15.06.2012

Finanzgericht Sachsen-Anhalt: Urteil vom 06.03.2012 – 4 K 1484/10

1. Wurde Kindergeld für ein volljähriges, in Ausbildung befindliches Kind zeitlich unbefristet festgesetzt, überschreitet das Kind während der Ausbildung die zulässige Altersgrenze von 25 Jahren und wird das Kindergeld gleichwohl bis zum Ende der Berufsausbildung weiter ausgezahlt, so stellt die Überschreitung der für den Kindergeldanspruch maßgeblichen Altersgrenze keine „Änderung der Verhältnisse” i. S. d. § 70 Abs. 2 S. 1 EStG dar, die zu einer rückwirkenden Aufhebung der Kindergeldfestsetzung ab dem Monat nach Überschreitung der Altersgrenze berechtigen könnte.

2. Eine rückwirkende Änderung der Kindergeldfestsetzung (unter 1.) ist auch nicht nach § 70 Abs. 3 EStG möglich, da diese Vorschrift Fälle betrifft, in denen der zutreffende Sachverhalt der Familienkasse bekannt ist, sie die ihr bekannten Tatsachen jedoch rechtlich unzutreffend gewürdigt hat, oder in denen sie ihrer Entscheidung irrtümlich einen unrichtigen Sachverhalt zugrunde gelegt hat; das ist nicht der Fall, wenn die Familienkasse vor Erreichen der Altersgrenze zutreffend Kindergeld festgesetzt hat.

3. Wurde das gegenüber einem Elternteil festgesetzte Kindergeld an das Kind abgezweigt, erfasst die Rechtswidrigkeit eines Aufhebungsbescheides gegenüber dem kindergeldberechtigten Elternteil in gleichem Umfang die Rechtmäßigkeit des Rückforderungsbescheides gegenüber dem Kind, weil der (nicht aufgehobene) Bewilligungsbescheid Voraussetzung für die Abzweigung nach § 74 Abs. 1 EStG und damit Rechtsgrund i. S. d. § 37 Abs. 2 AO für die Zahlung an das Kind ist.

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL

In dem Rechtsstreit

hat das Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt – 4. Senat – aufgrund mündlicher Verhandlung vom 6. März 2012 durch den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht Görlitz, die Richterin am Finanzgericht Gradl, die Richterin am Finanzgericht Kuhtz, den ehrenamtlichen Richter Herr … und den ehrenamtlichen Richter Herr …

für Recht erkannt:

Der Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom 28. Juni 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. September 2010 wird aufgehoben, soweit er den Zeitraum von Juli 2008 bis Juni 2010 betrifft.

Der Erstattungsbescheid vom 28. Juni 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. September 2010 wird aufgehoben.

Die Kosten des Verfahrens hat die Beklagte zu tragen.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Beklagte ist befugt, die Zwangsvollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des auf Grund des Urteils vollstreckbaren Betrages abzuwenden, sofern nicht der Kläger seinerseits zuvor Sicherheit in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Der am 27. Juni 1983 geborene Kläger begann am 01. September 2007 eine Ausbildung zum Maler und Lackierer, die bis zum 30. August 2010 dauern sollte. Mit Antrag vom 5. Oktober 2007 beantragte seine Mutter, für ihn Kindergeld festzusetzen; gleichzeitig begehrte der Kläger die Abzweigung des Kindergeldes an sich. Die Beklagte entsprach den Anträgen. Sie setzte mit Bescheid vom 8. November 2007 für die Zeit ab September 2007 Kindergeld fest und zweigte mit Bescheid vom selben Tag den gesamten Betrag an den Kläger ab. In der entsprechenden (internen) „Kindergeld-Wiederbewilligungsverfügung/Kassenanordnung” wurde die Zahlung durch Erfassung des Eingabewerts „…” zu der Kennziffer 21 bis Juni 2010 befristet.

