27.07.2011

Finanzgericht Nürnberg: Urteil vom 30.03.2011 – 3 K 275/10

Ist die Vermietung sowie der An- und Verkauf eines Flugzeugs Gegenstand eines von Anfang an bestehenden und später auch durchgeführten unternehmerischen Konzepts, so gehört der Gewinn aus der Veräußerung des Flugzeugs als Anlagevermögen zum laufenden Gewinn und ist kein tarifbegünstigter Aufgabegewinn gemäß § 34 EStG.

Tatbestand

Streitig ist, ob ein tarifbegünstigter Aufgabegewinn nach § 34 EStG vorliegt.

Die Klägerin betrieb nach § 2 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages vom 25.04.1993 einen Handel mit und die Vermietung von Flugzeugen, Flugzeugbestandteilen und Flugzeugzubehör jeder Art. Sie begann am 27.11.1992 mit ihrer Tätigkeit und ermittelte ihren Gewinn durch Vermögensvergleich (§ 5 EStG). An der Klägerin sind die – Z – als Komplementär GmbH sowie als Kommanditist T mit einer Einlage von 1,5 Mio. DM beteiligt.

Die Klägerin erwarb im November/Dezember 1992 von der Firma M ein gebrauchtes Flugzeug vom Typ Learjet 35 A (Baujahr: 1978) zum Kaufpreis von 1,35 Mio. US-Dollar. Dieses Flugzeug vermietete die Klägerin an die M gemäß dem Miet- und Halterschaftsvertrag vom 24.11.1992. Die Vermietung dieses Flugzeugs war die einzige Tätigkeit der Klägerin in der Zeit von 1992 bis 1996.

Nach Ziff. 8.1. des Mietvertrages wurde das Mietverhältnis fest bis zum 31.12.1995 geschlossen. Nach Ablauf der Mietdauer bestand im gegenseitigen Einvernehmen die Möglichkeit, den Mietvertrag mit vierteljährlicher Kündigungsfrist zu verlängern. Nach Ziffer 3 des Vertrages wird das Flugzeug ausschließlich auf Rechnung des Mieters betrieben, d.h. sämtliche mit dem Betrieb und dem Besitz (ausgenommen Finanzierungskosten) des Flugzeuges anfallende Nutzungen und Lasten gebühren dem Mieter bzw. sind von diesem zu tragen. Die Vermieterin, also die Klägerin, erhält „für den Kapitalaufwand pro Jahr 180.000 zuzüglich Umsatzsteuer”. Der Mieter ist verpflichtet, eine Kaskoversicherung abzuschließen und hat den Vermieter von allen Haftungsansprüchen Dritter freizustellen (Ziffer 4.3.). Hinsichtlich der weiteren Vertragsinhalte wird auf den Miet- und Halterschaftsvertrag vom 24.11.1992 verwiesen.

Nach einer Zusatzvereinbarung zur Bestellung des Learjets 35 A, ebenfalls vom 24.11.1992, garantiert die Verkäuferin M bis zum 31.12.1995 einen Rückkaufpreis von 1 Mio. US-Dollar. Weiter wird in der Zusatzvereinbarung festgelegt, dass die Käuferin – die Klägerin – der Verkäuferin bis zum 01.01.1995 verbindlich mitteilt, ob sie das Flugzeug bis zum 31.12.1995 zurückgeben will.

Mit Kaufvertrag vom 30.10.1995 veräußerte die Klägerin das Flugzeug mit Liefertermin Januar 1996 zum Kaufpreis von 1,45 Mio. US-Dollar netto an die M zurück. Vorausgegangen war ein Schriftwechsel zwischen den Kaufvertragspartnern, in dem die M z.B. mit Schreiben vom 11.09.1995 alternativ den Kauf des Flugzeugs zu einem Kaufpreis von 1,4 Mio. US-Dollar zum Jahresbeginn 1996 oder die Weiteranmietung des Flugzeugs bei einer Erhöhung der Mietzahlung auf 205.000 DM unter ansonsten gleichen Konditionen, angeboten hatte.

