15.05.2013
Finanzgericht München: Urteil vom 20.02.2013 – 3 K 2222/10
1. Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer nach § 3 Abs. 8 UStG ist auch derjenige, dessen Umsätze zwar gem. § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG
steuerbar, aber gemäß § 5 UStG steuerfrei sind.
2. Eine wirksame Vertretungsmacht zur Übertragung der Steuerschuldnerschaft auf die Kunden eines Lieferers kann nicht durch
eine „Klausel” in den Versandbedingungen dieses Lieferers erteilt werden, die lautet „Wir können in Ihrem Namen alle für die
Einfuhr aus der Schweiz nötigen Erklärungen abgeben.” Eine derartige den Sachverhalt gestaltende Klausel in den AGB ist für
die Kunden überraschend und kann aus diesem Grund zivilrechtlich nicht wirksam in die Verträge einbezogen worden.
IM NAMEN DES VOLKES
Urteil
In der Streitsache
hat der 3. Senat des Finanzgerichts München durch … auf Grund der mündlichen Verhandlung vom 20. Februar 2013 für Recht erkannt:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird zugelassen.
Gründe
I.
Streitig sind der Ort von Lieferungen der Klägerin und die damit zusammenhängende Steuerbarkeit dieser Lieferungen in Deutschland.
Die Klägerin ist ein Unternehmen mit Sitz in Z. Gegenstand ihres Unternehmens ist ….
Die Klägerin vertrieb im Streitjahr Waren durch …. Dabei bediente sich die Klägerin seit dem Jahr … für die Versendung ihrer
Waren an Endverbraucher in Deutschland eines in der Schweiz, in …, ansässigen externen Dienstleistungsunternehmens, einer
Firma Y, die im in die Gesellschaft „X” umfirmiert wurde. Die Waren der Klägerin wurden in das Logistikzentrum der X in der
Schweiz verbracht, logistisch erfasst und gelagert. Nach Eingang einer Bestellung aus Deutschland wurde die Ware konfektioniert,
d.h. insbesondere verpackt, mit Adressaufklebern versehen und zum Verteilerzentrum der Deutschen Post … in Deutschland verbracht;
von dort wurde die Ware an die Kunden in Deutschland versendet. Dazu war im Vertrag zwischen der Klägerin und der X weiter
vereinbart, dass die für das Ausland aus der Schweiz abgehenden Sendungen durch die X zur Ausfuhr aus der Schweiz angemeldet
werden. Die Waren mit einem Warenwert von bis zu 22 EUR wurden im Sammelanmeldeverfahren auf „Freischreibungen von Sendungen”
im Namen der Endkunden beim Zollamt zur Einfuhr nach Deutschland zollamtlich abgefertigt. Dabei wurden die einzelnen Leistungsempfänger
in einer separaten Liste mit Namen, Adresse, Ware und Warenwert jeweils dokumentiert. Bei Lieferungen mit einem Warenwert
über 22 EUR erfolgte die Zollabfertigung zwar gleichfalls im Wege einer Sammelzollanmeldung, hier aber im Namen und auf Rechnung
der Klägerin.
Nach Durchführung einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung setzte der Beklagte (das Finanzamt; im Folgenden: FA) die Umsatzsteuer-Vorauszahlung
für den Voranmeldungszeitraum mit Änderungsbescheid vom … auf xxx EUR fest. Gegenstand der Prüfungsfeststellungen war, dass
keine wirksame Bevollmächtigung der Klägerin zur Abgabe der Zollanmeldung durch die Kunden vorgelegen habe und der Leistungsort
dieser Lieferungen deshalb gemäß § 3 Abs. 8 Umsatzsteuergesetz (UStG) im Inland gewesen sei; die zu 7 und zu 19 Prozent steuerpflichtigen
Leistungen von … wurden entsprechend erhöht und es kam zu einer Nachforderung in Höhe von insgesamt xxx EUR.
Gegen den Bescheid über die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Voranmeldungszeitraum war der Einspruch vom … (Frühleerung)
gerichtet.
Mit Einspruchsentscheidung vom … 2010 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück.
Dagegen ist die Klage vom … 2010 gerichtet.
