17.07.2012

Finanzgericht Sachsen: Urteil vom 28.11.2011 – 5 K 509/11

1. Investitionszulagenrechtliches Erfordernis der Anschaffung eines beweglichen Wirtschaftsguts ist neben der Erlangung der Verfügungsmacht zusätzlich dessen Betriebsbereitschaft.

2. Es ist grundsätzlich unschädlich, wenn nur noch unwesentliche Maßnahmen zur Herstellung der Betriebsbereitschaft ausstehen, die im Allgemeinen innerhalb kurzer Zeit unschwer nachgeholt werden können.

3. Bei der im Streitfall zu beurteilenden Lieferung einer großen und technisch komplexen Offsetdruckmaschine erscheint ein Aufwand von sechs Arbeitstagen zur Endmontage und Ingangsetzung unwesentlich, so dass trotz bis zum 7.1. durchgeführter Restarbeiten zur Herstellung der Betriebsbereitschaft von einer Anschaffung bereits zum 31.12. des Vorjahres auszugehen war.

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Im Namen des Volkes

URTEIL

In dem Finanzrechtsstreit

hat der 5. Senat durch die Richterin am Finanzgericht L. gemäß §§ 5 Abs. 3 Satz 1, 6 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung als Einzelrichterin auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 28. November 2011 für Recht erkannt:

1. Der geänderte Investitionszulagenbescheid 2005 und der Zinsbescheid vom 03. Mai 2010 – in der Fassung des geänderten Zinsbescheides vom 02. März 2011 – in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 02. März 2011 werden aufgehoben.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

4. Das Urteil wird hinsichtlich der Kostenentscheidung für vorläufig vollstreckbar erklärt. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleitung in Höhe der zu erstattenden Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung in dieser Höhe Sicherheit leistet.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten über die Aufhebung eines Investitionszulagenbescheides.

Die Klägerin ist eine GmbH, deren Zweck die Herstellung und Erbringung alle Arten graphischer Erzeugnisse und Leistungen ist. Die Klägerin hatte am 20. Februar 2006 für das Kalenderjahr 2005 unter anderem für die Anschaffung einer Offsetdruckmaschine (Anschaffungskosten 2.850.000 EUR netto) die Bewilligung einer Investitionszulage in Höhe von 783.750 EUR beantragt (27,5 v.H. der Anschaffungskosten). Auf der beiliegenden Rechnung vom 22. Dezember 2005 ist vermerkt: „… zahlen Sie bitte nach Inbetriebnahme der Maschine …” (Blatt 147 der Investitionszulagenakte 2005). Mit Bescheid vom 10. Mai 2006 setzte das Finanzamt D die Investitionszulage antragsgemäß auf 995.954 EUR fest; der Bescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung 1977 (AO).

In der Folgezeit ergaben Ermittlungen der Staatsanwaltschaft D., daß für die Offsetdruckmaschine am 16. Dezember 2005 in den Räumen des Herstellers ein abschließender Probelauf stattgefunden hatte. Danach erfolgte die Freigabe für den Versand; die Maschine wurde am 22. Dezember 2005 mit vier Fahrzeugen geliefert. Der erforderliche Starkstromanschluß wurde im Jahr 2006 installiert. Danach fanden Probeläufe statt; am 13. Februar 2006 wurde die Maschine an die Klägerin übergeben. Die Bezahlung erfolgte am 17. Februar 2006 (Transportbescheinigungen Blatt 3 bis 7, Übernahme-Protokoll Blatt 8 und Zahlungs- bzw. Buchungsvermerk Blatt 9 der Rechtsbehelfsakte).

Nach Gewährung rechtlichen Gehörs setzte der Beklagte die Investitionszulage 2005 mit dem gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheid vom 03. Mai 2010 auf 212.214 EUR fest; die ausgezahlte Investitionszulage in Höhe von 783.750 EUR zuzüglich Zinsen in Höhe von 188.100 EUR wurde von der Klägerin zurückgefordert. Die gegen den geänderten Investitionszulagenbescheid und den Zinsbescheid gerichteten Einsprüche hatten keinen Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 02. März 2011 – Blatt 344 der Rechtsbehelfsakte). Allerdings setzte der Beklagte mit Verwaltungsakt vom 02. März 2011 die Zinsen zur Investitionszulage aus Billigkeitsgründen (§ 163 Satz 1 AO) auf 58.781,25 EUR herab (Blatt 351 der Rechtsbehelfsakte).