Zum Stichtag 09.01.1996 reichte die Klägerin eine Aufgabebilanz ein. Der Klägervertreter weist darauf hin, dass die Gesellschaft mit Beschluss vom 18.10.1995 aufgelöst und abgewickelt worden sei, sie jedoch im Handelsregister noch nicht gelöscht sei. Die Klägerin ist im März 2011 unter der Nummer HRA xxx, die Z unter der Nummer HRB yyy noch im Handelsregister des Amtsgerichts A eingetragen.

Mit nach § 164 Abs. 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Feststellungsbescheid für 1996 vom 16.09.1999 wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb zunächst erklärungsgemäß auf 2.185.013 DM als tarifbegünstigter Aufgabegewinn festgestellt.

In der Folgezeit fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung statt. Die Klägerin und das beklagte Finanzamt einigten sich in einem Klageverfahren vor dem Finanzgericht (Az. III 94 und 95/2006) hinsichtlich der Streitjahre 1992 bis 1994 in der mündlichen Verhandlung vom 24.06.2009 dahin, dass das Mietverhältnis anerkannt wird. Die Restnutzungsdauer für das Flugzeug wurde beginnend im Jahr 1992 auf 10 Jahre festgelegt. Die Absetzung für Abnutzung erfolgt im Rahmen der degressiven AfA in Höhe von jeweils 30 % je Streitjahr.

Mit nach § 164 Abs. 2 AO geändertem Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1996 vom 02.11.2009 wurden die Einkünfte aus Gewerbebetrieb unter Berücksichtigung der vereinbarten Restnutzungsdauer für das Flugzeug von 10 Jahren auf 1.405.156 DM festgestellt. Das Finanzamt stufte den Gewinn als laufenden Gewinn und nicht als tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn ein. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Auf Seite 2 des Bescheids vom 02.11.2009 wies das Finanzamt darauf hin, dass der Feststellungsbescheid gem. § 181 Abs. 5 AO nach Ablauf der regulären Feststellungsfrist ergeht und somit nur noch Wirkung für solche Festsetzungen entfaltet, bei denen die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist.

Das Einspruchsverfahren verlief erfolglos.

Mit der Klage beantragt der Prozessbevollmächtigte, den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1996 vom 02.11.2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.01.2010 dahin zu ändern, dass die festgesetzten Einkünfte aus Gewerbebetrieb als außerordentliche, nach § 34 Abs. 1 EStG begünstigungsfähige Einkünfte festgestellt werden. Für den Fall des Unterliegens wird die Zulassung der Revision zum BFH beantragt.

Zur Begründung wird im Wesentlichen ausgeführt:

Die Voraussetzungen für die Realisierung eines Aufgabegewinns im Sinne des § 16 Abs. 3 EStG seien im Streitfall gegeben. Die Klägerin habe die einzig vorhandene wesentliche Betriebsgrundlage, nämlich das Flugzeug, veräußert und danach keine Geschäfte mehr getätigt. Bei dem Flugzeug habe es sich um einen Gegenstand des Anlagevermögens gehandelt, weitere wesentliche Betriebsgrundlagen habe die Klägerin nicht besessen.

Das geplante Geschäftsmodell der Klägerin habe in der nachhaltigen langfristigen Vermietung von Flugzeugen und der Erzielung einer möglichst konstanten Rendite gelegen. Der Geschäftsführer und Anteilseigner der Klägerin, T, habe ursprünglich den Erwerb und die Vermietung mehrerer Flugzeuge durch die Klägerin beabsichtigt. Dieses ursprüngliche Ziel habe er jedoch nach 3 Jahren wieder aufgegeben, da er zu große wirtschaftliche Risiken gesehen habe, die er nicht eingehen wollte. Im Einzelnen habe das Risiko eines vollständigen Wertverlustes im Falle eines Untergangs, einer Durchgriffshaftung sowie einer zumindest theoretischen Insolvenzgefahr des Betreibers M bestanden. Weiter hätte die Klägerin mit eigenem Personal die Aufrechterhaltung der Sicherheitsstandards und die Anpassung an flugrechtliche Vorschriften überwachen müssen. Zudem habe sich das wirtschaftliche Umfeld im Marktsegment negativ verändert. Deshalb habe sich der Geschäftsführer entschlossen, den Gewerbebetrieb aufzugeben und das maßgebliche Wirtschaftsgut der Klägerin – das Flugzeug – zu veräußern.