Mit Umsatzsteuerbescheid vom … 2012 setzte das FA die Umsatzsteuer für … auf den negativen Betrag von xxx EUR fest; die Abweichungen
zur Steuererklärung der Klägerin vom … 2011 beruhten dabei lediglich auf den Prüfungsfeststellungen des Berichts vom … für
die Voranmeldungszeiträume ….
Zur Begründung ihrer Klage trägt die Klägerin vor, dass sich der Ort der streitigen Lieferungen deshalb in der Schweiz befinde,
weil die Klägerin wirksam von den Endkunden dazu bevollmächtigt worden sei, in deren Namen die Zollanmeldung abzugeben. Dabei
hätten die Kunden die Klägerin in jedem Einzelfall vertraglich dazu ermächtigt, für sie jeweils die Übertragung der Steuerschuldnerschaft
zu erklären. Hier sei eine wirksame Bevollmächtigung zur Abgabe der Zollanmeldung im Namen der Kunden durch eine vorformulierte
Klausel in den jeweils – je nach Bestellart – verwendeten Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Klägerin erfolgt, die durchweg
lautete:
„Wir können in Ihrem Namen alle für die Einfuhr aus der Schweiz nötigen Erklärungen abgeben. Für alle eventuellen Zölle und
Steuern kommt A für Sie auf. Dieser Service ist gratis.”
Deshalb befände sich der Lieferort der Kleinsendungen gemäß § 3 Abs. 6 UStG in der Schweiz, da die Regelung des § 3 Abs. 8
UStG im Streitfall nicht zur Anwendung komme, weil die Klägerin die Kunden bei der Zollanmeldung wirksam vertreten habe und
damit diese – und nicht die Klägerin – Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer geworden seien. Die vertragliche Regelung der Klägerin
halte auch einer AGB-rechtlichen Inhaltskontrolle stand; schon wegen des Schutzzwecks der §§ 305 ff. BGB ergebe es sich, dass
sich eine AGB-Kontrolle nicht zu Lasten des Verbrauchers auswirken dürfe. Dazu gehörten auch steuerliche Nachteile, wie vorliegend
die Belastung mit Umsatzsteuer, welche wirtschaftlich auf den Verbraucher abgewälzt werden müsste. Die streitgegenständliche
Klausel belaste die Kunden der Klägerin aber gerade nicht, sie würden dadurch vielmehr begünstigt, weil der Effekt unter anderem
sei, dass für die Kleinsendungen keine Umsatzsteuer anfalle.
Die Einbeziehung der Vollmachtsklausel scheitere auch nicht an dem Transparenzgebot des AGB-Rechts, denn die von der Klägerin
verwendete Formulierung sei in ihrem Kerngehalt eindeutig, weil sie aus Sicht eines rechtlich nicht vorgebildeten Durchschnittskunden
nur so zu verstehen sei, dass sie eine Bevollmächtigung der Klägerin zur Abgabe einer Zollanmeldung im Namen ihrer Kunden
enthalte. Darüber hinaus sei die Klausel auch nicht überraschend, weil es hier unter Berücksichtigung der gesamten Umstände
für den Durchschnittskunden nicht ungewöhnlich sei, im Rahmen eines Vertragsschlusses den Vertragspartner rechtsgeschäftlich
zur Zollanmeldung zu bevollmächtigen und auf Grund dieser Bevollmächtigung gegebenenfalls Schuldner der Einfuhrabgaben zu
werden, zumal die Klägerin die Übernahme eventuell entstehender Abgaben zugesichert habe.
Im Streitfall lege auch kein Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten vor, weil allein das Bestreben, Steuern zu sparen,
noch keine unangemessene Gestaltung begründe. Auch unter Berücksichtigung des Normverhältnisses von § 3 Abs. 6 und Abs. 8
UStG liege keine unangemessene Gestaltung vor. Vorliegend hätten wegen des „Outsourcing” von Produktgruppen erhebliche außersteuerliche
Gründe für die Einschaltung der X in der Schweiz bestanden, welche der Klägerin zudem das für sie wirtschaftlich günstigste
Angebot unterbreitet habe.