Mit an die Mutter des Klägers gerichtetem Bescheid vom 28. Juni 2010 hob die Beklagte gestützt auf § 70 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) die Festsetzung des Kindergeldes ab Juli 2008 auf und forderte das danach überzahlte Kindergeld für die Zeit von Juli 2008 bis Juni 2010 in Höhe von 4096 Euro zurück. Die Rückforderung machte sie mit Erstattungsbescheid vom selben Tag gegenüber dem Kläger geltend. Zur Begründung führte sie aus, nach § 32 Abs. 4 Nr. 2 EStG könne Kindergeld nur bis zur Vollendung des 25. Lebensjahres gewährt werden. Dies sei bei dem Kläger nur bis zum Juni 2008 der Fall. Etwaige Verlängerungstatbestände (Ableistung des Grundwehrdienstes bzw. Zivildienstes) lägen nicht vor bzw. seien nicht nachgewiesen.

Dagegen hat der Kläger nach Zurückweisung seines Einspruchs Klage erhoben. Zur Begründung führt er aus, das Kindergeld sei ordnungsgemäß beantragt und es seien wahrheitsgemäße Angaben gemacht worden. Das Kindergeld sei aufgrund der entsprechenden Festsetzung zu Recht gezahlt worden. Falls tatsächlich ein Fehler vorliegen sollte, sei dieser Fehler der Beklagten zuzurechnen und nicht von ihm zu verantworten. Er habe darauf vertraut, dass sein Antrag ordnungsgemäß bearbeitet werde. Infolge der Aufnahme einer Berufsausbildung sei er der Auffassung gewesen, ihm stünde auf jeden Fall Kindergeld zu. Eine Aufhebung der Festsetzung sei nach § 70 Abs. 3 EStG erst ab dem auf die Neufestsetzung folgenden Monat möglich. Eine Korrektur nach § 70 Abs. 2 EStG sei nicht zulässig, denn es läge keine Änderung der Verhältnisse, sondern eine fehlerhafte Rechtsanwendung vor.

Der Kläger beantragt,

den Bescheid der Beklagten vom 28. Juni 2010 über die Aufhebung und Rückforderung des Kindergeldes ab Juli 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. September 2010 aufzuheben und

hilfsweise, für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen und

hilfsweise, für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.

Die Beklagte hält den Antrag für unbegründet. Mit Bescheid vom 28. Juni 2010 sei die Kindergeldfestsetzung gegenüber der Kindergeldberechtigten aufgehoben worden. Somit sei gleichzeitig die Abzweigung an den Kläger gegenstands- bzw. wirkungslos geworden, ohne dass es insoweit eines weiteren aufhebenden Verwaltungsaktes bedürfe. Mit der Aufhebung der Festsetzung stehe fest, dass die Beklagte auch an den Abzweigungsempfänger ohne Rechtsgrund gezahlt habe, so dass dieser nach § 37 Abs. 2 Satz 1 Abgabenordnung (AO) zur Rückzahlung verpflichtet sei. Nach § 70 Abs. 2 EStG komme auch eine rückwirkende Aufhebung der Kindergeldfestsetzung in Betracht.

Die Verwaltungsakte der Beklagten hat dem Gericht vorgelegen.

Entscheidungsgründe

Die zulässige Klage ist begründet. Die angefochtenen Bescheide der Beklagten sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Nach § 37 Abs. 2 Satz 1 AO hat derjenige, auf dessen Rechnung eine Zahlung bewirkt worden ist, an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten oder zurückgezahlten Betrages, wenn eine Steuervergütung ohne rechtlichen Grund gezahlt worden ist oder der rechtliche Grund für die Zahlung später wegfällt. Das Kindergeld ist eine Steuervergütung, § 31 Satz 3 EStG. Leistungsempfänger ist im Falle einer Abzweigung des Kindergeldbetrages nach § 74 Abs. 1 EStG der Abzweigungsempfänger (BFH Urteil vom 24.08.2001 – VI R 83/99, BStBl. II 2002, 47).

Wird die Kindergeldfestsetzung gegenüber dem Kindergeldberechtigten aufgehoben, so wird damit gleichzeitig die Abzweigung gegenstands- bzw. wirkungslos, ohne dass es insoweit eines weiteren aufhebenden Verwaltungsakts bedarf. Mit der Aufhebung der Kindergeldfestsetzung steht fest, dass die Familienkasse auch an den Abzweigungsempfänger ohne Rechtsgrund gezahlt hat, so dass dieser zur Rückzahlung nach § 37 Abs. 2 Satz 1 AO verpflichtet ist (BFH Urteil vom 24.08.2001 – VI R 83/99, a.a.O.).

