· Fachbeitrag · Grenzüberschreitende Umwandlungen
Verschmelzung zweier Kapitalgesellschaften am Musterfall ‒ Teil 1
von StB Dipl.-Kfm. Prof. Dr. Martin Weiss, FB IStR, Berlin
| Die steuerlichen Rahmenbedingungen für grenzüberschreitende Umwandlungen sind im Jahr 2006 durch das sog. „SEStEG“ umfassend verändert worden. Das Umwandlungssteuerrecht ist im Zuge dieses Gesetzes umfassend „europäisiert“ worden. In vielen Fällen können Umwandlungen damit auf einen Antrag hin steuerlich neutral behandelt werden. Allerdings drohen in der Praxis zahlreiche Fußangeln. Diese sollen im Folgenden an einem umfassenden Beispiel für die Verschmelzung zweier Kapitalgesellschaften und dann in Teil 2 der Serie an weiteren Beispielen dargestellt werden. |
1. Umwandlungen mit Auslandsbezug
Bereits im rein nationalen Kontext zählen Umwandlungen zu den schwierigeren Themen des Steuerrechts (Prinz in: Prinz, Umwandlungen im Internationalen Steuerrecht, 1. Aufl. 2013, Kap. 1). Durch das Umwandlungssteuergesetz hat der Gesetzgeber zahlreiche Formen von Umwandlungen in ihren steuerlichen Folgen geregelt. § 1 UmwStG enthält den persönlichen (§ 1 Abs. 2, 4 UmwStG) und sachlichen (§ 1 Abs. 1, 3 UmwStG) Anwendungsbereich des Umwandlungssteuerrechts.
Diesen Anwendungsbereich hat der Gesetzgeber mit dem sog. „SEStEG“ (BGBl I 06, 2782) ausgedehnt und „europäisiert“ (Rödder in: Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, Einführung in das Umwandlungssteuerrecht, Rz. 17). Dabei wurde allerdings kein umfassender „Freibrief“ für steuerneutrale Umwandlungen aller Art erteilt. Vielmehr beschränkt sich der umwandlungssteuerrechtliche Rahmen weiterhin in den meisten Fällen auf Rechtsträger innerhalb der Europäischen Union. Nur in einzelnen Fällen, wie bei § 24 UmwStG, werden die Vergünstigungen des Umwandlungssteuergesetzes ohne jegliche persönliche Einschränkungen gewährt (§ 1 Abs. 4 S. 2 UmwStG).
Andere Umwandlungen, die nicht vom Umwandlungssteuergesetz in persönlicher und/oder sachlicher Hinsicht erfasst werden, können allerdings dennoch von den übrigen Steuergesetzen geregelt werden. So hat der Gesetzgeber mit § 12 Abs. 2 KStG eine Regelung im Körperschaftsteuergesetz geschaffen, die eine steuerneutrale Verschmelzung von Gesellschaften in Drittstaaten ermöglicht, die aus dem persönlichen Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes (§ 1 Abs. 1 UmwStG) gerade herausfällt (Weiss, IWB 16, 904 m. w. N.). Durch § 20 Abs. 4a EStG existiert bei Anteilen nach § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG ebenfalls eine Sonderregelung.
Bei anderen Umwandlungen, die nicht in den Anwendungsbereich des Umwandlungssteuergesetzes fallen, kommen hingegen die „allgemeinen“ Regeln zur Anwendung, die dann meist zu einer zwingenden Aufdeckung stiller Reserven führen (zu Umwandlungen als „Veräußerungs- und Anschaffungsvorgänge hinsichtlich des übertragenen Vermögens“ UmwStE, BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11, 1314, Tz. 00.02; speziell zu Drittstaatenumwandlungen Hruschka, IStR 12, 844).
Ein Auslandsbezug bei Umwandlungen kann sich durch mehrere ausländische Anknüpfungspunkte ergeben (Middendorf/Strothenke, StuB 12, 305):
- Zum einen kann der übertragende und/oder übernehmende Rechtsträger im Ausland einen Anknüpfungspunkt in Form etwa seines Sitzes oder seiner Geschäftsleitung haben.
