08.10.2026 · IWW-Abrufnummer 256116
Bundesfinanzhof: Urteil vom 09.07.2026 – III R 37/23
1. Die in der Schweizerischen Eidgenossenschaft (Schweiz) gezahlte Kinderzulage ist bei der Berechnung des Differenzkindergeldes in Höhe des Bruttobetrags zu berücksichtigen.
2. Der in der Schweiz gewährte steuerliche Kinderabzug ist keine Familienleistung im Sinne des Art. 1 Buchst. z der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 und deswegen nicht im Rahmen des Differenzkindergeldes anzurechnen.
Tenor:
Auf die Revisionen der Klägerin und der Familienkasse wird das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 19.09.2023 - 5 K 1783/16 aufgehoben und die Bescheide der Familienkasse vom 31.03.2016, geändert durch den Bescheid vom 20.06.2016 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung der Familienkasse vom 21.06.2016 dahingehend geändert, dass Differenzkindergeld in folgender Höhe festgesetzt wird:
für die Monate Januar 2013 bis Dezember 2014
auf jeweils 4 €
für die Monate Januar 2015 bis Dezember 2015
auf jeweils 12 €
für die Monate Januar 2016 bis April 2016
auf jeweils 16 €
für den Monat Mai 2016 auf 20 €
für den Monat Juni 2016 auf 12 €
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
Gründe
I.
1
Die Klägerin, Revisionsklägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) hat drei Kinder, welche am xx.xx.2006, am xx.xx.2012 und am xx.xx.2016 geboren wurden. Streitzeitraum ist Dezember 2013 bis Juni 2016, streitig ist nur das Kindergeld für die beiden älteren Kinder.
2
Die Klägerin, eine deutsche Staatsangehörige, wohnte mit ihren Kindern und mit ihrem Ehemann, dem Kindsvater, der gleichfalls die deutsche Staatsangehörigkeit hat, in Rheinland-Pfalz.
3
Die Klägerin war bis zum 31.12.2012 bei einem Juwelier in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) in einem befristeten Arbeitsverhältnis beschäftigt. In der Zeit vom 26.09.2012 bis 02.01.2013 bezog sie Mutterschaftsgeld. Bis zum 06.11.2013 bestand ein Anspruch auf Elterngeld. Seit dem Jahr 2000 war die Klägerin unregelmäßig als Dolmetscherin tätig. In dem von der Beklagten, Revisionsbeklagten und Revisionsklägerin (Familienkasse) übersandten Fragebogen erklärte die Klägerin am 19.08.2015, seit der letzten Erklärung (20.11.2012) weder selbständig noch unselbständig erwerbstätig gewesen zu sein. Für das Jahr 2014 legte die Klägerin einen Einkommensteuerbescheid vor, aus dem sich Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von ... € ergaben. Unterlagen, die diese Einkünfte belegten oder aus denen sich ergab, wann die entsprechenden Tätigkeiten erbracht worden waren, reichte sie nicht ein.
4
Der Kindsvater ist seit November 2011 in der Schweizerischen Eidgenossenschaft (Schweiz) als Arbeitnehmer beschäftigt. Zur Ausübung dieser Tätigkeit begründete er in X (Schweiz) einen zweiten Wohnsitz. Während der Woche wohnte er in X. An den Wochenenden kehrte er regelmäßig zu seiner Familie nach Deutschland zurück. Daneben war er in Deutschland als selbständiger Rechtsanwalt tätig. Hieraus erzielte er in den Jahren 2013 bis 2015 Verluste und im Jahr 2016 einen Gewinn in Höhe von ... €. Im Einkommensteuerbescheid 2016 wurden Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von ... € festgesetzt. Dabei ging das Finanzamt davon aus, dass der Ehemann der Klägerin an zehn von 240 Tagen für seinen Schweizer Arbeitgeber in Deutschland gearbeitet hatte. Der Bescheid war hinsichtlich der Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit wegen der noch nicht abschließend beurteilbaren Gewinnerzielungsabsicht vorläufig.
5
Mit Bescheid vom 19.03.2013 setzte die Familienkasse Kindergeld für die beiden älteren Kinder in Höhe von jeweils 184 € fest.
6
Für diese beiden Kinder wurden im Streitzeitraum von der Schweizerischen Ausgleichskasse Kinderzulagen von jeweils monatlich 200 Schweizer Franken (CHF) gezahlt. Die erste Auszahlung für den Zeitraum ab Dezember 2013 bis März 2016 erfolgte als Nachzahlung am 25.04.2016. Ab April 2016 wurde die Kinderzulage jeweils am 25. des Monats ausgezahlt. Die Kinderzulagen wurden vom Vater der Kinder als Einkommen versteuert.
7
Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) betrug der Wechselkurs für 1 CHF (abgerundet) 0,91 € am 25.04.2016, für Mai 2016 0,90 € und für Juni 2016 0,92 €.
8
Nach Mitteilung des Kantonalen Steueramts vom 15.07.2021 wurden gemäß § 34 Abs. 1 lit. a des Steuergesetzes des Kantons X Kinderabzüge in Höhe von 10.300 CHF pro Kind bei der Besteuerung berücksichtigt. Der Kinderabzug wird unabhängig von der Zahlung von Kinderzulagen berücksichtigt. Der Steuerabzug führte in den Jahren 2013 bis 2015 zu Rückerstattungen der Steuern in der Schweiz. Auch im Jahr 2016 wurde der Kinderabzug berücksichtigt.