Im Streitfall hat der Kläger das Kindergeld infolge der Abzweigung nach § 74 Abs. 1 EStG erhalten, so dass er Leistungsempfänger im Sinne des § 37 Abs. 2 Satz 1 AO ist.

Die Zahlung des Kindergeldes ist jedoch bis einschließlich Juni 2010 nicht rechtsgrundlos erfolgt. Rechtsgrund der Zahlungen ist vielmehr bis zu diesem Zeitpunkt der Festsetzungsbescheid vom 8. November 2007 gegenüber der kindergeldberechtigten Mutter des Klägers und der Abzweigungsbescheid vom selben Tag gegenüber dem Kläger. Zwar hat die Beklagte die Festsetzung gegenüber der Kindergeldberechtigten mit Bescheid vom 28. Juni 2010 aufgehoben. Diese Aufhebung hätte aber nicht rückwirkend erfolgen dürfen.

Gemäß § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO dürfen Steuerbescheide, und damit auch Kindergeldbescheide (§ 31 Satz 3 EStG i.V.m. § 155 Abs. 4 AO), nur aufgehoben oder geändert werden, soweit dies gesetzlich zugelassen ist. Im Streitfall kommt allein § 70 EStG in Betracht. Das Vorliegen der Voraussetzungen einer anderen Änderungsvorschrift, namentlich der §§ 173 und 175 AO, ist nicht ersichtlich. Die Voraussetzungen des § 70 EStG sind jedoch ebenfalls nicht erfüllt.

1. Gemäß § 70 Abs. 2 Satz 1 EStG ist die Festsetzung des Kindergeldes mit Wirkung vom Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse aufzuheben oder zu ändern, soweit in den Verhältnissen, die für den Anspruch auf Kindergeld erheblich sind, Änderungen eintreten. Diese Regelung betrifft den Fall, dass eine ursprünglich rechtmäßige Festsetzung durch Änderung der für den Bestand des Kindergeldanspruchs maßgeblichen Verhältnisse des Anspruchsberechtigten oder des Kindes nachträglich unrichtig wird.

Eine Änderung der Verhältnisse in diesem Sinne ist die Änderung der tatsächlichen oder auch rechtlichen Verhältnisse des Anspruchsberechtigten oder des Kindes (BFH Urteil vom 25.07.2001 – VI R 18/99, BStBl. II 2002, 81). Eine von Anfang an fehlerhafte Rechtsanwendung durch die Familienkasse wird jedoch nicht von § 70 Abs. 2 EStG erfasst.

Als Änderung der Verhältnisse kommen z.B. in Betracht: Abbruch der Schulausbildung (BFH Urteil vom 03.03.2011 – III R 11/08, BStBl. II 2011, 722), Aufgabe des inländischen Wohnsitzes (BFH Urteil vom 20.11.2008 – III R 53/05, BFH/NV 2009, 564) oder Änderung der Haushaltszugehörigkeit (BFH Urteil vom 09.12.2002 – VIII R 80/01, BFH/NV 2003, 606).

Im Streitfall hatte der Kläger, als das Kindergeld mit Bescheid vom 8. November 2007 festgesetzt wurde, sein 25. Lebensjahr noch nicht vollendet. Er war deshalb grundsätzlich nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG kindergeldrechtlich berücksichtigungsfähig. Mit Vollendung seines 25. Lebensjahrs am 27. Juni 2008 war diese Voraussetzung allerdings entfallen. Damit ist jedoch keine Änderung der Verhältnisse eingetreten.

Denn das Erreichen einer bestimmten Altersgrenze stellt nach Ansicht des Senats entgegen einer verbreiteten Ansicht in der Literatur (Dürr in Frotscher, EStG, Stand Juli 2009, Rdnr. 8 zu § 70 EStG; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Stand Juni 2009, A § 70 Rdnr. 13; Bergkemper, FR 2000, 136 [138]; Tiedchen, DStZ 2000, 237 [238]) keine Änderung der tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnissen i.S.d. § 70 Abs. 2 EStG dar.

