26.11.2013
Finanzgericht Niedersachsen: Urteil vom 21.08.2013 – 9 K 252/11
- Zur Ermittlung eines Gewinns/Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach § 23 Abs. 1 EStG.
- Für die Ermittlung des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns ist nicht auf die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten
abzustellen, sondern auf die Wertverhältnisse im Zeitpunkt der Verkündung des StEntlG 1999/2000/2002 am 31.3.1999.
- Bei der Ermittlung des steuerbaren Anteils des Veräußerungsgewinns sind die Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen
und Sonderabschreibungen den Zeiträumen zuzurechnen, in denen sie tatsächlich in Anspruch genommen worden sind.
- Die WK sind im Verhältnis des steuerpflichtigen Anteils des Veräußerungsgewinns zum Gesamtveräußerungsgewinn aufzuteilen.
Tatbestand
Streitig ist die Höhe der Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften.
Die Kläger sind verheiratet und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war Eigentümer des mit einem Einfamilienhaus
bebauten Grundstücks in S.. Er hatte dieses Grundstück mit Vertrag vom 20. Dezember 1996 erworben und mit Vertrag vom 05.
April 2004 wieder veräußert. Die Anschaffungskosten betrugen 150.401,22 Euro. Der Veräußerungspreis betrug 150.000,00 Euro.
Der Kläger erzielte seit Erwerb des Grundstückes hieraus Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Für das Objekt sind Sonderabschreibungen/Absetzungen
für Abnutzungen (AfA) in Form der Höhe steuerlich berücksichtigt worden:
| 1996: | 34.862,95 Euro |
| 1997: | 19.835,26 Euro |
| 1998: | 21.617,42 Euro |
| 1999: | 3.051,39 Euro |
| 2000: | 3.051,00 Euro |
| 2001: | 3.051,00 Euro |
| 2002: | 3.052,22 Euro |
| 2003: | 3.052,00 Euro |
| 2004: | 762,00 Euro |
| Summe Abschreibungen: | 92.335,24 Euro |
in Höhe von 91.596,80 Euro, den sie wie folgt ermittelten:
| Verkaufserlös/Kaufpreis | 150.000,00 Euro |
| Anschaffungs-/(nachträgliche)Herstellungskosten | 150.401,22 Euro |
| 401,22 Euro | |
| Sonderabschreibungen § 4 Fördergebietsgesetz | 71.995,01 Euro |
| Lineare Abschreibung § 7 EStG 1997-2001 | 13.474,19 Euro |
| Lineare Abschreibung § 7 EStG 2001-2003 | 6104,00 Euro |
| Lineare Abschreibung § 7 EStG 2004 | 762,00 Euro |
| 91.934,58 Euro | |
| Veräußerungskosten | -337,78 Euro |
| 91.596,80 Euro |
genommen.
Die Kläger waren der Auffassung, dass der Gewinn aus der Veräußerung des Grundstückes in S. nicht unter die Vorschrift des
§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) in Verbindung mit § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG falle, weil zum Zeitpunkt
der Veräußerung die vor 1999 geltende Spekulationsfrist von 2 Jahren bereits abgelaufen gewesen sei.
Das Finanzamt (FA) legte gleichwohl den Veräußerungsgewinn in Höhe von 91.596,00 Euro der Besteuerung zugrunde. Gegen den
Einkommensteuerbescheid vom 22. Mai 2006 legten die Kläger Einspruch ein, zu deren Begründung sie sich auf den Ablauf der
- nach altem Recht geltenden - zweijährigen Spekulationsfrist zum Zeitpunkt der Veräußerung des Grundstücks beriefen. Aufgrund
der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 07. Juli 2010 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05 (BStBl. II
2011, 76) beantragten die Kläger nunmehr die Aufteilung des Gewinns aus dem privaten Veräußerungsgeschäft nach den tatsächlichen
Wertverhältnissen gemäß BMF-Erlass vom 20. Dezember 2010 IV C 1-S 2256/07/10001:006 (BStBl. I 2001,14). Der fiktive Wertansatz
in Gestalt der gesamten Abschreibungen sei entsprechend der Vornahme dieser Abschreibungen zu verteilen. Ein tatsächlicher
Wertzuwachs habe sich nicht ergeben, ohne Berücksichtigung der Abschreibungen sei ein Verlust von 739,00 Euro entstanden.