Um einen möglichst hohen Preis zu erzielen, habe sich die Klägerin an verschiedene Flugzeughändler gewandt. Die Firma V habe einen Kaufpreis von 1,35 Mio. US-Dollar angeboten. Zwar hätten amerikanische Fachleute den Wert höher eingeschätzt, allerdings unter der Voraussetzung, dass das Flugzeug in erheblichem Umfang auf Kosten der Klägerin technisch aufgerüstet und nach den USA verbracht werde. Da die M mit dem Angebot von 1,45 Mio. US-Dollar das beste Angebot abgegeben habe, habe die Klägerin das Flugzeug an diese Firma veräußert. Im Streitfall könne es letztlich keinen Unterschied machen, ob das Flugzeug an einen fremden Dritten veräußert werde oder an den bisherigen Geschäftspartner. Andernfalls hätte die Klägerin das schlechtere Angebot annehmen müssen, nur um einen Aufgabegewinn zu erzielen. Ein solches Ergebnis wäre geradezu widersinnig.

Der Verweis des Finanzamts auf das BFH-Urteil vom 26.06.2007 (IV R 49/04, BStBl II 2009, 289) gehe fehl, da der dieser Entscheidung zugrunde liegende Sachverhalt vom Streitfall erheblich abweiche. In der vom BFH entschiedenen Fallgestaltung seien der Verkäufer und Mieter nach dem Mietvertrag verpflichtet gewesen, die Flugzeuge zu genau festgelegten Konditionen zurückzuerwerben oder anderweitig zu verkaufen; der Käufer und Vermieter habe daher eine entsprechende Rückkaufsverpflichtung gehabt. Im Streitfall sei jedoch weder im Mietvertrag noch in der Zusatzvereinbarung ein Verkauf des Flugzeugs vorgesehen gewesen. Unter Ziffer 8.1. Anlage K1 sei ausdrücklich eine Verlängerungsoption vereinbart worden. Auch habe kein wie auch immer geartetes Vorkaufsrecht zugunsten der M bestanden. Zum Zeitpunkt des Abschlusses des Mietvertrages sei es daher völlig offen gewesen, was mit dem Flugzeug nach Ablauf der Mietzeit geschehen würde. Es könne daher nicht von einem einheitlichen Geschäftsvorgang ausgegangen werden, in dem Erwerb, Vermietung und Veräußerung miteinander verklammert gewesen seien. Das Geschäftsmodell Kauf und Vermietung von Flugzeugen sei ein luftverkehrsübliches Geschäftsmodell.

Auch die Zusatzvereinbarung vom 24.11.1992 begründe keine Rückverkaufsverpflichtung der Klägerin gegenüber der Verkäuferin des Flugzeugs, denn darin habe die Verkäuferin lediglich für den Fall des Rückkaufs einen Mindestpreis von 1 Mio. US-Dollar garantiert. Darin liege entgegen der Auffassung des Finanzamts auch keine Option, die die Klägerin mit Kaufvertrag vom 30.10.1995 wahrgenommen habe. Die Klägerin habe, nachdem sie sich zum Verkauf entschieden habe, den Markt für gebrauchte Flugzeuge intensiv überprüft, mehrere Angebote eingeholt und dann an den Meistbietenden verkauft. Hierbei sei ein Verkaufserlös erzielt worden, der um 450.000 US-Dollar über dem Garantiepreis liege.