- Zum anderen können Anteilseigner des übertragenden und/oder übernehmenden Rechtsträgers im Ausland ansässig sein.
- Weiterhin kann Vermögen des übertragenden und/oder übernehmenden Rechtsträgers im Ausland belegen sein, etwa eine ausländische Betriebsstätte vorhanden sein.
Beachten Sie | Das Unionsrecht nimmt auch im Bereich der Umwandlungen immer breiteren Raum ein. Die sog. „Fusionsrichtlinie“ der Europäischen Union (RL 2009/133/EG des Rates vom 19.10.09) behandelt die Fusion, Spaltung, Abspaltung, Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen (Fehling in: Schaumburg/Englisch, Europäisches Steuerrecht, 2. Aufl. 2020, Kap. 16). Bei Entscheidungen der nationalen Gerichte in diesem Bereich ist der unionsrechtliche Hintergrund von Amts wegen zu prüfen (zu einem Beispiel Hageböke, Der Konzern 20, 6, 11). Auch im Umwandlungssteuergesetz hat sich dieser Einfluss niedergeschlagen ‒ etwa in § 13 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UmwStG.
Für Teile dieser Fragestellungen halten das Umwandlungsgesetz und das Umwandlungssteuergesetz Lösungen bereit. Nicht alle Umwandlungen werden allerdings von diesen Gesetzen erfasst. Insbesondere Umwandlungen wie die Anwachsung bei Personengesellschaften (§ 738 Abs. 1 BGB) sind weder im Umwandlungsgesetz noch im Umwandlungssteuergesetz geregelt (Rasche in: Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, Anh. 5).
2. Die Auslandsverschmelzung am Musterfall
2.1 Sachverhalt
Die A-GmbH ist in Berlin ansässig und hält seit drei Jahren 90 % der Anteile an der ebenfalls in Berlin ansässigen D-GmbH. Die restlichen 10 % der Anteile an der D-GmbH hält die natürliche Person D, die in Brasilien ansässig ist, in ihrem steuerlichen Privatvermögen. D hatte die Anteile vor zwei Jahren zum Preis von 30.000 EUR einschließlich aller Nebenkosten erworben. Derzeit ist sein Anteil ‒ beurteilt anhand von Verkäufen unter fremden Dritten in den letzten vier Monaten ‒ 130.000 EUR wert.
Die D-GmbH hat vor drei Jahren eine in Ungarn belegene Produktionsbetriebsstätte eröffnet. In dem der Betriebsstätte zugeordneten Vermögen sind stille Reserven von 1.000.000 EUR zum 31.12.19 vorhanden, insbesondere in den von der Betriebsstätte genutzten Grundstücken. Im übrigen ‒ ausschließlich inländischen ‒ Vermögen der D-GmbH stecken zum 31.12.19 stille Reserven ‒ insbesondere im Firmenwert und in selbst erforschten Patenten ‒ von 2.000.000 EUR.
Zum 31.12.19 (steuerlicher Übertragungsstichtag) soll die D-GmbH auf die A-GmbH verschmolzen werden. Dem D werden in diesem Zuge neue Anteile an der A-GmbH gewährt. Die Anmeldung zum Register wird am 20.8.20 unter Beifügung einer Bilanz der D-GmbH auf den 31.12.19 eingereicht. Die Verschmelzung soll ‒ soweit wie möglich ‒ ohne ertragsteuerliche Belastungen für die Beteiligten durchgeführt werden.
2.2 Verschmelzung nach dem UmwG und UmwStG
Die hier vorliegende Verschmelzung „im Wege der Aufnahme“ zweier deutscher GmbHs wird vom deutschen Umwandlungsgesetz problemlos erfasst (§ 2 Nr. 1 UmwG). Die Ansässigkeit der Gesellschafter spielt hierfür keine Rolle, da nur auf den „Sitz im Inland“ der verschmelzenden Rechtsträger abgestellt wird (§ 1 Abs. 1 UmwG). Nach § 17 Abs. 2 S. 4 UmwG darf das Registergericht die Verschmelzung eintragen, da die Bilanz der übertragenden D-GmbH auf einen höchstens acht Monate vor der Anmeldung am 20.8.20 liegenden Stichtag aufgestellt worden ist. Eine Anteilsgewährung an D ist nach § 54 Abs. 1 UmwG zulässig.
