11.10.2013
Finanzgericht Nürnberg: Urteil vom 18.07.2013 – 6 K 612/12
Nach der Rspr. des BFH ist der Leistungsbegriffs in § 22
Nr. 3 EStG, wonach jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand
eines entgeltlichen Vertrages sein kann und das eine Gegenleistung
auslöst, als Leistung in diesem Sinne anzusehen ist, weit
auszulegen. Hinreichend ist ein wirtschaftlicher Zusammenhang in
der Weise, dass die Gegenleistung durch das Verhalten „ausgelöst” wird.
Damit ist die Vergleichbarkeit mit anderen Einkunftsarten gegeben,
die eine Besteuerung nach § 22 Nr. 3 EStG rechtfertigt.
Tatbestand
Streitig ist, ob eine Provision für die Verpfändung
eines GmbH-Anteils gem. § 22 Nr. 3 EStG steuerpflichtig
ist.
Der verheiratete Kläger wurde für das Streitjahr
2009 mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Die
Ehegatten leben seit dem 2011 in Österreich.
Der Kläger war Gesellschafter der SM GmbH (im Folgenden:
GmbH),
AUT, die wiederum am Stammkapital der SE beteiligt
war. Die SE war damals zu 100 % an der SF Aktiengesellschaft
(im Folgenden: AG) beteiligt.
Aufgrund ihrer angespannten wirtschaftlichen Lage war die AG
auf die Bereitstellung zusätzlicher Liquidität
angewiesen, die von den Banken nur bei Gewährung von Sicherheiten
durch die Gesellschafter der GmbH zur Verfügung gestellt
wurde. Im März 2009 verpflichteten sich die Gesellschafter
der GmbH, GmbH-Anteile i. H. v. 40 % des Stammkapitals
an die
Z und i. H. v. 20 % an die
X zur
Absicherung von deren an die AG zu gewährenden Krediten
i. H. v. vv Mio. € bzw. vv Mio. € zu verpfänden.
Mit Schreiben vom 27.03.2009 verpflichtete sich die AG gegenüber
den Gesellschaftern der GmbH, die Kredite der
X und
der
Z vorrangig, spätestens jedoch bis zum 31.07.2009
soweit zurückzuführen, dass die Sicherheiten freigegeben
würden. Für die Dauer des Bestehens der Sicherheiten
verpflichtete sich die AG, an die Gesellschafter der GmbH für die
Verpfändung eines 60 %igen GmbH-Pakets eine Avalprovision
i. H. v. 2,5 % p. a. des jeweils besicherten Betrages zeitanteilig
am Ende jeden Quartals sowie bei Erlöschen der Sicherheiten
zu zahlen. Der Kläger vereinnahmte aufgrund dieser Vereinbarung
im Jahr 2009 einen Betrag von 27.208 €.
In der Anlage SO zur Einkommensteuererklärung 2009 vom
01.03.2011 erklärte der Kläger diese Einnahme
und gab in einer Anlage hierzu an, dass es sich seiner Ansicht nach
nicht um einkommensteuerpflichtige Einkünfte, insbesondere
nicht um Einkünfte im Sinne des § 22 EStG handele.
Auf Nachfrage des Finanzamts legte der Kläger eine Vereinbarung
vom 16.06.2009 über die Pfandbestellung zwischen der
X als
Pfandgläubiger, den Gesellschaftern der GmbH als Pfandbestellern
und der AG als Schuldnerin sowie eine inhaltsgleiche Vereinbarung
(„Share Pledge Agreement”) vom 27.03.2009 zwischen
der
Z als Pfandgläubiger und den Gesellschaftern
der GmbH als Pfandbestellern vor.
Mit Bescheid vom 18.05.2011 setzte das Finanzamt die Einkommensteuer
2009 auf 32.932 € fest und berücksichtigte dabei
die Provision bei den sonstigen Einkünften aus Leistungen
i. H. v. 27.208 €. Zur Begründung wurde ausgeführt, Avalprovisionen
seien bei Nichtgewerbetreibenden als Einkünfte gem. § 22 EStG
zu berücksichtigen. Auf das Urteil des BFH vom 22.01.1965
(VI 243/62 U, BStBl III
1965, 313) wurde verwiesen.
Hiergegen legten der Kläger und seine Ehefrau am 24.06.2011
Einspruch ein. Sie verwiesen auf ein Urteil des Reichsfinanzhofs
vom 11.02.1943 (IV 119/
42, Steuer und Wirtschaft
1943, Nr. 105), von dem der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom
22.01.1965 (VI 243/62
U, BStBl
III 1965, 313) ohne überzeugende Begründung
abgewichen sei.
