28.10.2011
Finanzgericht München: Urteil vom 07.10.2010 – 15 K 3677/08
Sind bei einem Land- und Forstwirt, der seinen Gewinn gemäß § 13a EStG nach Durchschnittssätzen ermittelt, Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens durch höhere Gewalt zerstört worden und ist eine Entschädigung der Versicherung (hier: Zahlung der Brandschadensversicherung für infolge Brand zerstörte Wirtschaftsgüter) weder im selben Jahr auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Ersatzwirtschaftsgütern übertragen noch einer Rücklage für Ersatzbeschaffung zugeführt worden, so ist diese Entschädigung im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 13a EStG bereits durch den Grundbetrag abgegolten und nicht durch eine gesonderte Hinzurechnung nach § 13a Abs. 6 S. 1 Nr. 2 oder 4 EStG gewinnerhöhend zu berücksichtigen.
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
In der Streitsache
hat das Finanzgericht München, 15. Senat, durch die Richterin am Finanzgericht … als Einzelrichterin ohne mündliche Verhandlung am 7. Oktober 2010
für Recht erkannt:
1. Der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001 vom 31. Januar 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2008 wird mit der Maßgabe geändert, dass neben den bereits berücksichtigten laufenden Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aus einem Veräußerungsgewinn in Höhe von 65.938 DM (= 33.713,56 EUR) angesetzt werden. Dem Beklagten wird aufgegeben, die Berechnung der Einkommensteuer für das Jahr 2001 nach Maßgabe der Urteilsgründe durchzuführen, dem Kläger das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich mitzuteilen und den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001 nach der Rechtskraft des Urteils neu bekannt zu geben.
2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Tatbestand
Die Beteiligten streiten darüber, ob eine im Jahr 2001 gezahlte Entschädigung aus einer Brandschadensversicherung unter § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 oder Nr. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) fällt.
Der geschiedene Rechtsvorgänger des Klägers, der am 21. September … verstorbene S., erzielte im Streitjahr 2001 neben anderen Einkünften Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Er ermittelte seinen Gewinn nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a EStG.
Am 27. Juni 19… brannten der Stall und die Scheune des verstorbenen S. im F-weg 9a in H bis auf die Grundmauern ab und wurden wieder aufgebaut. Das ebenfalls auf diesem Grundstück befindliche und vermietete Wohnhaus brannte zwar nicht ab, erlitt aber einen Wasserschaden im Rahmen der Löscharbeiten. Im Zusammenhang mit diesem Schadensfall zahlte die Brandversicherung 315.000 DM als Entschädigung. Von dem ausgezahlten Betrag entfielen 5.000 DM auf Wasserschäden am Wohnhaus. Der Rohbau des Stalls und die Scheune wurden in den Jahren 1999 – 2001 wieder aufgebaut. Das landwirtschaftliche Anwesen in H, auf dem sich der Stall und die Scheune befanden, wurde zum 30. Dezember 2001 mit Ausnahme einer Teilfläche von 1.500 m², die mit dem Wohnhaus bebaut war, veräußert.
Herr S. erklärte für das Wirtschaftsjahr vom 1. Mai 2000 bis zum 30. April 2001 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in Höhe von 4.510 DM und für das Wirtschaftsjahr vom 1. Mai 2001 bis zum 30. April 2002 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft von 3.750 DM. Davon entfielen insgesamt 4.003 DM auf das Kalenderjahr 2001. Darüber hinaus erklärte er neben anderen Einkünften einen Aufgabegewinn in Höhe von 79.989,36 DM für das Streitjahr.
Herr S. wurde zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung veranlagt. Im Januar 2005 führte die Betriebsnahe Veranlagungsstelle des Beklagten (das Finanzamt – FA –) beim Rechtsvorgänger des Klägers eine Außenprüfung durch und kam zu dem Ergebnis, dass die Versicherungsentschädigung die Herstellungskosten des Stalls und der Scheune mindere. Von der Entschädigung für den durch den Brand verursachten Schaden in Höhe von 315.000 DM seien ein auf die Entschädigung von Wasserschäden im privaten Wohnhaus des Herrn S. entfallender Betrag von 5.000 DM und im Rahmen eines Rechtsstreits mit der Brandversicherung entstandene Rechtsanwaltskosten von 5.325 DM abzuziehen. Bei der Ermittlung des Aufgabegewinns sei der sich daraus ergebende Betrag von 304.675 DM einzubeziehen.
Auf der Grundlage der Ergebnisse der Betriebsnahen Veranlagung berücksichtigte das FA Einkünfte des Klägers aus Land- und Forstwirtschaft aus Aufgabegewinn in Höhe von 370.616 DM als Besteuerungsgrundlage und setzte die Einkommensteuer auf 88.225,97 EUR im nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Bescheid vom 31. Januar 2005 fest.