Die Klägerin erklärt, die Anlieferung der Offsetdruckmaschine und die Herstellung der Betriebsbereitschaft stellten sich wie folgt dar: Die am 22. Dezember 2005 gelieferte Druckmaschine sei bis zum 30. Dezember 2005 an dem dafür vorgesehenen Standort in der neuen Fertigungshalle aufgebaut worden. Die für die Inbetriebnahme bauseitig vorzunehmende Elektroinstallation sei zu diesem Zeitpunkt installiert gewesen. Dies hätte vor der Lieferung der Maschine Installationsarbeiten in erheblichem Umfang durch die bauseitigen Mechaniker mit sich gebracht. Ab dem 02. Januar 2006 seien die Elektriker des Lieferanten, die aus vertraglichen Gründen den Anschluß an das Stromnetz vornehmen sollten, vor Ort gewesen. Die elektrische Installation sei vom 30. Dezember 2005 bis 03. Januar 2006 geplant gewesen. Danach habe mit der Maschine gedruckt werden können. Die Daten der Inbetriebnahme oder der Abnahme seien für die Gewährung der Investitionszulage irrelevant. Sie seien nur für die vertragliche Abwicklung von Bedeutung und würden nur der Vollständigkeit halber erwähnt. Die mechanische Inbetriebnahme sei für den 04. Januar 2006 vorgesehen gewesen. Die elektrische Inbetriebnahme sei ab dem 04. Januar 2006 geplant gewesen und sei bis zum 07. Januar 2006 erfolgt. Bis zum 16. Januar 2006 seien an der schon im Betrieb befindlichen Maschine für die Produktion noch Justierungen und Feineinstellungen vorgenommen worden. Die Inbetriebnahme-Bestätigung datiere zum 16. Januar 2006.

Von der Druckmaschine seien schon im Jahr 2005 erhebliche Umsatz- und Beschäftigungsimpulse ausgegangen. Durch den Bau der neuen Halle und die im September 2005 bestellte Druckmaschine sei es zu einer grundlegenden Umgestaltung sowie Kapazitäts- und Effizienzsteigerung bei der Klägerin gekommen. Die Druckmaschine habe in der Folge mehr als zwei Drittel der gesamten Druckwertschöpfung der Klägerin erwirtschaftet. Die Umgestaltung des Betriebes habe bereits im frühen Herbst 2005 zur Schaffung neuer Arbeitsbezüge geführt. Ab August 2005 seien Facharbeiter und Lehrlinge eingestellt worden. Ab Oktober 2005 seien zusätzliche Angestellte in der Verwaltung beschäftigt worden. Schon im Jahr 2005 hätte die Klägerin zusätzliche Umsätze akquirieren können, für die die Produktivität der neuen Druckmaschine ursächlich gewesen sei.

Die Aufhebung der Investitionszulage 2005 sei rechtswidrig, insoweit sie die Betriebsbereitschaft der Offsetdruckmaschine verneine und deshalb die Investitionszulage 2005 kürze. Der Beklagte verkenne den Begriff der Bagatellmontage. Er verneine deshalb zu Unrecht die Betriebsbereitschaft der Druckmaschine i.S. des InvZulG für das Jahr 2005. Gemäß § 2 Abs. 4 Investitionszulagengesetz 2005 seien Investitionen begünstigt, wenn sie der Anspruchsberechtigte nach dem 24. März 2004 und vor dem 01. Januar 2007 begonnen und nach dem 31. Dezember 2004 und vor dem 01. Januar 2007 abgeschlossen habe oder nach dem 31. Dezember 2006 abschließe, soweit vor dem 01. Januar 2007 Teilherstellungskosten entstanden oder im Fall der Anschaffung Teillieferungen erfolgt seien. Investitionen seien in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt worden seien (§ 2 Abs. 4 S. 5 InvZulG). Angeschafft sei das Wirtschaftsgut, wenn der Erwerber nach dem Willen der Vertragsparteien darüber wirtschaftlich verfügen könne. Das sei bei der Übertragung eines Wirtschaftsguts in der Regel ab dem Zeitpunkt der Fall, ab dem nach den vertraglichen Vereinbarungen Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergehen. Werde das Wirtschaftsgut aufgrund eines Werklieferungsvertrags angeschafft, komme es für die Entscheidung, wann der Erwerber Verfügungsmacht darüber erlangt, ebenfalls auf die vertraglichen Vereinbarungen an.