Am 01.12.2011 erklärte der Kläger nachträglich
von seiner Bank mitgeteilte Stückzinsen. Das Finanzamt
berücksichtigte diese bei den Kapitalerträgen
des Klägers gem. § 32d Abs. 1 EStG und setzte
die Einkommensteuer 2009 mit Bescheid vom 16.12.2011 auf 33.495 € herauf.
Auf Antrag der Kläger verrechnete das Finanzamt die Stückzinsen
als Gewinn aus der Veräußerung von Kapitalanlagen
mit dem Verlustvortrag aus privaten Veräußerungsgeschäften
und setzte die Einkommensteuer 2009 mit Bescheid vom 13.01.2012
wieder auf 32.932 € herab.
Mit Einspruchsentscheidung vom 11.04.2012 wies das Finanzamt
die Einsprüche als unbegründet zurück.
Zur Begründung wurde ausgeführt, dass unter Leistung
i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG jedes Tun, Unterlassen
oder Dulden, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein könne,
falle. Auch eine einmalig gewährte Bürgschaftsprovision
zähle daher zu den Leistungen. Etwas anderes ergebe sich
auch nicht aus dem vom Kläger zitierten Urteil des RFH
vom 11.02.1943 (IV 119/
42, Steuer und Wirtschaft
1943 Nr. 105). Dabei sei zu beachten, dass sich der Begriff der
Leistung i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG gewandelt habe.
Während der RFH an die Begrifflichkeit des § 41
Abs. 1 Nr. 2 EStG 1925 angeknüpft und eine Veranlassung
der Leistung durch ein aktives Tun des Steuerpflichtigen verlangt
habe, lege der BFH den Leistungsbegriff weiter aus und lasse jedes
Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages
sein könne, ausreichen (BFH-Entscheidungen vom 22.06.1962 VI 112/59, BStBl III
1962, 465; GrS
vom 23.06.1964 1/64, BStBl III
1964, 500; Urteil vom 25.02.2009 IX R 33/07, BFH/NV
2009, 1253). Es mache daher keinen Unterschied, ob die
Zahlung einmalig oder regelmäßig erfolge (BFH-Urteil
22.01.1965 VI 243/62
U, BStBl
III 1965, 313). Im vorliegenden Fall sei dem Kläger
die Avalprovision für die mit Vertrag vom 27.03.2009 vereinbarte
Verpfändung der GmbH-Anteile, also für ein Tun
auf der Grundlage eines auf einen Leistungsaustausch abzielenden
Vertrages, gewährt worden. Der Vorgang habe sich nicht
allein auf der Vermögensebene abgespielt und sei daher
einkommensteuerpflichtig.
Mit seiner Klage wendet sich der Kläger weiterhin gegen
die Besteuerung der Provision.
Er ist der Ansicht, Avalprovisionen seien nicht steuerpflichtig.
Es handele sich um ein Entgelt für die Bestellung von Sicherheiten.
Hierbei nehme der Sicherungsgeber das Risiko eines Vermögensverlustes
in Kauf. Dies sei eine bloße Vermögensnutzung,
da der Vermögensgegenstand, aus dem die Nutzung fließe, in
seiner Substanz erhalten bleibe. Steuerbar seien aber nur Zuflüsse,
die unter eine der in § 2 Abs. 1 EStG abschließend
aufgezählten Einkunftsarten fielen. Dies sei bei einer
Avalprovision nicht der Fall.
Es lägen keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb
vor, da die GmbH-Anteile im Privatvermögen gehalten worden
seien und auch sonst kein betrieblicher Zusammenhang bestanden habe.
Bei einer einmaligen Verpfändung fehle es außerdem an
der nach § 15 Abs. 2 EStG erforderlichen Nachhaltigkeit.
Die Leistung sei auch nicht einem unbestimmten Personenkreis angeboten
worden, so dass es auch an der Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr
fehle.
Die Provision unterfalle auch nicht den Einkünften aus
Kapitalvermögen, da sie nicht aus dem GmbH-Anteil selbst
erwachsen und gerade nicht causa societatis gewährt worden
sei.
