20.09.2011

Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 24.11.2010 – 14 K 456/07

1. Die temporäre Nutzungsüberlassung eines schienengebundenen Fahrzeugs, mit dem der Benutzer selbst sich zu Tal bewegt, so dass es diesem nicht um die Beförderung sondern um den Erlebniswert der Talfahrt geht, ist keine Beförderungsleistung. Die Leistung unterliegt dem Regelsteuersatz und nicht gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 10 b UStG dem ermäßigten Umsatzsteuersatz.

2. Die Umsätze einer Sesselbahn und eines schienengebundenen Fahrgeschäfts stellen auch dann mehrere selbstständige Leistungen dar, die unabhängig voneinander zu beurteilen sind, wenn die Fahrten durch Kombitickets miteinander verbunden werden.

3. Die Regelung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 b UStG soll den öffentlichen Nahverkehr und nicht den Ausflugsverkehr begünstigen.

4. Aus der 6. EG-RL ergibt sich keine Verpflichtung zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes bei der Beförderung von Personen. Die in diesem Fall günstigere Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MWStSySt-RL) trat erst ab 1.1.2007 in Kraft.

Im Namen des Volkes

Urteil

In dem Finanzrechtsstreit X GmbH

hat der 14. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg in der Sitzung vom 24. November 2010 durch Vorsitzenden Richter am Finanzgericht … Richterinnen am Finanzgericht … Ehrenamtliche Richter …

für Recht erkannt:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

Die Klägerin betreibt zwei technische Anlagen, eine Sesselbahn und ein schienengebundenes Fahrgeschäft, in X am Berg B. Mit Hilfe schienengeführter Fahrzeuge, einer sog. „… Bahn”, mit Platz für ein bis zwei Personen, können Personen von der Berg- zur Talstation fahren. Sie legen hierbei eine Distanz von … Kilometern und einen Höhenunterschied von ca. … Metern zurück. Die Bergstation, an der die Fahrt mit der … Bahn zur Talstation beginnt, kann u.a. mit der Sesselbahn erreicht werden. Mit der Sesselbahn werden auch die leeren Fahrzeug wieder zur Bergstation hinauf transportiert. Das Fahrgeschäft ist ganzjährig geöffnet. Fahrten mit der Seilbahn und der … Bahn sind unabhängig voneinander möglich. Es gibt Einzel- und Kombitickets.

Die … Bahn wird in einem Werbeflyer der Klägerin als „die … Bahn!” bezeichnet. Sie beschreibt ihre Bahn wie folgt:

„…”

Wegen der Einzelheiten wird auf den Flyer Bezug genommen (Klage-Akten, S. 45). Ein Video auf der Homepage (http://www…) zeigt eine Talabfahrt.

Im Streitjahr 2005 machte die Klägerin handschriftliche Aufzeichnungen über die Aufteilung der Umsätze auf Einnahmen aus Sessellift und …fahrten. Sie buchte alle Tageseinnahmen zunächst auf ein Sammelkonto „Umsätze Lift und …” (Konto 8100). Sie erfasste die Einnahmen aus den Kombi-Tickets (auch als „Komplett” bezeichnet) täglich in Listen mit Angaben über die verkaufte Anzahl, Einzel- und Gesamtpreis. Der Gesamtpreis wurde in eine DIN A3-Zusammenfassung übernommen, getrennt nach Tagen und unterschiedlichen Preisen für Kinder, Kinder 10-Karte, 20-Karte, Erwachsene, Erwachsene 10-Karte und 20-Karte. Am Monatsende nahm sie dann die Aufteilung auf Sessellift und …fahrten sowie eine Umbuchung auf die entsprechenden Erlöskonten vor. Wegen der Einzelheiten wird auf den Schriftsatz der Klägerin vom 12. Mai 2010 nebst Anlagen beispielhaft für den Monat November 2005 Bezug genommen (Klage-Akte, S. 61-71).

Die Klägerin erklärte in ihrer Umsatzsteuer(USt)-Erklärung 2005, die Umsätze aus der … Bahn in Höhe von xxx EUR (ohne USt) unterlägen als schienengebundene Personenbeförderung dem ermäßigten Steuersatz von 7 % (§ 12 Abs. 2 Nr. 10 lit. b Umsatzsteuergesetz – UStG –). Die USt hieraus betrage … EUR. Die Umsätze zum allgemeinen Steuersatz beliefen sich auf… EUR (ohne USt), die entsprechende USt auf … EUR. Außerdem machte sie einen Vorsteuerabzug in Höhe von … EUR geltend. Sie erklärte auch steuerpflichtige innergemeinschaftliche Erwerbe.