9
Mit Bescheid vom 31.03.2016 hob die Familienkasse die Kindergeldfestsetzung ab Dezember 2013 in Höhe von monatlich 368 € für den Zeitraum Dezember 2013 bis Dezember 2014 und in Höhe von 369,52 € ab Januar 2015 auf. Dabei ging sie davon aus, dass wegen der Erwerbstätigkeit des Kindsvaters in der Schweiz dort ein vorrangiger Familienleistungsanspruch besteht. Für 2015 errechnete die Familienkasse einen Anspruch auf Differenzkindergeld in Deutschland in Höhe von 6,48 € monatlich. Das bereits gezahlte Kindergeld für den Zeitraum Dezember 2013 bis September 2015 in Höhe von 8.168 € wurde abzüglich der zustehenden Differenzbeträge von insgesamt 58,32 € in Höhe von 8.109,68 € zurückgefordert. Mit einem weiteren Bescheid vom selben Tag wurde das Differenzkindergeld nach § 165 der Abgabenordnung vorläufig ab Januar 2015 festgesetzt.
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Mit Schreiben vom 02.04.2016 legte die Klägerin Einspruch ein.
11
Mit Bescheid vom 20.06.2016 änderte die Familienkasse die angefochtenen Bescheide teilweise ab, weil sie nunmehr davon ausging, dass als maßgeblicher Zeitpunkt für den Wechselkurs der letzte Tag des betreffenden Zeitraums und damit der 30.09.2015 maßgeblich sei und minderte den Rückzahlungsbetrag von 8.109,68 € auf 8.062,34 €. Im Übrigen wies die Familienkasse mit Einspruchsentscheidung vom 21.06.2016 die Einsprüche als unbegründet zurück.
12
Der hiergegen eingereichten Klage gab das FG mit Urteil vom 19.09.2023 hinsichtlich 2016 statt und wies die Klage im Übrigen ab.
13
Mit der vom FG zugelassenen Revision rügen die Klägerin und die Familienkasse die Verletzung materiellen Rechts.
14
Die Klägerin beantragt,
das Urteil des FG Rheinland Pfalz vom 19.09.2023 - 5 K 1783/16 aufzuheben, soweit die Klage abgewiesen wurde, und die Bescheide der Familienkasse vom 31.03.2016, geändert durch den Bescheid vom 20.06.2016, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.06.2016 aufzuheben, soweit für den Streitzeitraum Dezember 2013 bis Dezember 2015 die Kindergeldfestsetzung aufgehoben, lediglich Differenzkindergeld festgesetzt und Kindergeld zurückgefordert wurde, sowie die Revision der Familienkasse zurückzuweisen.
15
Die Familienkasse beantragt,
das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 19.09.2023 - 5 K 1783/16 aufzuheben, soweit die Bescheide der Familienkasse vom 31.03.2016, geändert durch den Bescheid vom 20.06.2016, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.06.2016 für die Monate Januar bis Juni 2016 aufgehoben wurden, und die Klage auch insofern abzuweisen sowie die Revision der Klägerin zurückzuweisen.
II.
16
Die Revision der Familienkasse ist zulässig, obgleich die Familienkasse die Begründungsschrift innerhalb der Revisionsbegründungsfrist nur per Telefax an den Bundesfinanzhof (BFH) übermittelt hat.
17
1. a) Nach § 52d Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 121 Satz 1 , § 155 Satz 1 FGO , § 253 Abs. 4 der Zivilprozessordnung (ZPO) ist die Revisionsbegründungsschrift durch das Finanzamt beziehungsweise die Familienkasse grundsätzlich als elektronisches Dokument zu übermitteln (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 15.05.2024 - VII R 26/22 , BFH/NV 2024, 937, Rz 16; BFH-Beschluss vom 31.10.2023 - IV B 77/22 , BFH/NV 2024, 20, Rz 3).
18
b) Eine Übermittlung nach den allgemeinen Vorschriften ist jedoch ausnahmsweise dann zulässig, wenn die Übermittlung als elektronisches Dokument aus technischen Gründen vorübergehend unmöglich ist ( § 52d Satz 3 FGO ).
19
Die vorübergehende Unmöglichkeit ist bei der Ersatzeinreichung oder unverzüglich danach glaubhaft zu machen; auf Anforderung ist ein elektronisches Dokument nachzureichen ( § 52d Satz 4 FGO ; vgl. BFH-Urteil vom 07.10.2025 - IX R 7/24 , BStBl II 2026, 233, Rz 28 f.; Senatsurteil vom 17.10.2024 - III R 11/23 , BFHE 287, 365, BStBl II 2025, 207, Rz 17 f.; vgl. auch Beschluss des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 19.12.2024 - IX ZB 41/23 , Neue Juristische Wochenschrift --NJW-- 2025, 508).