Die Klägerin beantragt,
unter Änderung des Umsatzsteuerbescheides … vom … 2012 die Umsatzsteuer für auf den negativen Betrag von xxx EUR herabzusetzen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt das FA vor, dass die vertragliche Klausel der Übertragung der Schuldnerschaft der Einfuhrumsatzsteuer
auf die Kunden unwirksam sei, weil die Klägerin dazu nicht wirksam von den Kunden bevollmächtigt worden sei; die entsprechenden
Bestimmungen in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Klägerin seien nicht wirksam in die Verträge einbezogen worden. Darüber
hinaus erweise sich die strittige Klausel als unangemessene rechtliche Gestaltung, welche zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen
Steuervorteil führe. Das FA verhalte sich auch nicht treuwidrig, wenn es von der der Klägerin Ende des Jahres unverbindlich
mitgeteilten anderen Rechtsauffassung nunmehr abweiche und die Leistungen als im Inland steuerbar erachte.
Auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung wird Bezug genommen.
II.
Die Klage ist unbegründet. Die streitigen Lieferungen der Klägerin an ihre Kunden in Deutschland unterliegen der Umsatzsteuer
im Inland.
1. Es kann im Streitfall dahingestellt bleiben, ob bei einer Übertragung der Steuerschuldnerschaft auf die in Deutschland
ansässigen Kunden der Klägerin ein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten im Sinne von § 42 der Abgabenordnung
(AO) vorliegt, denn schon mangels einer wirksamen Bevollmächtigung durch diese Kunden der Klägerin ist die Steuerschuldnerschaft
der Einfuhrumsatzsteuer in sämtlichen Fällen der Lieferung von Gegenständen bis zu einem Rechnungsbetrag von 22 EUR nicht
auf die Kunden der Klägerin übergegangen.
Die von der Klägerin nach ihren Angaben beim Abschluss der Kaufverträge jeweils verwendeten Allgemeinen Geschäftsbedingungen
(im Folgenden: AGB) zur Vertretung der Kunden bei der Einfuhranmeldung und zur Übertragung der Steuerschuldnerschaft sind
unwirksam und damit nicht Bestandteil der jeweiligen Kaufverträge geworden.
a) Entgeltliche Umsätze eines Unternehmers im Rahmen des Unternehmens sind gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes
in der im Streitjahr geltenden Fassung (UStG) umsatzsteuerbar, wenn der Ort der Lieferung im Inland liegt. Dieser Ort der
Lieferung bestimmt sich im Einzelnen wie folgt:
aa) Wird der Gegenstand einer Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten
Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung gemäß § 3 Abs. 6 Satz 1 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung
oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Ein solches Versenden liegt vor, wenn jemand
die Beförderung durch einen selbstständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt (§ 3 Abs. 6 Satz 3 UStG); dabei beginnt
die Versendung mit der Übergabe des Gegenstandes an den Beauftragten (§ 3 Abs. 6 Satz 4 UStG).
Im Streitfall begann die Versendung der zuvor von der Klägerin in die Schweiz verbrachten Waren – was zwischen den Beteiligten
unstreitig ist – am Sitz der X in der Schweiz, mithin in einem Staat außerhalb der Europäischen Union, dem sogenannten Drittland.
Nach dem Vorbringen der Klägerin hat die X – als ihre Beauftragte – die Waren von der Schweiz nach der zollamtlichen Abfertigung
der Ausfuhr aus der Schweiz zu einem inländischen Verteilerzentrum der deutschen Post verbracht;
die zollamtliche Abfertigung bzw. Anmeldung der Ware bei der Einfuhr nach Deutschland
erfolgte im Namen der Kunden. Von den inländischen Verteilerzentren sind die bereits verpackten und adressierten Warenlieferungen dann an die einzelnen
Abnehmer im Inland versendet worden. Der Ort der Lieferung wäre demnach – unter Anwendung des § 3 Abs. 6 UStG – in der Schweiz
und die Lieferungen wären in Deutschland nicht umsatzsteuerbar.
