· Fachbeitrag · Kryptowährungen
Umsatzsteuerliche Behandlung von Bitcoin und anderen virtuellen Währungen
von Dipl.-Finw. Rüdiger Weimann, Dortmund
| Der EuGH (22.10.15, Rs. C-264/14, David Hedqvist, in diesem Heft) hat darauf erkannt, dass es sich bei dem Umtausch konventioneller Währungen in Einheiten der sog. virtuellen Währung Bitcoin und umgekehrt um eine Dienstleistung gegen Entgelt i. S. d. Art. 2 Abs. 1 Buchst. c MwStSystRL handelt, die unter die Steuerbefreiung nach Art. 135 Abs. 1 Buchst. e MwStSystRL fällt. Daneben können den Urteilsgrundsätzen auch generelle Ausführungen zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von sog. virtuellen Währungen entnommen werden, die wie der Bitcoin als vertragliches unmittelbares Zahlungsmittel zwischen Wirtschaftsteilnehmern akzeptiert werden und keinem anderen Zweck als der Verwendung als Zahlungsmittel dienen. Im BMF-Schreiben vom 27.2.18 (III C - S 7160-b/13/10001) wurden die Ergebnisse der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder zusammengefasst. |
1. Umsätze, die sich auf Bitcoin beziehen
1.1 Der Umtausch von Bitcoin
Bei dem Umtausch von konventionellen Währungen in Bitcoin und umgekehrt handelt es sich
- um eine steuerbare sonstige Leistung,
- die im Rahmen einer richtlinienkonformen Gesetzesauslegung nach § 4 Nr. 8 Buchst. b UStG umsatzsteuerfrei ist.
1.2 Die Verwendung von Bitcoin als Entgelt
Die Verwendung von Bitcoin wird der Verwendung von konventionellen Zahlungsmitteln gleichgesetzt, soweit sie keinem anderen Zweck als dem eines reinen Zahlungsmittels dienen:
- Die Hingabe von Bitcoin zur bloßen Entgeltentrichtung ist somit nicht steuerbar (vgl. Abschn. 1.1 Abs. 3 Satz 3 UStAE).
- Bei Zahlung mit Bitcoin bestimmt sich das Entgelt beim Leistenden grundsätzlich
- nach dem Gegenwert in der Währung des Mitgliedstaates, in dem die Leistung erfolgt und
- zu dem Zeitpunkt, zu dem diese Leistung ausgeführt wird.
- In analoger Anwendung des Art. 91 Abs. 2 MwStSystRL soll die Umrechnung zum letzten veröffentlichten Verkaufskurs (z. B. auf entsprechenden Umrechnungsportalen im Internet) erfolgen.
Beachten Sie | Insoweit gilt in Deutschland § 16 Abs. 6 UStG entsprechend. Gemeint sein muss der letzte veröffentliche Verkaufskurs vor Ausführung des nämlichen Umsatzes. Dieser ist vom leistenden Unternehmer zu dokumentieren.
1.3 Folgefragen hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung von Bitcoin in Bezug auf weitere Umsätze
1.3.1 „Mining“
Die sog. „Miner“ erfüllen in dem auf mathematischen Algorithmen beruhenden Programm des Bitcoin-Systems eine zentrale Aufgabe, da die Leistung ihrer Rechnernetzwerke Grundvoraussetzung für die Aufrechterhaltung des Systems ist. Miner stellen für das „Schürfen“ von Bitcoin dem sog. Miningpool ihre Rechnerleistung zur Verfügung, zeichnen Transaktionen in einem sog. „Block“ auf und transferieren diesen anschließend in die sog. „Blockchain“.
PRAXISTIPP | Eine Blockchain (englisch für „Blockkette“) ist eine kontinuierlich erweiterbare Liste von Datensätzen (sog. „Blöcke“), welche mittels kryptografischer Verfahren miteinander verkettet sind. Jeder Block enthält dabei typischerweise
Der Begriff Blockchain wird allgemeiner für ein Konzept genutzt, mit dem ein Buchführungssystem dezentral geführt werden kann und dennoch ein Konsens über den richtigen Zustand der Buchführung erzielt wird, auch wenn viele Teilnehmer an der Buchführung beteiligt sind. Dieses Konzept wird als Distributes-Ledger-Technologie (dezentral geführte Kontobuchtechnologie) oder DLT bezeichnet. |
Worüber in dem Buchführungssystem Buch geführt wird, ist für den Begriff der Blockchain unerheblich. Entscheidend ist, dass spätere Transaktionen auf früheren Transaktionen aufbauen und diese als richtig bestätigen, in dem sie die Kenntnis der früheren Transaktionen beweisen. Damit wird es unmöglich gemacht, Existenz oder Inhalt der früheren Transaktionen zu manipulieren oder zu tilgen, ohne gleichzeitig alle späteren Transaktionen ebenfalls zu zerstören, die die früheren bestätigt haben. Andere Teilnehmer der dezentralen Buchführung, die noch Kenntnis der späteren Transaktionen haben, würden eine manipulierte Kopie der Blockchain ganz einfach daran erkennen, dass sie Inkonsistenzen in den Berechnungen aufweist.