Steuerlich handelt es sich bei Umwandlungen nach Auffassung der Finanzverwaltung auf der Ebene des übertragenden Rechtsträgers sowie des übernehmenden Rechtsträgers um „Veräußerungs- und Anschaffungsvorgänge hinsichtlich des übertragenen Vermögens“ (BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11 , 1314, Tz. 00.02). Dies würde hier zu einer Aufdeckung stiller Reserven im Vermögen der D-GmbH und in den Anteilen an der D-GmbH auf Ebene des D führen (BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11, 1314, Tz. 00.03). Bezüglich der in der ungarischen Betriebsstätte verhafteten Wirtschaftsgüter wäre hingegen kein Besteuerungsrecht gegeben, da diese Einkünfte unter dem DBA-Ungarn 2011 (Art. 7, Art. 13, Art. 22 Abs. 1 DBA-Ungarn) in Deutschland freizustellen sind. Für die Gewerbesteuer folgt die Freistellung bereits aus dem nationalen Recht (§ 9 Nr. 3 S. 1 GewStG).
PRAXISTIPP | Die Freistellung von Betriebsstätteneinkünften unter den DBA ist durch mehrere Regelungen gefährdet. Insbesondere enthalten zahlreiche DBA sog. „Aktivitätsvorbehalte“, wie auch das DBA-Ungarn in seinem Art. 22 Abs. 1 Buchst. c). Zudem wird durch § 20 Abs. 2 AStG ein allgemeiner Vorbehalt bei passiven Einkünften, die zudem noch niedrig besteuert i. S. d. § 8 Abs. 3 AStG sind, gemacht. Allerdings sind diese Regeln hier aufgrund der Produktionstätigkeit in der Betriebsstätte in Ungarn nicht einschlägig. Diese gilt nach § 8 Abs. 1 Nr. 2 AStG ohne Einschränkungen als aktiv. Damit ist die Freistellungsverpflichtung für den Vertragsstaat Deutschland hier nicht gefährdet. Auch der ansonsten einschlägige Progressionsvorbehalt des § 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG ist bei Körperschaften schon aufgrund des linearen Tarifverlaufs (§ 23 Abs. 1 KStG) nicht zu prüfen. |
Allerdings können Umwandlungen unter dem UmwStG durch einen „Steueraufschub“ (BFH 30.5.18, I R 31/16, BStBl II 19, 136, Rz. 26) auf einen Antrag hin begünstigt behandelt werden. Dazu muss zunächst der sachliche und persönliche Anwendungsbereich des UmwStG eröffnet sein.
- Der sachliche Anwendungsbereich des Verschmelzungsteils des UmwStG knüpft an eine „Verschmelzung … i. S. d. § 2 des Umwandlungsgesetzes von Körperschaften“ an (§ 1 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UmwStG). Diese liegt hier unproblematisch vor. Die „Vergleichbarkeit“ der Verschmelzung ist nicht zu prüfen, da es sich bereits um einen (rein) inländischen Vorgang handelt.
- Persönlich ist das UmwStG anwendbar, wenn die übertragenden und die übernehmenden Rechtsträger nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaats der EU gegründete Gesellschaften sind, deren Sitz und Ort der Geschäftsleitung sich innerhalb des Hoheitsgebiets eines EU-Mitgliedstaates befindet (§ 1 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UmwStG). Dies ist mit den beiden deutschen GmbHs, die an der Verschmelzung beteiligt sind, unproblematisch der Fall.