20
Die Glaubhaftmachung der vorübergehenden Unmöglichkeit der Einreichung eines Schriftsatzes als elektronisches Dokument bedarf jedenfalls grundsätzlich (vgl. BGH-Beschluss vom 19.12.2024 - IX ZB 41/23 , NJW 2025, 508, Leitsatz 1, Rz 16) einer aus sich heraus verständlichen, geschlossenen Schilderung der tatsächlichen Abläufe oder Umstände. Die glaubhaft gemachten Tatsachen dürfen nicht den Schluss zulassen, dass die Unmöglichkeit nicht auf technischen, sondern auf in der Person des Einreichers liegenden Gründen beruht. Es genügt dabei eine laienverständliche Darstellung des Defekts und der zu seiner Behebung getroffenen Maßnahmen, aufgrund derer es möglich ist festzustellen, dass Bedienungsfehler unwahrscheinlich sind (vgl. zu § 130d Satz 2 und 3 ZPO : BGH-Beschlüsse vom 14.03.2024 - V ZB 2/23 , Neue Juristische Wochenschrift-Rechtsprechungs-Report Zivilrecht 2024, 794, Rz 16, m.w.N.; vom 19.12.2024 - IX ZB 41/23 , NJW 2025, 508, Rz 10). Außerdem ist grundsätzlich die unverzügliche Vorlage objektiver Beweismittel zur Stützung der Plausibilität des Vortrags erforderlich oder zumindest die Darlegung, weshalb solche nicht vorgelegt werden können (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 04.05.2020 - VII S 39/19 , BFH/NV 2020, 1080 [BFH 28.04.2020 - II R 33/18] , Rz 5, m.w.N.).
21
2. Im Streitfall war hiernach die Übermittlung der Revisionsbegründungsschrift im Wege der Ersatzeinreichung per Telefax am 12.02.2024 ausnahmsweise zulässig.
22
Die Familienkasse hat bei der am letzten Tag der Revisionsbegründungsfrist erfolgten Ersatzeinreichung per Telefax am 12.02.2024 und durch die Vorlage von Sendeberichten der Fehlermeldungen und eines Screenshots der Homepage https://egvp.justiz.de/meldungen/index.php dargelegt und glaubhaft gemacht, dass eine technische Störung des elektronischen Rechtsverkehrs vorlag, die unter anderem die Bundesgerichte betraf und deshalb eine Übermittlung der Revisionsbegründungsschrift an den BFH in elektronischer Form am 12.02.2024 vorübergehend nicht möglich war. Die Übermittlung in elektronischer Form hat sie am 19.02.2024 nachgeholt.
III.
23
Die Revision der Klägerin ist in dem aus dem Tenor ersichtlichen geringen Umfang begründet (1.). Die Revision der Familienkasse ist überwiegend begründet (2.). Der von der Klägerin erhobene Entreicherungseinwand führt nicht zur Rechtswidrigkeit des Rückforderungsbescheids (3.). Das Urteil ist deshalb aufzuheben, die angefochtenen Bescheide sind im tenorierten Umfang abzuändern und die Klage ist im Übrigen abzuweisen.
24
1. Die Revision der Klägerin richtet sich gegen das Urteil des FG bezüglich des Zeitraums Dezember 2013 bis Dezember 2015. Insoweit hat das FG zu Unrecht entschieden, dass der Klägerin für diese Monate kein Differenzkindergeld zusteht.
25
a) Die Klägerin ist nach nationalem Recht ( §§ 62 ff. des Einkommensteuergesetzes --EStG--) anspruchsberechtigt.
26
b) Ob der nationale Anspruch auf Kindergeld durch vorrangige Ansprüche in anderen Mitglied- beziehungsweise Vertragsstaaten für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen gemindert oder ausgeschlossen wird, bestimmt sich im Streitfall nicht nach der nationalen Konkurrenzregel des § 65 Satz 1 Nr. 2 EStG (in der im Streitzeitraum geltenden Fassung), sondern nach der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 29.04.2004 zur Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- 2004 Nr. L 166, 1) in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung ( Verordnung (EG) Nr. 883/2004 --Grundverordnung--).
27
aa) Der zeitliche Anwendungsbereich der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 ist eröffnet. Die Verordnung (EG) Nr. 883/2004 und die Verordnung (EG) Nr. 987/2009 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 16.09.2009 zur Festlegung der Modalitäten für die Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 über die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit (ABlEU 2009 Nr. L 284, 1) in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung ( Verordnung (EG) Nr. 987/2009 --Durchführungsverordnung--) gelten seit dem 01.05.2010 für Deutschland (vgl. Art. 90 Abs. 1 , Art. 91 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 i.V.m. Art. 96 Abs. 1 , Art. 97 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 ). Für die Schweiz gilt die Verordnung (EG) Nr. 883/2004 seit dem 01.04.2012 ebenfalls ( Beschluss Nr. 1/2012 des Gemischten Ausschusses eingesetzt im Rahmen des Abkommens zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit vom 31.03.2012, ABlEU 2012 Nr. L 103, 51; vgl. Urteile des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- Wagener vom 30.04.2014 - C-250/13,ECLI:EU:C:2014:278, Rz 11; Sozialversicherungsanstalt vom 26.09.2024 - C-329/23 ,ECLI:EU:C:2024:802, Rz 11 f., 36).
28
bb) Sowohl die Klägerin als auch der Kindsvater sind Deutsche und fallen als Staatsangehörige eines Mitgliedstaats der Europäischen Union nach Art. 2 Abs. 1 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 in den persönlichen Anwendungsbereich dieser Verordnung.
29
cc) Auch der sachliche Anwendungsbereich der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 ist eröffnet.