Es lägen auch keine wiederkehrenden Bezüge
nach § 22 Nr. 1 EStG vor. Allein die Tatsache, dass Zahlungen
nicht in Form eines Einmalbetrages, sondern laufend zu erbringen
seien, begründe keine Steuerpflicht. Bei der Auslegung
des § 22 Nr. 1 EStG sei zu beachten, dass das Gesetz nur
eine Steigerung der Leistungsfähigkeit erfassen wolle,
die aber bei einer Avalprovision als einer bloßen Vermögensumschichtung
nicht vorliege.
Entgegen der Auffassung des Finanzamts sei auch keine Leistung
i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG anzunehmen. Diese Vorschrift stelle
keinen Auffangtatbestand dar. Sie solle lediglich die anderen Einkunftsarten
ergänzen, nicht aber eine lückenlose Besteuerung
sämtlicher Leistungen herbeiführen. Trotz dieser
Grundsatzentscheidung des Gesetzgebers versuche der BFH, durch eine
an bestimmte Sachverhaltskonstellationen angepasste Auslegung des § 22
Nr. 3 EStG bestehende Besteuerungslücken zu schließen.
Die Ausweitung des Begriffs der Leistung auf jedes Tun, Dulden oder
Unterlassen missachte die nur ergänzende Funktion des § 22
Nr. 3 EStG. Der BFH habe auch Bürgschaftsprovisionen als Leistung
i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG angesehen, so dass auch Avalprovisionen
steuerpflichtig sein könnten. Ein solch weiter Begriff
der Leistungen sei aber vom Normgehalt des § 22 Nr. 3 EStG
nicht gedeckt.
Wenn § 22 Nr. 3 EStG nur als Ergänzung der
anderen Besteuerungstatbestände zu verstehen sei, könne
darunter nur ein Sachverhalt fallen, der den anderen Einkunftstatbeständen
so ähnlich sei, dass er diesen wirtschaftlich entspreche und
eine Besteuerung geboten sei. Bei einer einmaligen Verpfändung
einer Sache sei dies jedoch nicht der Fall. Die Avalprovision werde
für die Übernahme eines Haftungsrisikos gewährt,
das sich ausschließlich im Vermögensbereich auswirken
könne. So werde nach h. M. die Veräußerung
eines Vermögensgutes auch dann nicht unter § 22
Nr. 3 EStG subsumiert, wenn sie auch nicht unter § 23 EStG
falle. Die übrigen Steuertatbestände würden
bedeutungslos, wenn die Vorgänge, die von ihnen nicht erfasst
würden, durch § 22 Nr. 3 EStG wieder in die Besteuerung
einbezogen würden. Das gesamte Regelwerk der §§ 13ff
EStG zur Umschreibung der sachlichen Steuerpflicht sei sonst überflüssig.
Seine, des Klägers, Auffassung werde auch dadurch gestützt,
dass der BFH die Berücksichtigung von Verlusten aus Bürgschaftsübernahmen
als Werbungskosten bei den Einkünften nach § 22
Nr. 3 EStG mit der Begründung ablehne, es handele sich
um reine Verluste auf der Vermögensebene. Es sei mit dem
Leistungsfähigkeitsprinzip nicht vereinbar, das Entgelt
für die Übernahme eines finanziellen Wagnisses
zu besteuern, den etwaigen Verlust aber steuerlich zu ignorieren.
Eine weitere Stütze finde seine Auffassung in der Absicht
des historischen Gesetzgebers. In den Erläuterungen zur
Vorgängervorschrift des § 22 EStG (§ 41
EStG 1925) habe der Einkommensbegriff, der zuvor auch einmalige
Einnahmen erfasst habe, eingeschränkt werden sollen. Eine
Generalklausel zur Steuerpflicht einmaliger Leistungen sei gerade
nicht beabsichtigt gewesen. Nach der Auffassung von Enno Becker
sei die Vorschrift ein „Lückenbüßer
für einzelne ganz bestimmte Fälle, für
die die aufgeführten Beispiele und die durch die Rechtsprechung
anerkannten Fälle einen Anhalt bieten” (StuW 1936, 532).
Der Kläger beantragt, den geänderten Einkommensteuerbescheid
2009 vom 13.01.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.04.2012
dahingehend zu ändern, dass die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung
der Avalprovision i. H. v. 27.208 € niedriger festgesetzt
wird.
Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
Für den Fall des Unterliegens beantragt jede Partei,
die Revision zuzulassen.
Das Finanzamt trägt vor, im Folgejahr (2010) habe der
Kläger erneut eine Avalprovision i. H. v. dann
37.054 € vereinnahmt. Das Finanzamt bleibt bei seiner Auffassung,
dass die für die Verpfändung der Gesellschaftsanteile
vereinnahmten Avalprovisionen aus den in der Einspruchsentscheidung
dargelegten Gründen steuerpflichtige sonstige Einkünfte
i. S. d. § 22 Nr. 3 EStG seien.