Das Verfahren der kryptografischen Verkettung in einem dezentral geführten Buchführungssystem ist insbesondere die technische Basis für Kryptowährungen.
Die Funktionsweise ähnelt dem Journal der Buchführung. Es wird daher auch als „Internet der Werte/“ (Internet of value) bezeichnet. Die älteste noch in Betrieb befindliche Blockchain ist die der Kryptowährung Bitcoin. (Quelle: WIKIPEDIA) |
Bei den Leistungen der Miner handelt es sich um nicht umsatzsteuerbare Vorgänge.
Beachten Sie | Die sog. Transaktionsgebühr, welche die Miner von anderen Nutzern des Systems erhalten können, wird freiwillig gezahlt und steht in keinem unmittelbaren Zusammenhang mit den Leistungen der Miner. Auch die Entlohnung in Form des Erhalts neuer Bitcoin durch das System selbst ist nicht als Entgelt für die Minerleistungen anzusehen, da die Minerleistungen nicht im Rahmen eines Leistungsaustauschverhältnisses erbracht werden. Dieses setzt neben dem Leistenden das Vorhandensein eines identifizierbaren Leistungsempfängers voraus.
1.3.2 „Wallet“
Die „Wallets“ (elektronische Geldbörsen) werden auf dem Computer, Tablet oder Smartphone gespeichert und dienen der Aufbewahrung der sog. virtuellen Währung. Eine Wallet kann z. B. eine App für ein Smartphone sein, die aus einem Appstore heruntergeladen werden kann.
Soweit Anbieter für die digitalen Wallets eine Zahlung von Gebühren verlangen, liegen auf elektronischem Weg erbrachte sonstige Leistungen i. S. d. § 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG vor, die nach Maßgabe des § 3a Abs. 2 bzw. Abs. 5 Satz 1 UStG steuerbar und steuerpflichtig sind, soweit der Leistungsort im Inland liegt (vgl. hierzu auch Abschn. 3a.9a Abs. 1 ‒ 8 UStAE).
1.3.3 Handelsplattformen
Hier gilt es zu unterscheiden:
Stellt der Betreiber einer Handelsplattform seine Internetseite als technischen Marktplatz zum Erwerb bzw. Handel von Bitcoin den Marktteilnehmern zur Verfügung, handelt es sich um die Ermöglichung der rein EDV-technischen Abwicklung. Soweit die Leistung umsatzsteuerbar erfolgt, kommt eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 UStG hierfür nicht in Betracht.
- Soweit der Betreiber der Plattform allerdings den Kauf und Verkauf von Bitcoin als Mittelsperson im eigenen Namen vornimmt, kommt ‒ wieder die Steuerbarkeit vorausgesetzt ‒ die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. b UStG in Betracht.
2. Umsätze, die sich auf andere sog. virtuelle Währungen beziehen
Angesichts der Urteilsgründe des EuGH und unter Berücksichtigung des Gleichbehandlungsgrundsatzes werden auch andere sog. virtuelle Währungen den gesetzlichen Zahlungsmitteln gleichgestellt, soweit diese Währungen
- von den an der Transaktion Beteiligten als alternatives vertragliches und unmittelbares Zahlungsmittel akzeptiert worden sind und
- keinem anderen Zweck als der Verwendung als Zahlungsmittel dienen.
Dementsprechend ist der Umtausch solcher sog. virtuellen Währungen in gesetzliche Zahlungsmittel und umgekehrt steuerbefreit.
Beachten Sie | Dies gilt nicht für virtuelles Spielgeld (sog. Spielwährungen oder Ingame-Währungen, insbesondere in Onlinespielen), da dieses kein Zahlungsmittel i. S. d. MwStSystRL darstellt.
3. Änderung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses
Das BMF ergänzt Abschn. 4.8.3 UStAE um den folgenden neuen Abs. 3a:
„(3a) Sog. virtuelle Währungen (Kryptowährungen, z. B. Bitcoin) werden den gesetzlichen Zahlungsmitteln gleichgestellt, soweit diese sog. virtuellen Währungen von den an der Transaktion Beteiligten als alternatives vertragliches und unmittelbares Zahlungsmittel akzeptiert worden sind und keinem anderen Zweck als der Verwendung als Zahlungsmittel dienen (vgl. EuGH 22.10.15, C-264/14, Hedqvist). Dies gilt nicht für virtuelles Spielgeld (sog. Spielwährungen oder Ingame-Währungen, insbesondere in Onlinespielen).“ |
Fundstellen
- BMF 27.2.18, III C 3 - S 7160-b/13/10001, astw.iww.de, Abruf-Nr. 200150, weiter gültig lt. BMF 19.3.18, IV A 2 - O 2000/17/10001, 2018/0151652, Anl. 1 Nr. 1409
- Hinweis auch auf Peters, Bitcoin als Herausforderung für Steuer- und Zwangsvollstreckungsrecht?, AStW 04/2018, 235
