05.07.2013
Finanzgericht des Saarlandes: Urteil vom 13.03.2013 – 2 K 1499/09
1. Erlangt das für die Einkommensteuerfestsetzung von Eheleuten bisher örtlich zuständige FA nach dem Umzug der Eheleute in
ein anderes Bundesland und damit einhergehendem Wechsel der örtlichen Zuständigkeit Kenntnis von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens
über das Vermögen der Ehefrau, ist dem neu zuständigen FA keine Kenntnis nach § 82 InsO zuzurechnen. Dem steht § 9 InsO nicht
entgegen.
2. Adressiert das über keine Kenntnis der Verfahrenseröffnung verfügende nunmehr örtlich zuständige FA den einen Erstattungsbetrag
beinhaltenden Einkommensteuerbescheid der Eheleute an diese statt an den Insolvenzverwalter, erfolgt die Auszahlung der Erstattungsbeträge
an die Eheleute mangels wirksamen Bescheids gem. § 37 Abs. 2 AO ohne rechtlichen Grund.
3. Ist dieser Erstattungsanspruch des FA jedoch zahlungsverjährt, besteht keine verfahrensrechtliche Möglichkeit, die Unterlassung
der Geltendmachung des Erstattungsanspruchs nach § 37 Abs. 2 AO durch das FA zugunsten des Insolvenzverwalters zu werten.
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
In dem Rechtsstreit
hat der 2. Senat des Finanzgerichts des Saarlandes durch den Vizepräsidenten des Finanzgerichts Prof. Dr. Peter Bilsdorfer
als Vorsitzenden, die Richterin am Finanzgericht Hörndler, den Richter am Finanzgericht Dr. Roberto Bartone sowie die ehrenamtlichen
Richter Daniel Kücüktepe (Referent) und Johann-Karl Wannenmacher (Polizeihauptkommissar) am 13. März 2013 ohne mündliche Verhandlung
für Recht erkannt:
Die Klage wird als unbegründet abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Kläger.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Der Kläger ist durch Beschluss des Amtsgerichts Hagen vom 31. Januar 2003 zum Insolvenzverwalter über das Vermögen von Frau
Carmen X (künftig: CX) bestellt worden (Bl. 14). Er streitet mit dem Beklagten über die Frage, ob der Beklagte nach Eröffnung
des Insolvenzverfahrens mit befreiender Wirkung Zahlungen an CX geleistet hat.
Die Eheleute X wurden bis einschließlich 2002 beim Finanzamt Dortmund/Unna steuerlich geführt. Nach einem Wohnsitzwechsel
nach Saarbrücken übernahm der Beklagte die Besteuerung. Die Eheleute X reichten in der Folge ihre Einkommensteuererklärungen
für die Jahre 2003 bis 2006 beim Beklagten ein. Dabei erklärten sie jeweils ausschließlich Einkünfte aus nichtselbständiger
Arbeit (Rbh, Bl. 83 ff.). Die entsprechenden Steuerfestsetzungen, die jeweils mit Einkommensteuerbescheiden in den Folgejahren
getroffen wurden (Rbh, Bl. 14 ff.), waren an die Eheleute X adressiert und wurden diesen auch bekannt gegeben. Sie führten
jeweils zu Erstattungen, die der Beklagte an die Eheleute X auszahlte.
Am 27. Juni 2008 wandte sich der Kläger an den Beklagten (Rbh, Bl. 2 f.) und machte geltend, der Beklagte habe die Steuererstattungen
zu Unrecht an die Eheleute X geleistet. Der Beklagte habe nicht mit befreiender Wirkung leisten können. Deshalb stünden ihm,
dem Kläger, infolge der bereits 2003 vollzogenen Eröffnung des Insolvenzverfahrens die Erstattungsbeträge zu.
