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Erbfall - Vorweggenommene Erbfolge - Unternehmensnachfolge

Ausgabe 03/2008, Seite 90

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11.03.2008 | Güterstandsschaukel

Der steuerfreie Zugewinnausgleich

von RAin Dr. Claudia Klümpen-Neusel, Wuppertal

Leben Ehegatten im gesetzlichen Güterstand der Zugewinngemeinschaft, steht dem jeweils anderen Ehegatten ein Zugewinnausgleichsanspruch zu, wenn der Güterstand – aus welchen Gründen auch immer – beendet wird. Wird der Güterstand durch den Tod eines Ehegatten beendet, erhöht sich nach § 1371 Abs. 1 BGB der gesetzliche Erbteil des überlebenden Ehegatten pauschal um ein Viertel (erbrechtliche Lösung). Ob tatsächlich ein Zugewinnausgleichsanspruch des überlebenden Ehegatten gegenüber dem verstorbenen Ehegatten besteht, ist unerheblich und wird nicht weiter geprüft. Gleiches gilt für die Höhe des Ausgleichsanspruchs. 

 

1. Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 ErbStG

Da der Ausgleichsanspruch des überlebenden Ehegatten per Gesetz entsteht, handelt es sich insoweit nicht um einen steuerpflichtigen Erwerb von Todes wegen oder um eine freigebige Zuwendung. Dies regelt § 5 Abs. 1 ErbStG. Hinsichtlich des Umfangs des steuerfreien Zugewinns geht die erbschaftsteuerliche Regelung in § 5 Abs. 1 ErbStG jedoch nicht vom pauschalierten Ansatz des BGB, sondern von einer fiktiven Ausgleichsforderung aus. Erbschaftsteuerfrei bleibt danach nur der Betrag, den der überlebende Ehegatte nach Maßgabe des § 1371 Abs. 2 BGB geltend machen könnte. Hierbei ist der Ausgleichsanspruch nach den gesetzlichen Grundvorgaben des BGB (§§ 1373bis 1383 BGB; § 1390 BGB) zu berechnen. Von diesen Grundvorgaben abweichende Modifizierungen der jeweiligen Zugewinngemeinschaft bleiben außer Betracht. 

 

§ 1371 Abs. 2 BGB regelt demzufolge, wie der Zugewinnausgleich im Einzelnen zu ermitteln ist, wenn der überlebende Ehegatte nicht Erbe wird und ihm auch kein Vermächtnis zusteht. Dann nämlich sind Anfangs- und Endvermögen beider Ehegatten gegenüberzustellen, der während der Ehe erwirtschaftete Zugewinn eines jeden Ehegatten zu berechnen und schließlich der Wert der Ausgleichsforderung in Höhe der halben Differenz zwischen beiden Zugewinnen zu bestimmen. 

 

Berechnung des fiktiven Ausgleichsanspruchs

 

EUR 

EUR 

EUR 

Anfangsvermögen Ehemann 

150.000 

 

 

Endvermögen Ehemann 

1.500.000 

 

 

Zugewinn Ehemann 

1.350.000 

 

1.350.000 

Anfangsvermögen Ehefrau 

 

50.000 

 

Endvermögen Ehefrau 

 

500.000 

 

Zugewinn Ehefrau 

 

450.000 

450.000 

Differenz 

 

 

900.000 

Ausgleichsanspruch Ehefrau (0,5 x Differenz) 

 

 

450.000 

 

 

Für den Steuerpflichtigen bedeutet dies, dass er die aufwendige Berechnung des Zugewinnausgleichs auch dann durchführen muss, wenn erbrechtlich aus Vereinfachungsgründen der gesetzliche Erbteil pauschal erhöht wird. Denn erbschaftsteuerlich wird nur diese – mit spitzer Feder – berechnete fiktive Ausgleichsforderung steuerfrei gestellt. 

 

Erbrechtliche Lösung

Ehegatte wird gesetzlicher Erbe und nimmt an 

Erbquote erhöht sich um 1/4 

Ehegatte wird testamentarischer Erbe oder Vermächtnisnehmer und nimmt an 

Ehegatte erhält Erbteil bzw. Vermächtnis gegebenenfalls mit Aufstockung auf großen Pflichtteil 

 

 

2. Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 2 ErbStG

Wird der Zugewinn statt nach der pauschalen Lösung des § 1371 Abs. 1 BGB nach § 1371 Abs. 2 BGB im Einzelnen berechnet und auf dieser Basis individuell ausgeglichen – dies sieht das Gesetz vor, wenn der überlebende Ehegatte weder Erbe noch Vermächtnisnehmer wird (güterrechtliche Lösung) – wird konsequenterweise auch dieser ganz konkrete Ausgleichsanspruch steuerfrei gestellt (§ 5 Abs. 2 BGB). 

 

Güterrechtliche Lösung

Ehegatte wird Erbe, schlägt aber aus 

Pflichtteilsanspruch bleibt bestehen, ermittelt sich aber auf der Basis des nicht erhöhten Erbteils. Daneben besteht Zugewinnausgleichsanspruch in tatsächlicher Höhe. 