Ein einheitliches Geschäftskonzept, in dem Erwerb, Vermietung und Veräußerung des Flugzeugs miteinander verklammert gewesen sei, liege daher im Streitfall nicht vor. Die Klägerin habe beabsichtigt, eine zweite nachhaltige unternehmerische Aktivität zu schaffen, die Entscheidung, das Engagement nicht weiter zu verfolgen, sei erst nach längerer Betriebszeit getroffen worden. Zudem sei auch ohne den beim Verkauf des Flugzeugs im Jahr 1996 entstandenen Veräußerungserlös ein Totalgewinn zu erzielen gewesen. Schließlich sei es aufgrund der konjunkturbedingt starken Wertschwankungen und der Unsicherheit hinsichtlich der Entwicklung des US-Dollars ohnehin wirtschaftlich nicht sinnvoll, den Schwerpunkt auf den Wiederverkauf zu legen.

Das Finanzamt beantragt Klageabweisung.

Zur Begründung wird im Wesentlichen ausgeführt:

Die Klägerin habe mit der Firma M am 24.11.1992 eine Zusatzvereinbarung zur Bestellung des Learjets 35 A getroffen. Hierin habe die Verkäuferin einen Rückkaufspreis von 1 Mio. US-Dollar bis zum 31.12.1995 garantiert. Die Klägerin habe diese Option mit Kaufvertrag vom 30.10.1995 wahrgenommen und das Flugzeug für 1,45 Mio. US-Dollar wieder an die M zurückveräußert. Ähnlich wie im angeführten BFH-Fall sei erst durch den Veräußerungserlös beim Verkauf des Flugzeugs im Jahr 1996 der angestrebte Totalgewinn zu erzielen gewesen. Ebenso sei die Restnutzungsdauer des Flugzeugs mit 10 Jahren wesentlich länger als die vereinbarte Mietvertragsdauer von 3 Jahren. Deshalb sei die Vermietungstätigkeit der Klägerin mit dem An- und Verkauf des Flugzeugs aufgrund eines einheitlichen Geschäftskonzepts verklammert gewesen. Dies habe zur Folge, dass die gesamte Tätigkeit der Klägerin gewerblichen Charakter gehabt habe. Die Klägerin habe nach ihrem betrieblichen Konzept von Anfang an beabsichtigt, das von ihr erworbene Flugzeug nach der Vermietung, aber vor Ablauf der Nutzungsdauer, wieder zu verkaufen und damit die Vermögenssubstanz durch Umschichtung zu verwerten. Deshalb seien die Einnahmen aus der Veräußerung im Streitjahr laufender Gewinn, da die Veräußerung die bisherige normale Geschäftstätigkeit fortsetze. Ein Aufgabegewinn liege nicht vor.

Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die eingereichten Schriftsätze und den Akteninhalt verwiesen.

Das Gericht hat Beweis erhoben durch Vernehmung des Verkaufsleiters der M zum Thema „Vermietung (1992) und Verkauf (1995) eines Learjets 35 A durch die Klägerin an die M.” Wegen der Aussagen wird auf den Inhalt der Niederschrift vom 30.03.2011 verwiesen.

Dem Gericht liegen die vom Finanzamt überlassenen Akten über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte, die Gewerbesteuerakten jeweils für die Jahre 1995 und 1996, eine Akte Dauerunterlagen, eine Akte über die Betriebsprüfung sowie die beigezogenen Akten der Verfahren III 94/2006, III 95/2006 und III 221/1999 vor.

Gründe

Die Klage hat keinen Erfolg.

Die Entscheidung des Finanzamts, keinen tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn nach § 34 EStG 1996 festzustellen, ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.