Es verweist auf die Einspruchsentscheidung.
Gründe
Die Klage ist unbegründet.
I. Das Finanzamt hat die vom Kläger bezogene
Avalprovision zu Recht den Einkünften aus Leistungen gem. § 22
Nr. 3 EStG zugeordnet.
1. Sonstige Einkünfte gem. § 22
Nr. 3 EStG sind Einkünfte aus Leistungen, soweit sie weder
zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 1 – 6 EStG)
noch zu den Einkünften im Sinne der Nummern 1, 1a, 2, 4
oder 5 gehören, z. B. Einkünfte aus gelegentlichen
Vermittlungen und der Vermietung beweglicher Gegenstände.
Eine (sonstige) Leistung i. S. d. § 22
Nr. 3 EStG ist jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand
eines entgeltlichen Vertrages sein kann und das eine Gegenleistung
auslöst. Auf ein synallagmatisches Verhältnis
von Leistung und Gegenleistung kommt es nicht an (BFH-Urteil vom
25.02.2009 IX R
33/07, BFH/NV 2009, 1253, m. w. N.).
Ein gegenseitiger Vertrag ist für die Annahme einer sonstigen
Leistung nicht erforderlich (vgl. BFH-Urteile vom 26.05.1993 X R 108/91, BStBl II 1994,
96; vom 18.12.2001 IX R 74/98, BFH/NV
2002, 643, m. w. N.).
Es kommt vielmehr entscheidend darauf an, ob die Gegenleistung
(das Entgelt) durch das Verhalten des Steuerpflichtigen veranlasst
ist. Hinreichend ist ein wirtschaftlicher Zusammenhang in der Weise,
dass die Gegenleistung durch das Verhalten „ausgelöst” wird
(BFH-Urteile vom 26.05.1993 X R 108/91, BStBl II 1994,
96; vom 18.12.2001 IX R 74/98, BFH/NV
2002, 643; BFH-Urteil vom 21.09.2004 IX R 13/02, BStBl II 2005,
44, m. w. N.). So verhält
es sich, wenn für eine Tätigkeit nachträglich
ein Entgelt gezahlt und vom Empfangenden als angemessene Gegenleistung
für das von ihm erbrachte Verhalten angenommen wird (BFH-Urteil
vom 21.09.1982 VIII
R 73/79, BStBl II 1983, 201). Durch Anknüpfen
an die wirtschaftliche Veranlassung als Korrektiv ist der Tatbestand
des § 22 Nr. 3 EStG hinreichend konkretisiert (Bestimmtheitsgebot),
ohne dadurch eine Art Generaltatbestand zu eröffnen (vgl.
Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 13.08.1986 1 BvR 587/86,
Deutsche Steuer-Zeitung/Eildienst 1986, 334; vom 30.09.1998 2 BvR 1818/91, BVerfGE 99,
88, Neue
Juristische Wochenschrift 1998, 3769, unter B.II.2.; BFH-Urteil
vom 17.05.1995 X
R 64/92, BStBl II 1995, 640, unter I.2.a).
Zwar führt nicht jede Einnahme, die durch eine Tätigkeit
ausgelöst wird, auch zu Einkünften gemäß § 22
Nr. 3 EStG. Die Norm erfasst, ergänzend zu den übrigen
Einkunftsarten, das Ergebnis einer Erwerbstätigkeit oder
Vermögensnutzung und setzt wie diese die allgemeinen Merkmale
des Erzielens von Einkünften nach § 2 EStG voraus
(BFH-Urteil vom 14.09.1999 IX R 88/95, BStBl II 1999,
776, m. w. N.). Das bedeutet aber nicht,
der Leistende müsste bereits beim Erbringen seiner Leistung
eine Gegenleistung erwarten. Ausreichend ist vielmehr, dass er eine
im wirtschaftlichen Zusammenhang mit seinem Tun, Dulden oder Unterlassen
gewährte Gegenleistung als solche annimmt. Auf diese Weise
ordnet er sein Verhalten der erwerbswirtschaftlich und damit auch
steuerrechtlich bedeutsamen Sphäre zu (BFH-Urteil vom 21.09.2004 IX R 13/02, BStBl II 2005,
44).