Das wirtschaftliche Eigentum sei unstreitig mit Lieferung am 22. Dezember 2005 auf die Klägerin übergegangen. Neben dem Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht auf den Erwerber setze der Begriff der Anschaffung im Investitionszulagenrecht zusätzlich die Betriebsbereitschaft des Wirtschaftsguts voraus. Das Investitionszulagengesetz 2005 erwähne lediglich den Begriff Anschaffung. Die Notwendigkeit der Betriebsbereitschaft ergebe sich aus § 255 HGB. Eine nach dem Übergang von Nutzen und Lasten des Wirtschaftsguts erfolgte Montage sei nur dann unschädlich, wenn für den Einsatz des Wirtschaftsguts im Betrieb nur unwesentliche Montagearbeiten (sog. Bagatellmontage) durchzuführen seien, die im Allgemeinen innerhalb kurzer Zeit unschwer nachgeholt werden könnten. Von dem Wirtschaftsgut sollten bereits Umsatz- und Beschäftigungsimpulse für den Betrieb des Investors ausgehen.

Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall vor: Die Maschine sei am 30. Dezember 2005 angeschafft und fertig montiert gewesen. Es habe nur noch die elektrische Verbindung zwischen der Maschine und dem bauseits bereitgestellten und anschlußbereit liegenden Starkstromkabel durch die Techniker der Verkäuferin hergestellt werden müssen. Die elektrische Installation sei ab dem 02. Januar 2006 erfolgt. Die elektrische Installation sei von der elektrischen Inbetriebnahme zu unterscheiden, soweit es auf den Begriff der Betriebsbereitschaft im Hinblick auf die abgeschlossene Investition nach dem InvZulG ankomme. Für diese sei nur die elektrische Installation maßgeblich. Denn danach habe mit der Druckmaschine tatsächlich gedruckt werden können, wenn auch noch nicht mit der optimalen Druckqualität. Die Maschine sei damit nach den letzten Anschlußarbeiten noch in der ersten Januarwoche betriebsbereit gewesen. Mit ihr hätte gedruckt werden können (Beweis für den Fall des Bestreitens: Zeugnis des Herrn S. L., Mitarbeiter der Klägerin, zu laden über die Klägerin und im Bedarfsfall Monteure der Verkäuferin).

Der Beklagte verkenne den Begriff der Bagatellmontage. Die Klägerin verweist auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofes – BFH – vom 25. August 2010 (III R 80/07, BFH/NV 2011, 401). Der BFH mache in der zitierten Entscheidung deutlich, daß für die Interpretation der Rechtsvorschriften des Investitionszulagengesetzes kein formalistischer Standpunkt einzunehmen, sondern die wirtschaftsfördernde Intention des Gesetzgebers des Investitionszulagengesetzes zu beachten sei. Wirtschaftsferne Begriffsjurisprudenz sei danach fehl am Platze. Angesichts der bekannten Rechtslage sei es deshalb nicht nachvollziehbar, daß das Finanzamt seiner Einspruchsentscheidung eine extrem formalistische und praxisferne Rechtsauslegung zugrunde lege.

Die Druckmaschine sei i.S. des InvZulG betriebsbereit gewesen. Die elektrische Inbetriebnahme sei nur im Hinblick auf die vertraglichen Vereinbarungen bedeutsam. Um aufzuzeigen, welche Bagatelle der ab dem ersten Arbeitstag im neuen Jahr noch zu erledigende Anschluß an die bauseits vorbereitete Elektroinstallation gewesen sei, würden die im Vorlauf erledigten Arbeitsschritte im Jahr 2005 dargestellt:

a) Die Maschine sei speziell für die Bedürfnisse des Unternehmens konzeptioniert und konstruiert worden.

b) Das Gebäude, in dem die Maschine aufgestellt werden sollte, sei speziell für die Maschine gebaut und ab 15. Dezember 2005 bezugsfertig gewesen.

c) Die Maschine sei schon Wochen zuvor nach den speziellen betrieblichen Bedürfnissen der Klägerin und nach ihren Vorgaben beim Hersteller aufgebaut, probegefahren und abgenommen worden. Die Druckmaschine sei damals schon beim Hersteller als funktionsfähig und betriebsbereit getestet worden. Sie sei dann in große Funktionsgruppen für den Transport zerlegt und bei der Klägerin wieder aufgebaut worden. Dadurch habe sich die Aufbauzeit für die Druckmaschine verkürzt, für die ansonsten wochenlange Arbeiten nötig gewesen wären, auf eine Aufbauzeit von rund 8 Tagen.

e) Die Maschine sei am 22. Dezember 2005 in den Besitz des Unternehmens übergegangen.

