08.01.2010
Hessisches Finanzgericht: Urteil vom 02.04.2003 – 11 K 6139/97
1. Die bloße Mitbenutzung von Räumen und Einrichtungen begründet, insbesondere bei einem auch privat genutzten Raum, der Teil einer Wohnung ist, für sich genommen keine Betriebsstätte.
2. Von einer jederzeitigen Verfügbarkeit einer durch Raumteiler abgetrennten Sitzecke als Büroraum kann nicht mehr ausgegangen werden, wenn weitere Personen den Raum betreten und in einer Art und Weise nutzen dürfen, die einer ernsthaften geschäftlichen Betätigung (u.a. Kundenkontakte, Telefonate und Korrespondenz) entgegenstehen.
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
Streitig ist, ob der Kläger in den Streitjahren 1992 bis 1994 im Fördergebiet eine Betriebsstätte in X unterhalten hat.
Der Kläger betreibt in der Rechtsform eines Einzelunternehmens einen Städte- und Industriereinigungsbetrieb mit Sitz in A. Er ist außerdem an der B mit Sitz in A (60%; Sohn Gerhard 40%) beteiligt. Mit Wirkung zum 15.12.1992 meldete der Kläger für sein Einzelunternehmen bei der Stadt X eine weitere Betriebsstätte ebenfalls für den Bereich Städte- und Industriereinigung an. Vom Kläger wurden von dieser Betriebsstätte aus der B in den Streitjahren u.a. mehrfach diverse Fuhrleistungen in Rechnung gestellt, die sich auf Transportleistungen in das Fördergebiet bezogen. Mit Wirkung zum 15.12.1995 wurde unter Aufgabe der Betriebsstätte in X eine neue Betriebsstätte in C errichtet. Zum 13.3.1996 meldete die B mit Sitz in A eine Betriebsstätte in E an. Der Sohn Gerhard, der im Unternehmen des Vaters in den Streitjahren Prokurist war, ist mit seinem Unternehmen ( Sinkkastenreinigung) für den Vater als Subunternehmer tätig. Seit 1992 betreibt er zudem einen eigenen Entsorgungsdienst.
In den Streitjahren erwarb der Kläger mehrere Transportfahrzeuge nebst Zubehör, die er dem Betrieb in X laut bilanziellem Anlagenverzeichnis zuordnete; die Fahrzeuge wurden alle in X zugelassen. Das Finanzamt – FA – setzte die hierfür beantragte Investitionszulage zunächst antragsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung für 1992 auf…DM und für 1993 auf…DM und für 1994 auf…DM fest. Im Anschluss an eine im Jahr 1996 durchgeführte Außenprüfung für die Betriebsstätte in A gelangte das FA zu der Auffassung, der Kläger habe im Beitrittsgebiet jedenfalls in den Streitjahren noch keine Betriebsstätte unterhalten, so dass ihm keine Investitionszulage zu gewähren sei (vgl. Tz. 42 des Betriebsprüfungsberichts vom 22.2.1996.). So hatte die Prüferin des FA X im Auftrag des beklagten FA ermittelt, dass unter der angegebenen Adresse es keinerlei äußerliche Hinweise auf eine Betriebsstätte gäbe (Firmenschild etc.). Auch hätten sich die von ihr befragten Nachbarn nicht an eine Fa. B erinnern können. Soweit sich im Rahmen der Befragung des Klägers herausgestellt habe, dass dieser bzw. sein Sohn die von einem Bekannten angemieteten Räume als Betriebsstätte genutzt haben wolle, sei dem entgegenzuhalten, dass das Mitbenutzen privater Räume keine Betriebstätte begründe.
Das FA hob die Zulagenbescheide für die Streitjahre mit Rückforderungsbescheid vom 19.3.1996 auf und setzte die Zulage auf Null DM sowie Zinsen auf die Rückzahlungsbeträge fest. Den dagegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 13.11.1997 zurück. Das FA war der Auffassung, dass der Kläger in X in den Streitjahren keine Betriebsstätte unterhalten habe. Auf die weiteren Gründe der Einspruchsentscheidung wird Bezug genommen.
Mit der dagegen eingelegten Klage verfolgt der Kläger sein Klagebegehren weiter. Er ist insbesondere unter Beweisantritt der Auffassung, dass hinsichtlich des unentgeltlich vom Zeugen Z – einem guten Bekannten des Klägers sowie auch dessen Sohn – für 3 Jahre zur Verfügung gestellten Büroraums in X eine Betriebsstätten zu sehen sei.