2. Die Einordnung von Provisionen unter § 22
Nr. 3 EStG ist umstritten.
a) Nach der Rechtsprechung des BFH sind Bürgschaftsprovisionen
- wenn sie in einem bestimmten Zeitraum mit einer gewissen Regelmäßigkeit
und für eine gewisse Dauer zufließen - als Einkünfte
aus wiederkehrenden Bezügen (§ 22 Nr. 1 EStG)
oder - bei einmaligem Zufluss - als Einkünfte aus Leistungen
(§ 22 Nr. 3 EStG) zu versteuern (BFH-Urteil vom 18.01.1963 VI 242/61
U BStBl
III 1963, 141; BFH-Urteil vom 11.01.1966 I 53/63, BStBl III
1966, 218); BFH-Urteil vom 22.01.1965 243/62 U, BStBl III 1965,
313; BFH-Urteil vom 09.12.1982 IV R 122/80, juris; BFH-Beschluss
vom 26.07.2006 X
B 58/06, BFH/NV 2006, 1837; Beschluss
des FG Bremen vom 27.10.2004 3 V 19/04, EFG 2005, 603).
Auch das Entgelt für die Bestellung einer dinglichen Sicherheit
an einem Grundstück, nämlich eines Grundpfandrechts,
wird den Einkünften aus sonstigen Leistungen nach § 22
Nr. 3 EStG zugerechnet (BFH-Urteil vom 13.08.1997 I R 61/96, BStBl II 1998,
270). Nichts anderes kann gelten, wenn als dingliche Sicherheit
anstelle eines Grundpfandrechts ein Pfandrecht an GmbH-Anteilen
bestellt wird (so auch FG Berlin mit Urteil vom 19.02.2001 9 K 9419/99, EFG 2001, 821).
b) Diese Auffassung wird von der h. M. in der Literatur
geteilt (Fischer in Kirchhof, EStG, § 22 Rn. 69;
Lemaire in Bordewin/Brandt, EStG, § 22 Nr. 3 Rn.
23; Lüsch in Littmann/Bitz/Pust, Das
Einkommensteuerrecht, § 22 EStG Rz. 390 Stichwort „Bürgschaftsübernahme”;
Stuhrmann in Blümich, EStG/KStG/ GewStG, § 22
EStG, Rn. 168 Stichwort „Bürgschaftsprovision”; Wacker
in Schmidt, EStG, § 22 Rz. 150 „Risikogeschäfte”).
Sie kann sich auf den weiten Leistungsbegriff des BFH stützen,
der jedes Tun, Dulden oder Unterlassen ausreichen lässt.
c) A. A. sind Teile der Literatur (Killat-Risthaus in
Herrmann/ Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 22
EStG Rn. 430 Stichwort „Bürgschaftsrovisionen”). Nach
dieser Auffassung stellt die Übernahme eines finanziellen
Wagnisses keine Leistung i. S. d. § 22
Nr. 3 EStG dar. Die Übernahme einer Bürgschaft sei
nichts anderes als die „Umkehrung eines Lotteriespiels”.
d) Der Kläger beruft sich außerdem
auf die Rechtsprechung des RFH (Urteil vom 11.02.1943 IV 119/
42,
StuW 1943, Nr. 105). In dieser Entscheidung hat der RFH eine Bürgschaftsprovision
nicht § 22 Nr. 3 EStG zugeordnet, da die bloße
Bürgschaftsübernahme für die Einnahmen
nicht ursächlich gewesen sei, im Ergebnis allerdings aufgrund
der jährlichen Zahlungsweise der Provision eine Steuerpflicht
nach § 22 Nr. 1 EStG angenommen. Der BFH hat sich in seinem
Urteil vom 22.01.1965 (VI
243/62 U, BStBl III 1965, 313) ausführlich
mit dieser Entscheidung des RFH auseinandergesetzt und darauf hingewiesen,
dass sich der Begriff der Leistung in § 22 Nr. 3 EStG gewandelt
habe. Anstelle einer aktiven Tätigkeit reiche nun jedes
Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen
Vertrages sein könne, aus, wozu auch die Übernahme
eines finanziellen Wagnisses gegen Entgelt gehöre.