f) Die Maschine sei geliefert gewesen, im Unternehmen am Bestimmungsort in der für sie bestimmten neu gebauten Halle aufgebaut und in allen ihren mechanischen Komponenten zusammengesetzt worden.

g) Die Maschine sei mit schweren Verschraubungen und Verankerungen fest auf dem Werksboden des Unternehmens montiert worden, der seinerseits für diese besonders schwere Last von 72 t ausgelegt und armiert sei.

h) Ein voll funktionsfähiger Starkstrom-Kabelanschluß für die Maschine sei durch Fachkräfte des Unternehmens (Betriebselektriker) gebaut und über den Boden verlegt worden. Dieses Kabel habe seit dem 30. Dezember 2005 voll funktionsfähig bereitgelegen. Die Maschine habe nur noch durch die Elektriker des Lieferanten an die Stromversorgung angeschlossen werden müssen. Der Anschluß durch die Elektriker der Lieferantin habe nicht aus technischen sondern aus vertraglichen, sprich gewährleistungsrechtlichen Gründen vorgenommen werden müssen (Beweis: Zeugnis des Herrn S L und von Mitarbeitern des Lieferanten, zu laden über die Klägerin).

i) Die Maschine sei am 30. Dezember 2005 bis auf den elektrischen Anschluß an das bauseits bereitgestellte Kabel einsatzbereit fertig montiert gewesen. Der Lieferant sei damit seiner Verpflichtung im Kaufvertrag nachgekommen. Ansonsten hätte die Klägerin Schadensersatzansprüche gegen die Lieferfirma gehabt.

j) Die Klägerin habe bereits vorab zusätzliches Personal zur Bedienung und Auslastung der Maschine eingestellt gehabt. Diese Personen seien bereits in das Unternehmen eingegliedert gewesen. Es seien deshalb 11 neue Arbeitsstellen geschaffen und besetzt worden.

k) Es seien ausschließlich in Ansehung der Maschine und ihrer Kapazität eine Menge neuer Aufträge akquiriert worden.

l) Die Rechnung des Maschinenlieferanten habe vom 22. Dezember 2005 gestammt. An diesem Tag seien – entsprechend dem Kauf- und Lieferungsvertrag – Besitz, Lasten, Nutzen und Gefahr auf das anschaffende Unternehmen übergegangen.

m) Die Maschine habe keiner behördlichen Genehmigung oder Abnahme bedurft.

Damit seien alle Voraussetzungen erfüllt gewesen, die üblicherweise mit dem Begriff Betriebsbereitschaft verbunden würden. So habe der Beklagte dies 2006 auch gesehen.

Erst 2010 habe der Beklagte seine Betrachtungsweise geändert. Die Begründung des Finanzamts für die Ablehnung der Annahme einer Bagatellmontage sei in sich eine begriffliche Verneinung der Möglichkeit der Bagatellmontage. Mit dem Verlangen einer vollständigen mechanischen und elektrischen Montage, um die Druckmaschine in Betrieb nehmen zu können, bleibe kein Platz mehr für eine Bagatellmontage im Sinne des InvZulG. Diese von der Verwaltung und Rechtsprechung akzeptierte Möglichkeit, eine Betriebsbereitschaft im Sinne des InvZulG trotz der zum Stichtag noch nicht gegebenen vollständigen Einsatzbereitschaft anzunehmen, solle die in Einzelfällen auftretende Problematik der Stichtagsregelung entschärfen. Damit solle der Intention der Wirtschaftsförderung, die Sinn und Zweck des InvZulG sei, Rechnung getragen werden. Die Unternehmen sollten nicht deshalb den Anspruch auf die ggf. existenzerhaltende Förderung verlieren, bloß weil sogar unter Umständen aus von ihnen nicht zu vertretenden Gründen, das Wirtschaftsgut erst ein paar Tage später als geplant fertig werde. Es werde quasi eine Übergangszeit für Nachholarbeiten geringen Umfangs gewährt. Konsequent betone deshalb die Rechtsprechung in einem wirtschaftlich geprägten Verständnis des InvZulG darüber hinausgehend den Gedanken, daß schon Sekundäreffekte der Förderung in Bezug auf die Anerkennung der Betriebsbereitschaft mit einzubeziehen seien, wenn sie darauf abstelle, ob schon Effekte aufgrund der beabsichtigten Maßnahme eingetreten seien.

