15.06.2011
Finanzgericht Rheinland-Pfalz: Urteil vom 21.02.2011 – 5 K 1503/10
Nach der geänderten BFH-Rechtsprechung sind Schuldzinsen auch dann als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen, wenn die Kapitalgesellschaft vor dem Veranlagungszeitraum 1999 aufgelöst worden ist. Das nach der geänderten Rechtsprechung zu beachtende Halbeinkünfteverfahren war im Jahr 2000 noch nicht in Kraft getreten, im Jahr 2001 noch nicht anzuwenden und in den Jahren 2002 und 2004 bis 2007 nicht einschlägig, weil die Einkünfte der GmbH vorliegend nicht nach dem Halbeinkünfteverfahren, sondern ausschließlich nach dem bis 2001 maßgeblichen Anrechnungsverfahren ermittelt wurden.
Tatbestand
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Kläger nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und bei den Einkünften aus Kapitalvermögen geltend machen kann.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 2001 vom 29. April 2003 erklärten die Kläger in der Anlage GSE nachträgliche Betriebsausgaben des Klägers in Höhe von -17.208,20 €, die sie als Auflösungsverlust gemäß § 17 EStG berücksichtigt wissen wollten (EStA, Fach 2002, Bl. 5). Diese setzten sich nach der Aufstellung des Klägers aus der einmaligen Zahlung für das Stammkapital in Höhe von 40.000,- DM, aus der IKK-Haftung in Höhe von 5.400,- DM, aus den Schuldzinsen Voba ...705 und ...900 in Höhe von 8.689,23 DM und von 467,67 DM und aus Rechtsanwaltshonoraren in Höhe von 7.500,- DM (RA M) und 4.000,- DM (RA H) zusammen (EStA, Fach 2001, Bl. 6). Die Klägerin erklärte Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 110.848,- DM.
Wegen der Vorgeschichte zu den vom Kläger geltend gemachten nachträglichen Werbungskosten wird auf den Tatbestand in dem Verfahren 5 K 1509/10 – dort unter I. – verwiesen.
Mit Darlehensvertrag vom 6. Juli 2001 mit der Vertragsnummer ...705 wurde das unter der Vertragsnummer ...900 zwischen dem Kläger und der Volksbank X am 9. Januar 1998 abgeschlossene und zu 6,5 % verzinsliche Darlehen über 250.000,- DM bei einem Zinssatz von 7,0 % auf 265.000,- DM erhöht. Aus der Anlage zum Darlehensvertrag ergab sich, dass das Darlehen ...900 abgelöst wurde und zugleich der Finanzierung des Vergleichsbetrages von 30.000,- DM für den Konkursverwalter B diente. Ausweislich des Zwischenberichts des Insolvenzverwalters vom 31. Mai 2001 sollten mit dem Betrag des Klägers in Höhe von 30.000,- DM sämtliche Forderungen des Konkursverwalters gegen den Kläger und die Klägerin im Wege des Vergleichs bei gleichzeitigem Forderungsverzicht des Konkursverwalters beglichen werden (Konkursakte, Bl. 350). Nach dem Zwischenbericht des Konkursverwalters vom 21. November 2001 erklärte er sich ungeachtet des fehlenden Beschlusses der Gläubigerversammlung schließlich bereit, auf der Basis der Zahlung eines Betrages in Höhe von 35.000,- DM sämtliche Ansprüche der Gemeinschuldnerin - der GmbH - gegen die Kläger als erledigt zu betrachten (Konkursakte, Bl. 372).
Nach den von den Klägern vorgelegten Bescheinigungen der Volksbank X entrichtete der Kläger im Jahr 2002 Schuldzinsen in Höhe von 4.155,37 € auf das bis zum 12. Juli 2001 laufende Darlehen ...900 und in Höhe von 4.442,73 € auf das ab dem 13. Juli 2001 laufende Darlehen ...705.