Der fiktive Wertzuwachs in Gestalt der vorgenommenen Abschreibungen sei zeitlich den Zeiträumen zuzuordnen, in denen sie tatsächlich
bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen worden seien. Sie ermittelten einen steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn in Höhe
von 14.753,55 Euro. Wegen der Berechnungen im Einzelnen wird auf den Schriftsatz des Prozessbevollmächtigten der Kläger vom
14. März 2011 Bezug genommen.
Das FA forderte die Kläger daraufhin auf, den tatsächlichen höheren Wertzuwachs für den Zeitraum zwischen Anschaffung des
Grundstückes und dem Zeitpunkt der Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes (StEntlG) 1999/2000/2002 nachzuweisen. Die Kläger
führten hierzu aus, durch die Veräußerung des Grundstückes habe sich tatsächlich ein Verlust in Höhe von 739,00 Euro (ohne
Berücksichtigung der Abschreibungen) ergeben. Steuerpflichtig sei ein fiktiver Wertzuwachs, der darauf zurückzuführen sei,
dass der Gesetzgeber vorgenommene Sonderabschreibungen und Normal-Abschreibungen über die spezielle Definition des Begriffes
der Anschaffungskosten rückgängig mache. Die zu dem Veräußerungsgewinn führenden Abschreibungen seien zeitlich genau zuzuordnen,
sodass bestimmt werden könne, in welchen Zeiträumen die fiktive Werterhöhung entstanden sei.
Mit Einspruchsbescheid vom ….. 2011 setzte das FA die Einkommensteuer 2004 von 56.354,00 Euro auf 43.238,00 Euro herab. Das
FA ermittelte die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften nach der Vereinfachungsregelung des BMF-Schreibens vom 20.
Dezember 2010 (a.a.O.) Ziffer II 1 in Höhe von 62.451,00 Euro.
Es teilte den Veräußerungsgewinn von 91.596,00 Euro zeitanteilig den Besitzzeiten 20. Dezember 1996 bis 30. März 1999 und
31. März 1999 (Zeitpunkt der Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002) bis 05. April 2004 auf. Die Gesamtbesitzzeit
betrage aufgerundet 88 Monate. Auf den Zeitraum 31. März 1999 bis 05. April 2004 entfielen 60 Monate (abgerundet). Es ergebe
sich daher aus den gesamten Wertzuwachs von 91.596,00 Euro ein zu berücksichtigender steuerpflichtiger Anteil von 66/88 =
62.451,00 Euro. Eine Zuordnung der tatsächlichen in Anspruch genommenen AfA zu den jeweiligen Besitzzeiträumen sei nicht vorzunehmen.
Hiergegen richtet sich die Klage. Zur Begründung verweisen die Kläger auf ihr bisheriges Vorbringen und tragen ergänzend vor:
Der aus dem Veräußerungsgeschäft vom 05. April 2004 entstandene Verlust in Höhe von 739,00 Euro errechne sich wie folgt:
| Veräußerungspreis | 150.000,00 Euro |
| ./. Anschaffungskosten | 150.401,22 Euro |
| ./. 401,22 Euro | |
| ./. Veräußerungskosten | 337,78 Euro |
| Veräußerungsverlust | 739,00 Euro |
Herstellungskosten gemäß § 23 Abs. 3, 4 EStG um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Abschreibungen und Sonderabschreibungen
mindern, seien die Abschreibungen bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns wie Wertzuwächse zu berücksichtigen. Diese aufgrund
der vorgenommenen Abschreibungen fiktiven Wertzuwächse ließen sich zeitlich zuordnen. Er ergebe sich ein steuerpflichtiger
Veräußerungsgewinn in Höhe von 14.753,55 Euro. Wegen der Berechnung wird auf die Aufteilung im Schriftsatz des Prozessbevollmächtigten
der Kläger vom 26. September 2011 Bezug genommen. Die vom FA aufgrund des Verwaltungserlasses angewandte sog. Vereinfachungsregelung
führe zu einem mit den tatsächlichen Verhältnissen nicht zu vereinbarenden Ergebnis.