30
(1) Der sachliche Geltungsbereich der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 erstreckt sich unter anderem auf Familienleistungen ( Art. 3 Abs. 1 Buchst. j der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 ). Was Familienleistungen sind, ergibt sich aus den Begriffsbestimmungen des Art. 1 Buchst. z der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 . Erfasst werden alle Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten, mit Ausnahme von Unterhaltsvorschüssen und besonderen Geburts- und Adoptionsbeihilfen nach Anhang I der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 .
31
Unter Familienleistungen, die in Art. 1 Buchst. z der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 als Sach- oder Geldleistungen zum Ausgleich von Familienlasten definiert werden, sind nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH staatliche Beiträge zum Familienbudget zu verstehen, welche die Kosten für den Unterhalt von Kindern verringern (EuGH-Urteil Caisse pour l'avenir des enfants vom 02.04.2020 - C-802/18 ,ECLI:EU:C:2020:269, Rz 38, m.w.N.). Dadurch soll das Familienbudget entlastet und der Lebensstandard der Familie verbessert werden. Familienleistungen sollen dazu dienen, dass Familien sozial unterstützt werden und sich die Allgemeinheit an diesen Familienlasten beteiligt (EuGH-Urteile Offermanns vom 15.03.2001 - C-85/99 ,ECLI:EU:C:2001:166, und Maaheimo vom 07.11.2002 - C-333/00 ,ECLI:EU:C:2002:641, jeweils m.w.N.; Senatsurteile vom 25.07.2019 - III R 34/18 , BFHE 265, 487, BStBl II 2021, 20, Rz 26; vom 17.04.2008 - III R 36/05 , BFHE 221, 50, BStBl II 2009, 921, unter II.3.c bb).
32
In Abgrenzung zu Sozialhilfeleistungen sind Familienleistungen solche Leistungen, die keinen Zusammenhang mit den tatsächlichen Kosten aufweisen und deren Höhe unabhängig von einer im Ermessen liegenden individuellen Prüfung der "persönlichen Bedürftigkeit" der Begünstigten aufgrund eines gesetzlich umschriebenen Tatbestands erbracht wird (vgl. EuGH-Urteil Kommission/Österreich vom 16.06.2022 - C-328/20,ECLI:EU:C:2022:468, Rz 54). Keine Familienleistungen sind auch steuerliche Vorteile, die zwar unter bestimmten Voraussetzungen den Betrag der Einkommensteuer mindern, aber keine Geldleistung zum Ausgleich von Familienlasten beinhalten (EuGH-Urteil Ministarstvo financija (Bourse Erasmus+) vom 16.01.2025 - C-277/23 ,ECLI:EU:C:2025:18, Rz 31).
33
(2) (a) Dies zugrunde gelegt ist das deutsche Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz eine Familienleistung im Sinne des Art. 1 Buchst. z der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 (z.B. EuGH-Urteil Trapkowski vom 22.10.2015 - C-378/14,ECLI:EU:C:2015:720, Rz 26; Senatsurteil vom 26.07.2017 - III R 18/16 , BFHE 259, 98, BStBl II 2017, 1237).
34
(b) Zutreffend hat das FG auch entschieden, dass die in der Schweiz an den Kindsvater gezahlten kantonalen Kinderzulagen Familienleistungen sind ( Senatsurteile vom 13.04.2016 - III R 34/15 , BFH/NV 2016, 1465, Rz 12, und vom 04.02.2016 - III R 9/15 , BFHE 253, 139, BStBl II 2017, 121, Rz 18).
35
(c) Zu Unrecht hat das FG jedoch den Schweizer Kinderabzug als Familienleistung qualifiziert. Zwar ist das FG zutreffend davon ausgegangen, dass vom Sinn und Zweck her auch der Schweizer Kinderabzug einen staatlichen Beitrag zum Familienbudget darstellt und dazu dienen soll, die Kosten für den Unterhalt von Kindern zu verringern. Der Kinderabzug ist jedoch keine regelmäßige Geldleistung, sondern wird lediglich dann wirksam, wenn überhaupt ein zu versteuerndes Einkommen in der Schweiz besteht. Der Steuerabzug wirkt sich auch nicht bei allen Berechtigten in gleicher Weise aus. Vielmehr ist die steuerliche Wirkung des Steuerfreibetrags abhängig von der Höhe des Einkommens. Der Schweizer Kinderabzug ist damit nicht nur rein formal, sondern auch in der Sache als Steuerabzug und somit als Teil der Bemessung der direkten Steuern ausgestaltet. Der in der Schweiz gewährte Steuerabzug entspricht in seiner Wirkung dem in der Republik Kroatien gewährten Steuerfreibetrag, den der EuGH ebenfalls nicht als Familienleistung im Sinne von Art. 1 Buchst. z der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 qualifiziert hat (s. EuGH-Urteil Ministarstvo financija (Bourse Erasmus+) vom 16.01.2025 - C-277/23 ,ECLI:EU:C:2025:18, Rz 31). Anders als der in der Republik Österreich (Österreich) gewährte Kinderabsetzbetrag wird der Kinderabzug in der Schweiz nicht automatisch für jedes Kind ausgezahlt, das die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt (vgl. zur Situation in Österreich: EuGH-Urteil Kommission/Österreich (Indexierung von Familienleistungen) vom 16.06.2022 - C-328/20,ECLI:EU:C:2022:468, Rz 18). Er ist in seiner Wirkung vielmehr eher dem in Österreich gewährten Familienbonus Plus vergleichbar, der nur abzuziehen ist, soweit sich eine Steuer auf das zu versteuernde Einkommen ergibt. Auch der Familienbonus Plus wurde wegen dieser nur steuerreduzierenden Wirkung als steuerliche Vergünstigung und nicht als Familienleistung eingestuft (EuGH-Urteil Kommission/Österreich vom 16.06.2022 - C-328/20,ECLI:EU:C:2022:468, Rz 61, 97).