3. Der Senat schließt sich der weiten
Auslegung des Leistungsbegriffs in § 22 Nr. 3 EStG durch
den BFH an, wonach jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand
eines entgeltlichen Vertrages sein kann und das eine Gegenleistung
auslöst, als Leistung in diesem Sinne anzusehen ist. Hinreichend
ist ein wirtschaftlicher Zusammenhang in der Weise, dass die Gegenleistung durch
das Verhalten „ausgelöst” wird. Damit
ist die Vergleichbarkeit mit anderen Einkunftsarten gegeben, die
eine Besteuerung nach § 22 Nr. 3 EStG rechtfertigt. Eine
Ausweitung des Tatbestandes des § 22 Nr. 3 EStG zu einer „Generalklausel” vermag
der Senat darin nicht zu erkennen, da das sich aus der vorliegenden
Auslegung des Leistungsbegriffs ergebende Erfordernis des wirtschaftlichen
Zusammenhangs eine Abgrenzung zu verbleibenden, nicht steuerpflichtigen
Vorgängen (z. B. Entschädigung ehrenamtlicher Richter,
Spielgewinne) ermöglicht.
4. Im vorliegenden Fall liegt eine Provision
vor, die § 22 Nr. 3 EStG unterfällt. Es handelt
sich zwar nicht um eine „Avalprovision” im wörtlichen
Sinne, da sie nicht im Rahmen eines Kreditgewerbes gewährt
worden ist. Als Provision für die Verpfändung
von GmbH-Anteilen ist sie aber wie eine Bürgschaftsprovision
zu behandeln.
a) Der Kläger hat keine gewerblichen Einkünfte
i. S. d. § 15 EStG erzielt, da er die GmbH-Anteile im Privatvermögen
gehalten und nur einmalig verpfändet hat.
b) Er stand auch nicht in einem Arbeitsverhältnis
mit der GmbH, der SE oder der AG, mit dem die Verpfändung
der GmbH-Anteile im Zusammenhang gestanden hätte.
c) Es liegen keine sonstigen Einkünfte i. S.
d. § 22 Nr. 1 EStG vor, da es nicht entscheidend auf die
Wiederkehr der Zahlungen ankommt, sondern auf das Vorliegen von
wiederkehrenden Bezügen wie Renten oder Zuschüssen. Die
Provision für die Verpfändung war zwar vierteljährlich
zu entrichten, ist aber mit wiederkehrenden Bezügen nicht
zu vergleichen.
d) Das Finanzamt hat zutreffend das Vorliegen einer
sonstigen Leistung nach § 22 Nr. 3 EStG angenommen. Die
Hingabe der GmbH-Anteile als Pfand war ein Tun des Klägers
verbunden mit der Verpflichtung, ggf. die Vollstreckung in diese
Anteile zu dulden. Sie beruhte auf einer vertraglichen Vereinbarung,
die ein Entgelt hierfür vorsah und damit einen wirtschaftlichen
Zusammenhang begründete. Auch wenn eine eventuelle Vollstreckung allein
die Vermögensebene des Klägers berührt
hätte, ist die Provision als steuerpflichtige Gegenleistung
für die Übernahme dieses Risikos anzusehen. Sie
ist mit den in § 22 Nr. 3 EStG genannten Beispielen (Einkünfte
aus gelegentlichen Vermittlungen und aus der Vermietung beweglicher
Gegenstände) und insbesondere mit der vom BFH unter § 22
Nr. 3 EStG subsumierten Bürgschaftsprovision durchaus vergleichbar.
Das Finanzamt hat die Provision daher zutreffend in die Besteuerung
einbezogen.
Der geänderte Einkommensteuerbescheid 2009 und die Einspruchsentscheidung
sind daher rechtmäßig und verletzen den Klägern
nicht in seinen Rechten.
Die Klage war daher als unbegründet abzuweisen.
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 1 FGO.
III. Die Revision war zuzulassen. Die Rechtssache hat
grundsätzliche Bedeutung i. S. d. § 115
Abs. 2 Nr. 1 FGO. Einen Fall der Provision für die Verpfändung
von GmbH-Anteilen hat der BFH, soweit ersichtlich, noch nicht entschieden.
Die maßgeblichen Entscheidungen des BFH zur Bürgschaftsprovision
liegen mehr als ein halbes Jahrhundert zurück (BFH-Urteil
vom 18.01.1963 VI
242/61 U BStBl III 1963, 141; BFH-Urteil vom
11.01.1966 I 53/63, BStBl III
1966, 218; BFH-Urteil vom 22.01.1965 VI 243/62
U, BStBl
III 1965, 313). In der Literatur wird die Frage, ob Provisionen
für die einmalige Überlassung eines Vermögensgegenstandes
unter § 22 Nr. 3 EStG Fallen, unterschiedlich beantwortet. Der
Senat hielt die Zulassung der Revision daher für geboten.