MERKE | Ausdrücklich nicht relevant für die Anwendbarkeit des Umwandlungssteuergesetzes ist die Ansässigkeit des Anteilseigners der übertragenden Gesellschaft. Der zu 10 % beteiligte D ist in Brasilien ansässig, was aber die Anwendbarkeit des UmwStG nicht stört (§ 1 Abs. 2 S. 1 UmwStG; Frotscher in: Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, § 1 UmwStG Rz. 122, Stand: 31.1.18). |
2.3 Rückwirkung und steuerlicher Übertragungsstichtag
Die Rückwirkungsfiktion nach § 2 Abs. 1 S. 1 UmwStG ist zwingend zu beachten. Das Einkommen und das Vermögen der übertragenden Körperschaft (D-GmbH) sowie des übernehmenden Rechtsträgers (A-GmbH) sind so zu ermitteln, als ob das Vermögen der Körperschaft mit Ablauf des 31.12.19 (Stichtag der Bilanz, die dem Vermögensübergang zugrunde liegt ‒ „steuerlicher Übertragungsstichtag“; Nomenklatur auch bei BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11, 1314, Tz. 02.02), auf den übernehmenden Rechtsträger (A-GmbH) übergegangen wäre. Der Anwendungsbereich der Rückwirkungsfiktion kann durch § 2 Abs. 3 UmwStG bei grenzüberschreitenden Umwandlungen eingeschränkt sein. Allerdings liegt eine solche hier nicht vor, da zwei deutsche Kapitalgesellschaften verschmolzen werden.
MERKE | Der Anteilseigner der übertragenden D-GmbH, der D, ist ausdrücklich nicht von der Rückwirkungsfiktion umfasst. Dies hängt allerdings nicht an seiner Ansässigkeit in einem Drittstaat, sondern daran, dass der Anteilseigner nur dann von der Rückwirkungsfiktion umfasst ist, wenn die „Übernehmerin eine Personengesellschaft“ ist (§ 2 Abs. 2 UmwStG; BFH 17.1.18, I R 27/16, DStR 18, 1011). |
2.4 Wertansätze in der steuerlichen Schlussbilanz der D-GmbH
Auf Ebene der übertragenden D-GmbH sind nach dem UmwStG bei einer Verschmelzung auf eine andere Körperschaft die übergehenden Wirtschaftsgüter, einschließlich nicht entgeltlich erworbener oder selbst geschaffener immaterieller Wirtschaftsgüter, in der steuerlichen Schlussbilanz (auf den 31.12.19) mit dem gemeinen Wert (§ 9 BewG) anzusetzen (§ 11 Abs. 1 S. 1 UmwStG). Lediglich die Bewertung von Pensionsrückstellungen ist nach § 6a EStG vorzunehmen (§ 11 Abs. 1 S. 2 UmwStG).
Auf einen Antrag hin können die übergehenden Wirtschaftsgüter abweichend von § 11 Abs. 1 UmwStG einheitlich mit dem Buchwert oder einem höheren Wert, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert, angesetzt werden (§ 11 Abs. 2 S. 1 UmwStG). Dabei handelt es sich um den „Kern“ des UmwStG, nämlich den Antrag, der die ansonsten drohende Realisierung von stillen Reserven teilweise oder vollständig unterdrückt.
MERKE | Die „Maßgeblichkeit“ der Handelsbilanz für die Steuerbilanz (§ 5 Abs. 1 S. 1 EStG) ist im Bereich des UmwStG aufgegeben worden. Der Ansatz in der Handelsbilanz der übergehenden Vermögensgegenstände bestimmt sich bei der übernehmenden Gesellschaft nach § 24 UmwG. Dieser kann unabhängig vom Ansatz in der Steuerbilanz gewählt werden (BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl 2011 I S. 1314, Tz. 11.05; Beispiel bei FG Rheinland-Pfalz 10.9.19, 1 K 1418/18, EFG 20, 61; Rev. anhängig I R 51/19). |
Der Antrag auf Ansatz der übergehenden Wirtschaftsgüter mit dem Buchwert ist nach § 11 Abs. 3 i. V. m. § 3 Abs. 2 S. 2 UmwStG bei dem für die Besteuerung nach §§ 20, 26 AO zuständigen Finanzamt der übertragenden Körperschaft D-GmbH spätestens bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz zu stellen. Wenn alle Bedingungen des § 11 Abs. 2 S. 1 UmwStG gegeben sind, entsteht im Ergebnis kein „Übertragungsgewinn“ bei der D-GmbH. Die Umwandlung löst also auf Ebene der D-GmbH keine Ertragsteuerbelastung aus. Nach § 19 Abs. 1 UmwStG gilt dies auch für die Gewerbesteuer.