Der Beklagte erließ am 27. bzw. 31. März 2009 jeweils Abrechnungsbescheide betreffend die Einkommensteuer 2003 bis 2006, mit
denen er feststellte, dass die Erstattungsbeträge zu Recht an die Eheleute X geleistet worden seien und damit nicht mehr dem
Kläger zustünden (Bl. 77, 118, 181, 207 Rbh). Die hiergegen vom Kläger eingelegten Einsprüche hatten keinen Erfolg. Sie wurden
vom Beklagten mit Einspruchsentscheidung vom 11. September 2009 als unbegründet zurückgewiesen (Bl. 236 ff. Rbh).
Am 13. Oktober 2009 hat der Kläger Klage erhoben (Bl. 1 ff.).
Der Kläger beantragt sinngemäß,
die Abrechnungsbescheide vom 27. bzw. 31. März 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. September 2009 dahingehend
zu ändern, dass festgestellt wird, dass ihm die an die Eheleute X geleisteten Erstattungsbeträge zustehen.
Der Kläger macht geltend, der Beklagte habe infolge der öffentlichen Bekanntgabe des Insolvenzeröffnungsbeschlusses über das
Vermögen von CB Kenntnis davon haben müssen, dass er nicht mehr an die Eheleute X habe leisten können. Zumindest aber sei
ihm die Kenntnis des Finanzamts Dortmund/Unna zuzurechnen.
Die Einkommensteuerbescheide seien im Übrigen nicht wirksam bekannt gegeben worden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage als unbegründet abzuweisen.
Der Beklagte verweist auf seine fehlende Kenntnis von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Die Kenntnis des Finanzamts Dortmund/Unna
könne dem Übernahme-Finanzamt im Rahmen einer lediglich noch durchzuführenden Arbeitnehmer-Veranlagung nicht zugerechnet werden,
da dabei eine Aktenübernahme nicht erfolge. Auch habe der Kläger von dem Wohnsitzwechsel der Eheleute X Kenntnis haben müssen.
Er habe es indessen unterlassen, den Beklagten über die Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu informieren.
Die Bekanntgabe von Erstattungsbescheiden an die Eheleute X (statt an den Kläger als Insolvenzverwalter) nach Eröffnung des
Insolvenzverfahrens sei rechtmäßig.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (Bl. 89, 91).
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.
Entscheidungsgründe
Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet. Dem Kläger stehen die an die Eheleute X geleisteten Erstattungsbeträge nicht
erneut zu.
1. Nach § 218 Abs. 2 AO wird über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis betreffen,
durch Verwaltungsakt (sog. Abrechnungsbescheid) entschieden; dies gilt auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch
betrifft, der nach § 37 Abs. 1 AO ebenfalls ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis ist. Gegenstand des Abrechnungsbescheids
ist die Frage des Bestehens oder Nichtbestehens reiner Zahlungsansprüche; er entscheidet, inwieweit bestimmte Ansprüche aus
dem Steuerschuldverhältnis noch bestehen oder durch einen der in § 47 AO aufgeführten Erlöschenstatbestände ganz oder teilweise
erloschen sind, und zwar nur, soweit dies im Streit ist.
Diese Entscheidung durch Abrechnungsbescheid trifft nach § 218 Abs. 2 Satz 1 AO „die Finanzbehörde”, und zwar diejenige, die
den Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis, um dessen Verwirklichung gestritten wird, festgesetzt hat (BFH vom 17. Dezember
1999 V B 115/99, BFH/NV 2000, 937; vom 12. Juli 2011 VII R 69/10, BFH/NV 2011, 1936).
Dementsprechend war der Beklagte für den Erlass der streitigen Abrechnungsbescheide zuständig, da er auch die entsprechenden
Erstattungsansprüche infolge des Wohnsitzwechsels der Eheleute X festgesetzt hatte.