1. Die Klägerin, vertreten durch die Z, diese vertreten durch deren Geschäftsführer T, hat wirksam Klage erhoben. Die Klagebefugnis folgt aus § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO, denn die Klägerin ist für steuerliche Zwecke noch nicht vollbeendet. Eine Personengesellschaft ist nach der Rechtsprechung des BFH steuerrechtlich so lange als materiell-rechtlich existent anzusehen, wie noch Steueransprüche gegen sie oder von ihr geltend gemacht werden und das Rechtsverhältnis zu den Finanzbehörden nicht endgültig abgewickelt ist (BFH-Urteil vom 17. Dezember 2008 IV R 85/06, BFHE 224, 84, BStBl II 2009, 795; BFH-Beschluss vom 12. April 2007 IV B 69/05, BFH/NV 2007, 1923). Da die Personengesellschaft Schuldnerin der Gewerbesteuer ist (§ 5 Abs. 1 Satz 3 GewStG), werden ihr gegenüber der Gewerbesteuermessbescheid und der Gewerbesteuerbescheid erlassen. Da die Schuldnerschaft der Gesellschaft --und damit deren gewerbesteuerrechtliche Rechtsfähigkeit-- grundsätzlich nicht durch die zivilrechtliche Vollbeendigung der Gesellschaft erlischt, ist auch nach Auskehrung des Aktivvermögens ein Gewerbesteuermessbescheid zwar den Gesellschaftern bekannt zu geben, jedoch an die Gesellschaft als Schuldnerin der Gewerbesteuer zu richten. Demgemäß steht auch die Klagebefugnis gegen den Gewerbesteuermessbescheid weiter der Personengesellschaft zu. Für die Dauer des Rechtsstreits über den Gewerbesteuermessbescheid gilt sie weiter als steuerrechtlich existent. Eine wegen der Abwicklung steuerrechtlicher Verpflichtungen noch nicht vollbeendete Personengesellschaft ist auch noch i.S. des § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO befugt, als Prozessstandschafterin Klagen gegen Gewinnfeststellungsbescheide zu erheben (vgl. BFH-Beschluss vom 12. April 2007 IV B 69/05, BFH/NV 2007, 1923; Brandis in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 48 FGO Rz 15, m.w.N.). Das gilt auch dann, wenn die Vollbeendigung wegen der Abwicklung eigener steuerrechtlicher Verpflichtungen steuerrechtlich noch nicht eingetreten ist. Es ist kein Grund dafür ersichtlich, die Personengesellschaft in eigenen Angelegenheiten für klagebefugt zu halten, ihr die Eigenschaft, nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO als Prozessstandschafterin für die Gesellschafter aufzutreten, aber nicht zuzuerkennen (BFH-Beschluss vom 12. April 2007 a.a.O. in BFH/NV 2007, 1923).

Im Streitfall führt die Klägerin ein Klageverfahren (Az.: 3 K 274/10) hinsichtlich der Gewerbesteuer für 1996. Zudem ist die Klägerin wie auch die Z zum Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung noch im Handelsregister eingetragen und firmiert unter einer von der Wohnadresse des Geschäftsführers und Gesellschafters der Z unterschiedlichen Adresse.

2. Der angefochtene Bescheid vom 02.11.2009 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen konnte trotz abgelaufener Festsetzungsfrist nach § 181 Abs. 5 AO erlassen werden, da die Festsetzungsfrist für Einkommensteuerbescheide wegen des Rechtsbehelfs gegen den Einkommensteuerbescheid für 1996 noch nicht abgelaufen war. Der Hinweis nach § 181 Abs. 5 Satz 2 AO auf die eingeschränkte Bindungswirkung der gesonderten Feststellung auf solche, für die die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist, wurde vom Finanzamt auf Seite 2 des Bescheids vom 02.11.2009 gegeben.

3. Der von der Klägerin durch die Betriebsaufgabe zum 09.01.1996 erzielte Veräußerungsgewinn ist laufender Gewinn und kein tarifbegünstigter Veräußerungsgewinn nach § 34 EStG.

a) Als außerordentliche Einkünfte im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG 1996 kommen auch Veräußerungsgewinne nach § 16 EStG in Betracht. Als Veräußerung gilt nach § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG 1996 auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs. Die Klägerin erzielt als gewerblich geprägte Personengesellschaft grundsätzlich nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG 1996 Einkünfte aus Gewerbebetrieb.