Nach § 11 Abs. 2 S. 1 UmwStG ist es erforderlich, dass
- sichergestellt ist, dass die übergehenden Wirtschaftsgüter später bei der übernehmenden Körperschaft der Besteuerung mit Körperschaftsteuer unterliegen und
- das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der übertragenen Wirtschaftsgüter bei der übernehmenden Körperschaft nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird und
- eine Gegenleistung nicht gewährt wird oder in Gesellschaftsrechten besteht.
Letztere Bedingung ist offensichtlich erfüllt, da die Gegenleistung nur in Gesellschaftsrechten besteht. Auch die erste Bedingung ist erfüllt, da eine spätere Besteuerung auf Ebene der A-GmbH als übernehmender Körperschaft gewährleistet ist (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG). Das Betriebsstättenvermögen in Ungarn hingegen unterliegt ‒ nach wie vor ‒ der ungarischen Besteuerung mit Körperschaftsteuer: Die erste Bedingung erfordert nur eine Besteuerung mit einer Körperschaftsteuer, nicht zwingend mit deutscher Körperschaftsteuer (BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl 2011 I S. 1314, Tz. 11.07 i. V. m. 03.17; Beinert/Scheifele in: Prinz, Umwandlungen im Internationalen Steuerrecht, 1. Aufl. 2013, Tz. 8.103).
Bei der zweiten Bedingung ist besonders das Betriebsstättenvermögen der übertragenden D-GmbH in Ungarn zu betrachten. Dieses ist ‒ wie oben erwähnt ‒ durch das DBA-Ungarn (bzw. durch § 9 Nr. 3 S. 1 GewStG) vor der Umwandlung von der deutschen Ertragsbesteuerung freigestellt. Auch nach der Umwandlung besteht diese Situation fort, da auch bei der A-GmbH das deutsche Besteuerungsrecht insoweit ausgeschlossen ist. Deutsche Besteuerungsrechte werden somit weder ausgeschlossen noch beschränkt, sodass diese Bedingung ebenfalls erfüllt ist. Der Antrag nach § 11 Abs. 2 S. 1 UmwStG auf Ansatz des Buchwertes ist somit vollumfänglich möglich.
PRAXISTIPP | Die fiktive Körperschaftsteueranrechnung nach § 11 Abs. 3 UmwStG i. V. m. § 3 Abs. 3 UmwStG ist hingegen nicht anwendbar, da die Doppelbesteuerung der Betriebsstätteneinkünfte durch Freistellung vermieden wird. Bei einer Umwandlung auf eine Personengesellschaft (§§ 3 ff. UmwStG) müsste an dieser Stelle pro Gesellschafter geprüft werden, inwieweit ein deutsches Besteuerungsrecht nach der Umwandlung besteht (Beispiel in BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11, 1314, Tz. 03.19). Bei der hier vorliegenden Umwandlung auf eine Kapitalgesellschaft ist dies nur bezüglich der übernehmenden Kapitalgesellschaft selbst erforderlich (Abschirmwirkung der Kapitalgesellschaft). |
Die übernehmende A-GmbH hat das auf sie übergegangene Vermögen in entsprechender Anwendung des § 4 Abs. 1 S. 1 UmwStG mit dem in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft enthaltenen Wert zu übernehmen (§ 12 Abs. 1 S. 1 UmwStG).
2.5 Besteuerung des Anteilseigners an der übertragenden D-GmbH
Auf Ebene des Anteilseigners der D-GmbH, nämlich des D, ist hingegen § 13 UmwStG anwendbar. Dieser regelt die Folgen der Verschmelzung der beiden deutschen Kapitalgesellschaften auf Ebene des D. Nach § 13 Abs. 1 UmwStG gelten die Anteile an der übertragenden Körperschaft D-GmbH als zum gemeinen Wert veräußert und die an ihre Stelle tretenden Anteile an der übernehmenden Körperschaft A-GmbH als mit diesem Wert angeschafft.
Beachten Sie | Da der Anteilseigner nicht an der Rückwirkungsfiktion des § 2 UmwStG teilnimmt, wäre diese Fiktion der Veräußerung und Anschaffung im Zeitpunkt der zivilrechtlichen Wirksamkeit anzuwenden (BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11, 1314, Tz. 13.06).
