelegt werden, dass als Vergütungsgläubiger der Vertragspartner gemeint ist. Diesem ist in der nebenstehenden Spalte auch die Qualifizierung als natürliche bzw. juristische Person zugeordnet, die in den Vordrucken zu der Steueranmeldung (s. z.B. Akte Steuerabzug IV Bl. 64 Rückseite) für die Person des beschränkt steuerpflichtigen Empfängers der Vergütung verlangt wird.

c) Demgegenüber hält der Haftungsbescheid für das Kalenderjahr 1997 vom 21.11.2001 einer Überprüfung der Bestimmtheitsanforderungen teilweise nicht stand.

(1) Soweit die Anmeldungen die in dem Haftungsbescheid allein aufgeführten Gruppen gar nicht erwähnen und sich weder aus den Anmeldungen noch aus dem Haftungsbescheid die Person des Vertragspartners und Vergütungsschuldners ergibt, ist eine Auslegung des Haftungsbescheides in Bezug auf einen notwendigen Bestandteil des Haftungsbescheides nicht möglich und genügt der Bescheid daher den Bestimmtheitsanforderungen nicht.

Dies betrifft die Haftungsbeträge, die auf folgende Gruppen entfallen:

für das 2. Quartal:|A, B, C, D für das 4. Quartal:|E

Auf die Angabe der genannten Angaben kann nach Ansicht des Senats auch nicht unter dem Gesichtspunkt von Treu und Glauben deshalb verzichtet werden, weil - wie sich aus der Betriebsprüfungsarbeitsakte ergibt - die Klägerin selbst die in die Haftungsbescheide übernommenen Daten zusammengestellt hat. Denn es ist nicht ersichtlich, dass der Beklagte die noch offenen Angaben zu der Person des Vertragspartners hätte erfragen können bzw. dass die Klägerin die entsprechenden Angaben verweigert hat.

Hinsichtlich der auf diese Künstler(Gruppen) entfallenden Beträge ist der Haftungsbescheid aufzuheben.

(2) Soweit der Vertragspartner zwar in den Anmeldungen genannt, aber auch in den Anmeldungen keine Charakterisierung als natürliche oder juristische Person bzw. Angabe der Steuerart erfolgt ist (für das 3. Quartal 1997: Gruppen F, G, H), ist den Bestimmtheitsanforderungen nach Ansicht des Senats dennoch Genüge getan.

Für die in dem Bescheid selbst nicht erwähnte Bezeichnung des Vertragspartners/Vergütungsgläubiger genügt die mögliche Auslegung durch Heranziehung der die Vertragspartner bezeichnende Anmeldung, da nicht ersichtlich ist, dass der Betriebsprüfer insoweit hiervon abweichen wollte und auch hier die Vertragspartner als Vergütungsgläubiger verstanden werden können. Durch die Bezeichnung der Gruppen und im Wege der Auslegung erkennbare Person der Vertragspartner/Vergütungsgläubiger ist der Tatbestand, der zur Entstehung der Steuer geführt hat, ausreichend konkretisiert (vgl. FG Hamburg Urteil vom 14.05.1998 II 51/97 a.a.O.). Der Vergütungsgläubiger ist auch ohne die rechtliche Qualifizierung als natürliche oder juristische Person ausreichend identifizierbar. Die Einordnung der Inanspruchnahme als eine solche für Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer setzte zwar eine rechtliche Qualifizierung der Rechtsform der Vertragspartner nach der Wertung des deutschen Rechts voraus (vgl. BFH Urteile vom 03.02.1988 I R 134/84, BStBl II 1988, 588), die nicht allein im Wege der Auslegung in die eine oder andere Richtung vorgenommen werden kann. Allerdings ist eine solche Qualifizierung ebenso wie die Zuordnung zu einer bestimmten Steuerart für die nur als vorläufige Steuerschuld und mit dem gesetzlich festgelegten Steuersatz bezogen auf die Vergütung zu berechnende Entrichtungsschuld nicht erforderlich. Und die Haftungsschuld knüpft nur an die vorläufige Entrichtungsschuld des Vergütungsschuldners an (Heinicke in: Schmidt EStG 27. Aufl. § 50 a, 23 unter Hinweis auf BFGH Urteil vom 22.10.1086 I R 261/82, BStBl II 1987, 171, 174: vorläufige Entrichtungsschuld im Gegensatz zu der endgültig berechneten Einkommensteuerschuld).