Mit Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 29. September 2008 setzte der Beklagte die von der Klägerin erklärten Einkünfte aus Gewerbebetrieb an, berücksichtigte einen Verlustabzug in Höhe von 37.129,- DM und setzte Einkommensteuer in Höhe von 5.328,-DM fest (EStA, Fach 2001, Bl. 21). In den Erläuterungen führte der Beklagte aus, dass „die nochmals geltend gemachten Kosten nach § 17 EStG nicht berücksichtigt werden können, da diese in den Verlustfeststellungen der Vorjahre enthalten sind bzw. nicht anerkannt werden können. Hierzu verweise ich auf die ergangenen Einspruchsentscheidungen.”
Das Einspruchsverfahren blieb ohne Erfolg. Mit Einspruchsentscheidung vom 23. März 2010 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück (Rb-Akte, Fach „ESt 2007”, Bl. 10 ff.). Auf die Einspruchsentscheidung wird verwiesen.
Mit ihrer bei Gericht am 21. April 2010 eingegangenen Klage machen die Kläger im Wesentlichen dasselbe wie in dem Verfahren 5 K 1509/10 geltend. Die vom Kläger an die IKK geleisteten Zahlungen seien als nachträgliche Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit anzuerkennen. Bei den von ihm im Jahr 2001 gezahlten Schuldzinsen handele es sich entsprechend der geänderten Rechtsprechung des BFH durch die Urteile vom 16. März 2010 (VIII R 20/08 und VIII R 36/07) um nachträgliche Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Kapitalvermögen. Daher seien die ihm im Jahr 2001 entstandenen Schuldzinsen in Höhe von insgesamt 8.598,10 € abzugsfähig.
Die Kläger beantragen sinngemäß,
den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 9. Dezember 2010 dahin gehend zu ändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit nachträgliche Werbungskosten in Höhe von 2.760,98 € (= 5.400,- DM) und bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nachträgliche Werbungskosten in Höhe von 8.598,10 € (= 16.816,42 DM) angesetzt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte tritt der Klage entgegen und macht im Wesentlichen dasselbe wie in dem Verfahren 5 K 1509/10 geltend. Anzumerken sei jedoch, dass die vorliegend geltend gemachten Schuldzinsen – soweit sie auf den Darlehenserhöhungsbetrag von 30.000,- DM (= 11,32 % der Gesamtdarlehenssumme) entfielen – in keinem Fall zum Werbungskostenabzug berechtigten, da ihr Verwendungszweck gemäß der Anlage zum Darlehensvertrag vom 6. Juli 2001 als „Vergleichsbetrag für den Konkursverwalter Dr. B” bezeichnet worden sei. Dies habe schon dem Grunde nach nichts mit den hier streitigen nachträglichen Werbungskosten des Klägers bei seinen Einkünften aus Kapitalvermögen zu tun.
Dem Antrag der Kläger, die Schuldzinsen in 2001 als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen, könne nicht entsprochen werden.
Mit gemäß § 172 Abs. 1 AOgeändertem Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 9. Dezember 2010 änderte der Beklagte die Vorläufigkeitsvermerke (PA, Bl. 51 f.).
In der mündlichen Verhandlung vom 13. Dezember 2010 haben die Kläger ihr Klagebegehren auf die nachträglichen Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit und aus Kapitalvermögen beschränkt. Die Beteiligten haben für die Zukunft auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Das Gericht hat die Finanzgerichtsakten 5 K 1065/02, 5 K 1066/02, 5 K 1069/02 und 5 K 1509/10 sowie die Konkursakte N .../95 beim Amtsgericht A beigezogen.
Gründe
Die Klage hat teilweise Erfolg. Soweit der Beklagte die nachträglich entstandenen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von 8.095,18 € nicht berücksichtigt hat, ist der angegriffene Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 9. Dezember 2010 rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO). Im Übrigen ist er nicht rechtswidrig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat die Zahlungen des Klägers an die IKK aus seiner Inanspruchnahme als Bürge zu Recht nicht als nachträgliche Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt (hierzu unter I.). Von den von den Klägern geltend gemachten Schuldzinsen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von insgesamt 8.598,10 € hat der Beklagte bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen 8.095,18 € als nachträgliche Werbungskosten berücksichtigen müssen (hierzu unter II.).