bb) Das hätte zur Folge, dass diese Lieferungen der Klägerin bei ihrer Einfuhr nach Deutschland der Einfuhrumsatzsteuer nach
§§ 1 Abs. 1 Nr. 4 i.V.m. 21 UStG unterliegen würden. Allerdings gilt bei den hier streitigen Lieferungen mit einem Rechnungsbetrag
bis zu 22 EUR die Besonderheit, dass die von der Klägerin mit diesem Verfahren gelieferten Gegenstände gemäß des im Streitjahr
geltenden § 1a der Einfuhrumsatzsteuer-Befreiungsverordnung (EUStBV) i.V.m. Art. 27 der Verordnung (EWG) Nr. 913/83 (ABl.EG
1983, Nr. L 105, S. 1) von der Einfuhrumsatzsteuer befreit sind. Trotz Steuerbarkeit der Leistungen fiele mithin bei einer
Bestimmung des Ortes der Lieferung nach § 3 Abs. 6 UStG im Ergebnis keine Einfuhrumsatzsteuer an; die Leistungen sind somit
steuerbar aber steuerfrei.
b) Allerdings bestimmt sich der Ort einer Lieferung davon abweichend nach § 3 Abs. 8 UStG, wenn der Gegenstand bei seiner
Beförderung oder Versendung aus einem Drittlandsgebiet in das Inland gelangt und der Lieferer oder sein Beauftragter
Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist. In diesem Fall gilt der Ort der Lieferung als im Inland gelegen und die Leistung ist im Inland umsatzsteuerbar.
Der Tatbestand des § 3 Abs. 8 UStG liegt im Streitfall jedenfalls insoweit vor, als dass die Lieferungen der Klägerin durch
ihren Beauftragten, die X, aus der Schweiz als Drittlandsgebiet (§ 1 Abs. 2a Satz 3 UStG) heraus erfolgten und die Liefergegenstände
bei ihrer Versendung in das Inland gelangten (§ 1 Abs. 2 Satz 1 UStG).
Dabei ist es für die Anwendung dieser Bestimmung unerheblich, ob die Einfuhren durch die Klägerin steuerfrei waren, denn Schuldner
der Einfuhrumsatzsteuer i.S.v. § 3 Abs. 8 UStG ist auch derjenige, dessen Umsätze zwar gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG steuerbar,
aber gemäß § 5 UStG steuerfrei sind (Bundesfinanzhof – BFH-Urteil vom 21. März 2007 V R 32/05, BStBl II 2008, 153).
aa) Weitere Voraussetzung für die Anwendung der Leistungsortsbestimmung des § 3 Abs. 8 UStG ist aber, dass die Klägerin als
Lieferer Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer gewesen sein muss. Davon ist im Streitfall auszugehen.
Der Klägerin ist es vorliegend nicht gelungen, die Steuerschuldnerschaft der Einfuhrumsatzsteuer durch die Einbeziehung entsprechender
AGB auf ihre Endkunden zu übertragen; die hierzu verwendete Klausel in den AGB hält einer Überprüfung nach den zivilrechtlichen
Vorgaben nicht stand und ist deshalb nicht Inhalt der Kaufverträge mit den Kunden geworden. Mangels wirksamer Übertragung
der Steuerschuldnerschaft der Einfuhrumsatzsteuer bleibt die Klägerin demnach Schuldner dieser Abgabe und der umsatzsteuerliche
Leistungsort bestimmt sich nach § 3 Abs. 8 UStG; der Ort der Lieferungen war deshalb jeweils im Inland und die Lieferungen
sind im Inland umsatzsteuerbar.
bb) Allgemein bestimmt sich der Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer gemäß § 13 Abs. 2 i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG nach den Vorschriften
über die Zölle. Gemäß Art. 201 Abs. 3 Satz 1 der im Streitjahr geltenden Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates zur Festlegung
des Zollkodex der Gemeinschaften vom 12. Oktober 1992 (ABl. EG 1992, Nr. L 302, S. 1 mit weiteren Änderungen; im Folgenden
ZK)
ist der
Zollschuldner der Anmelder einer Ware. Allerdings kann sich der Zollschuldner – mithin der Anmelder – bei den das Zollrecht betreffenden Verfahrenshandlungen vertreten
lassen; im Streitfall will die Klägerin in Ausübung einer dahingehenden Vertretungsmacht die Waren im Auftrag ihrer Kunden
angemeldet haben. Diese Vertretungsmacht sollen die Kunden der Klägerin durch AGB erteilt haben.