2. Der Beklagte hat die festgesetzten Erstattungen mit schuldbefreiender Wirkung an die Eheleute X ausgezahlt, so dass die Ansprüche
durch Zahlung erloschen sind (§ 47 AO i.V. mit § 224 Abs. 3 AO). Dabei steht der schuldbefreienden Wirkung der Zahlung § 82
InsO nicht entgegen (dazu 2.1.). Auch führt die (unwirksame) Bekanntgabe der Einkommensteuerbescheide an die Eheleute X (statt
an den Kläger als Insolvenzverwalter) zwar zur Unwirksamkeit der Bescheide und damit zu einer rechtsgrundlosen Zahlung ohne
schuldbefreiende Wirkung. Allerdings sind die diesbezüglichen Erstattungsansprüche des Beklagten zahlungsverjährt (dazu 2.2.).
2.1. Nach der Regelung des § 82 Abs. 1 InsO wird dann, wenn nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zur Erfüllung einer Verbindlichkeit
an den Schuldner geleistet worden ist, obwohl die Verbindlichkeit zur Insolvenzmasse zu erfüllen war, der Leistende befreit,
wenn er zur Zeit der Leistung die Eröffnung des Verfahrens nicht kannte. Hat er vor der öffentlichen Bekanntmachung der Eröffnung
geleistet, so wird vermutet, dass er die Eröffnung nicht kannte (§ 82 Satz 2 InsO).
Im Rahmen der vorgenannten Regelung ist allein die positive Kenntnis von der Eröffnung des Insolvenzverfahrens für den Leistenden
„schädlich” (Kroth, in: Braun, InsO, Komm., 2. Aufl., München 2004, § 82 Rz. 9). Mithin ist die vom Kläger behauptete positive
Kenntnis auf Seiten des vormals zuständigen Finanzamts Dortmund/Unna in diesem Sinne für den Kläger „nutzbar”, wenn sich der
Beklagte sie zurechnen lassen müsste.
Hierzu hat das Finanzgericht Niedersachsen im Urteil vom 29. September 2010 2 K 222/08, EFG 2011, 777 die Auffassung vertreten,
diese Kenntnis sei bei einem Wechsel der örtlichen Zuständigkeit (auch) dem zuständig gewordenen Finanzamt zuzurechnen. Dies
gelte selbst dann, wenn, wie hier, die Finanzämter verschiedenen Bundesländern zuzuordnen sind.
Der BFH hat im Rahmen der Revision gegen das vorgenannte Urteil (BFH vom 12. Juli 2011 VII R 69/10, BFH/NV 2011, 1936) den
Hinweis erteilt, bei der Frage, unter welchen Voraussetzungen sich ein Finanzamt die Kenntnis eines anderen Finanzamts von
der Insolvenz eines Steuerpflichtigen zurechnen lassen muss, seien „möglicherweise” die zu § 173 Abs. 1 AO entwickelten Grundsätze
zu berücksichtigen. Im Urteil vom 13. Januar 2011 VI R 63/09, BFH/NV 2011, 743 vertritt der BFH die Auffassung, Kenntnisse
einer weisungsbefugten Oberbehörde über eine dem Veranlagungsfinanzamt bei der Steuerfestsetzung nicht bekannte Tatsache müsse
sich dieses im Rahmen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht zurechnen lassen. Der BFH bezieht sich dabei auf die ständige Rechtsprechung
zur Zurechnung von Behördenwissen im Rahmen des § 173 Abs. 1 AO. Danach hat eine Behörde von einer bestimmten Tatsache positive
Kenntnis, wenn diejenigen Personen, die innerhalb der zuständigen Finanzbehörde organisationsmäßig für die Bearbeitung des
Steuerfalls berufen sind bzw. die den zu ändernden Steuerbescheid erlassen haben, positive Kenntnis darüber erlangen (BFH
vom 28. April 1998 IX R 49/96, BStBl II 1998, 458; BFH vom 16. Januar 2002 VIII B 96/01, BFH/NV 2002, 621, m.w.N.). Hierbei
handelt es sich um den Vorsteher, den Sachgebietsleiter und den Sachbearbeiter, weil nur diese Personen die Finanzbehörde
gegenüber dem Steuerpflichtigen repräsentieren und den Steuerbescheid verantworten. Bekannt sind der zuständigen Dienststelle
neben dem Inhalt der dort geführten Akten auch sämtliche Informationen, die dem Sachbearbeiter von vorgesetzten Dienststellen
über ein elektronisches Informationssystem zur Verfügung gestellt werden, ohne dass es insoweit auf die individuelle Kenntnis
des jeweiligen Bearbeiters ankommt (vgl. BFH vom 20. Juni 1985 IV R 114/82, BStBl II 1985, 492 m.w.N.). Kennt eine andere
als die für die Bearbeitung des Steuerfalls zuständige Dienststelle die betreffende Tatsache, so ist sie deswegen nicht auch
der zuständigen Dienststelle als bekannt zuzurechnen (BFH vom 20. Juni 1985 IV R 114/82, BStBl II 1985, 492).
