Ausgabe 01/2005, Seite 8

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Rechtsquellen


 
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01.01.2005 | Der praktische Fall

Produktionsverlagerung nach Tschechien

von RA StB FAStR Silvia Sparfeld M.A., München/Prag und StB (CZ) Marketa Bobkova, Prag

Am 1.5.04 ist die Tschechische Republik der Europäischen Union beigetreten. Hierdurch haben sich neue Investitions- und Produktionsmöglichkeiten für ausländische Unternehmer eröffnet – insbesondere für Produzenten. Denn die größten Hindernisse vor allem in der Form von Zollvorschriften und Zolltarifen wurden beseitigt und auch die gesetzlichen Vorschriften der Tschechischen Republik wurden an EU Vorschriften angepasst. Daher steigt das Interesse ausländischer Unternehmen, ihre Produktion nach Tschechien zu verlagern, um u.a. von den billigeren Lohnkosten zu profitieren sowie die mittel- und osteuropäischen Zulieferer besser nutzen zu können. Weitere Anreize zur Produktionsverlagerung werden durch verschiedene Fördermöglichkeiten geschaffen. Für die Tschechische Republik sind für den Zeitraum 2004 bis 2006 rund 1,5 Mrd. EUR aus den EU-Strukturfonds und rund 0,09 Mrd. EUR aus dem Kohäsionsfonds vorgesehen. Der folgende Musterfall erläutert die grundsätzlichen Möglichkeiten der Produktionsverlagerung in die Tschechische Republik und die damit zusammenhängenden steuerlichen Auswirkungen. 

1. Sachverhalt

Eine deutsche Produktionsgesellschaft in der Rechtsform einer GmbH (nachstehend „P-GmbH“) beabsichtigt, einen Teil ihrer Produktion oder ihre gesamte Produktion in die Tschechische Republik zu verlagern. Es geht der P-GmbH darum, möglichst kostengünstig zu produzieren, um wettbewerbsfähig zu sein. Auch der Kostenfaktor Steuern soll möglichst niedrig gehalten werden.  

 

Die P-GmbH erkundigt sich bei ihrem Steuerberater nach den zur Verfügung stehenden Möglichkeiten. Sie will insbesondere wissen, ob sie eine Tochtergesellschaft gründen soll oder ob die Errichtung einer Zweigniederlassung ausreichend ist. 

2. Lösungshinweise

Für die P-GmbH bestehen grundsätzlich drei Möglichkeiten, produzierend in der Tschechischen Republik tätig zu werden. Die P-GmbH kann eine 

 

  • Tochtergesellschaft gründen,
  • eine bestehende Gesellschaft kaufen oder
  • eine Zweigniederlassung errichten.

 

Die Errichtung einer Repräsentanz scheidet aus, da die P-GmbH in der Tschechischen Republik produzieren will und dies mittels einer Repräsentanz nicht möglich ist. Denn die Repräsentanz dient lediglich zur Kontaktpflege, zum Marketing und zur Werbung für die ausländische Gesellschaft.  

 

2.1 Gründung einer Tochtergesellschaft

Die deutsche P-GmbH kann in der Tschechischen Republik eine Gesellschaft in verschiedenen Rechtsformen gründen: 

 

  • Als Personengesellschaft können entweder die OHG (verejná obchodní spolecnost) oder die KG (komanditní spolecnost) und
  • als Kapitalgesellschaft die GmbH (spolecnost s rucením omezeným) oder die AG (akciová spolecnost) errichtet werden.

 

Diese Rechtsformen entsprechen in etwa den vergleichbaren Rechtsformen nach deutschem Recht, so dass auf die gesellschaftsrechtlichen Unterschiede hier nicht näher eingegangen wird. Je nach Wahl der Rechtsform der tschechischen Gesellschaft ergeben sich aber Unterschiede bezüglich der Ertragsbesteuerung und der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage der Gesellschaft bzw. ihrer Gesellschafter.  