Das Geburtsdatum eines Kindes und damit der Zeitpunkt der Vollendung seines 25. Lebensjahres stehen von vornherein fest und sind der Behörde bei Erlass der ursprünglichen Bescheide bekannt. Der Senat hält es deshalb für unzutreffend – wie die Antragsgegnerin offenbar meint – eine Veränderung der Verhältnisse im Sinne des § 70 Abs. 2 EStG darin zu sehen, dass sich das Alter des Antragstellers von Jahr zu Jahr ändert. Denn die Änderung des Alters des Antragstellers ist für sich genommen kein Umstand, der für den Anspruch auf Kindergeld erheblich ist. Erheblich ist lediglich das Nicht-Überschreiten der in § 32 Abs. 4 EStG genannten Altersgrenzen, nämlich der Vollendung des 18., 21. oder 25. Lebensjahres. Dieser Zeitpunkt unterliegt jedoch keinerlei Veränderungen und sein späterer Eintritt steht – vom Tod des zu berücksichtigenden Kindes abgesehen – von vornherein fest. Dies unterscheidet diesen Umstand von allen anderen für die Berücksichtigung eines Kindes maßgeblichen tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnissen.

2. Gemäß § 70 Abs. 3 Satz 1 EStG können materielle Fehler der letzten Kindergeldfestsetzung durch Neufestsetzung oder durch Aufhebung der Festsetzung beseitigt werden. Die Änderung ist mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe des Aufhebungsbescheides folgenden Monats vorzunehmen (§ 70 Abs. 3 Satz 2 EStG). Diese Vorschrift betrifft Fälle, in denen der zutreffende Sachverhalt der Familienkasse bekannt ist, sie die ihr bekannten Tatsachen jedoch rechtlich unzutreffend gewürdigt, oder in denen sie ihrer Entscheidung irrtümlich einen unrichtigen Sachverhalt zugrunde gelegt hat. Es soll ein Interessenausgleich geschaffen werden zwischen dem Interesse der Familienkasse, nicht über einen längeren Zeitraum hinweg an die später als unrichtig erkannte Festsetzung gebunden zu bleiben (vgl. BTDrucks 13/3084, S. 21), und dem Vertrauen des Kindergeldberechtigten auf die Richtigkeit der fehlerhaften Festsetzung (BFH Urteil vom 25. Juli 2001 VI R 18/99, a.a.O.).

Auch auf diese Vorschrift kann sich die Antragsgegnerin indes – zumindest ihrem Wortlaut nach – nicht berufen, weil ein Fehler bei der letzten Festsetzung im Bescheid vom 8. November 2007 nicht erkennbar ist. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung, der sich der erkennende Senat angeschlossen hat, hat eine positive Kindergeldfestsetzung nach der gesetzlichen Konzeption des § 70 EStG als Verwaltungsakt mit Dauerwirkung Bindungswirkung für die Zukunft. Dies bedeutet aber nur, dass die Festsetzung damit nach dem Monatsprinzip zugleich Rechtsgrundlage für die fortlaufende monatliche Zahlung des Kindergeldes ist, nicht aber, dass insoweit monatlich eine neue Festsetzung vorliegt (BFH Urteil vom 03.03.2011 – III R 11/08, a.a.O.). Am 8. November 2007 hatte der Antragsteller das 25. Lebensjahr aber noch nicht vollendet, so dass dies der Festsetzung des Kindergeldes zu diesem Zeitpunkt nicht entgegenstand. Da zum Juli 2008 und für die folgenden Monate aber keine – weiteren – Festsetzungen erfolgten, liegen auch keine Festsetzungen vor, die wegen der Vollendung des 25. Lebensjahr durch den Kläger im Juni 2008 rechtswidrig sein könnten.

Die offensichtlich im Zusammenhang mit der Herabsetzung des Höchstalters von 27 auf 25 Jahre stehende unzutreffende Befristung der Zahlung des Kindergeldes in der „Kindergeld-Wiederbewilligungsverfügung/Kassenanordnung” auf die Zeit bis Juni 2010 (statt richtigerweise bis Juni 2008) führt nicht zu einer Fehlerhaftigkeit des Bescheides vom 8. November 2007, weil es sich um eine interne Verfügung handelt, die mangels Bekanntgabe keine Regelungswirkung nach außen entfaltet und im Bescheid selber keinen Ausdruck gefunden hat.