Dagegen legte Herr S. mit Schreiben vom 3. Februar 2005 Einspruch ein und machte geltend, dass das FA zu Unrecht die Versicherungsleistung der Brandschadensversicherung nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG berücksichtigt habe. Nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG komme eine Erfassung der Entschädigungsleistung nur im Falle einer Veräußerung oder Entnahme eines Wirtschaftsgutes in Betracht. Die Versicherungsentschädigung sei aber mit dem Grundbetrag abgegolten. Eine Rücklage für Ersatzbeschaffung sei tatsächlich von Herrn S. nicht gebildet worden, weshalb kein Betrag aus der Auflösung einer Rücklage für Ersatzbeschaffung gewinnerhöhend berücksichtigt werden könne. In der Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2008 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück.
Dagegen legte Herr S. mit Schriftsatz vom 18. November 2008 Klage ein. Der vom FA angesetzte Veräußerungsgewinn von 370.613 DM sei nach seiner Auffassung um die Leistung der Brandschadensversicherung in Höhe von 304.675 DM zu kürzen und in Höhe von 65.938 DM anzusetzen.
Das durch den Tod des Herrn S. unterbrochene Klageverfahren wird durch den Kläger als Rechtsnachfolger weitergeführt.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001 vom 31. Januar 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2008 dahingehend abzuändern, dass neben den bereits berücksichtigten laufenden Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft des verstorbenen Herrn S. aus einem Aufgabegewinn in Höhe von 65.938 DM (= 33.713,56 EUR) angesetzt werden.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das FA vertritt im Klageverfahren die Auffassung, dass die Leistung aus der Brandschadensversicherung als einmalige Betriebseinnahme dem Grundbetrag nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG hinzuzurechnen sei. Mit dem Grundbetrag solle nur der regelmäßig und nachhaltig erzielbare Reinertrag des landwirtschaftlichen Betriebes erfasst werden. Wenn man davon ausgehe, dass für die Entschädigungszahlung eine Rücklage für Ersatzbeschaffung zu bilden gewesen sei, dann sei diese bei der Aufgabe des landwirtschaftlichen Betriebes aufzulösen.
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Akte des FA, die Gerichtsakte, die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 7. Oktober 2010 und die Schriftsätze der Beteiligten nach § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verwiesen.
Entscheidungsgründe
1. Die zulässige Klage ist begründet. Der Einkommensteuerbescheid vom 31. Januar 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29. Oktober 2008 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).
a. In den nach § 13a EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung zu ermittelnden Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen sind nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 4 EStG über die nach § 13a Abs. 4 und Abs. 5 EStG zu ermittelnden Beträge hinaus auch Gewinne aus der Auflösung von Rücklagen für Ersatzbeschaffung einzubeziehen, soweit sie insgesamt 3.000 DM übersteigen. Dasselbe gilt nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG für Gewinne aus der Veräußerung oder Entnahme von Grund und Boden und Gebäuden sowie für die im Zusammenhang mit einer Betriebsumstellung stehende Veräußerung oder Entnahme von Wirtschaftsgütern des übrigen Anlagevermögens.
b. Die Frage, ob unter der Geltung der Neufassung des § 13a EStG Entschädigungen für die Zerstörung eines Wirtschaftsgutes durch höhere Gewalt als besondere Gewinne erfasst werden können, die weder im selben Jahr auf Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Ersatzwirtschaftsgütern übertragen noch einer Rücklage für Ersatzbeschaffung zugeführt werden, ist in der Literatur streitig. Zum Teil wird die Auffassung vertreten, dass eine Entschädigung für den zwangsweisen Verlust eines Wirtschaftsgutes unter § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG falle (Kulosa, in: Schmidt, Kommentar zum EStG, 29. Aufl., § 13a Rz. 21; Kanzler, DStZ 1999, 692). Nach Abschaffung des § 13a Abs. 8 Nr. 3 EStG a.F., der alle Betriebsvorgänge außerhalb des Grundbetrages erfasst habe, sei eine entsprechende Auslegung des § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG geboten, um eine massive Bevorzugung Steuerpflichtiger, die ihre Gewinne nach Durchschnittssätzen ermitteln, zu vermeiden (Kanzler, DStZ 1999, 692). Die gegenteilige Auffassung in der Literatur geht davon aus, dass die Entschädigung für den zwangsweisen Verlust eines Wirtschaftsgutes durch höhere Gewalt weder unter § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG noch unter § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 4 EStG fällt (Mitterpleininger, in: Littmann/Bitz/Pust, Kommentar zum EStG, § 13a Rz. 269; Selder, in: Blümich, Kommentar zum EStG, § 13a Rz. 42; Hiller, in: Lademann, Kommentar zum EStG, § 13a Rz. 153). Eine Brandentschädigung lasse sich nicht unter § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG subsumieren (Selder, in: Blümich, Kommentar zum EStG, § 13a Rz. 42). Zur Begründung wird außerdem ausgeführt, dass ein regelrechtes Ausscheiden aus dem Betriebsvermögen (ohne eingetretenes Schadensereignis) ebenfalls nicht zu erfassen gewesen wäre (Mitterpleininger, in: Littmann/Bitz/Pust, Kommentar zum EStG, § 13a Rz. 269). Darüber hinaus wird angeführt, dass aus der Steuerbarkeit des Gewinns aus einer Rücklagenauflösung im Umkehrschluss nicht gefolgert werden könne, dass Entschädigungen, für die eine Rücklage gebildet werden könne, unter § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 4 EStG fallen würden. Dies lasse sich mit dem Wortlaut der Vorschrift nicht vereinbaren, weshalb es hinzunehmen sei, dass eine für einen Brand gezahlte Entschädigung steuerfrei bleibe.