36
c) Nach den Bestimmungen über das anwendbare Recht ( Art. 11 ff. der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 ) findet auf die Klägerin deutsches Recht und auf den Kindsvater Schweizer Recht Anwendung.
37
aa) Nach Art. 11 Abs. 1 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 unterliegen Personen, für die diese Verordnung gilt, nur den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats. Welcher Mitgliedstaat dies ist, richtet sich nach Art. 11 ff. der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 .
38
bb) Die Klägerin unterliegt den deutschen Rechtsvorschriften nicht bereits aufgrund einer Beschäftigung oder einer selbständigen Erwerbstätigkeit ( Art. 11 Abs. 3 Buchst. a der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 ). Denn nach den Feststellungen des FG ging die Klägerin im streitigen Zeitraum keiner Beschäftigung nach. Zwar hat sie für 2014 einen Gewinn aus ihrer Dolmetschertätigkeit in Höhe von ... € erklärt, sie hat jedoch keinerlei Unterlagen eingereicht, die eine entsprechende Erwerbstätigkeit belegen. Zudem hat sie selbst gegenüber der Familienkasse am 19.08.2015 erklärt, seit der letzten Erklärung (20.11.2012) weder selbständig noch unselbständig erwerbstätig gewesen zu sein. Das FG ist deshalb für das Revisionsverfahren bindend davon ausgegangen, dass die Klägerin auch in 2014 keiner Beschäftigung oder selbständigen Tätigkeit in Deutschland nachgegangen ist. Da die Klägerin auch keinen anderen der in Art. 11 Buchst. b bis d der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 genannten Tatbestände erfüllte, ist das deutsche Recht nur aufgrund des Wohnsitzes der Klägerin in Deutschland anwendbar.
39
cc) Der Kindsvater war nach den Feststellungen des FG in der Schweiz beschäftigt, weshalb für ihn nach Art. 11 Abs. 3 Buchst. a der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 das Recht des Beschäftigungslands, also das der Schweiz Anwendung findet. Hieran ändert auch die vom Kindsvater in Deutschland ausgeübte selbständige Tätigkeit nichts. Denn nach Art. 13 Abs. 3 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 unterliegt eine Person, die gewöhnlich in verschiedenen Mitgliedstaaten eine Beschäftigung und eine selbständige Erwerbstätigkeit ausübt, den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dem sie eine Beschäftigung ausübt. Insofern kommt es auch nicht darauf an, dass der Kindsvater aus dieser selbständigen Tätigkeit in Deutschland Verluste erzielte und ob er überhaupt mit Gewinnerzielungsabsicht tätig geworden ist.
40
d) Da somit auf die Klägerin deutsches Recht und auf den Kindsvater Schweizer Recht Anwendung findet, ist nach den Prioritätsregeln des Art. 68 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 zu bestimmen, welcher Staat vorrangig leistungspflichtig ist. Danach ist vorrangig die Schweiz leistungsverpflichtet, während Deutschland Differenzleistungen zu erbringen hat.
41
aa) Die Prioritätsregelungen des Art. 68 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 finden nur dann Anwendung, wenn die Leistungen für denselben Zeitraum und für dieselben Familienangehörigen nach den Rechtsvorschriften mehrerer Mitgliedstaaten zu gewähren sind. Es genügt nicht, dass Familienleistungen in einem Mitgliedstaat geschuldet und zugleich in einem anderen Mitgliedstaat lediglich potenziell gezahlt werden können, tatsächlich aber die formellen oder materiellen Anspruchsvoraussetzungen nach nationalem Recht nicht gegeben sind (EuGH-Urteil Finanzamt Österreich (Rückforderung von Familienleistungen) vom 13.10.2022 - C-199/21 ,ECLI:EU:C:2022:789, Rz 34; Senatsurteil vom 18.02.2021 - III R 27/19 , BFHE 272, 60, BStBl II 2022, 183, Rz 21). Für jeden Zeitabschnitt und für jeden Familienangehörigen ist die Priorität getrennt zu prüfen.
42
bb) Sind Leistungen von mehreren Mitgliedstaaten aus unterschiedlichen Gründen zu gewähren, so gilt nach Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 folgende Rangfolge: An erster Stelle stehen die durch eine Beschäftigung oder eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgelösten Ansprüche, darauf folgen die durch den Bezug einer Rente ausgelösten Ansprüche und schließlich die durch den Wohnort ausgelösten Ansprüche. Für die im Rahmen der Konkurrenzregelung des Art. 68 Abs. 1 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 zu prüfende Frage, was die Ansprüche auslöst, ist nicht auf die nationalen Regelungen nach §§ 62 ff. EStG , sondern auf die Vorschriften der Art. 11 bis 16 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 abzustellen ( Senatsurteil vom 26.07.2017 - III R 18/16 , BFHE 259, 98, BStBl II 2017, 1237, Rz 25, m.w.N.).