b) Eine Betriebsaufgabe liegt vor, wenn aufgrund eines Entschlusses des Steuerpflichtigen, den Betrieb aufzugeben, die bisher in diesem Betrieb entfaltete betriebliche Tätigkeit endgültig eingestellt wird, alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang, d.h. innerhalb kurzer Zeit entweder insgesamt klar und eindeutig, äußerlich erkennbar in das Privatvermögen überführt bzw. anderen betriebsfremden Zwecken zugeführt oder insgesamt einzeln an verschiedene Erwerber veräußert oder teilweise veräußert und teilweise in das Privatvermögen überführt werden und dadurch der Betrieb aufhört, als selbständiger Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen (BFH-Urteile vom 15. November 2005 XI R 6/06, BFH/NV 2007, 436; und vom 19. Mai 2005 IV R 17/02, BFHE 209, 384, BStBl II 2005, 637; Schmidt/Wacker, EStG, § 16 Rz. 188). In der Regel gehören zum Aufgabegewinn die aus der Auflösung der stillen Reserven des Anlagevermögens resultierenden Gewinne (vgl. BFH-Urteil vom 26.06.2007 IV R 49/04, BStBl II 2009, 289).

c) Veräußerungsgewinne sind allerdings nicht schon wegen des zeitlichen Zusammenhangs zwischen Veräußerung und Betriebsaufgabe tarifbegünstigt nach § 34 EStG. Da es für die Zuordnung zum laufenden bzw. zum Aufgabegewinn auf den wirtschaftlichen Zusammenhang ankommt (vgl. BFH-Urteil vom 19. Mai 1971 I R 46/70, BFHE 102, 380, BStBl II 1971, 688), können Geschäfte, mit denen die bisherige unternehmerische Tätigkeit im Wesentlichen unverändert fortgeführt wird, nicht dem Aufgabevorgang zugerechnet werden (BFH-Urteil vom 29. November 1988 VIII R 316/82, BFHE 156, 408, BStBl II 1989, 602). Gewinne aus ihrer Natur nach laufenden Geschäftsbeziehungen gehören auch dann zum regulären Gewinn, wenn sie im Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe erzielt werden (vgl. BFH-Urteil vom 26.06.2007 IV R 49/04, BStBl II 2009, 289).

Der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens gehört zum laufenden Gewinn, wenn die Veräußerung Bestandteil eines einheitlichen Geschäftskonzepts der unternehmerischen Tätigkeit in Form von Ankauf, Vermietung und Verkauf ist (vgl. BFH-Urteile vom 26. Juni 2007 IV R 49/04, BStBl II 2009, 289; vom 25. Juni 1970 IV 350/64, BFHE 99, 479, BStBl II 1970, 719; BFH-Beschlüsse vom 24. September 2010 IV B 34/10, BFH/NV 2011, 241; und vom 11. August 2010 IV B 17/10, BFH/NV 2010, 2268; Schmidt/Wacker, EStG, § 16 Rz. 342; Fischer in Praxisreport Steuerrecht 40/2007). Dies gilt auch dann, wenn das Wirtschaftsgut zu der Zeit seiner Vermietung zum Anlagevermögen gehört hat und die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft mit der Veräußerung beendet worden ist (vgl. BFH-Beschluss vom 11. August 2010 IV B 17/10, BFH/NV 2010, 2268; BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 49/04, BStBl II 2009, 289 jeweils zu Flugzeugen).

Eine Verklammerung von Vermietung sowie An- und Verkauf des Flugzeugs aufgrund eines einheitlichen Geschäftskonzepts liegt nach dem BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 (IV R 49/04) in einem Ankaufsrecht des Mieters zu einem von einem unabhängigen Gutachter zu ermittelnden Marktwert. Ebenso hat der BFH auf eine Verklammerung aufgrund eines einheitlichen Geschäftskonzepts entschieden, wenn der Verkauf des Flugzeugs Eingang in die Prognoseberechnungen des Prospekts für das Anlagemodell (1.300 Anleger) gefunden hat und dem Vermieter ein Andienungsrecht eingeräumt war, das sicherstellte, dass der Vermieter 78 % des ursprünglichen Einkaufpreises bei einer Rückveräußerung erzielen konnte (vgl. BFH-Beschluss vom 11. August 2010 IV B 17/10, BFH/NV 2010, 2268). Gleiches gilt, wenn der Verkauf des Flugzeugs Eingang in die Prognoseberechnungen des Prospekts gefunden hat und der hierbei angesetzte Verkaufspreis sicherstellte, dass die zunächst erwarteten Verluste ausgeglichen werden (vgl. BFH-Beschluss vom 24. September 2010 IV B 34/10, BFH/NV 2011, 241).