Die Kläger haben im Verlauf des Klageverfahrens Grundstücksmarktberichte für den Bereich des Katasteramts S. bzw. für den
Regionalbereich X von 1999 und 2005 (betreffend die Werte 2004) vorgelegt. Danach habe sich der durchschnittliche Kaufpreis
für freistehende Ein- und Zweifamilienhäuser zwischen 1999 und 2004 kaum verändert. In dem steuerlich relevanten Zeitraum
vom 01. April 1999 bis 05. April 2004 hätten sich demnach in dem Bereich freistehender Einfamilienhäuser keine Wertschwankungen
ergeben. Es könne davon ausgegangen werden, dass ein Gewinn aufgrund von Preisänderungen nicht entstanden sei.
Zum 31. März 1999 könne daher von einem Wert des veräußerten Einfamilienhauses in Höhe von 150.000,00 Euro ausgegangen werden.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 2004 vom 22. Mai 2006 in der Fassung des Einspruchsbescheides vom 25. August 2011 dahin zu ändern,
dass bei den sonstigen Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften des Klägers ein steuerpflichtiger Gewinn in Höhe von
14.753,55 Euro berücksichtigt wird und die Einkommensteuer entsprechend herabgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verweist auf seine Ausführungen im Einspruchsbescheid und trägt ergänzend vor: Aus dem Gesetzeswortlaut des § 23 Abs. 3
Satz 4 EStG ergebe sich kein Hinweis auf eine Zuordnung der in Anspruch genommenen Absetzungen und Sonderabschreibungen zu
den Zeiträumen, in denen sie tatsächlich gewährt wurden und sich steuerlich ausgewirkt haben. Die Berücksichtigung der fraglichen
AfA im Wege „pro rata temporis” stelle sich somit als eine zulässige Gesetzesinterpretation dar.
Der nach dem Beschluss des BVerfG vom 7. Juli 2010 gemäß § 23 Abs. 1 Nr. 1 EStG steuerbare Wertzuwachs werde von der Finanzverwaltung
in typisierender Weise linear (monatsweise) ermittelt. Die Aufteilung nach dem Verhältnis der Besitzzeiten mit der Möglichkeit
eine andere Aufteilung des Wertzuwachses nachzuweisen, stelle eine praxistaugliche Möglichkeit dar, die Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts
umzusetzen. Die Berücksichtigung der AfA „pro rata temporis” sei als Bestandteil der Vereinfachungsregelung zu sehen. Bei
der Aufteilung sei auch Sinn und Zweck der Regelung zu beleuchten: Die Norm bezwecke einer Analogie zum „Restbuchwert” wie
er bei den Gewinneinkünften beim Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG zu Rate gezogen werde. Da Gebäude regelmäßig
einem gleichmäßigen Wertverzehr unterlägen, sei es konsequent, die Aufteilung der in Anspruch genommenen AfA-Beträge auch
gleichmäßig, also linear, auf die Besitzzeit zu verteilen. Dies verdeutliche folgende Überlegung: Wenn keine Aufteilung der
Besitzzeit erforderlich gewesen wäre, dann würden die vom Steuerpflichtigen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
vorgenommenen erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen über § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG bei der Gewinnermittlung berücksichtigt.
Blieben jedoch im Rahmen der Aufteilung gerade die an sich schon nicht dem realen Werteverzehr entsprechenden erhöhten Absetzungen
und Sonderabschreibungen außen vor, liefe dies auf eine so nicht vom Gesetzgeber intendierte Doppelbegünstigung hinaus. Im
Übrigen habe der BFH insoweit stets betont, dass die Sonderabschreibungen nur die steuerrechtlichen Wirkungen der AfA nach
vorn mit dem Charakter einer Steuerstundung zögen, um dem Steuerpflichtigen einen Anreiz zu Investitionen im Sinne des § 3
Fördergebietsgesetz zu geben. Dieser Vorteil werde in späteren Zeiträumen dadurch ausgeglichen, dass der Steuerpflichtige
in der sich an den Begünstigungszeitraum anschließenden Ausgleichsphase nach § 7 a Abs. 9 EStG oder der Sonderregelung des
§ 4 Abs. 3 Fördergebietsgesetz nur noch geminderte AfA geltend machen könne. Auch unter diesem Gesichtspunkt sei es sachgerecht,
bei der Berechnungsmethode die AfA „pro rata temporis” anzusetzen.