Der Finanzbehörde einmal bekannt gewordene Tatsachen werden durch einen Wechsel in der Zuständigkeit der Finanzbehörde und/oder
einen Wechsel des Bearbeiters nicht wieder unbekannt (BFH vom 15. Oktober 1993 III R 74/92, BFH/NV 1994, 315; FG Sachsen vom
5. Oktober 2005 5 K 589/00, juris).
Unter Zugrundelegung dieser gefestigten Rechtsprechung des BFH vermag der Senat nicht zu erkennen, wie es möglich sein sollte,
die – vom Kläger behauptete – Kenntnis des Finanzamts Dortmund/Unna dem Beklagten zuzurechnen. Denn insoweit liegt eben kein
Wechsel in der Zuständigkeit der Finanzbehörde und/oder des Bearbeiters vor. Zudem erfolgte die Kenntniserlangung seitens
des Finanzamts Dortmund/Unna im Jahr 2003, demnach zu einem Zeitpunkt, zu dem für die Veranlagungszeiträume ab 2003 infolge
des Wohnsitzwechsels der Eheleute X bereits der Beklagte für die Einkommensbesteuerung (nach §§ 19, 26 AO) zuständig geworden
war.
Ein anderes Ergebnis im Sinne des Klägers lässt sich auch nicht aus § 9 InsO ableiten.
Nach § 9 Abs. 1 InsO erfolgt die öffentliche Bekanntmachung durch eine zentrale und länderübergreifende Veröffentlichung im
Internet (unter www. insolvenzbekanntmachungen.de). Das Insolvenzgericht kann weitere Veröffentlichungen veranlassen, soweit
dies landesrechtlich bestimmt ist (§ 9 Abs. 2 InsO). Die öffentliche Bekanntmachung genügt zum Nachweis der Zustellung an
alle Beteiligten, auch wenn dieses Gesetz neben ihr eine besondere Zustellung vorschreibt (§ 9 Abs. 3 InsO).
Jede am Rechtsverkehr teilnehmende Organisation ist dabei zu einer verkehrsgerechten Informationsverwaltung verpflichtet.
Dies entspricht gefestigter Rechtsprechung, soweit es um die Weitergabe ordnungsgemäß zugegangener Informationen innerhalb
der betreffenden Organisationen geht (vgl. BGH vom 15. Dezember 2005 IX ZR 227/04, ZIP 2006, 138). Eine solche Obliegenheit
gilt nicht nur im Bereich der Bankenorganisation, sondern ebenso für Versicherungsunternehmen (BGH vom 16. Juli 2009 IX ZR
118/08, ZIP 2009, 1726). Der BGH hat erwogen, ob auch an die Informationsgewinnung unter neuzeitlichen Verhältnissen höhere
Anforderungen zu stellen sind, als sie mit früheren Zumutbarkeitsschranken vereinbar gewesen sein mögen. Er hat jedoch keine
Möglichkeiten hierzu gesehen (BGH vom 15. April 2010 IX ZR 62/09, NJW 2010, 1806), nachdem er schon in seinem Urteil vom 15.