Der Senat folgt dieser Rechtsprechung. Zwar betrifft das BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 (IV R 49/04), wie der Prozessbevollmächtigte im Schriftsatz vom 31.03.2011 vorträgt, nur den Bereich der Gewerbesteuer. Jedoch sind die BFH-Beschlüsse vom 11. August 2010 und 24. September 2010 zur Frage, ob die Voraussetzungen eines tarifbegünstigten Aufgabegewinns nach §§ 16, 34 EStG vorliegen, ergangen und greifen die Rechtsprechung zur Verklammerung aufgrund eines einheitlichen Geschäftskonzepts im BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 (IV R 49/04) auf.

d) Im Streitfall ist nach der Auffassung des Senats die Vermietung sowie der An- und Verkauf des Flugzeugs Gegenstand eines von Anfang an bestehenden und später auch durchgeführten unternehmerischen Konzepts. Im Streitfall garantierte die Verkäuferin M nach der Zusatzvereinbarung zur Bestellung des Learjets 35 A vom 24.11.1992 der Klägerin einen Rückkaufspreis von 1 Mio. US-Dollar zum 31.12.1995. Nach der glaubhaften Aussage des Zeugen, bot die M das Andienungsrecht vor allem an Neueinsteiger wie den Gesellschafter T an, um die Unsicherheit in Bezug auf Werterhaltung und Wertsicherung zu begrenzen. Dies sei ein Auffangpreis gewesen, mit dem der Investor kalkulieren konnte. Der Klägerin stand damit bei Ablauf der regulären Dauer des Mietvertrages von 3 Jahren ein Andienungsrecht zu, das ihr ca. 74 % des Ankaufpreises als Verkaufspreis garantierte. Die Klägerin erhielt Mietzahlungen für 3 Jahre in Höhe von 540.000 DM. Umgerechnet auf die in der Branche maßgebende Berechnung in US-Dollar und unter Berücksichtigung eines durchschnittlichen Dollarkurses von 1,6140 DM im Jahr 1992 (Quelle: Deutsche Bundesbank in Statistisches Jahrbuch 1995) entspricht der Mietzahlungsbetrag ca. 335.000 US-Dollar. Da dies annähernd der Differenz zwischen Ankaufspreis und zugesichertem Rückkaufpreis entspricht, stand für die Klägerin bei Ankauf des Flugzeugs aufgrund der vertraglichen Vereinbarungen fest, dass das Geschäft keinen Verlust bringen wird. Der Prozessbevollmächtigte hat zwar vorgetragen, dass das Risiko des Untergangs, einer Durchgriffshaftung und das Insolvenzrisiko des Betreibers bei der Klägerin gelegen habe. Aber nach Ziffer 3.1. des Miet- und Halterschaftsvertrages waren sämtliche mit dem Betrieb und dem Besitz (ausgenommen Finanzierungskosten) des Flugzeuges anfallende Lasten von dem Mieter zu tragen. Weiter hat der Zeuge nachvollziehbar ausgesagt, dass denkbare Schäden weitestgehend durch Versicherungen (z.B. Haftpflichtversicherung des Halters M) abgedeckt waren, eine Haftung und damit ein Restrisiko des Eigentümers dann bleibe, wenn Versicherungshöchstbeträge überschritten sind oder Versicherungsausschlussgründe vorliegen. Damit bestand nach der Auffassung des Senats für die Klägerin realistisch nur ein Insolvenzrisiko des Betreibers und ein Währungskursrisiko. Bei Veräußerung zum Ankaufspreis von 1,35 Mio. US-Dollar hätte sich eine Rendite von ca. 9 % ergeben. Der Senat verkennt nicht, dass im Zeitpunkt des Erwerbs im November/Dezember 1992 noch keine vertraglichen Grundlagen für einen Rückverkauf mit Bindungswirkung geschaffen waren. Dies hat der BFH mit rechtskräftigem Gerichtsbescheid vom 9. Februar 2006 im Verfahren wegen der Gewinnfeststellungen 1992 