 

2.1.1 Personengesellschaften

Die tschechische OHG (v.o.s.) ist für Ertragsteuerzwecke kein selbstständiges Steuersubjekt und unterliegt als solche weder der tschechischen Einkommen- noch der tschechischen Körperschaftsteuer. Der von der v.o.s. erzielte Gewinn wird für Besteuerungszwecke anteilig nach dem gesellschaftsvertraglichen Gewinnverteilungsschlüssel den einzelnen Gesellschaftern zugerechnet. 

 

Die Gesellschafter sind nach dem nationalen tschechischen Steuerrecht verpflichtet, die durch ihre tschechische v.o.s. erzielten Gewinne in der Tschechischen Republik mit der tschechischen Einkommen- oder Körperschaftsteuer zu versteuern – je nachdem ob der Gesellschafter eine natürliche oder juristische Person ist (vgl. § 7 Abs. 1 lit. d), § 20 Abs. 5 und § 22 CZ-EStG). Die tschechische v.o.s. wird für steuerliche Zwecke als transparent behandelt. Auch nach Art. 7 DBA Tschechien (DBA) kann die Tschechische Republik das Besteuerungsrecht für diese Unternehmensgewinne beanspruchen. Ausländische Gesellschafter einer tschechischen v.o.s. müssen somit in der Tschechischen Republik eine Steuererklärung abgeben.  

 

Die tschechische KG (k.s.) wird im Gegensatz zu einer deutschen KG für steuerliche Zwecke nicht vollständig als transparent behandelt. Gemäß dem tschechischen Steuerrecht erfolgt bei einer k.s. die Besteuerung von Komplementären und Kommanditisten nach unterschiedlichen Grundsätzen. Komplementäre werden wie die Gesellschafter einer v.o.s. behandelt (vgl. §§ 7 Abs. 1 lit. d) und 18 Abs. 12 CZ EStG). Die Besteuerung der Kommanditisten erfolgt wie die Besteuerung einer Kapitalgesellschaft. D.h. die Kommanditgesellschaft hat den um den Gewinnanteil der Komplementäre reduzierten Gewinn nach den Regelungen für die Besteuerung einer Kapitalgesellschaft zu versteuern. Der so versteuerte Gewinn kann dann an die Kommanditisten ausgeschüttet werden und unterliegt bei Zufluss der Dividende grundsätzlich als Einkünfte aus Kapitalvermögen nochmals der Besteuerung (vgl. hierzu Ziff. 2.1.2).  

 

2.1.2 Kapitalgesellschaften

Kapitalgesellschaften sind gemäß dem tschechischen Steuerrecht Körperschaftsteuersubjekte. Grundlage für die steuerliche Gewinnermittlung einer Kapitalgesellschaft ist deren handelsrechtliches Ergebnis. Dieses wird um bestimmte Zu- und Abschläge nach oben oder unten korrigiert, um den steuerpflichtigen Gewinn zu ermitteln. 

 

Der nach Abzug der tschechischen KSt verbleibende Gewinn steht grundsätzlich zur Ausschüttung an die Gesellschafter zur Verfügung. Ausgeschüttete Gewinne unterliegen der tschechischen Kapitalertragsteuer (Quellensteuer). Die Kapitalertragsteuer beträgt 15 v.H. Sofern die EWG Verordnung 435/1990 über Versteuerung der Mutter- und Tochtergesellschaften Anwendung findet, kann sich eine Freistellung von dieser Quellensteuer ergeben. Bei Ausschüttungen von einer k.s. ist bezüglich der Quellensteuer darauf hinzuweisen, dass die Mutter-Tochter-Richtlinie nicht greift. Es kann sich jedoch grundsätzlich auf Grund des DBA eine Reduktion der Quellensteuer bis auf 5 v.H. ergeben. 

 

Steuersatz

 

Ab 2005 beträgt der tschechische Körperschaftsteuersatz 26 v.H.  

Im Jahre 2006 wird er auf 24 v.H. gesenkt.  