3. Mangels einer ausdrücklichen zeitlichen Begrenzung in dem Kindergeldbescheid vom 8. November 2007 müsste die Antragsgegnerin deshalb das Kindergeld für den Antragsteller weiterzahlen, soweit und solange keine zu einer Änderung der Festsetzung berechtigende Veränderung der Verhältnisse eintritt. Da dieses Ergebnis jedoch erkennbar gegen Sinn und Zweck der Festlegung von Altersgrenzen für die Gewährung von Kindergeld verstößt, erscheint es zwingend, diese Regelungslücke durch eine entsprechende Anwendung des § 70 EStG zu schließen. Dies kann durch eine analoge Anwendung des Absatzes 2 oder des Absatzes 3 dieser Vorschrift geschehen. Im zuerst genannten Fall wäre die Änderung mit (Rück-)Wirkung auf den Zeitpunkt der Vollendung des 25. Lebensjahrs vorzunehmen – und der Aufhebungsbescheid vom 28. Juni 2010 rechtmäßig –, im zuletzt genannten Fall wäre die Änderung dagegen gemäß § 70 Abs. 3 Satz 2 EStG (erst) mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe des Aufhebungsbescheides folgenden Monats vorzunehmen – und der Aufhebungsbescheid vom 28. Juni 2010 somit insoweit rechtswidrig, als er die Festsetzung für die Zeit vor dem Monat Juli 2010 betrifft.

Für eine analoge Anwendung des § 70 Abs. 2 EStG spricht lediglich, dass es sich bei dem Nicht-Überschreiten der in § 32 Abs. 4 EStG genannten Altersgrenzen durchaus um einen für den Anspruch auf Gewährung von Kindergeld erheblichen Umstand handelt, nur eben nicht um einen veränderten.

Der Senat hält deshalb eine entsprechende Anwendung des § 70 Abs. 3 EStG für sachgerecht. Dafür spricht, dass es sich bei der verspäteten Einstellung der Kindergeldzahlungen und der dadurch notwendig werdenden Rückforderung des Kindergeldes wie bei einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder der Zugrundelegung eines unzutreffenden Sachverhalts nicht um einen von dem Kindergeldberechtigten, sondern von der Familienkasse zu vertretenden Umstand handelt, der es angemessen erscheinen lässt, den Fehler erst für die Zukunft zu beseitigen.

Außerdem wäre es der Familienkasse ein Leichtes, die Kindergeldfestsetzungen von vornherein ausdrücklich auf den Eintritt des jeweils maßgeblichen Höchstalters zu begrenzen, so dass es eines förmlichen Aufhebungsbescheides überhaupt nicht bedürfte. Würde in einem solchen Fall die Begrenzung fehlerhaft vorgenommen, so wäre eine direkte Anwendung des § 70 EStG möglich, und zwar eindeutig nicht des Absatzes 2, sondern des Absatzes 3 dieser Vorschrift.

Die Rechtswidrigkeit des Aufhebungsbescheides gegenüber der kindergeldberechtigten Mutter des Klägers erfasst in gleichem Umfang die Rechtmäßigkeit des Rückforderungsbescheides gegenüber dem Kläger, weil der (nicht aufgehobene) Bewilligungsbescheid Voraussetzung für die Abzweigung nach § 74 Abs. 1 EStG und damit Rechtsgrund i.S.d. § 37 Abs. 2 AO für die Zahlung an den Antragsteller ist.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen, da eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs zur Fortbildung des Rechts erforderlich ist. Die Frage, ob es sich bei dem Erreichen einer der in § 32 Abs. 4 EStG genannten Altersgrenzen um eine Änderung der Verhältnisse i.S.d. § 70 Abs. 2 EStG handelt, ist – soweit ersichtlich – bislang ebenso wenig entschieden worden wie die Frage, ob die daraus ggf. resultierende Gesetzeslücke durch eine entsprechende Anwendung der Vorschrift des § 70 Abs. 2 oder § 70 Abs. 3 EStG zu schließen ist.