Ermittlung eines Veräußerungsgewinns bei teilentgeltlicher Übertragung von Sonderbetriebsvermögen (BFH)

Bei der teilentgeltlichen Übertragung betrieblicher Einzelwirtschaftsgüter im Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG ist der Gewinn nicht nach der strengen Trennungstheorie, sondern nach der modifizierten Trennungstheorie mit anteiliger Zuordnung des Buchwerts bis zur Höhe des Teilentgelts zu ermitteln. Dies führt im Streitfall zur vollständigen Gewinnneutralität der Übertragung eines Grundstücks aus dem Sonderbetriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen einer Schwesterpersonengesellschaft. ( BFH 11.12.25, IV R 17/23 ).

Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG, an der neben einer vermögenslos beteiligten Komplementär-GmbH mehrere Kommanditisten beteiligt sind, darunter der Beigeladene als Mehrheitskommanditist. Der Beigeladene hielt ein bebautes Grundstück in seinem Sonderbetriebsvermögen bei der Klägerin und vermietete es an diese. Das Grundstück war mit einem Buchwert von rund 920.000 EUR bilanziert, während der Verkehrswert gut 1 Mio. EUR betrug. Parallel war der Beigeladene an einer Schwestergesellschaft (zunächst GbR, später C‑GmbH & Co. KG) beteiligt, auf die er das Grundstück im Dezember 2017 zu einem Kaufpreis in Höhe des Buchwerts übertrug. Das FA behandelte die Übertragung als teilentgeltlich und ermittelte nach der strengen Trennungstheorie einen Veräußerungsgewinn im Sonderbetriebsvermögen von rund 96.500 EUR und erhöhte entsprechend den Gesamtgewinn und Gewerbeertrag. Die Klägerin begehrte demgegenüber eine gewinnneutrale Behandlung nach der modifizierten Trennungstheorie. Das FG folgte jedoch im Wesentlichen der strengen Trennungstheorie und ließ nur geringfügige Korrekturen zu. Gegen das FG-Urteil legte die Klägerin Revision ein und rügte eine unzutreffende Anwendung des § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG

Der BFH hebt das FG-Urteil auf und gibt der Klage statt, weil die teilentgeltliche Übertragung des Grundstücks im Rahmen des § 6 Abs. 5 S. 3 Nr. 2 EStG keinen Sonderbetriebsgewinn des Beigeladenen auslöst. Maßgeblich ist nach Auffassung des Senats, dass im Anwendungsbereich dieser Vorschrift die modifizierte Trennungstheorie mit anteiliger Zuordnung des Buchwerts nur bis zur Höhe des Teilentgelts anzuwenden ist, sodass ein Gewinn nur entsteht, soweit das Entgelt den Buchwert übersteigt. Der BFH begründet dies nicht primär mit dem Wortlaut, sondern mit Sinn und Zweck des § 6 Abs. 5 S. 3 EStG, der Umstrukturierungen bei Mitunternehmerschaften unter Buchwertfortführung ermöglichen und eine Ertragsteuerbelastung möglichst vermeiden soll, solange stille Reserven nicht der Besteuerung entzogen werden. Die strenge Trennungstheorie, die stets anteilige Gewinnrealisierungen durch Aufteilung von Buchwert und Verkehrswert bewirkt, wird ausdrücklich zurückgewiesen, ebenso die Variante der modifizierten Trennungstheorie mit Verlustbeitrag, weil aus dem unentgeltlichen Teil kein Gewinn realisiert werden dürfe und Buchwerte beim Erwerber konsistent fortzuführen seien.