43
Da im Streitfall der Anspruch der Klägerin durch den Wohnort, der des Kindsvaters hingegen durch eine Beschäftigung ausgelöst wurde, kommt dem durch die Beschäftigung in der Schweiz ausgelösten Anspruch Vorrang zu.
44
cc) Für den Fall des Zusammentreffens von Ansprüchen bestimmt Art. 68 Abs. 2 Satz 1 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 , dass die Familienleistungen nach den Rechtsvorschriften gewährt werden, die nach Art. 68 Abs. 1 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 Vorrang haben. Ansprüche auf Familienleistungen nach anderen widerstreitenden Rechtsvorschriften werden bis zur Höhe des nach den vorrangig geltenden Rechtsvorschriften vorgesehenen Betrags ausgesetzt; erforderlichenfalls ist ein Unterschiedsbetrag in Höhe des darüber hinausgehenden Betrags der Leistungen zu gewähren ( Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 ). Weil die Kinder in Deutschland wohnen, führt Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 nicht zum Ausschluss des Differenzkindergeldanspruchs. Danach werden die nachrangigen deutschen Familienleistungen bis zur Höhe des in der Schweiz vorgesehenen Betrags ausgesetzt. Soweit die in Deutschland vorgesehenen Leistungen über den Betrag der Schweizer Leistungen hinausgehen, ist die Differenz zu zahlen.
45
e) Im streitigen Zeitraum waren die von der Schweiz gezahlten Familienleistungen in allen Monaten niedriger als das deutsche Kindergeld.
46
aa) Entgegen der Entscheidung des FG ist insoweit nur auf die Schweizer Kinderzulage und das deutsche Kindergeld abzustellen, da der in der Schweiz gewährte Kinderabzug nicht unter den sachlichen Anwendungsbereich der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 fällt (s. oben III.1.b cc (2) (c)).
47
bb) Zu Recht hat das FG bei der Berechnung des Differenzkindergeldes für die Jahre 2013 bis 2015 den Bruttobetrag der Schweizer Kinderzulage berücksichtigt, denn das ist der Betrag, den die Schweiz an die Berechtigten zahlt (vgl. z.B. Senatsurteil vom 04.02.2016 - III R 9/15 , BFHE 253, 139, BStBl II 2017, 121). Nicht in diesem Zusammenhang einzubeziehen ist, ob der Zahlbetrag zu versteuern ist. Es handelt sich insoweit um einen unerheblichen anderweitigen Nachteil (vgl. hierzu Senatsurteile vom 01.06.2022 - III R 31/20 , BFHE 277, 288, BStBl II 2023, 348, Rz 21; vom 30.11.2023 - III R 40/22 , BFH/NV 2024, 383, Rz 27). Entgegen der Auffassung der Klägerin steht der Berücksichtigung des Bruttobetrags der Kinderzulage auch nicht der Einwand einer unzulässigen Diskriminierung des unechten Grenzgängers gegenüber dem echten Grenzgänger entgegen. Zum einen betrifft dieser Einwand schon nicht die Klägerin, da sie selbst keine Grenzgängertätigkeit ausübte. Zum anderen kann sich auch der Kindsvater nicht hierauf berufen, weil die zugrunde liegenden Sachverhalte schon nicht vergleichbar sind. Die Einkünfte aus der unechten Grenzgängertätigkeit werden beim Kindsvater in der Schweiz besteuert und unterliegen in Deutschland allenfalls dem Progressionsvorbehalt. Die steuerliche Berücksichtigung von Familienlasten kann daher insoweit nur in der Schweiz erfolgen, was im Streitfall auch geschehen ist. Der echte Grenzgänger unterliegt mit seinen aus dieser Tätigkeit erzielten Einkünften dagegen der deutschen Besteuerung, weshalb der steuerliche Familienleistungsausgleich in Deutschland stattfinden kann.
48
cc) Ebenfalls zu Recht hat das FG entschieden, dass die Familienkasse bei der Berechnung des Differenzkindergeldes für die Monate Dezember 2013 bis einschließlich Dezember 2015 bei der Umrechnung CHF zu Euro von einem falschen Umrechnungskurs ausgegangen ist. Maßgeblich für die Berechnung der Schweizer Kinderzulage für diesen Zeitraum ist der Umrechnungskurs am 25.04.2016, weil erst an diesem Tag die Kinderzulage für diese Monate ausgezahlt wurde (vgl. EuGH-Urteil Bundesagentur für Arbeit - Familienkasse Baden-Württemberg West vom 04.09.2019 - C-473/18 ,ECLI:EU:C:2019:662; dies gilt zumindest für den streitigen Zeitraum, in dem der Beschluss Nr. H12 der Verwaltungskommission für die Koordinierung der Systeme der sozialen Sicherheit vom 19.10.2021 über den Bezugszeitpunkt für die Festlegung der Umrechnungskurse gemäß Art. 90 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 , jedenfalls zeitlich noch nicht anwendbar ist, so dass offenbleiben kann, ob er im Verhältnis zur Schweiz überhaupt zur Anwendung gelangt).