Die Entscheidung des Beklagten stehe im krassen Gegensatz zur jahrzehntelangen Rechtsauslegung durch die Steuerverwaltung und die Gerichte. Die Klägerin verweist insoweit insbesondere auf das BFH-Urteil vom 25. September 1996 (III R 112/95, BStBl II 1998, 70). Danach sei der Gesetzeszweck erreicht, wenn am Stichtag nur noch unwesentliche Maßnahmen zur Herstellung der vollständigen Einsatzbereitschaft ausstehen, die innerhalb kurzer Zeit nachgeholt werden können.

Nur hilfsweise werde ergänzend Folgendes ausgeführt: Die Ausführungen des Beklagten in der Einspruchsentscheidung zu der die Gewährleistung sichernden Abnahme der Druckmaschine seien von einem weiteren rechtlichen Fehlverständnis hinsichtlich der rechtlichen Bedeutung privatrechtlicher Abnahmevorschriften für die Betriebsbereitschaft i. S. des InvZulG 2005 geprägt. Zur Erläuterung des wirtschaftlichen Zusammenhangs sei darauf hinzuweisen, daß die Klägerin in Anbetracht der Wirkung einer Abnahme (Anlauf der Gewährleistungsfrist zum Beispiel) Druckpraxis mit der Maschine habe haben wollen, ehe sie bereit gewesen sei, dem Lieferanten zu bestätigen (Abnahmevorgang), daß die Maschine dem vertraglichen Zustand entspreche. Die Anforderungen an eine Betriebsbereitschaft i.S. des InvZulG 2005 seien ganz andere als die an die Bestätigung für eine Abnahme. Die Daten dafür können daher unterschiedlich sein, ohne daß dies Rückschlüsse hinsichtlich der Betriebsbereitschaft erlauben würde. Sollte nach Rechtsauffassung des Finanzamts wirklich der Investor mit Investitionszulage zur Sicherung seiner Investitionszulage im Lieferjahr auf seine Gewährleistungsrechte verzichten, um die Investitionszulage nicht zu verlieren, da ihm ansonsten die Betriebsbereitschaft vom Finanzamt bestritten werden könnte? Diese Rechtsansicht hätten bisher weder die Rechtsprechung noch das BMF-Schreiben vertreten. Auch im Kommentar zum Investitionszulagengesetz Heß/Martin, 1. Auflage 2009, München, finde sich insoweit kein Hinweis. Der BFH habe schon in seiner Entscheidung vom 25. September 1996 keinen formalistischen Standpunkt hinsichtlich der Betriebsbereitschaft eingenommen. Von ihm sei sogar in dem zu entscheidenden Fall die Betriebsbereitschaft anerkannt worden, obwohl für den einzelnen Lkw noch nicht einmal die behördlich erforderliche Einzelabnahme erfolgt gewesen sei. Ihr Fehlen sei im Hinblick auf die allgemeine Typengenehmigung als nicht hinderlich für die Betriebsbereitschaft angesehen worden.

Die Einspruchsentscheidung hätte sich zusätzlich wegen des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit angesichts seines Rechtsstandpunkts mit der Problematik der Teillieferung ausreichend auseinandersetzen müssen. Schwarz-Weiß-Betrachtungen seien unvereinbar mit dem Grundgesetz. Sie verletzen den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit. Bei der unstreitigen Sachlage hätten selbst beim unzutreffenden Rechtsstandpunkt des Beklagten mindestens 99,5 % der Zulage der Klägerin zugestanden.

Der Beklagte gebe die Kernaussage des von der Klägerin vorgelegten Rechtsgutachtens zur Berücksichtigung von Teillieferungen unzutreffend wieder. Es gehe bei dem Gutachten nicht um die rechtliche Situation für einen Abschluß an der Grenze des Förderzeitraums, der im Streitfall 2005 gerade erst angelaufen gewesen sei. Das Gutachten lege vielmehr dar, daß die über das Ende eines Förderzeitraums vorgesehene Berücksichtigung von Teillieferungen (§ 4 Abs. l 2. Halbsatz InvZulG 2005) im Hinblick auf § 5 InvZulG 2005 eine teleologische Interpretation des Begriffs „Investition abgeschlossen” voraussetze. Sie sei für die Entscheidung über die Zuordnung der Bemessungsgrundlage zu den einzelnen Jahren innerhalb eines Förderzeitraums ebenfalls maßgeblich, da ansonsten der Gesetzgeber des Investitionszulagengesetzes zentrale Begrifflichkeiten nicht konsistent verwenden würde (Beweis: Gutachten Dr. Krebs vom 30. Oktober 2010 – Blatt 50 f der Gerichtsakte).