Allgemein sind die Möglichkeiten der Stellvertretung gegenüber den Zollbehörden wie folgt in Art. 5 ZK geregelt:
„(1) Unter den Voraussetzungen des Artikels 64 Absatz 2 und vorbehaltlich der im Rahmen des Artikels 243 Absatz 2 Buchstabe
b) erlassenen Vorschriften kann sich jedermann gegenüber den Zollbehörden bei der Vornahme der das Zollrecht betreffenden
Verfahrenshandlungen vertreten lassen.
(2) Die Vertretung kann sein
direkt, wenn der Vertreter in Namen und für Rechnung eines anderen handelt;
indirekt, wenn der Vertreter in eigenem Namen, aber für Rechnung eines anderen handelt.
Die Mitgliedstaaten können das Recht, Zollanmeldungen in ihrem Gebiet
in direkter Vertretung oder
in indirekter Vertretung
abzugeben, in der Weise beschränken, dass der Vertreter ein Zollagent sein muss, der dort rechtmäßig seinen Beruf ausübt.
(3) Abgesehen von den Fällen nach Artikel 64 Absatz 2 Buchstabe b) und Absatz 3 muss der Vertreter in der Gemeinschaft ansässig
sein.
(4) Der Vertreter muss erklären, für die vertretene Person zu handeln; er muss ferner angeben, ob es sich um eine direkte
oder indirekte Vertretung handelt, und Vertretungsmacht besitzen.
Personen, die nicht erklären, im Namen oder für Rechnung eines anderen zu handeln, oder die erklären, im Namen oder für Rechnung eines
anderen zu handeln, aber keine Vertretungsmacht besitzen, gelten als in eigenem Namen und für eigene Rechnung handelnd.
(5)….”
Im Streitfall lag keine wirksame Vertretungsmacht der Klägerin zur Abgabe der Zollanmeldung im Namen der Kunden vor, so dass
sie nach Art. 5 Abs. 4 Satz 2, 2. Alt. ZK als im eigenen Namen und in eigener Verantwortung handelnde Person galt.
cc) Eine Vertretungsmacht für die Kunden ergibt sich hier nicht aus der „Klausel” in den Versandbedingungen der Klägerin,
die lautete
„Wir können in Ihrem Namen alle für die Einfuhr aus der Schweiz nötigen Erklärungen abgeben.” Die genannte Klausel in den Allgemeinen Geschäftsbedingungen der Klägerin war überraschend und ist aus diesem Grund nicht
wirksam in die Verträge einbezogen worden.
Gemäß § 305c Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) werden Bestimmungen in AGB, die nach den Umständen, insbesondere nach
dem äußeren Erscheinungsbild des Vertrages, so ungewöhnlich sind, dass der Vertragspartner des Verwenders mit ihnen nicht
zu rechnen braucht, nicht Bestandteil des jeweiligen Vertrages. Diese Regelung ist darin begründet, dass der Kunde die Möglichkeit
zur Kenntnisnahme der AGB oft nicht ausnutzt oder ausnutzen kann, sei es, weil er das Klauselwerk als ganzes ungelesen akzeptiert,
sei es auch weil er es zwar liest, aber nicht über die Rechts- und Geschäftskunde verfügt, derer er bedarf, um überraschende
Klauseln zu erkennen und sich gegen sie zur Wehr zu setzen (Baselow in Münchener Kommentar zum BGB, Band 2, 6. Auflage 2012,
§ 305c Rz.1).
Dabei bestimmt sich die Ungewöhnlichkeit einer Klausel nach den Umständen des Vertragsabschlusses, dem Gesamtbild des Vertrages
sowie den Erwartungen, die der redliche Verkehr typischerweise an den Vertragsinhalt knüpft. Überraschenden Charakter im Sinne
dieser Vorschrift hat eine solche Bestimmung in AGB dann, wenn sie von den Erwartungen des Vertragspartners deutlich abweicht
und dieser mit ihr den Umständen nach vernünftigerweise nicht zu rechnen braucht (Bundesgerichtshof – BGH-Urteile vom 11.