Der Kläger habe in dem von Herrn Z angemietetem Haus ein unentgeltliches Nutzungsrecht an einen Büroraum gehabt. Dieses habe dem Kläger – abgesehen vom Fall der außerordentlichen Kündigung – auch nicht einseitig vor Ablauf der Nutzungszeit entzogen werden können. Da man über Extraschlüssel für Haus und Büroraum verfügt habe, sei eine jederzeitige Nutzung durch den Kläger, seinen Sohn und Mitarbeiter möglich gewesen. Dort hätten er, sein Sohn wie auch Mitarbeiter mehrfach pro Woche verschiedene Bürotätigkeiten (Rechnungserstellung, Disposition der LKW, Akquisition etc.) erledigt. Aus den dort erledigten Tätigkeiten ergebe sich auch, dass betrieblicher Mittelpunkt im Hinblick auf die eingesetzten Wirtschaftsgüter die Betriebsstätte in X und nicht die in A gewesen sei. Wegen der weiteren Ausführungen wird auf die Schriftsätze vom 11.12.1997, 7.8.1998 und 25.3.2003 Bezug genommen.
Der Kläger beantragt,
die Aufhebungs- und Zinsbescheide des Beklagten vom 19.3.1996 sowie die Einspruchsentscheidung vom 13.11.1997 aufzuheben und dem Kläger die beantragte Investitionszulage für die Jahre 1992 bis 1994 in Höhe von…DM (1992),…DM (1993) sowie…DM zu gewähren.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es ist im Wesentlichen unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung der Auffassung, dass in X in den Streitjahren keine Betriebsstätte existiert habe. Insbesondere genüge die bloße Mitbenutzung eines Privatraumes nicht den rechtlichen Anforderungen, die an das Vorliegen einer Betriebsstätte zu stellen seien. Auf die Schriftsätze vom 5.2.1998, 27.7.1998 und 23.9.1998 wird ebenfalls Bezug genommen.
Der Senat hat die Zeugen Z und Z1 im Termin vernommen; die gemäß § 82 FGO i.V.m. § 377 Abs. 3 ZPO schriftliche Befragung des Zeugen Z2 wurde im Termin verlesen. Wegen der Beweisaufnahme wird im Übrigen auf das Sitzungsprotokoll Bezug genommen.
Gründe
Die Klage ist nicht begründet. – Der Kläger verfügte in den Streitjahren über keine Betriebsstätte in X, so dass die in den Jahren 1992 bis 1994 angeschafften Wirtschaftsgüter nicht mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehört haben.
1. Nach § 2 Satz 1 Nr. 1 des Investitionszulagengesetzes 1991 (InvZulG 1991) sind Investitionen – neben weiteren Voraussetzungen – nur zulagenbegünstigt, wenn die angeschafften neuen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören.
a) Die Voraussetzungen für eine Betriebsstätte sind auch für das Zulagenrecht § 12 AO und der hierzu ergangenen Rechtsprechung zu entnehmen (Urteile des BFH vom 7. Juni 2000 III R 9/96, BStBl II 2000, 592, m.w.N.; vom 7. Dezember 2000 III R 49/98, BFH/NV 2001, 911). Danach ist eine Betriebsstätte u.a. dann gegeben, wenn einem Steuerpflichtigen Räume zur ständigen Benutzung zur Verfügung stehen, über die er nicht nur eine vorübergehende Verfügungsmacht besitzt. Der Nutzende muss eine einem Mieter ähnliche Rechtsposition innehaben, die ihm nicht ohne weiteres entzogen oder ohne seine Mitwirkung nicht verändert werden kann. Ob diese Rechtsposition auf einer entgeltlichen oder unentgeltlichen Nutzungsüberlassung beruht, ist hingegen nicht ausschlaggebend; vielmehr sind sämtliche Umstände des Einzelfalles zu würdigen (BFH-Urteil in BFH/NV 2001, 911), da für die Beurteilung die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten maßgebend ist. Einzelnen Beweisanzeichen kann je nach Art des Unternehmens und der von diesem ausgeübten Tätigkeit eine unterschiedliche Bedeutung zukommen.