Zum weiteren Vorbringen der Klägerin wird auf die Schriftsätze vom 06. April 2011 und ihr Vorbringen im Verwaltungsverfahren verwiesen.

Die Klägerin beantragt, den geänderten Investitionszulagenbescheid 2005 und den Zinsbescheid vom 03. Mai 2010 – in der Fassung des geänderten Zinsbescheides vom 02. März 2011 – in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 02. März 2011 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Er hält an seiner in der Einspruchsentscheidung vertretenen Rechtsauffassung fest. Allein entscheidend bleibe, ob die von der Klägerin benannte „elektrische Inbetriebnahme” in der ersten Januarwoche des Jahres 2006 tatsächlich eine Bagatellmontage im Sinne des Investitionszulagengesetzes darstelle und wie eng die gesetzlich geregelten zeitlichen Grenzen auszulegen seien.

Aus der Sicht der Finanzverwaltung habe es sich bei der „elektrischen Inbetriebnahme” in der ersten Januarwoche des Jahres 2006 nicht um eine sogenannte Bagatellmontage gehandelt, da ohne den in den ersten Tagen des Jahres erfolgten Starkstromanschluß eine Einsatzbereitschaft nicht gegeben gewesen sei. Hierbei werde nicht nur von einer vollständigen Einsatzbereitschaft ausgegangen, welche frühestens am 16. Januar 2006 gegeben gewesen sei, sondern von einer grundlegenden Funktionsfähigkeit der Maschine. Daher könne nicht von Nachholarbeiten geringen Umfangs ausgegangen werden. Alleine die elektrischen Installationen, welche Vorarbeiten für den abschließenden Anschluß der Maschine darstellten, seien für die Betriebsbereitschaft nicht ausreichend.

Die Ausführungen der Klägerin seien dahingehend verständlich, daß sich die zeitliche Zuordnung der Investition aufgrund des Jahreswechsels in das neue Jahr 2006 verschiebe, auch wenn nur um einige Tage. Jedoch könne nicht alleine deswegen das Stichtagsprinzip und damit die gesetzliche Regelung ausgehebelt werden.

Mit Schreiben vom 06. September 2011 hat das Finanzamt D mitgeteilt, daß sich aufgrund der Umstrukturierung der D Finanzämter die örtliche und sachliche Zuständigkeit nach § 17 Finanzverwaltungsgesetz (FVG) geändert habe. Das Finanzamt D sei Beteiligter im Klageverfahren geworden. Der Rechtsstreit wurde mit Beschluß vom 25. Oktober 2011 der Berichterstatterin als Einzelrichterin zur Entscheidung übertragen. Zu den weiteren Einzelheiten des Sachverhaltes wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze, Steuerakten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung sowie die in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Unterlagen verwiesen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

1. Das Finanzamt D wurde durch gesetzlichen Beteiligtenwechsel Beklagter im vorliegenden Verfahren, weil es aufgrund der Rechtsgrundlage des § 17 Finanzverwaltungsgesetz für die bisher in den Zuständigkeitsbereich des Finanzamtes D fallenden Steuerpflichtigen sachlich und örtlich zuständig geworden ist (vgl. Bundesfinanzhof – BFH – Urteil vom 24. Februar 1987, VII R 23/85, BFH/NV 1987, 283 m.w.N.).

2. Der angefochtene Änderungsbescheid zur Investitionszulage 2005 und der Zinsbescheid sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung – FGO). Der Beklagte hat zu Unrecht den Investitionszulagenanspruch für die Offsetdruckmaschine für das Kalenderjahr 2005 verneint.

a) Gemäß § 1 des Investitionszulagengesetzes 2005 (InvZulG) haben Steuerpflichtige i.S. des Einkommensteuergesetzes und des Körperschaftsteuergesetzes, die im Fördergebiet begünstigte Investitionen i.S. des § 2 vornehmen, Anspruch auf eine Investitionszulage. Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG sind begünstigte Investitionen die Anschaffung und die Herstellung von neuen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die mindestens 5 Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung zum Anlagevermögen eines Betriebes oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören, in einer Betriebsstätte eines Betriebes des verarbeitenden Gewerbes oder eines Betriebs der Produktionsnahen Dienstleistungen im Fördergebiet verbleiben, in jedem Jahr zu nicht mehr als 10 v.H. privat genutzt werden und soweit es sich um Erstinvestitionen i.S. des Absatzes 3 handelt. Nach § 2 Abs. 4 Satz 5 des Investitionszulagengesetzes 2005 sind Investitionen in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt werden.

b) Im Streitfall ist alleine der Zeitpunkt des Abschlusses der Investitionszulage streitig, also die Frage, wann die Offsetdruckmaschine angeschafft worden ist.