(3) Im Übrigen ergibt sich sowohl die Person des Vertragspartners als auch die Qualifizierung als natürliche oder juristische Person für die unter (1) und (2) nicht aufgeführten Fälle aus den Anmeldungen. Selbst wenn man die Qualifizierung als natürliche oder juristische Person und zudem die Angabe der Steuerart im Haftungsbescheid für erforderlich hielte, wäre diese formale Voraussetzung für die unter (1) und (2) nicht aufgeführten Fälle erfüllt. Die Qualifizierung "n. P." bzw. "j. P." in den Anmeldungen lässt bei verständiger Würdigung eine Auslegung dahingehend zu, dass eine Anmeldung von Einkommensteuer bezogen auf die natürlichen Personen bzw. gesamthänderischen Zusammenschlüsse natürlicher Personen (vgl. dazu BFH Urteil vom 23.10.1991 I R 86/89, BStBl II 1992, 185) und eine Anmeldung für Körperschaftsteuer bezogen auf die juristischen Personen erfolgt ist. Dass auch mit dem Haftungsbescheid eine entsprechende Zuordnung vorgenommen wurde, lässt sich aus der Verwendung des Wortes "Mehr BMG" entnehmen. Hiermit wird für den mit den Vorgängen vertrauten Empfänger deutlich, dass es sich um eine Erhöhung gegenüber der Anmeldung als Folge der Betriebsprüfung handelt. Gerade weil der Betriebsprüfer eine eigenständige Prüfung auch der übrigen Anmeldungsdaten vorzunehmen hat, ist aus der fehlenden abweichenden Bezeichnung der Vergütungsgläubiger, der Steuerart bzw. der Einordnung der Vergütungsgläubiger eindeutig zu erkennen, dass es insoweit bei der bisherigen Handhabung bleiben sollte.

3. Der Beklagte hat grundsätzlich zu Recht die streitgegenständlichen Nebenkosten als Einnahmen i.S.v. § 8 Abs. 1 EStG - soweit die Cateringpauschale betroffen ist - bzw. im Übrigen als Sachbezug gem. § 8 Abs.2 EStG in die Bemessungsgrundlage für die Abzugsteuer einbezogen.

Soweit die Cateringspauschale betroffen ist und auf die eigenen Tourbegleiter der Klägerin entfällt, ist sie allerdings nicht den Einnahmen zuzurechnen.

a) Im Einklang mit den Ausführungen des BFH in dem Urteil vom 19.11.2003 (I R 22/02, BStBl II 2004, 560) liegen in entsprechender Anwendung der Rechtsprechung zur Beurteilung von Arbeitslohn aus nichtselbständiger Tätigkeit nur dann keine Einnahmen vor, wenn die Übernahme der Aufwendungen im ganz überwiegenden Interesse des zahlenden Veranstalters erfolgt ist (vgl. a. Gosch a.a.O. Rn. 33: Frotscher in: Vogel/Schwarz EStG § 50 a Lfg.1/2008 Rn. 23). Hierfür ist es ohne Bedeutung, ob die Klägerin selbst im eigenen Namen und auf eigene Rechnung vertragliche Vereinbarungen mit den Hotels, Restaurants bzw. Catering-Unternehmen getroffen, die Hotels, Getränke bzw. Lebensmittel damit bereit gestellt und die Kosten hierfür direkt übernommen hat oder den Künstlern für Getränke und Verzehr Kostenpauschalen zur Verfügung gestellt hat. Nicht entscheidend ist es darüber hinaus, ob die Kostenübernahme in den Verträgen mit den Vergütungsgläubigern ausdrücklich vereinbart ist, solange nur tatsächlich eine entsprechende Kostenübernahme stattgefunden hat. Letzteres ist im Streitfall unstreitig geschehen. Soweit die Verträge mit den Agenturen geschlossen wurden, ist es gem. § 49 Abs.1 Nr. 2 d EStG unbeachtlich, wenn die Zuwendungen letztlich den Künstlern zugute kamen.

Selbst wenn ohne eine Kostenübernahme die Gage höher ausgefallen wäre, so diente doch die Bereitstellung von Hotels und Sicherstellung der Kostendeckung für angemessene Verpflegung primär der ordnungsgemäßen und entspannten Durchführung der Auftritte. Dies aber liegt sowohl im Interesse des Veranstalters wie des Künstlers, nicht aber im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse der Klägerin.

Dass § 50 a Abs. 4 EStG für die Bezeichnung der einzubeziehenden Einnahmen auf die grundsätzlich Arbeitnehmer betreffenden Vorschriften in § 3 Nr. 13 und 16 EStG Bezug nimmt, steht dem Einnahmecharakter nicht entgegen; nach der Formulierung des § 50 a Abs. 4 EStG ("Beträge im Sinne des § ...") erfolgt die Bezugnahme allgemein hinsichtlich der Art der Kosten, nicht aber beschränkt auf die Einkunftsart der nichtselbständigen Tätigkeit (vgl. BFH Urteil vom 19.11.2003 a.a.O. Tz. 13).

b) Etwas anderes gilt nach Ansicht des Senats indes für die auf die eigenen Tourbegleiter der Klägerin entfallenden Anteile an d