c. Nach Auffassung des Gerichts ist die Versicherungsentschädigung, soweit sie auf den Brandschaden an dem Stall und der Scheune entfällt, nicht dem nach § 13a Abs. 4 und Abs. 5 EStG ermittelten Durschnittssatzgewinn hinzuzurechnen.
Nach § 13a Abs. 8 Nr. 3 EStG a.F. waren alle Betriebsvorgänge außerhalb des Grundbetrages zu erfassen. Dieser Auffangtatbestand wurde im neu geregelten § 13a EStG gestrichen und durch eine entsprechende Neuregelung ersetzt. Nach der Gesetzesbegründung (BT-Drucks. 14/265, S. 178) entspricht § 13a Abs. 6 EStG im Wesentlichen der Vorschrift des § 13a Abs. 8 EStG a.F., enthält jedoch aus Vereinfachungsgründen eine abschließende Aufzählung der zu berücksichtigenden Betriebsvorgänge. Sonstige Betriebsvorgänge, z.B. Entschädigungen, die nicht im Rahmen des § 13a Abs. 6 EStG erfasst werden, sind nach der Gesetzesbegründung mit dem Grundbetrag nach § 13a Abs. 4 EStG und dem Zuschlag nach § 13a Abs. 5 EStG abgegolten.
Der Auslegung des Wortlauts des Gesetzes in § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 oder Nr. 4 EStG kann ebenfalls nicht entnommen werden, dass Versicherungsentschädigungen, die für infolge höherer Gewalt zerstörte Wirtschaftsgüter gezahlt worden sind, dem Grundbetrag nach § 13a Abs. 4 EStG beziehungsweise dem Zuschlag nach § 13a Abs. 5 EStG hinzugerechnet werden sollen. Die Zerstörung von Wirtschaftsgütern infolge höherer Gewalt und deren Entschädigung durch Versicherungsleistungen stellt weder eine Veräußerung noch eine Entnahme im Sinne des § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 EStG dar.
Nach § 6b Abs. 1 Satz 1 EStG steht die Bildung einer Rücklage für Ersatzbeschaffung im Ermessen des Steuerpflichtigen, wenn die Voraussetzungen des § 6b Abs. 1 und Abs. 4 EStG vorliegen. Da eine Rücklage für Ersatzbeschaffung vorliegend von Herrn S. nicht gebildet wurde, kommt eine Erhöhung des nach § 13a Abs. 4 und Abs. 5 EStG ermittelten Durschnittssatzgewinns nach § 13a Abs. 6 Satz 1 Nr. 4 EStG um den Gewinn, der sich aus der Auflösung einer Rücklage für Ersatzbeschaffung ergibt, nicht in Betracht.
2. Da die Berechnung der Einkommensteuer für das Streitjahr einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert, wird dem FA gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO aufgegeben, die Berechnungen durchzuführen. Gemäß § 100 Abs. 2 Satz 3 FGO ist das FA verpflichtet, das Ergebnis der Berechnungen dem Kläger unverzüglich formlos mitzuteilen und entsprechend diesem Ergebnis nach Rechtskraft der finanzgerichtlichen Entscheidung einen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr zu erteilen.
3. Die Kostentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
4. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1, Halbsatz 1, Abs. 3, § 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO). Die Regelung gilt auch nach der Änderung der ZPO durch das Erste Gesetz zur Modernisierung der Justiz vom 24. August 2004 (BGBl I 2004, 2198) sinngemäß für finanzgerichtliche Urteile.
5. Die Revision wird nicht zugelassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.