Das FA erklärt sich, ebenso wie die Kläger, mit einem anzusetzenden Wert des veräußerten Einfamilienhauses zum 31. März 1999
in Höhe von 150.000,00 Euro einverstanden. Der steuerliche Wertzuwachs ergebe sich danach ausschließlich aus der Korrektur
der AfA. Die Inanspruchnahme der Absetzungen für Abnutzungen, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen habe keinen Einfluss
auf den tatsächlichen Wert sowie die Wertentwicklung des Grundstücks. Die Absetzungen für Abnutzungen, erhöhten Absetzungen
und Sonderabschreibungen seien bei der Ermittlung des steuerbaren Anteils des Veräußerungsgewinns in allen Fällen stets zeitanteilig
anzusetzen.
In der mündlichen Verhandlung haben die Beteiligten eine tatsächliche Verständigung über den Wert des streitigen Grundstücks
in S. zum 31.März 1999 in Höhe von 150.000 Euro getroffen.
Gründe
Die Klage ist zum überwiegenden Teil begründet.
Der Einkommensteuerbescheid 2004 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
–FGO-).Der steuerpflichtige Gewinn aus privaten Veräußerungsgeschäften ist vom Finanzamt fehlerhaft ermittelt worden.
1. Unstreitig liegt im Streitfalle ein steuerpflichtiges Veräußerungsgeschäft im Sinne der i.F.d. §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Nr.
1 EStG vor.
Der Kläger hat das mit dem Einfamilienhaus bebaute Grundstück in S. im Dezember 1996 erworben und mit Vertrag vom 05. April
2004 innerhalb der 10-jährigen Spekulationsfrist wieder veräußert.
a)Nach der Entscheidung des BVerfG vom 07. Juli 2010 2 BvL14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05 (a.a.O.) ist die rückwirkende Verlängerung
der Spekulationsfrist von 2 auf 10 Jahre wegen des Verstoßes gegen die verfassungsrechtlichen Grundsätze des Vertrauensschutzes
insoweit verfassungswidrig und daher nichtig, soweit in einem Veräußerungsgewinn Wertsteigerungen steuerlich erfasst werden,
die bis zur Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 am 31. März 1999 entstanden sind und nach der zuvor geltenden
Rechtslage steuerfrei realisiert worden sind oder steuerfrei hätten realisiert werden können, weil die alte Spekulationsfrist
bereits abgelaufen war. Insoweit war bereits eine konkret verfestigte Vermögensposition entstanden, die durch die rückwirkende
Verlängerung der Spekulationsfrist nachträglich entwertet wird.
Aufgrund dieser Rechtsprechung gehen daher die Beteiligten zutreffend davon aus, dass eine Aufteilung des Veräußerungsgewinns
aus der Veräußerung des Einfamilienhauses in S. in einen Anteil für den bis zur Verkündung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002
(31.März 1999) entstandenen nicht steuerbaren Wertzuwachs und in einem Anteil für den nach Verkündung dieses Gesetzes entstandenen
steuerbaren Wertzuwachs vorzunehmen ist.
b)Nach § 23 Abs. 3 EStG ist Gewinn oder Verlust aus Veräußerungsgeschäften nach § 23 Abs. 1 EStG der Unterschied zwischen
Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. Nach § 23
Abs. 3 Satz 4 EStG mindern sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen
und Sonderabschreibungen, soweit sie bei der Ermittlung der Einkünfte i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr.4 – 7 EStG abgezogen worden
sind.
aa) Das Finanzamt hat seiner Berechnung des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns das BMF-Schreiben vom 20.12.2010 (Tz.II.1)
zugrunde gelegt. Dieses sieht vor, dass der Umfang des steuerbaren Wertzuwachses entsprechend dem Verhältnis der Besitzzeit
nach dem 31. März 1999 im Vergleich zur Gesamtbesitzzeit linear (monatsweise) zu ermitteln ist. Die Finanzverwaltung räumt
dem Steuerpflichtigen aber im Rahmen einer Escape-Klausel die Möglichkeit ein, eine günstigere Aufteilung anhand der tatsächlichen
Wertverhältnisse nachzuweisen (Tz.II.2). Danach könne ein höherer Wertzuwachs für den Zeitraum zwischen Anschaffung und dem
31. März 1999 berücksichtigt werden, wenn der Steuerpflichtige ihn nachweise.
Bei bebauten Grundstücken sollen nach Auffassung der Finanzverwaltung (vgl. Bayrisches Landesamt für Steuern vom 20. April
2011 S 2256.1.1-4/8 St32, juris; Oberfinanzdirektion Magdeburg vom 7. April 2011 S 2256-61-St 222, juris) die Absetzungen
für Abnutzung, erhöhte Absetzungen sowie Sonderabschreibungen bei der Ermittlung des steuerbaren Anteils des Veräußerungsgewinns
in allen Fällen, d.h. sowohl bei Anwendung der Vereinfachungsregelung (BMF-Schreiben vom 20.Dezember 2010 Tz.II.1.) als auch
bei Anwendung der Escape-Klausel (Tz.II.2.) stets zeitanteilig anzusetzen sein.