I. Die Zahlungen des Klägers an die IKK aus seiner Inanspruchnahme als Bürge sind auch im Streitjahr 2001 nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen gewesen. Wegen der weiteren Begründung wird auf die Entscheidungsgründe in dem Verfahren 5 K 1509/10 unter Ziff. I. verwiesen.
II. Soweit sich die Klage gegen die im Jahr 2001 bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen nicht berücksichtigten Schuldzinsen als Werbungskosten richtet, hat die Klage teilweise Erfolg.
1. Hinsichtlich der Voraussetzungen die nach der geänderten Rechtsprechung des BFH für die Berücksichtigung nachträglicher Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen vorliegen müssen, wird auf Ziff. II. 1. und 2. der Entscheidungsgründe des Urteils in dem Verfahren 5 K 1509/10 verwiesen.
2. Unter Zugrundelegung der geänderten höchstrichterlichen Rechtsprechung des BFH hat der Beklagte von den von den Klägern im Jahr 2001 insgesamt geltend gemachten Schuldzinsen in Höhe von 8.598,10 € einen Betrag in Höhe von 8.095,18 € zu Unrecht nicht als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen berücksichtigt.
a) Die Schuldzinsen für das bis zum 12. Juli 2001 laufende Darlehen ...900 konnte der Kläger in voller Höhe von 4.155,37 € als nachträgliche Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Kapitalvermögen geltend machen.
b) Bei dem ab dem 13. Juli 2001 laufenden Darlehen ...705 über 265.000,- DM hat der Beklagte zunächst zu Recht darauf hingewiesen, dass mit dem Teilbetrag in Höhe von 30.000,- DM gemäß der Anlage zum Darlehensvertrag vom 6. Juli 2001 der mit dem Konkursverwalter ausgehandelte Vergleichsbetrag über 30.000,- DM beglichen werden sollte. Dieser hatte - wie sich insbesondere aus den Zwischenberichten des Konkursverwalters vom 31. Mai und 21. November 2001 ergibt - jedoch nichts mit den nachträglichen Anschaffungskosten des Klägers aus seiner Bürgschaftsinanspruchnahme durch die Volksbank Alzey zu tun, sondern diente letztlich der vergleichsweisen Befriedigung aller der GmbH als Gemeinschuldnerin gegen die Kläger aus dem Konkurs zustehenden Forderungen. Daher kann es sich von vornherein nur bei den auf den Differenzbetrag in Höhe von 235.000,- DM ab Juli 2001 von dem Kläger an die Volksbank X zu zahlenden Zinsen, d. h. in Höhe von 88,68 % (= 235.000,- DM x 100/265.000,- DM), um nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen gehandelt haben.
Hiernach hat der Kläger ab Juli 2001 3.939,81 € als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen im Jahr 2001 in Ansatz bringen können. Von den ab Juli 2001 für das Darlehen ...705 insgesamt angefallenen Schuldzinsen in Höhe von 4.442,73 € sind – wie dargelegt - lediglich 3.939,81 € (= 4.442,73 x 88,68 %) als nachträgliche Werbungskosten auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen entfallen.
c) Insgesamt hat der Kläger bei den Einkünften aus Kapitalvermögen im Streitjahr 2001 nachträgliche Werbungskosten in Höhe von 8.095,18 € geltend machen können. Anhaltspunkte dafür, dass im Jahr 2001 die ursprüngliche Veranlassung durch die Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen durch ein nachträgliches Ereignis überlagert worden bzw. ein durch andere Einkünfte begründeter neuer Veranlassungsgrund eingetreten ist, sind nicht vorgetragen und auch sonst nicht ersichtlich.
d) Die im Jahr 2001 angefallenen Schuldzinsen sind gemäß § 3c Abs. 2 S. 1 EStG auch nicht nur zur Hälfte abzugsfähig gewesen.
aa) Mit dem Steuersenkungsgesetz vom 23. Oktober 2000 (BGBl I S. 1433) hat der Gesetzgeber in Artikel 1 Nr. 3 „§ 3c Abs. 2 EStG” eingeführt. Artikel 1, d. h. die Neuerungen und Änderungen des EStG, und Artikel 3, d. h. die Neuerungen und Änderungen des KStG, sind gemäß Artikel 19 Abs. 1 des Steuersenkungsgesetzes am 1. Januar 2001 in Kraft getreten (BGBl I S. 1433 <S. 1466>).