Dezember 2005 IX ZR 227/04, ZIP 2006, 138 davon ausgegangen war, dass eine flächendeckende Beobachtung aller Veröffentlichungsblätter
im Bundesgebiet, welche die nach § 9 Abs. 1 InsO a.F. vorgeschriebenen Insolvenzbekanntmachungen brachten, die Grenzen des
Zumutbaren überschritten hätte.
Der Senat sieht, nachdem der Gesetzgeber eine solche Obliegenheit gerade auch öffentlicher Dienststellen nicht ausdrücklich
formuliert hat, keine Möglichkeit oder Notwendigkeit, die im Streitfall erfolgte Veröffentlichung zu Lasten des Beklagten
zu werten. Es würde aus der Sicht des Senats das Besteuerungsverfahren enorm belasten und Erstattungen verzögern, würde die
Finanzbehörde verpflichtet, in jedem Erstattungsfall – ohne weitere Anhaltspunkte – zu überprüfen, ob eine Insolvenzeröffnung
erfolgt und bekannt gemacht worden ist.
2.2. Die unwirksame Bekanntgabe der Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2006 an die Eheleute X jedoch führt zur rechtsgrundlosen
Leistung der Erstattungsbeträge und damit zu einem Rückforderungsanspruch des Beklagten nach § 37 Abs. 2 AO, der möglicherweise
auch zugunsten des Klägers in die Abrechnung einbezogen werden müsste. Dieser Anspruch ist jedoch zahlungsverjährt. Dass der
Beklagte es verabsäumt hat, den Anspruch innerhalb der Grenzen der Zahlungsverjährung (§§ 228 ff. AO) geltend zu machen, kann
sich nicht zugunsten des Klägers auswirken.
Die Wirksamkeit eines Verwaltungsaktes setzt voraus, dass er an denjenigen adressiert ist, der nach den gesetzlichen Vorschriften
Träger der Rechte und Pflichten aus dem Steuerschuldverhältnis ist. Dies war im Streitfall nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens
der Kläger, weil diesem gemäß § 80 Abs. 1 InsO die Verfügungsbefugnis über das zur Insolvenzmasse gehörende Vermögen des Schuldners
(hier: Frau X) zustand. Gemäß § 35 InsO gehört zur Insolvenzmasse das gesamte Vermögen, das dem Schuldner zur Zeit der Eröffnung
des Verfahrens gehört und das er während des Verfahrens erlangt. Soweit die Verfügungsmacht des Insolvenzverwalters reicht,
müssen Steuerbescheide an den Verwalter in seiner Funktion als Insolvenzverwalter für den Schuldner gerichtet werden (Brockmeyer,
in: Klein, AO, Komm., 10. Aufl., München 2009, § 122 Rz 39, § 251 Rz 22; vgl. auch BFH vom 15. März 1994 XI R 45/93, BStBl
II 1994, 600). Das angeführte BFH-Urteil betraf zwar einen Sachverhalt, der noch der KO unterlag, ist jedoch trotzdem auf
den Streitfall übertragbar. Denn der BFH wendet die zur KO ergangene Rechtsprechung durchweg auch auf die vergleichbaren Vorschriften
der InsO an (vgl. z. B. BFH vom 18. Dezember 2002 I R 33/01, BStBl II 2003, 630; BFH vom 12. Dezember 2003 VII B 265/01, BFH/NV
2004, 464; BFH vom 5. Oktober 2004 VII R 69/03, BStBl II 2005, 195). Daher wäre der Kläger als Adressat des Bescheides zu
bezeichnen gewesen.