bis 1994 (Az. IV R 15/04, BFH/NV 2006, 1267) entschieden. Zwar begründet der in der Zusatzvereinbarung vom 24.11.1992 geregelte garantierte Rückkaufspreis in Höhe von 1 Mio. US-Dollar keine Rückkaufsverpflichtung wie bei der vom BFH mit Urteil vom 26 Juni 2007 entschiedenen Gestaltung, aber aus der Sicht der Klägerin ist die Rechtsposition noch günstiger. Die Klägerin hat die Möglichkeit, nach 3 Jahren das Wirtschaftsgut zum Festpreis zurückzugeben oder zu einem höheren Preis zu verkaufen oder anderweitig zu nutzen. Durch diese mit dem Andienungsrecht verknüpfte Begrenzung des Verlustrisikos auf das Währungskursrisiko und das Insolvenzrisiko des Mieters werden nach der Auffassung des Senats An- und Verkauf sowie Vermietung des Flugzeugs zu einem von Anfang an bestehenden und später auch durchgeführten unternehmerischen Konzept verklammert. Diese Verklammerung fehlt auch nicht deshalb, weil die Klägerin am 30.10.1995 das Flugzeug zu einem um 450.000 US-Dollar höheren Preis an die M veräußert hat und Kaufangebote auch anderer Interessenten eingeholt hat. Für einen Verkauf des Flugzeugs an einen fremden Dritten wäre eine Überprüfung bzw. Inspektion erforderlich gewesen, die nach der Aussage des Zeugen mindestens 50.000 DM zuzüglich der Aufwendungen für die Mängelbeseitigung gekostet hätte. Durch den Verkauf an die M entfielen diese Inspektionskosten, denn diesem war durch die Nutzung und Instandhaltung der Zustand der Maschine ohnehin bekannt. Damit konnte die M aber auch gegenüber einem anderen potentiellen Käufer ein höheres Gebot abgeben, denn derartige Inspektions- oder Mängelbeseitigungskosten mussten kalkulatorisch nicht berücksichtigt werden. Der Senat ist auch überzeugt, dass die Klägerin bzw. der Anteilsinhaber bereits im November/Dezember 1992 das unternehmerische Konzept Ankauf, Vermietung an den Verkäufer und spätere Rückveräußerung so geplant hatte wie sie später auch durchgeführt wurde. Dies ergibt sich aus dem in § 2 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages niedergelegten Gesellschaftszwecks „Handel mit (...) Flugzeugen”, der Einräumung des Andienungsrechtes und dem Umstand, dass die Klägerin die Vermietung bzw. den An- und Verkauf nur mit einem Flugzeug (Learjet) durchführte und dies die einzige Tätigkeit der Klägerin gewesen ist. Es ist für den Senat nicht glaubwürdig, dass der Klägerin bzw. deren Geschäftsführer T erst während der Vermietungsphase die Risiken bewusst geworden seien und ursprünglich der Erwerb und die Vermietung mehrerer Flugzeuge geplant gewesen sei. Die vom Geschäftsführer T und vom Prozessbevollmächtigten angeführten Risiken müssen dem Geschäftsführer, einem erfahrenen Geschäftsmann, bereits bei Vertragsschluss im Herbst 1992 bekannt gewesen sein.

Die Revision wird der Anregung des Prozessbevollmächtigten folgend wegen grundsätzlicher Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) der Streitsache zugelassen. Die grundsätzliche Bedeutung der Streitsache sieht der Senat darin, dass eine höchstrichterliche Entscheidung zu der Frage, ob ein Andienungsrecht allein für eine Verklammerung von Vermietung und An- und Verkauf des Flugzeugs aufgrund eines einheitlichen Geschäftskonzepts ausreicht, soweit ersichtlich, noch nicht vorliegt.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.