Aus dem Einkommensteuerrecht übernommene Begriffe sind auch im Investitionszulagenrecht grundsätzlich nach den für die Einkommensbesteuerung maßgebenden Grundsätzen auszulegen, soweit sich nicht aus dem InvZulG, seinem Zweck und seiner Entstehungsgeschichte etwas anderes entnehmen läßt (ständige höchstrichterliche Rechtsprechung, BFH Urteil vom 26. Januar 2006, III R 5/04, BStBl II 2006, 771 m.w.N.). Unter Anschaffung ist im Ertragsteuerrecht der Erwerb eines bereits bestehenden Wirtschaftsguts zu verstehen, unter Herstellung das Schaffen oder Schaffen lassen eines noch nicht existierenden Wirtschaftsguts auf eigene Rechnung und Gefahr (vgl. BFH Urteil vom 28. November 2006, III R 17/05, BFH/NV 2007, 975 m.w.N.).

Da im Streitfall die Offsetdruckmaschine nicht auf Rechnung und Gefahr der Klägerin hergestellt worden ist, sondern die Firma K die Teile der Offsetdruckmaschine produziert, in eigener Verantwortung auf dem Gelände der Klägerin montiert und dort die Funktionsfähigkeit und Betriebstüchtigkeit der Anlage getestet hat, liegt ertragsteuerrechtlich eine Anschaffung vor. Zeitpunkt der Anschaffung ist ertragsteuerrechtlich der Zeitpunkt der Lieferung (§ 9a der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung). Geliefert ist das Wirtschaftsgut, wenn der Erwerber nach dem Willen der Vertragsparteien darüber wirtschaftlich verfügen kann. Das ist bei der Übertragung eines Grundstücks in der Regel ab dem Zeitpunkt der Fall, ab dem nach den vertraglichen Vereinbarungen Eigenbesitz, Gefahr, Nutzen und Lasten auf den Erwerber übergehen. Wird ein bewegliches Wirtschaftsgut angeschafft, kommt es für die Entscheidung, wann der Erwerber die Verfügungsmacht darüber erlangt, ebenfalls auf die vertraglichen Vereinbarungen an. Nur soweit vertragliche Vereinbarungen fehlen, ist auf die (abdingbaren) zivilrechtlichen Regelungen insbesondere über die Gefahrtragung abzustellen.

Die mit der Entscheidung des BFH vom 28. November 2006 erfolgte Klarstellung, wonach der Zeitpunkt des Gefahrübergangs dem Zeitpunkt der Anschaffung entspricht, hat den Vorzug für sich, daß auch ein steuerlicher Laie – also der weit überwiegende Teil der Unternehmer – den Anschaffungszeitpunkt und damit die Frage, in welchem Jahr der Anspruch auf Investitionszulage entsteht, ohne Weiteres anhand der vertraglichen Vereinbarungen beantworten kann. Außerdem ergeben sich hierdurch für den Steuerpflichtigen und die Finanzbehörde Beweiserleichterungen, denn der Zeitpunkt des Gefahrübergangs ist regelmäßig in Form eines Transport-, Abnahme- oder Übergabeprotokolls schriftlich dokumentiert.

c) Im Streitfall haben die Vertragsparteien in dem Kaufvertrag vom 06. September 2005 ausdrücklich die „Allgemeinen Lieferbedingungen K & B AG P – O.” vereinbart (Blatt 118 f, 121 der Rechtsbehelfsakte). Der Beklagte hat in seiner Einspruchsentscheidung vom 02. März 2011 weder die Entscheidungsgrundsätze der o.g. BFH-Entscheidung erwähnt, noch hat er die Lieferbedingungen angefordert. Die von der Klägerin nunmehr vorgelegten Lieferbedingungen der Firma K sehen zum Gefahrübergang folgendes vor: „Die Leistung der K erfolgt ab Werk, so daß die Gefahr eines zufälligen Untergangs und einer zufälligen Verschlechterung des Vertragsgegenstandes … mit dem Zeitpunkt auf den Kunden übergeht, in welchem die Sendung die Betriebsstätte der K verlassen hat oder von der K auf Weisung des Kunden dem Spediteur / Frachtführer übergeben ist …”. Nach der vertraglichen Vereinbarung hat die Klägerin demnach am 22. Dezember 2005 die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt – dem Tag, an dem die Druckmaschinenteile durch die Firma H Transport von der K zur Klägerin transportiert wurden (vgl. Blatt 3 ff der Rechtsbehelfsakte). Die Abnahme bzw. Übernahme ist im Streitfall nur für den Beginn der Gewährleistungsfrist von Bedeutung.