Dezember 2003 III ZR 118/03, BB 2004, 179; vom 27. Juni 2002 VII ZR 272/01, NJW RR 2002, 1312 und vom 16. Dezember 1999 IX
ZR 36/98, NJW 2000, 1179). Die Erwartungen des Vertragspartners werden dabei von den allgemeinen und individuellen Begleitumständen
des Vertragsabschlusses bestimmt. Hierzu zählen der Grad der Abweichung vom dispositiven Gesetzesrecht und die für den Geschäftskreis
übliche Gestaltung einerseits, Gang und Inhalt der Vertragsverhandlungen sowie der äußere Zuschnitt des Vertrags andererseits
(BGH-Urteil vom 11. Dezember 2003 III ZR 118/03, BB 2004, 179 m.w.N.). AGB sind nach ihrem objektiven Inhalt und typischen
Sinn einheitlich so auszulegen, wie sie von verständigen und redlichen Vertragspartnern unter Abwägung der Interessen der
normalerweise beteiligten Verkehrskreise verstanden werden, wobei
die Verständnismöglichkeiten des durchschnittlichen Vertragspartners des Verwenders zugrunde zu legen sind. Zweifel bei der Auslegung gehen nach § 305c Abs. 2 BGB zu Lasten des Verwenders (BGH-Urteil vom 29.
April 2008 KZR 2/07, BB 2008, 1360 m.w.N.).
Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Sachverhalt des Streitfalls konnte und musste ein durchschnittlicher Käufer der Waren
auf der Grundlage der Kataloge, der Werbeangebote sowie des Internetauftritts der Klägerin nicht damit rechnen, dass er mit
seiner Bestellung, womit er die AGB der Klägerin akzeptierte, zugleich eine dahingehende Erklärung abgab, dass er die Klägerin
bevollmächtigte, für ihn die dahingehende Erklärung abzugeben, dass er (der Kunde)
„der Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer sei”. Diese AGB-Klausel ist für derartige Verträge ungewöhnlich.
Bei der Feststellung des hier konkret anzuwendenden Maßstabes ist es zwar in Anbetracht der großen Anzahl der Kunden der Klägerin
kaum möglich, einen leicht umschreibbaren „durchschnittlichen Abnehmer” – mithin den hier beteiligten Verkehrskreis – ihrer
Waren festzustellen, dennoch lassen sich übereinstimmende Kriterien ausmachen. So handelt es sich angesichts des Warensortiments
der Klägerin … bei ihren Abnehmern überwiegend um Endkunden, die eher zum Zweck des privaten Konsums wiederholt geringe Warenmengen
abnehmen. Letzteres ist auch aus der Vielzahl der Warensendungen der Klägerin mit einem Wert von jeweils bis zu 22 EUR erkennbar.
Beim durchschnittlichen Vertragspartner der Klägerin ist daher von einem Endverbraucher der Ware auszugehen, der sich in Anbetracht
des relativ geringen Werts seines Auftrags und des bestehenden Widerrufsrechts der Bestellung keine zu großen Gedanken über
steuerliche- und zollrechtliche Besonderheiten des Inhalts der AGB der Klägerin machen wird.
Dieser „durchschnittliche Kunde” der Klägerin wird jedenfalls nicht damit rechnen, dass er durch die AGB-Klausel „
Wir können in Ihrem Namen alle für die Einfuhr aus der Schweiz nötigen Erklärungen abgeben” die Klägerin bevollmächtigt, in seinem Namen eine dahingehende Erklärung abzugebe
n, dass er damit als Kunde zum Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer wird und zugleich als Zollschuldner auch sonst die Verantwortung
für die bei der Einfuhr zu beachtenden Vorschriften übernimmt. Eine solche Vereinbarung ist so ungewöhnlich, dass der Vertragspartner
nicht mit ihr zu rechnen braucht (Nieskens in Rau/Dürrwächter, Kommentar zum UStG, § 3, Rz. 3391; so auch BFH-Urteil vom21.
März 2007 V R 32/05, BStBl II 2008, 153, allerdings zu einer inhaltlich anders formulierten AGB-Klausel).