Allerdings kann D auf diesen Zeitpunkt durch einen Antrag nach § 13 Abs. 2 S. 1 UmwStG möglicherweise einen Ansatz der Anteile zu den Anschaffungskosten (§ 13 Abs. 2 S. 3 UmwStG) erreichen. Einen Ansatz zu einem Zwischenwert sieht § 13 Abs. 2 S. 1 UmwStG hingegen ‒ im Gegensatz zu anderen Wahlrechten im Rahmen des UmwStG ‒ nicht vor.
§ 13 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UmwStG sieht als Bedingung für einen erfolgreichen Antrag vor, dass das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an der übernehmenden Körperschaft A-GmbH nicht ausgeschlossen oder beschränkt wird. D ist vor der Umwandlung mit einem möglichen Veräußerungsgewinn aus den Anteilen an der D-GmbH in Deutschland beschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 4 EStG, § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e) Doppelbuchst. aa) EStG). Ein DBA, das den deutschen Besteuerungsanspruch beschränken könnte, besteht mit Brasilien nicht (BMF 15.1.20, IV B 2 - S 1301/07/10017-11). Mangels inländischer Betriebsstätte ergibt sich für D schon dem Grunde nach keine gewerbesteuerliche Verhaftung der Anteile an der D-GmbH, sodass § 19 UmwStG (Gewerbesteuer bei Vermögensübergang auf eine andere Körperschaft) nicht zu betrachten ist.
Nach der Umwandlung besteht die gleiche Situation bezüglich der Anteile an der A-GmbH. Die Anteile unterliegen der beschränkten Steuerpflicht. Der Antrag des D nach § 13 Abs. 2 UmwStG ist damit möglich. Er ist unabhängig von dem Antrag der D-GmbH nach § 11 Abs. 2 UmwStG auf Ansatz des Buchwertes zu stellen (BMF 11.11.11, IV C 2 - S 1978 b/08/10001, BStBl I 11, 1314, Tz. 13.08; s. auch Weiss, GmbHR 19, 32).
PRAXISTIPP | Für Anteile i. S. d. § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 EStG wäre hingegen § 20 Abs. 4a S. 1 EStG einschlägig, während § 20 Abs. 8 S. 2 EStG diese Regelung für die ‒ hier vorliegenden ‒ Anteile i. S. d. § 17 EStG gerade ausschließt. Bei § 20 Abs. 4a S. 1 EStG ist, wenn die Bedingungen der Vorschrift gegeben sind, der Ansatz zu den Anschaffungskosten und damit die steuerliche Neutralität zwingend und nicht von einem Antrag abhängig. Für derartige Anteile eines beschränkt Steuerpflichtigen würde allerdings keine beschränkte Steuerpflicht für den Veräußerungsgewinn bestehen: § 1 Abs. 4 EStG, § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. e) Doppelbuchst. aa) EStG erfasst (nur) Anteile i. S. d. § 17 EStG. Damit ergibt sich in dieser Konstellation ohnehin keine Frage deutscher Besteuerungsrechte (Beinert/Scheifele in: Prinz, Umwandlungen im Internationalen Steuerrecht, 1. Aufl. 2013, Tz. 8.74). |
Im Ergebnis kann die grenzüberschreitende Umwandlung ‒ mit ausländischen Anteilseignern und ausländischem Betriebsstättenvermögen ‒ mithin auf die beiden Anträge nach § 11 Abs. 2 UmwStG und § 13 Abs. 2 UmwStG hin steuerlich neutral gestaltet werden.
FAZIT | Das deutsche UmwStG ist „europäisiert“, sodass in zahlreichen Konstellationen bei einem europäischen Bezug die Neutralität von Umwandlungen gewahrt werden kann. Dies gilt bei Verschmelzungen auch dann, wenn der Anteilseigner außerhalb der Europäischen Union ansässig ist. Allerdings müssen steuerliche Berater in diesen Fällen aktiv werden und Anträge stellen, die die ansonsten drohende Aufdeckung stiller Reserven verhindern. |