Der Beklagte (Bekl) wandte auf alle Umsätze den Regelsteuersatz von 16 % an, erhöhte die USt für die Umsätze mit der … Bahn auf … EUR und setzte mit Bescheid 2005 vom 3. Januar 2007 die USt 2005 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung in Höhe von… EUR fest. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Daraufhin änderte der Bekl die USt-Festsetzung 2005 mit Bescheid vom 7. Februar 2007 auf… EUR. Er berechnete nunmehr für die Umsätze mit der … Bahn eine USt in Höhe von … EUR. Im Übrigen wies er den Einspruch zurück.

Mit ihrer Klage macht die Klägerin im Wesentlichen geltend, für einen Teil ihrer Umsatzerlöse sei der ermäßigte Steuersatz gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG anzuwenden. Sie erbringe eine sonstige Leistung, eine Beförderungsleistung, da sie mit Hilfe der … Bahn Personen in schienengebundenen Wagen von der Bergstation zur Talstation befördere. Für eine Beförderung reiche eine räumliche Fortbewegung von Personen aus. Die Auslegung dieses Begriffes orientiere sich nicht an dem ursprünglich aus den 60-er Jahren stammenden Zweck für die Einführung der Steuerermäßigung, wie der Förderung des öffentlichen Nahverkehrs. Die … Bahn diene als Verkehrs- und Transportmittel, um vom Berg in die Talgegend zu gelangen und den Berg sowie die umliegenden Gebiete, Berggasthäuser und Hütten mit der Stadt X zu verbinden. Im Hinblick auf die Infrastruktur des Gebiets komme der Bahn eine gewichtige Bedeutung zu. Im Mittelpunkt ihrer erbrachten sonstigen Leistungen stehe das Beförderungselement neben dem Erlebnisfaktor. Die Fahrt mit der … Bahn stelle infolgedessen kein reines Freizeitvergnügen dar, bei dem allein der Erlebniswert der Fahrt von Bedeutung sei, so wie bei Achterbahnfahrten. Im Übrigen komme es auf den Zweck der Beförderung gar nicht an. Die Argumentation des Bekl, eine Beförderungsleistung komme nicht bei unbemannten Beförderungsmitteln in Betracht, halte der technischen Entwicklung und der Automatisierung nicht Stand. U-Bahnen, Flughafen-Shuttle und Straßenbahnen seien zunehmend vollautomatisch im Einsatz. Unstreitig sei in diesen Fällen, dass zwischen dem Fahrgast und den jeweiligen Verkehrsbetrieben ein Beförderungsvertrag abgeschlossen werde. In diesem Zusammenhang sei zu beachten, dass der Nutzer der … Bahn den Fahrweg nicht selbst bestimmen könne, da die Fahrstrecke aufgrund der Schienengebundenheit fest vorgegeben sei. Die Leistung beschränke sich nicht auf das zur Verfügung stellen der Wagen. Der Fahrgast schließe vielmehr mit ihr, der Klägerin, einen Beförderungsvertrag über die Verbringung von der Bergstation zur Talstation. Der Fahrgast werde überdies an der Bergstation von ihren Mitarbeitern betreut. Die Mitarbeiter würden den Wagen in Bewegung setzen. Die Fahrgäste könnten lediglich die Geschwindigkeit mittels Bremse beeinflussen. An der Talstation würden sie wiederum von den Mitarbeitern in Empfang genommen und abschließend betreut.

Auch die übrigen für die Anwendung des § 12 Abs. 2 Nr. 10 lit. b UStG erforderlichen Voraussetzungen lägen vor. Die … Bahn sei eine der genannten Verkehrsarten, nämlich eine Beförderung von Personen im Schienenverkehr, innerhalb einer Gemeinde. Die Schienen seien fest mit dem Erdreich verbunden. Die … Bahn sei also eine Schienenbahn. Dieser Begriff werde in § 315 Strafgesetzbuch (StGB) definiert. Eine Schienenbahn sei „jedes an Gleise gebundene Fahrzeug, das durch Motorkraft oder mechanisch auf Schienen bewegt wird” (König in Leipziger Kommentar zum StGB § 315 Rn. 10). Aus Art. 98 sowie dem zugehörigen Anhang III der Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MWStSyst-RL) ergebe sich außerdem, dass Vergnügungsfahrten bzw. Eintrittsberechtigungen für Vergnügungsparks nicht dem Regelsteuersatz unterlägen, sondern ermäßigt zu besteuern seien.