bb) Der erkennende Senat vermag der Auffassung der Finanzverwaltung in den o.g. Erlassen nicht zu folgen.
Die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts vom 7. Juli 2010 hat nach Auffassung des Senats zur Folge, dass für die Ermittlung
des steuerpflichtigen Veräußerungsgewinns nicht auf die ursprünglichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten abgestellt werden
kann, sondern auf die Wertverhältnisse im Zeitpunkt der Verkündung des STEntlG 1999/2000/2002 am 31. März 1999 (vgl. Beschluss
des Hessischen Finanzgerichts vo, 17. Februar 2012 1 V 2821/11, EFG 2012,1148).
(1)Im Streitfall haben die Beteiligten hinsichtlich des Wertes des streitigen Grundstücks zum 31. März 1999 eine tatsächliche
Verständigung dahingehend getroffen, dass der Wert des Grundstücks mit 150.000 Euro anzusetzen ist. Der Senat hält diesen
Wert für realistisch und angemessen, da anhand der von den Klägern vorgelegten Grundstücksmarktberichte für 1999 und 2004
im Zeitraum 1999 bis 2004 bei den durchschnittlichen Verkaufspreisen für freistehende Ein-/Zweifamilienhäuser keine Wertschwankungen
zu verzeichnen waren. Aus diesem Grunde ist es vertretbar, davon auszugehen, dass keine Wertsteigerung in diesem Zeitraum
stattgefunden hat, so dass das der Verkaufspreis, den die Kläger im Jahr 2004 erzielt haben, dem Wert des Grundstückes am
31. März 1999 entsprach.
(2) Der zeitanteiligen Zuordnung der Absetzungen für Abnutzung, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen vermag der Senat
nicht zu folgen. Sie widerspricht nach Auffassung des Senats der o.g. Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts, wonach in
einem Veräußerungsgewinn Wertsteigerungen steuerlich nicht zu erfassen sind, die bis zur Verkündung des StEntlG 1999/2000/2002
am 31. März 1999 entstanden sind oder nach der zuvor geltenden Rechtslage bis zur Verkündung des Gesetzes steuerfrei realisiert
worden sind oder steuerfrei hätten realisiert werden können. Zwar ist dem Finanzamt zuzugeben, dass die Inanspruchnahme der
Absetzungen für Abnutzung, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen keinen Einfluss auf den Wert eines Grundstücks hat.
Nach Ansicht des Senats kann es aber nicht darauf ankommen, ob es sich um tatsächliche Steigerungen des Grundstückswerts handelt
oder der Veräußerungsgewinn überwiegend dadurch entsteht, dass in der Vergangenheit Sonderabschreibungen in Anspruch genommen
worden sind. Das Vertrauen des Steuerpflichtigen in die Steuerfreiheit der mit Ablauf der (alten) zweijährigen Spekulationsfrist
geschützten Vermögensposition ist in diesem Fall ebenso schützenswert wie bei tatsächlichen Wertsteigerungen des Grundstücks
(vgl. Urteil des FG Münster vom 21.Juni 2013 4 K 1918/11 E; juris). Die zeitanteilige Zuordnung der Abschreibungen wie sie
vom Beklagten entsprechend der Regelung in Tz.II.1. des BMF-Schreibens vom 20.12.2010 (a.a.O.) vorgenommen wurde, hat aber
zur Folge, dass in die Ermittlung des Veräußerungsgewinns etwas einbezogen wird, das bis zum 31. März 1999 nicht steuerbar
hätte realisiert werden können. Bei einer Veräußerung des Grundstücks vor dem 31. März 1999 – nach Ablauf der alten zweijährigen
Spekulationsfrist - hätte sich eine Minderung der Anschaffungskosten durch die bis dahin in Anspruch genommenen Abschreibungen
für Abnutzung und Sonderabschreibungen steuerlich nicht ausgewirkt.