49
dd) Es ergibt sich daher folgendes Differenzkindergeld:
Dezember 2013 bis Dezember 2014
In Deutschland gezahltes Kindergeld 368 €
Schweizer Kinderzulage 400 CHF = 364 €
Differenz 4 €.
Januar 2015 bis Dezember 2015
In Deutschland gezahltes Kindergeld 376 €
Schweizer Kinderzulage 400 CHF = 364 €
Differenz 12 €.
50
Für den Zeitraum der Rückforderung (Januar 2013 bis September 2015) ergibt sich hieraus ein niedrigerer Rückforderungsbetrag in Höhe von 54,34 € und damit statt ursprünglich 8.062,34 € noch 8.008 €.
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2. Die Revision der Familienkasse ist begründet. Das FG hat rechtsfehlerhaft Art. 13 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 nicht beachtet und deshalb entschieden, dass der Klägerin in den Monaten Januar bis Juni 2016 das volle Kindergeld zusteht. Auch in diesem Zeitraum ist die Schweiz vorrangig verpflichtet, Familienleistungen zu gewähren, so dass der Klägerin in Deutschland auch nur Differenzkindergeld zusteht. Bei der Währungsumrechnung hat die Familienkasse jedoch zu Unrecht nicht auf den Tag der Auszahlung der Schweizer Kinderzulage abgestellt.
52
a) Auch für die Monate Januar bis Juni 2016 ist die Schweiz der vorrangig zuständige Mitgliedstaat.
53
aa) (1) Nach Art. 13 Abs. 1 Buchst. a der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 unterliegt eine Person, die in zwei Mitgliedstaaten eine Beschäftigung ausübt, den Rechtsvorschriften des Wohnmitgliedstaats, wenn sie dort einen wesentlichen Teil ihrer Tätigkeit ausübt. Nach Art. 13 Abs. 1 Buchst. b der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 unterliegt eine Person, die gewöhnlich in zwei oder mehr Mitgliedstaaten eine Beschäftigung ausübt, wenn sie im Wohnmitgliedstaat keinen wesentlichen Teil ihrer Tätigkeit ausübt, gemäß Unterbuchst. i den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dem das Unternehmen oder der Arbeitgeber seinen Sitz oder Wohnsitz hat, sofern sie bei einem Unternehmen beziehungsweise einem Arbeitgeber beschäftigt ist.
54
Gemäß Art. 14 Abs. 8 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 bedeutet bei der Anwendung von Art. 13 Abs. 1 und 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 die Ausübung "eines wesentlichen Teils der Beschäftigung oder selbständigen Erwerbstätigkeit" in einem Mitgliedstaat, dass der Arbeitnehmer oder Selbständige dort einen quantitativ erheblichen Teil seiner Tätigkeit ausübt, was aber nicht notwendigerweise der größte Teil seiner Tätigkeit sein muss. Um festzustellen, ob ein wesentlicher Teil der Tätigkeit in einem Mitgliedstaat ausgeübt wird, werden im Falle einer Beschäftigung die Arbeitszeit und/oder das Arbeitsentgelt herangezogen. Wird im Rahmen einer Gesamtbewertung bei den genannten Kriterien ein Anteil von weniger als 25 % erreicht, so ist dies ein Anzeichen dafür, dass ein wesentlicher Teil der Tätigkeit nicht in dem entsprechenden Mitgliedstaat ausgeübt wird (hierzu z.B. EuGH-Urteil Hakamp vom 04.09.2025 - C-203/24 ,ECLI:EU:C:2025:662, Rz 56).
55
(2) Gemäß Art. 13 Abs. 3 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 unterliegt eine Person, die gewöhnlich in verschiedenen Mitgliedstaaten eine Beschäftigung und eine selbständige Erwerbstätigkeit ausübt, den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaats, in dem sie eine Beschäftigung ausübt, oder, wenn sie eine solche Beschäftigung in zwei oder mehr Mitgliedstaaten ausübt, den nach Art. 13 Abs. 1 bestimmten Rechtsvorschriften.
56
bb) Übertragen auf den Streitfall folgt hieraus, dass das FG für die Monate Januar bis Juni 2016 zu Unrecht von einer vorrangigen Leistungsverpflichtung Deutschlands ausgegangen ist.
57
Der Kindsvater war auch im ersten Halbjahr 2016 bei einem Schweizer Arbeitgeber beschäftigt und erbrachte in der Schweiz zumindest seine ganz überwiegenden Arbeitsleistungen.
58
Zwar hat der Kindsvater in den ersten sechs Monaten in 2016 nach seinen eigenen Angaben an jeweils einem Tag im Monat seine Tätigkeit im Rahmen dieser Beschäftigung in Deutschland ausgeübt. Dies sind aber nur circa 5 % der gesamten Arbeitszeit, so dass die 25 %-Grenze des Art. 14 Abs. 8 der Verordnung (EG) Nr. 987/2009 nicht erreicht wird. Wegen dieses geringen Umfangs kann im Streitfall offenbleiben, ob in einem Fall wie dem vorliegenden überhaupt davon auszugehen wäre, dass der Kindsvater seine Arbeitsleistung teilweise in Deutschland erbracht hat (vgl. hierzu EuGH-Urteil Finanzamt Österreich (Familienleistungen für Entwicklungshelfer) vom 25.11.2021 - C-372/20 ,ECLI:EU:C:2021:962, Rz 35).