Die Klägerin beantragt,

den geänderten USt-Bescheid 2005 vom 7. Februar 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Juni 2007 dahin gehend zu ändern, dass die USt in Höhe von … EUR festgesetzt wird;

hilfsweise,

die Revision zuzulassen.

Der Bekl beantragt,

die Klage abzuweisen.

Er macht im Wesentlichen unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung geltend, die … Bahn sei kein Beförderungsmittel. Eine Beförderung setze nämlich eine Tätigkeit des Leistenden voraus, die der Raumüberwindung von Personen diene. Der Sinn und Zweck der … Bahn liege jedoch nicht darin, von der Berg- zur Talstation, sondern ausschließlich in den Genuss eines ansprechenden Freizeitvergnügens zu gelangen. Aus diesem Grund sei die Strecke speziell gestaltet worden, biete Kurven, Kreisel und Wellen. Derartige Erlebnisfahrten stellten keine Beförderung im eigentlichen Sinn dar. Der Umstand, dass der Teilnehmer von der Berg- zur Talstation fahre, sei bloßer Nebeneffekt. Die Klägerin selbst werbe mit ihrer Ganzjahres-Fahrzeugbahn. Als Fahrzeugbahn werde sie auch allgemein wahrgenommen. Sie sei keine Schienenbahn i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG. Sie erfülle die Voraussetzungen des A 173 Abs. 2 Umsatzsteuerrichtlinien (UStR) nicht. Der ermäßigte Steuersatz komme nicht zur Anwendung. Im Übrigen sei Sinn und Zweck einer ermäßigten Besteuerung die Förderung und Verbilligung des öffentlichen Personennahverkehrs, wozu eine Spassbahn, wie die der Klägerin, nicht zähle. Änderungen des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG in den Folgejahren ließen keine Rückschlüsse auf die steuerliche Behandlung im Streitjahr zu, zumal es sich bei der Nutzung einer Bergbahn auch um eine Beförderung handelt. Dem stehe die erst am 1. Januar 2007 in Kraft getretene MWStSySt-RL nicht entgegen. Die von der Klägerin gezogenen Schlüsse ließen sich daraus nicht ableiten. Eine zwingende Vorgabe zur Einführung ermäßigter Steuersätze enthalte diese nicht.

Die Berichterstatterin erörterte die Sach- und Rechtslage am 25. März 2010 mit den Beteiligten. Die Klägerin übergab einen Zeitungsartikel der Serie „…” in der Darin werde die Möglichkeit einer Talfahrt aufgezeigt (Klage-Akte, S. 46). Erörtert wurde im Wesentlichen, ob es sich bei der Fahrt mit dem schienengeführten Fahrzeugen um eine Beförderungsleistung oder um einen einheitlichen Vertrag zur Überlassung des Fahrzeugens mit Nutzung der Bahn und Beförderung handelt und wie dieser umsatzsteuerlich zu beurteilen sei. Die Berichterstatterin bat die Klägerin um ergänzende Unterlagen. Wegen der Einzelheiten wird auf die Niederschrift Bezug genommen (Klage-Akten, S. 47-48).

Die Klägerin reichte daraufhin die Beförderungsbestimmungen der Seilbahn X vom 24. November 2005 mit folgendem Inhalt ein:

„…”

Wegen der Einzelheiten wird auf diese Bezug genommen (Klage-Akte, S. 57 f.).

Die Beteiligten sind mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung gem. § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) einverstanden.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Die Umsatzerlöse der … Bahn unterliegen dem Regelsteuersatz von 16 % gemäß § 12 Abs. 1 UStG. Die Steuer ermäßigt sich nicht gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 10 lit. b UStG auf 7 %. Bei der Fahrt mit der … Bahn handelt es sich nicht um die Beförderung von Personen im Schienenverkehr mit der Ausnahmen der Bergbahnen innerhalb einer Gemeinde oder einer Beförderungsstrecke von nicht mehr als 50 Kilometern. Denn die Klägerin überlässt Personen das Beförderungsmittel. Die temporäre Überlassung eines Gegenstands zur Nutzung, wie im Streitfall eines schienengebundenen Fahrzeugs, unterliegt nicht dem Regelungsbereich des § 12 Abs. 2 Nr. 10 lit. b UStG.