Die Absetzungen für Abnutzung, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen sind daher den Zeiträumen konkret zuzuordnen,
in denen sie steuerlich berücksichtigt worden sind. Bei der Ermittlung des steuerbaren Veräußerungsgewinns im Streitfall,
d.h. des Gewinns, der im Zeitraum 01. April 1999 bis 05. April 2004 entstanden ist, sind daher nur die in diesem Zeitraum
steuerlich berücksichtigten Beträge für Absetzungen und Sonderabschreibungen von den Anschaffungskosten abzuziehen.
Als Kontrollüberlegung, dass diese Berechnungsmethode zutreffend sein muss, gilt Folgendes: Hätte der Kläger nach Ablauf der
alten Spekulationsfrist von 2 Jahren das Grundstück am 30. März 1999 veräußert, so hätten die bis dahin gewährten Sonderabschreibungen
und Absetzungen für Abnutzungen in Höhe von insgesamt 77.078,47 Euro gemäß § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG die Anschaffungskosten/Herstellungskosten
gemindert, d.h. der entsprechende Veräußerungsgewinn wäre im Streitfall entsprechend erhöht - aber nicht steuerbar - gewesen.
Da ab 31. März 1999 bis zum Verkauf des Grundstückes nur noch Absetzungen für Abnutzung in Höhe von insgesamt 15.256,77 Euro
gewährt wurden und sich steuerlich im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung ausgewirkt haben, wird deutlich,
dass der weitaus höhere Anteil des nach der Vorschrift des § 23 Abs. 3 EStG ermittelten Veräußerungsgewinns für den Zeitraum
20. Dezember 1996 bis 30. März 1999 und damit in den nicht steuerbaren Bereich fällt.
(3) Die im Zusammenhang mit der Veräußerung des Grundstücks entstandenen Werbungskosten in Höhe von 337,78 Euro sind nach
Auffassung des Senats ebenfalls nur anteilig zu berücksichtigen.
Die Finanzverwaltung vertritt in diesem Zusammenhang unterschiedliche Auffassungen. Nach dem BMF-Schrieben vom 20. Dezember
2010 (Tz.II.1.) bedarf es einer anteiligen Zuordnung der nach § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG bei der Ermittlung der Einkünfte aus
Veräußerungsgeschäften abziehbaren Werbungskosten nicht. Das Bayerische Landesamt für Steuern hingegen sieht eine Zuordnung
zeitanteilig der steuerbaren und der nicht steuerbaren Besitzzeit vor (Bayerisches Landesamt für Steuern S 2256.1.1-4/8 St32
vom 20.April 2011, juris).
Der erkennende Senat vermag beiden Auffassungen nicht zu folgen und hält eine Aufteilung der Werbungskosten im Verhältnis
des steuerpflichtigen Anteil des Veräußerungsgewinns zum Gesamtveräußerungsgewinn (jeweils ohne Berücksichtigung der Werbungskosten)
in Anlehnung an das § 3c Abs. 1 EStG zugrundeliegende Korrespondenzprinzip für zutreffend. Der Gesamtveräußerungsgewinn beträgt
– wie die Kläger in ihrer Einkommensteuererklärung zutreffend ermittelt haben – ohne Werbungskosten 91.934,58 Euro, der anteilig
auf den Zeitraum 31. März 1999 bis 5. April 2004 entfallende Veräußerungsgewinn beträgt 15.256,77 Euro (=16,6 % von 91.934,58
Euro). Danach ergeben sich abzugsfähige Werbungskosten in Höhe von 56,07 Euro (16,6 % von 337,78 Euro).
Der zu versteuernde Veräußerungsgewinn ist danach wie folgt zu ermitteln:
| Veräußerungspreis | 150.000,00 Euro |
| abzgl. Wert zum 31. März 1999 | 150.000,00 Euro |
| 0,00 Euro | |
| abzgl. Veräußerungskosten | 56,07 Euro |
| zzgl. AfA | 15.256,77 Euro |
| Veräußerungsgewinn: | 15.200,70 Euro |
2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs.1 Satz 3 Finanzgerichtsordnung (FGO).
3. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs.3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr.10, 711 Zivilprozessordnung.
4. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen.