Selbst wenn man im Streitfall davon ausgeht, dass die einzelne Sendung wegen der Freigrenze von bis zu 22 EUR von der Einfuhrumsatzsteuer
befreit ist, ändert das nichts daran, dass der Kunde mit dieser Klausel eine Pflicht übernimmt, mit der er nicht rechnen musste
und die er im Übrigen in ihrer Tragweite auch kaum verstanden haben wird. Denn wenn die Steuerbefreiung von den Zollbehörden
versagt würde, wäre dieser Kunde zur Zahlung verpflichtet. Auch die hier von der Klägerin zugesicherte „Freistellung” ändert
nichts daran, dass der Kunde Steuerschuldner bleiben würde und z.B. bei Zahlungsunfähigkeit der Klägerin die Einfuhrumsatzsteuer
tatsächlich zu zahlen hätte. Darüber hinaus ist zu berücksichtigen, dass der Kunde erst recht nicht damit rechnen kann und
muss, dass er auf Grund der Klausel in der Rechtsstellung als Zollschuldner auch für andere bei der Einfuhr zu beachtende
zollrechtliche Verbote und Verpflichtungen selbst verantwortlich wird, wie es z.B. bei der Einfuhr (vermeintlich) jugendgefährdender
Druckwerke oder Filme der Fall sein könnte.
Darüber hinaus ist bei der Bewertung der vorliegenden Klausel als „überraschend” zu berücksichtigen, dass die Bestellung der
Liefergegenstände jeweils bei der Klägerin als ein in Deutschland ansässiges Unternehmen mit ihrem Firmensitz in Z erfolgte,
die Kaufpreiszahlung auf ein Konto bei einer in Deutschland ansässigen Bank zu erfolgen hatte und Rücksendungen zum Sitz der
Klägerin nach Z vorgenommen werden mussten. Der durchschnittliche Kunde konnte somit bei seiner Bestellung davon ausgehen,
dass er ein rein innerdeutsches Versandhandelsgeschäft tätigte; der einzige Hinweis auf einen Bezug zur Schweiz bestand in
der vorgenannten Klausel. Dass der Kunde aus deren Inhalt nun leicht und verständlich schließen konnte, dass er damit die
Klägerin bevollmächtigen würde, gegenüber den deutschen Zollbehörden für ihn die Übertragung der Steuerschuldnerschaft bei
der Einfuhr aus der Schweiz zu erklären, ist bei dem hier anzuwendenden Maßstab überraschend; der überwiegende Teil der Auftraggeber
dürfte entgegen der Auffassung der Klägerin nicht einmal ansatzweise verstanden haben, was diese Klausel inhaltlich bewirken
sollte. Dabei mag es zwar zutreffend sein, dass dies dem Kunden in Anbetracht der Steuerfreiheit der Sendungen ohnehin gleichgültig
war, allerdings ist zu berücksichtigen, dass diese Bevollmächtigung ihre Gültigkeit unabhängig von der Steuerfreiheit der
jeweiligen Lieferung und auch unabhängig von dem jeweiligen Bestellwert beansprucht.
Insoweit ist es für den „durchschnittlichen Kunden” auch überraschend, dass die – nach der allgemein gehaltenen „Bevollmächtigung”
der Klägerin – abzugebenden Erklärungen zur Übertragung der Steuerschuldnerschaft gegenüber den deutschen Zollbehörden nur
bei Lieferungen mit einem Wert von bis zu 22 EUR erfolgte, bei allen diesen Betrag übersteigenden Lieferungen wurde dagegen
kein Gebrauch von der Vollmacht gemacht. Diese „Wertabhängigkeit” der Inanspruchnahme der Bevollmächtigung durch die Klägerin
geht aus der verwendeten Klausel nicht hervor.
c) Sollte sich allerdings – wie die Klägerin suggeriert – aus der Bevollmächtigung keinerlei finanzielle Belastung für die
Kunden ergeben können, dann würde sie als Vertreter nicht „für Rechnung eines anderen” handeln, so dass es an der entsprechenden
Voraussetzung für die Vertretung in Art. 5 Abs. 2 ZK fehlen würde und somit ebenfalls keine wirksame Vertretung vorliegen
würde. Damit wären die Kunden der Klägerin gleichfalls nicht zum Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer geworden.
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
3. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO.