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Damit hat der Kindsvater keinen wesentlichen Teil seiner Arbeitsleistung in Deutschland erbracht, so dass die Regelung von Art. 11 Abs. 1 Buchst. b Unterbuchst. i der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 zur Anwendung gelangt und damit der Sitz des Arbeitgebers maßgebend und mithin die Schweiz der zuständige Mitgliedstaat ist. Die Beschäftigung in der Schweiz geht auch der selbständigen Tätigkeit in Deutschland vor, so dass auch für 2016 nicht entschieden werden muss, ob die selbständige Tätigkeit wegen der bestehenden Zweifel an der Gewinnerzielungsabsicht überhaupt relevant sein kann.
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b) Hinsichtlich der Höhe des nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 zu zahlenden Differenzbetrags ist wiederum bei der Währungsumrechnung auf den Zeitpunkt der Zahlung der Schweizer Kinderzulage abzustellen.
61
Die Kinderzulagen für die Monate Januar 2016 bis einschließlich April 2016 wurden am 25.04.2016, die Zulage für Mai 2016 am 25.05.2016 und die für Juni 2016 am 25.06.2016 gezahlt. Bei der Berechnung des Differenzkindergeldes ist von den abgerundeten Umrechnungskursen auszugehen, die das FG in seinem Urteil festgestellt hat. Danach ergibt sich folgende Berechnung.
Januar 2016 bis April 2016
In Deutschland gezahltes Kindergeld 380 €
Schweizer Kinderzulage 400 CHF = 364 €
Differenz 16 €.
Mai 2016
In Deutschland gezahltes Kindergeld 380 €
Schweizer Kinderzulage 400 CHF = 360 €
Differenz 20 €.
Juni 2016
In Deutschland gezahltes Kindergeld 380 €
Schweizer Kinderzulage 400 CHF = 368 €
Differenz 12 €.
62
3. Soweit die Klägerin rügt, dass das Kindergeld nicht von ihr habe zurückgefordert werden dürfen, weil sie das Kindergeld bereits verbraucht habe, führt dieser Einwand nicht zur Rechtswidrigkeit des Rückforderungsbescheids, denn ein Entreicherungseinwand ist im Steuerrecht, anders als im Sozialrecht, nicht möglich (vgl. bereits Senatsurteil vom 19.11.2008 - III R 108/06 , BFH/NV 2009, 357).
63
4. Die von der Klägerin behaupteten Verfahrensfehler begründen ebenfalls kein anderes Ergebnis. Ob die von der Klägerin erhobenen Rügen in einer den Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. b FGO genügenden Weise dargelegt worden sind, bedarf keiner Entscheidung. Denn die Rügen greifen jedenfalls nicht durch.
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a) Die Verfahrensrüge der Klägerin, dass das FG sich mit ihrem Einwand des Vertrauensschutzes nicht auseinandergesetzt habe, ist unzutreffend, da das FG diesen Aspekt in seinem Urteil unter II.2.c (ab S. 33) ausdrücklich behandelt hat. Im Übrigen wäre insoweit auch keine andere Entscheidung in der Sache möglich gewesen.
65
b) Die Rüge der Klägerin, dass die im Verfahren 5 K 1897/16 entstandenen Rechtsanwaltskosten beim selben Gericht mit den Kosten aus diesem Verfahren aufgerechnet werden müssten, ist nicht in diesem Verfahren zu klären, sondern kann ausschließlich im Kosten- beziehungsweise Vollstreckungsverfahren geltend gemacht werden.
66
c) Die Rüge der langen Verfahrensdauer ist im Revisionsverfahren nicht berücksichtigungsfähig, da die Klägerin nicht vorgetragen hat, dass die Verfahrensdauer für die Entscheidung kausal gewesen ist.
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5. Auf die von der Familienkasse hilfsweise geltend gemachte Verfahrensrüge kam es nicht mehr an, weil es nach Ansicht des Senats nicht entscheidungserheblich war, ob die Tätigkeit des Kindsvaters in Deutschland zu einer zeitweisen Entsendung des Arbeitnehmers gemäß Art. 12 Abs. 1 der Verordnung (EG) Nr. 883/2004 geführt hat.
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6. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO . Die Revision der Klägerin ist nur in Höhe von 54,34 € begründet und beträgt damit weniger als 1 % der Klageforderung insgesamt.
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Zwar hat das FG entschieden, dass auch der in der Schweiz gewährte Kinderabzug zu berücksichtigen ist und deshalb die Klägerin noch nicht einmal einen Anspruch auf Differenzkindergeld hat. Hiervon war jedoch die Familienkasse bei ihren Bescheiden nicht ausgegangen. Das FG konnte wegen des Verböserungsverbotes nicht die Bescheide zu Lasten der Klägerin verändern, so dass die Nichtberücksichtigung des Kinderabzugs durch den BFH für die Kostenverteilung keine Auswirkungen hat, obwohl die Klägerin in diesem Punkt gegenüber dem Urteil des FG obsiegt hat. Maßgeblich für die Kostenquote sind die angefochtenen Bescheide in der Gestalt der Einspruchsentscheidung im Vergleich zu den im Revisionsverfahren tenorierten Bescheiden.