b) Die Rechtsprechung ist dahin gehend fortentwickelt worden, dass für die Annahme einer Betriebsstätte letztlich entscheidend ist, ob eine bestimmte unternehmerische Tätigkeit in einer Geschäftseinrichtung mit fester örtlicher Bindung ausgeübt wird und sich in der Bindung eine gewisse „Verwurzelung” des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit ausdrückt. Aus dem Begriff der Betriebsstätte könne nämlich nicht abgeleitet werden, dass diese „Verwurzelung” notwendigerweise rechtlich abgesichert sein müsse. Vielmehr könne es im Einzelfall genügen, wenn aus tatsächlichen Gründen anzunehmen sei, dass dem Steuerpflichtigen ein bestimmter Raum zur ständigen Nutzung zur Verfügung gestellt und seine Verfügungsmacht darüber nicht bestritten werde (BFH-Urteil vom 3. Februar 1993 I R 80-81/91, BStBl II 1993, 462, unter II. C. 3. e der Gründe, m.w.N.; BFH-Beschluss vom 10. November 1998 I B 80/97, BFH/NV 1999, 665). In dem entschiedenen Fall waren indes in den zunächst auf 20 Jahre abgeschlossenen Betriebsführungs- und Managementverträgen konkret Nutzungsrechte sowie im Hotel selbst zu erbringende umfassende Leistungen vereinbart worden. Daraus hatte der BFH abgeleitet, dass damit zugleich die Zurverfügungstellung von Arbeitsräumen an den General Manager auf Dauer fest versprochen war.
c) Auch begründet die bloße Mitbenutzung von Räumen und Einrichtungen für sich genommen noch keine Betriebsstätte. Insbesondere bei einem auch privat genutzten Raum, der Teil einer Wohnung ist, kann der Schluss gerechtfertigt sein, dass anderen Mitarbeitern des den Raum nutzenden Unternehmers nicht jederzeit uneingeschränkt Zutritt zu dem Raum gestattet werden würde (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 1999, 665). In dem vom BFH entschiedenen Fall war ein Gebietsleiter arbeitsvertraglich verpflichtet worden, bestimmte Räume der Unternehmerin nicht nur vorübergehend für die gewerbliche Benutzung als Regionalbüros zur Verfügung zu stellen. Der BFH sah die Verfügungsmacht deshalb nicht als unbestritten an, weil die Räume Teil der Wohnungen der Gebietsleiter waren und von ihnen auch privat benutzt werden konnten.
d.) Diese Rechtsprechungslinie wird auch im dazu zuletzt ergangenen Urteil des BFH vom 23. Mai 2002, III R 8/00 in BStBl II 2002, 512 bestätigt und präzisiert. Danach begründet ein Büroraum in der Privatwohnung eines Angestellten keine Betriebsstätte. Der BFH verneinte das Vorliegen einer Betriebsstätte in einem Fall in dem einem Fuhrunternehmer durch einen angestellten Fahrer die Mitbenutzung eines Raumes in dessen Privatwohnung ohne vertragliche Grundlage gestattet wurde mit der Begründung, dass es an der für die Annahme einer Betriebsstätte unerlässlichen mindestens allgemein-rechtlichen Absicherung einer nicht nur vorübergehenden, unbestrittenen Verfügungsmacht des Unternehmers bezüglich dieses Raumes fehle.
2. Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze kann auch nach Beweisaufnahme vom heutigen Tage nicht vom Vorliegen einer Betriebsstätte in X in den Streitjahren ausgegangen werden. Der Senat lässt offen, ob der Kläger tatsächlich die von ihm als Betriebsstätte deklarierten Raum für geschäftliche Aktivitäten genutzt hat. Jedenfalls entspricht die vom Kläger behauptete Nutzungsmöglichkeit nicht den rechtlichen Anforderungen an eine Betriebsstätte i.S.v. § 12 AO.
Denn auch unter Berücksichtigung der vom BFH fortentwickelten Rechtsprechung zu dem Merkmal der Verfügungsmacht des Unternehmers über den genutzten Raum sind die Voraussetzungen dafür im Streitfall nicht erfüllt. Dem Kläger mag zwar die kostenlose Mitbenutzung eines Raumes in X durch den Zeugen Z gestattet worden sein. Diese Nutzungsmöglichkeit beruhte indes nicht auf einer ausreichenden rechtlichen Absicherung.