Die Umsätze der … Bahn und der Sesselbahn stellen mehrere selbständige Leistungen dar, die unabhängig voneinander zu beurteilen sind. Entscheidend ist aufgrund einer Gesamtbetrachtung das Wesen des Umsatzes aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers und ob danach jede Leistung als eigene, selbständige Leistung zu betrachten ist (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 19. März 2009 V R 50/07, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2010, 78). Es sind dabei die charakteristischen Merkmale des fraglichen Umsatzes zu ermitteln (vgl. Urteil des Europäischen Gerichtshofs – EuGH – vom 27. Oktober 2005 C-41/04, Sammlung nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2006, Beilage 1, 38). Die Fahrt mit der … Bahn und der Sesselbahn können unabhängig voneinander erfolgen. Sie sind nicht so eng miteinander verbunden, dass sie eine untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden. Aus diesem Grund kommt es nicht darauf an, dass die Klägerin mit der Fahrt mit der Sesselbahn eine Beförderungsleistung erbringt.

Ermäßigt besteuert wird nach dem Wortlaut des § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG eine Beförderung von Personen. Eine Beförderungsleistung umfasst die räumliche Fortbewegung von Personen und Gegenständen. Der Begriff der Beförderung ist erfüllt, wo eine der Raumüberwindung für Personen oder Güter dienende Tätigkeit entfaltet wird (Huschens in Vogel/Schwarz, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 10, Rn. 30; Püschner in Hartmann/Metzenmacher, UStG, E § 12 Abs. 2 Nr. 10, Rn. 14). Eine Beförderung liegt danach vor, wenn die Klägerin eine auf die Raumüberwindung von Personen gerichtete Tätigkeit entfaltet, d.h. sie Personen von einem Ort zum anderen verbringt. Dies geschieht jedoch nicht. Die Klägerin bzw. ihr Personal übergibt den Benutzern der Anlage die Fahrzeugen, die diese selbst bewegen. Dazu stimmig ist ihre Aussage in ihrem Werbeflyer. Der Senat ist nach den Gesamtumständen davon überzeugt, dass es dem Durchschnittsverbraucher um die persönliche, erlebnisreiche Fahrt mit dem Fahrzeug geht …. Ansonsten würde dieser die Sesselbahn für die Talfahrt nutzen. Dementsprechend gestaltet die Klägerin ihre Werbung, wie der Werbeflyer und das Video auf der Homepage zeigen. Die Klägerin erbringt damit eine sonstige Leistung durch Überlassen des Fahrzeugens zur Fahrt auf den hierfür vorgesehenen Schienen. Sie stellt das Beförderungsmittel Fahrzeuge zur Verfügung, mit dem der jeweilige Fahrer die räumliche Distanz vom Berg ins Tal überwindet. Beförderungsmittel sind nämlich Gegenstände, deren Hauptzweck auf die Beförderung von Personen und Gütern gerichtet ist und die sich tatsächlich fortbewegen (Völkel/Karg, USt, 20. Aufl. 2009, S. 62). Die kurzfristige Überlassung eines Beförderungsmittels ist aber nicht ermäßigt zu besteuern. § 12 Abs. 2 Nr. 10 lit. b UStG ist als Ausnahmevorschrift zum Regelsteuersatz restriktiv auszulegen. Die vorgesehenen ermäßigten Steuersätze sind wie die Steuerbefreiungsvorschriften eng auszulegen, da sie Ausnahmen vom allgemeinen Grundsatz darstellen, dass jede Dienstleistung, die ein Steuerpflichtiger gegen Entgelt erbringt, der Mehrwertsteuer und dem Regelsteuersatz unterliegt (vgl. EuGH-Urteil vom 16. Oktober 2008 C-253/07, Juris; vom 17. Juni 2010 C-492/08, Juris).

Diese Auslegung steht in Einklang mit dem Sinn und Zweck der Regelung. Die Steuerermäßigung wurde aus sozialpolitischen Gründen eingeführt. Es gilt der ermäßigte Steuersatz für eine Beförderung von Personen mit bestimmten Beförderungsmitteln im Nahverkehr. Die begünstigten Verkehrsarten stellen grundsätzlich öffentlichen Verkehr dar. Der öffentliche Nahverkehr und nicht der Ausflugsverkehr soll begünstigt werden (Püschner in Hartmann/Metzenmacher, UStG, E § 12 Abs. 2 Nr. 10 Rn. 1-3, 35, 37). In diesem Sinne nimmt der Gesetzgeber im Hinblick auf eine gleichmäßige steuerliche Behandlung der Personenbeförderung im öffentlichen Nahverkehr und die soziale Bedeutung der Personenbeförderung mit Bergbahnen und sonstigen Aufstiegshilfen in den Gebirgsregionen die Bergbahnen ab 2008 von einer ermäßigten Besteuerung nicht mehr aus, zumal alternative Aufstiegsmöglichkeiten durch Individualverkehre ausscheiden (Deutscher Bundestag, Drucksache 16/6739/24; Waza in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 10 Rn. 4). Aus den genannten Gründen kann dahin gestellt bleiben, ob es sich bei dem schienengeführten Fahrzeugen überhaupt um ein öffentliches Verkehrsmittel handelt. Denn die Fahrzeugen unterliegen weder der Beförderungspflicht noch der strengen Bindung von Beförderungspreisen (vgl. BFH-Urteil vom 5. März 1992 V R 97/88, BFH/NV 1992, 775 und Beschluss des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 11. Februar 1992 1 BvL 29/87, Entscheidungen des BVerfG – BVerfGE – 85, 238 zur Unterscheidung zwischen Personenverkehr mit Taxi und Personenverkehr mit Mietwagen ohne Verstoß gegen Art. 3 Grundgesetz – GG –). Die Klägerin erbringt Leistungen des normalen wirtschaftlichen Verkehrs.

Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht unter Berücksichtigung gemeinschaftsrechtlicher Vorgaben. Art. 12 Abs. 3 lit. a Unterabs. 3 i.V.m. Anhang H der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die USt 77/388/EWG (6. EG-RL) gestattet den Mitgliedstaaten, auf die Beförderung von Personen und des mitgeführten Gepäcks einen ermäßigten Steuersatz anzuwenden. Eine Verpflichtung zur Anwendung des ermäßigten Steuersatzes bei einer Beförderung von Personen gibt es damit nicht. Diese Regelung gibt den Mitgliedstaaten nur einen Rahmen vor, den diese nicht unterschreiten dürfen, so dass sie die Ermäßigung nicht für alle Arten von Personenbeförderungsumsätzen gewähren müssen (Finanzgericht – FG – München, Urteil vom 19. Oktober 2005 3 K 3912/02, Entscheidungen der FG – EFG – 2006, 456). Im Übrigen ist der Begriff der Beförderung von Personen eng auszulegen (Langer in Reiß/Kräusel/Langer, UStG, zu Art. 93-105 MWStSySt-RL Rn. 19 mit Verweis auf 6. EG-RL) und damit nach seiner gewöhnlichen Bedeutung (EuGH-Urteil vom 18. Januar 2001 C-83/99, BFH/NV 2001, Beilage 2, 124). Wie bereits ausgeführt, geht es danach zur Überzeugung des Senats dem Durchschnittsverbraucher bei der schienengebundenen Fahrt mit dem Fahrzeug nicht um seine Beförderung vom Berg ins Tal, sondern um den Erlebniswert, um die besonderen Eigenschaften der Anlage. Die von der Klägerin genannte MWStSySt-RL trat indes erst ab 1. Januar 2007 in Kraft. Infolgedessen kann sich die Klägerin nicht auf eine für sie günstigere EG-RL berufen.

Aus den genannten Gründen kann dahin gestellt bleiben, ob die … Bahn mit schienengeführten Fahrzeugen eine Schienenbahn i.S.d. § 12 Abs. 2 Nr. 10 lit. b UStG darstellt, da sie an eine Spur gebunden ist. Es kommt auch nicht darauf an, ob es sich um eine Bergbahn handelt, da die … Bahn eine Steigung überwindet und technisch für diese Verwendung mit einer besonderen Sicherungseinrichtung ausgestattet ist (vgl. BFH-Urteil vom 16. Mai 1974 V R 109/72, BStBl II 1974, 649), ihr Verkehrsbereich auf die Strecke vom Fuß bis zum Gipfel beschränkt ist (vgl. BFH-Urteil vom 26. August 1976 V R 55/73, BStBl II 1977, 105), die Klägerin in ihren Beförderungsbestimmungen vom 24. November 2005 den „gesamten Bahnbereich …” einheitlich behandelt und die Seilbahn eine Bergbahn, jedoch keine Schienenbahn ist (vgl. FG München, Urteil vom 19. Oktober 2005 3 K 3912/02, EFG 2006, 456; Waza in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 10 Rn. 38-40). Damit ist auch nicht die RL 2000/9/EG vom 20. März 2000 über Seilbahnen für den Personenverkehr heranzuziehen, nach dessen Art. 1 Abs. 6 die RL nicht für Anlagen in Vergnügungsparks gilt, die zur Freizeitgestaltung und nicht als Personenverkehrsmittel dienen.

Die Kostenfolge ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision wird nicht zugelassen, da die in § 115 FGO genannten Voraussetzungen nicht vorliegen. Die entscheidende Frage liegt auf tatsächlichem Gebiet.