Ehegatte wird Vermächtnisnehmer, schlägt aber aus 

wie zuvor 

Ehegatte wird weder Erbe noch Vermächtnisnehmer 

wie zuvor 

 

 

Hinsichtlich dieses güterrechtlichen Zugewinnausgleichs galt bisher nach der R 12 Abs. 2 ErbStR, dass die in § 5 Abs. 2 ErbStG vorgesehene Nichtsteuerbarkeit des Ausgleichsanspruchs auch dann gelten solle, wenn der Anspruch aufgrund ehevertraglicher Regelungen modifiziert worden sei. Nur soweit dem anderen Ehegatten eine überhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung verschafft werde, liege insoweit eine steuerpflichtige Schenkung auf den Todesfall vor. Eine überhöhte Ausgleichsforderung wurde insbesondere dann angenommen, wenn der Beginn der Zugewinngemeinschaft rückwirkend auf einen früheren Termin angesetzt wurde, als dies nach dem Ehevertrag tatsächlich der Fall war. 

 

Beispiel

M und F heiraten im Jahre 01 und vereinbaren den Güterstand der Gütertrennung. Einige Jahre später, im Jahr 06, möchten sie gerne zur Zugewinngemeinschaft wechseln, bestimmen aber per Ehevertrag als Anfangsdatum ihrer Zugewinngemeinschaft nicht den Tag des Güterstandswechsels, sondern den Tag ihrer Heirat. 

 

Die Vereinbarung lautet wie folgt: „Wir heben den Güterstand der Gütertrennung rückwirkend für unsere Ehe von Anfang an auf und vereinbaren, dass für unsere Ehe der Güterstand der Zugewinngemeinschaft gelten soll. Unter grundsätzlicher Beibehaltung des gesetzlichen Güterstandes der Zugewinngemeinschaft vereinbaren wir den Ausschluss des Zugewinnausgleichs für den Fall, dass unsere Ehe anders als durch den Tod eines Ehegatten, insbesondere durch Scheidung, beendet werden sollte.“ 

 

Als Folge dieser zivilrechtlich beachtenswerten Bestimmung ist für die Berechnung des konkreten Zugewinnausgleichsanspruchs das Anfangsvermögen beider Ehegatten in den allermeisten Fällen mit einem niedrigeren Wert anzusetzen. Dadurch erhöht sich im Verhältnis zum Endvermögen der jeweilige Zugewinn, sodass letztendlich auch ein höherer Betrag nach § 5 Abs. 2 ErbStG steuerfrei gestellt werden müsste – Zugewinn, der im Zeitraum zwischen Hochzeitstag und Todestag erwirtschaftet wurde, statt nur der Zugewinn, der auf den Zeitraum zwischen Vertragsschluss und Todestag entfällt. Diesen Gestaltungen ist die Finanzverwaltung in R 12 Abs. 2 ErbStG entgegengetreten. 

 

Das FG Düsseldorf hat hingegen mit Urteil vom 14.6.06 (DStRE 06, 1470, Abruf-Nr. 063170) für Recht erkannt, dass in einer derartigen Vereinbarung keine überhöhte güterrechtliche Ausgleichsforderung zu sehen und mithin der gesamte nach § 1371 Abs. 2 BGB errechnete Ausgleichsanspruch nicht steuerbar sei. Mit Verfügungen vom 3.1.07, 7.12.06 und 5.10.06 haben sich inzwischen die Finanzministerien Baden-Württemberg und Saarland sowie das Bayerische Landesamt für Steuern (LfSt Bayern) (DStR 07, 26) dieser Auffassung angeschlossen. Das Urteil des FG Düsseldorf soll in allen noch offenen Fällen angewandt werden. Die Richtlinie R 12 Abs. 2 S. 3 ErbStR ist insoweit außer Kraft gesetzt. 

 

3. Praxishinweis

Im Rahmen einer erbrechtlichen Lösung – der überlebende Ehegatte wird Erbe oder Vermächtnisnehmer, wodurch sich der gesetzliche Erbteil um ein Viertel pauschal erhöht – kann eine rückwirkende Vereinbarung des Zugewinnausgleichs nicht mit erbschaftsteuerlicher Wirkung vereinbart werden. Dem steht § 5 Abs. 1 S. 4 ErbStG entgegen, wonach als Eintritt des Zeitpunkts des Güterstandes der Tag des Vertragsabschlusses gilt, wenn der gesetzliche Güterstand durch Ehevertrag vereinbart wird.  

 

Im Falle einer ehevertraglich rückwirkenden Vereinbarung der Zugewinngemeinschaft ist für den überlebenden Ehegatten steuerlich von Bedeutung, ob er  

  • eine gesetzliche oder testamentarische Erbenstellung annimmt und dann nur die fiktive Ausgleichsforderung nach § 5 Abs. 1 ErbStG steuerfrei bleibt, oder
  • die Erbschaft ausschlägt und den ganz konkreten, teilweise rückwirkend vereinbarten Zugewinnausgleich fordert, der dann auch erbschaftsteuerlich in vollem Umfang steuerfrei zu stellen ist.
Quelle: Ausgabe 03 / 2008 | Seite 90 | ID 118109