Der Kläger hat nicht – wie bisher von ihm schriftsätzlich behauptet – in dem „Anwesen” einen ganzen „Büroraum” für seine Zwecke nutzen können. Vielmehr hat er in dem mit nur 2 Räumen, 1 Flur und 1 Sanitärraum ausgestatten Gartenbungalow lediglich eine Sitzecke in einer Küche nutzen dürfen. Dieser ca. 15 qm große Raum enthielt neben einer Küchenzeile (Essbar) eine auch optisch durch ein Vitrine von der Küchenzeile getrennte Sitzecke mit 1 Couchtisch und 4 Sitzgelegenheiten. Dies ergibt sich aus der insoweit übereinstimmenden Darstellung der Zeugen Z2 und Z. Den anderen ca. 20 qm großen Raum nutzten ausschließlich die beiden Mieter Z und Z1 als Schlaf- und Wohnzimmer. Selbst wenn man der Aussage des Zeugen Z folgt, wonach er die Sitzecke überhaupt nicht genutzt haben will, so hat er doch auf Befragen eingeräumt, dass zumindest die Küchenzeile mit Essbar von ihm und dem Mitmieter Z1 sowohl für das Frühstück als auch gelegentlich für die Einnahme von anderen Mahlzeiten genutzt wurde. Nach Auffassung des Senats kann von einer jederzeitigen Verfügbarkeit der Sitzecke – trotz separatem Schlüssel – als „Büroraum” nicht mehr ausgegangen werden, wenn wie hier die 2 Mieter jederzeit ihre privat angemieteten Räume betreten konnten und diese auch in einer Art und Weise nutzen konnten, die einer ernsthaften geschäftlichen Betätigung in der vom Kläger geschilderten Weise (u.a.. Kundenkontakte, Telefonate und Korrespondenz) entgegenstehen. Dem steht nicht entgegen, dass beide Mieter sich nicht die ganze Arbeitswoche in dem Bungalow aufgehalten haben wollen und zudem auch zu unterschiedlichen Zeiten unterwegs waren .Gerade letzteres zeigt deutlich auf, dass der Kläger jederzeit damit rechnen musste, dass einer der beiden Mieter, die Wohnung betrat, um dann u.U. auch die Küche zu nutzen. Gerade auch im Hinblick auf den Mitmieter Herr Z1, der zwar grundsätzlich mit der Nutzung einverstanden gewesen sein soll, spricht dies gegen eine Verfügbarkeit in der Form, dass Kläger und Mitarbeiter jederzeit ungestört ihre Geschäftstätigkeit nachgehen konnten. Ob und ggf. wie oft sie dies gemacht haben, spielt im Hinblick auf die Verfügbarkeit keine Rolle. Des weiteren spricht auch die tatsächliche Gestaltung – keine Einrichtung mit Büromöbeln und auch kein Telefonanschluß – nicht für die Annahme einer „Büroecke”. Weitere Anhaltspunkte für eine „geschäftliche Verwurzelung” der Tätigkeit des Klägers gerade in diesem Raumteil sind nicht ersichtlich. Insbesondere reicht dafür nicht das u.U. gelegentliche Liegenlassen einiger Akten und die Benutzung eines Laptops aus. Hinzu kommt, dass der Vermieter nicht nur nach seiner Erklärung, sondern auch nach Einlassung des Zeugen Z zur Anzahl der verfügbaren Schlüssel, keine Kenntnis von der Nutzungseinräumung an den Kläger hatte. Er hätte somit jederzeit entsprechend §§ 553 Abs. 1 i.V.m. 549 BGB das mietähnliche Nutzungsverhältnis auch mit Wirkung für den Kläger beendigen können. Unter Berücksichtigung all dieser Umstände reicht jedenfalls nach Auffassung des Senats das bloße Mitbenutzen einer Sitzecke mit Tisch in einem von Dritten überlassenen und zu privaten Zwecken genutztem Raum nicht zur Annahme einer jederzeitigen Verfügbarkeit.
Mangels Vorliegen einer Betriebsstätte braucht der Senat daher weder zu prüfen, welcher Betriebsstätte die Wirtschaftsgüter zulagenrechtlich zuzuordnen wären (vgl. dazu BFH-Urteile, BStBl II 2000, 592, m.w.N.; in BFH/NV 2001, 911), noch zu entscheiden, inwieweit die Verbleibensvoraussetzungen für einzelne Wirtschaftsgüter vorliegen.
Allerdings stellt sich die Rechtsfrage, ob nicht ausnahmsweise wegen der damaligen „Gründerzeit” in den neuen Bundesländern sowie der gerichtsbekannten Schwierigkeit zeitnah geeigneten Büroräume zu finden, ausnahmsweise auch eine übergangsweise genutzte Büroecke zur Annahme einer Betriebsstätte ausreichen kann. Der erkennende Senat hält sich allerdings infolge der jüngsten Rechtsprechung des BFH (vgl. dazu BFH vom a.a.O.) zu den Voraussetzungen einer Betriebsstätte an einer derartigen Entscheidung gehindert. Insoweit hält es der Senat trotzdem für angemessen, die Revision zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alt. FGO zuzulassen.
Die Klage war daher mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.