Der Hinweis des Beklagten auf die im AOAE zu § 122 Nr. 2.9.1. eingeräumte Möglichkeit, „Bescheide, die einen Erstattungsanspruch
zugunsten der Insolvenzmasse festsetzen” auch noch während des Insolvenzverfahrens bekannt zu geben, gestattet schwerlich
die unwirksame, weil unzutreffend adressierte Bekanntgabe, sondern bezieht sich allein auf die Befugnis der Finanzbehörde,
(wirksame) Bescheide auch nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu erlassen. Dass ein entsprechender Einkommensteuer-Erstattungsanspruch
zur Insolvenzmasse gehört, hält der Senat angesichts der übereinstimmenden Rechtsprechung sowohl des BGH (vom 21. Juli 2005
IX ZR 115/04, NJW 2005, 2988) wie auch des BFH (vom 9. Januar 2007 VII B 45/06, BFH/NV 2007, 855; vom 29. Januar 2010 VII
B 192/09, BFH/NV 2010, 1856) für nicht näher begründungsbedürftig.
Mithin ist festzuhalten, dass der Beklagte die Erstattungsbeträge ohne wirksame Grundlage an die Eheleute X gezahlt hat. Dies
löst die Rechtsfolge des § 37 Abs. 2 Satz 1 AO aus. Ist danach eine Steuer ohne rechtlichen Grund gezahlt oder zurückgezahlt
worden, so hat derjenige, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf
Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrags.
Diese Erstattungsansprüche wegen Leistungen des Beklagten auf unwirksame Steuerbescheide entstanden mit der Zahlung an die
Eheleute X (BFH vom 29. Juli 1998 II R 64/95, BFH/NV 1998, 1455; s. auch BFH vom 30. Oktober 1996 II R 108/93, BFH/NV 1997,
321), also jeweils im Folgejahr des Veranlagungszeitraums. Der Entstehungszeitpunkt wiederum ist – mangels gesonderter gesetzlicher
Regelung (vgl. BFH vom 9. Juli 1996 VII R 136/95, BFH/NV 1997, 10) – mit dem Fälligkeitszeitpunkt identisch (§ 220 Abs. 2
Satz 1 AO), wodurch – nach § 229 Abs. 1 Satz 1 AO – auch die Zahlungsverjährung jeweils mit Ablauf des Festsetzungsjahres
begonnen hat (z.B. für 2003 also zum 31. Dezember 2004; für 2006 zum 31. Dezember 2007). Mithin ist zwischenzeitlich unter
Zugrundelegung der regulären Verjährungsfrist von fünf Jahren (vgl. § 228 Satz 2 AO) auch für den letzten Veranlagungszeitraum
(2006) am 31. Dezember 2012 Zahlungsverjährung eingetreten, da ein Unterbrechungstatbestand (§ 231 AO) nicht gegeben ist.
Insbesondere ist eine schriftliche Geltendmachung (vgl. § 231 Abs. 1 AO) nicht erfolgt, da sich der Beklagte dieses Erstattungsanspruchs
nicht bewusst war. Insgesamt bleibt damit festzuhalten, dass der Geltendmachung des Erstattungsanspruchs durch den Beklagten
der Eintritt der Zahlungsverjährung entgegensteht. Der Anspruch ist insgesamt erloschen (vgl. § 47 AO i.V. mit § 228 AO).
Der Senat sieht, obwohl der Kläger in erster Linie den Einkommensteuer-Erstattungsanspruch der Eheleute X geltend macht, keine
verfahrensrechtliche Möglichkeit, die Unterlassung der Geltendmachung des Erstattungsanspruchs nach § 37 Abs. 2 AO durch den
Beklagten zugunsten des Klägers zu werten. Dem Kläger bleiben möglicherweise entsprechende Amtshaftungsgründe, die jedoch
nicht den Gegenstand dieses Verfahrens bilden.
3. Die Kostenfolge beruht auf § 135 FGO.
Die Revision wurde gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da bisher noch nicht höchstrichterlich geklärt ist, ob und ggf.
unter welchen Voraussetzungen die nach einem Wechsel der örtlichen Zuständigkeit erlangte Kenntnis der abgebenden Finanzbehörde
als Kenntnis i.S. von § 82 InsO weiterhin besteht und ob eine Beweislastumkehr hinsichtlich der Kenntnis von der Insolvenzeröffnung
auch bei einem (länderübergreifenden) Wechsel in der örtlichen Zuständigkeit eintritt.