d) Neben der Erlangung der Verfügungsmacht ist nach der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung zusätzlich die Betriebsbereitschaft des angeschafften Wirtschaftsgutes erforderlich (BFH Urteil vom 25. September 1996, III R 112/95, 1998, 70 m.w.N.). Das Erfordernis der Betriebsbereitschaft soll sicherstellen, daß von dem Wirtschaftsgut bereits Umsatz- oder Beschäftigungsimpulse im Betrieb des Investors ausgehen können. Deshalb ist nicht entscheidend darauf abzustellen, ob das Wirtschaftsgut schon in jeder Hinsicht unmittelbar einsatzbereit ist. Wenn am Stichtag nur noch unwesentliche Maßnahmen zur Herstellung der vollständigen Einsatzbereitschaft ausstehen, die innerhalb kurzer Zeit nachgeholt werden können, können von diesem Wirtschaftsgut gleichwohl schon Umsatz- oder Beschäftigungsimpulse im Betrieb des Investors ausgehen. Damit ist aber bereits der Gesetzeszweck erreicht, sofern die notwendigen Ergänzungen nach kaufmännisch vernünftigem Verhalten zügig und in angemessener Zeit vorgenommen werden. Die objektive Feststellungslast dafür, daß von einem Wirtschaftsgut schon vor vollständiger Herstellung der Einsatzbereitschaft Umsatz- oder Beschäftigungsimpulse ausgehen können, liegt dabei beim Investor als dem durch die investitionszulagenrechtliche Regelung Begünstigten.

e) Im Streitfall ergibt sich aus dem „Ablaufdiagramm-Außenmontage” (Blatt 55 der Rechtsbehelfsakte), daß die Aggregat- und Maschinenmontage der am 22. Dezember 2005 gelieferten Teile der Offsetdruckmaschine vor dem Stichtag 31. Dezember 2005 abgeschlossen war. Nach dem Stichtag erfolgten in der Zeit vom 02. bis zum 07. Januar 2006 die elektrische und die Medieninstallation sowie die mechanische und elektrische Inbetriebnahme; dann fand der erste Probelauf der Offsetdruckmaschine statt. Die drei Monteure der Firma K (vgl. Inbetriebnahmebestätigung Blatt 50 der Rechtsbehelfsakte) benötigten also nach der Maschinenmontage weitere sechs Arbeitstage bis die Offsetdruckmaschine bestimmungsgemäß in Gebrauch genommen werden konnte, d.h. bis mit ihr Druckerzeugnisse – gleich welcher Qualität – produziert werden konnten.

Es ist grundsätzlich unschädlich, wenn nur noch unwesentliche Maßnahmen zur Herstellung der Betriebsbereitschaft ausstehen, die im Allgemeinen innerhalb kurzer Zeit unschwer nachgeholt werden können (BFH vom 25. September 1996, a.a.O.). Darunter sind in der Regel wohl Maßnahmen zu verstehen, die – wie der stets als Beispiel genannte Anschluß einer Waschmaschine oder die Zulassung eines Kraftfahrzeuges – innerhalb eines Arbeitstages durchgeführt werden können. Angesichts der Größe und technischen Komplexität der hier streitgegenständlichen Offsetdruckmaschine erscheint jedoch auch ein Aufwand von sechs Arbeitstagen zur Endmontage und Ingangsetzung der Maschine unwesentlich, so daß im Streitfall bereits von einer Betriebsbereitschaft vor dem Stichtag 31. Dezember 2005 auszugehen ist. Schließlich löste die Anschaffung der Offsetdruckmaschine bereits im Jahr 2005 Umsatz- und Beschäftigungsimpulse aus; dies belegen die der Klägerin im November und Dezember 2005 erteilten umfangreichen Druckaufträge (Blatt 125 bis 157 der Rechtsbehelfsakte).

3. Da die Investitionszulage 2005 zu Unrecht von der Klägerin zurückgefordert wurde, ist auch der Zinsbescheid zur Investitionszulage vollumfänglich aufzuheben.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da keiner der in § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) genannten Zulassungsgründe gegeben ist. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht aufgrund § 151 Abs. 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozeßordnung (ZPO).