Nach § 3c Abs. 2 S. 1 EStG können Werbungskosten, die mit Einnahmen gemäß § 3 Nr. 40 EStG in Zusammenhang stehen, unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum die Einnahmen anfallen, bei der Ermittlung der Einkünfte nur zur Hälfte abgezogen werden.
Nach § 52 Abs. 8a EStG ist § 3c EStG erstmals auf Aufwendungen anzuwenden, die mit Erträgen im wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, auf die § 3 Nr. 40 EStG erstmals anzuwenden ist.
Gemäß § 52 Abs. 4a Nr. 1 EStG ist § 3 Nr. 40 EStG erstmals für Gewinnausschüttungen anzuwenden, auf die bei der ausschüttenden Körperschaft der nach Artikel 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl I S. 1433) aufgehobene Vierte Teil des Körperschaftsteuergesetzes nicht mehr anzuwenden ist; für die übrigen in § 3 Nr. 40 genannten Erträge im Sinne des § 20 gilt Entsprechendes.
Nach § 34 Abs. 10a Nr. 1 KStG sind die Vorschriften des Vierten Teils des Körperschaftsteuergesetzes i. d. F. der Bekanntmachung vom 22. April 1999 (BGBl I S. 817), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 14. Juli 2000 (BGBl I S. 1034) geändert worden ist, letztmalig für Gewinnausschüttungen anzuwenden, die auf einem den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden Gewinnverteilungsbeschluss für ein abgelaufenes Wirtschaftsjahr beruhen, und die in dem ersten Wirtschaftsjahr erfolgen, das in dem Veranlagungszeitraum endet, für den das Körperschaftsteuergesetz i. d. F. des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.
bb) Hiernach ist § 3 Nr. 40 EStG erstmals ab dem Jahr 2002 anzuwenden, während im Jahr 2001 das körperschaftsteuerrechtliche Anrechnungsverfahren letztmals zur Anwendung kommt. Dies führt dazu, dass § 3c Abs. 2 S. 1 EStG im Streitjahr 2001 noch nicht zur Anwendung kommt. Daher kann der Kläger die Schuldzinsen im Veranlagungsjahr 2001, soweit sie auf die nachträglichen Anschaffungskosten aus seiner nachträglichen Bürgschaftsinanspruchnahme entfallen sind, in voller Höhe, d. h. hier in Höhe von 8.095,18 € als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in Ansatz bringen. Hinzu kommt, dass die nachträglichen Schuldzinsen vorliegend ausschließlich mit Erträgen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die der Kläger als Anteilseigner der GmbH nach dem Anrechnungsverfahren erzielte (vgl. auch BFH-Urteil vom 27. März 2007, VIII R 23/06, BFH/NV 2007, 1842).
e) Im Streitfall konnte der Kläger die nachträglichen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen schließlich auch nicht durch die Verwertung zurückbehaltener Wirtschaftsgüter der GmbH begleichen. Der Konkurs der GmbH und das Gutachten des Sequesters vom 18. April 1995 zeigen, dass die GmbH keine Wirtschaftsgüter mehr hatte, die sie verwerten konnte.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 136 Abs. 1 S. 1 FGO. Die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 155, 151 Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO. Nachdem die Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 FGO auf mündliche Verhandlung verzichtet haben, hat der Senat ohne mündliche Verhandlung entschieden.
Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision liegen aus den in dem Verfahren 5 K 1509/10 dargelegten Gründen vor (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO).