 

2.2 Zweigniederlassung

Die deutsche P-GmbH kann in der Tschechischen Republik auch eine Zweigniederlassung errichten. Die Zweigniederlassung hat zwar keine eigene Rechtspersönlichkeit, ist aber dennoch in das tschechische Handelsregister einzutragen. 

 

Durch eine Zweigniederlassung wird für steuerliche Zwecke eine ständige Betriebsstätte begründet. Die P-GmbH als Errichter der Zweigniederlassung unterliegt in der Tschechischen Republik der beschränkten Steuerpflicht, da sie auf dem Gebiet der Tschechischen Republik weder ihren Sitz noch den Ort ihrer Geschäftsleitung haben wird. Somit muss die Zweigniederlassung in der Tschechischen Republik eine Steuererklärung abgeben. Maßgeblich für die Besteuerung sind hier lediglich die Einkünfte, die aus Quellen in der Tschechischen Republik resultieren (vgl. §17 Abs. 4 CZ-EStG). Die Zweigniederlassung der deutschen P-GmbH unterliegt in Tschechien der KSt, da es sich um die Zweigniederlassung einer juristischen Person handelt. Der nach Abzug der tschechischen KSt verbleibende Gewinn der Zweigniederlassung fällt in die steuerliche Bemessungsgrundlage der P-GmbH nach deutschem Recht. 

 

2.3 Steuerliche Auswirkungen in Deutschland

Um die einzelnen Lösungsmöglichkeiten hinsichtlich ihrer steuerlichen Vor- oder Nachteile beurteilen zu können, ist es notwendig auch die grundsätzliche Besteuerung der von einer tschechischen Tochtergesellschaft oder Zweigniederlassung erzielten Einkünfte auf der Ebene der deutschen Produktions-GmbH zu beschreiben. 

 

P-GmbH als Gesellschafter einer v.o.s. oder als Komplementär einer k.s.: Die in der Tschechischen Republik versteuerten Gewinne einer tschechischen v.o.s und des Komplementärs einer k.s. (vgl. hierzu Ziff. 2.1.1 und 2.1.2) fallen in Deutschland grundsätzlich in die Steuerbemessungsgrundlage des Gesellschafters, d.h. der P-GmbH. Da es sich jedoch gemäß Art. 7 DBA um Unternehmensgewinne handelt, werden diese Einkünfte bei der P-GmbH von der deutschen Besteuerung freigestellt (vgl. Art. 23 Abs. 1 DBA). 

 

  • P-GmbH als Kommanditist einer k.s.: Der in der Tschechischen Repu-blik mit Körperschaft- und Quellensteuer versteuerte Gewinnanteil des deutschen Kommanditisten, in vorliegendem Fall der P-GmbH, gehört zwar in Deutschland zur Steuerbemessungsgrundlage, wird aber gemäß Art. 23 Abs. 1 DBA in Deutschland freigestellt.

 

  • Beteiligung an einer tschechischen Kapitalgesellschaft: Die an die P-GmbH ausgeschütteten Gewinnanteile oder Dividenden zählen grundsätzlich zum zu versteuernden Einkommen. Allerdings werden lediglich 5 v.H. der ausgeschütteten Gewinnanteile oder Dividenden der KSt unterworfen (vgl. § 8b Abs. 1u. 5 KStG). Dieses Einkommen unterliegt nicht der GewSt, wenn die Beteiligung an der tschechischen Kapitalgesellschaft mindestens 10 v.H. beträgt und die Beteiligung während des gesamten Erhebungszeitraums ununterbrochen bestanden hat. Anderenfalls unterliegt die volle Gewinnausschüttung der GewSt.

 

Die Gründung einer neuen tschechischen Kapitalgesellschaft kann bei der P-GmbH auch weitere steuerliche Folgen auslösen. Sofern die tschechische Gesellschaft von der P-GmbH z.B. durch Sacheinlage in Form von Maschinen gegründet werden soll, könnte dies zu einer Besteuerung auf Ebene der P-GmbH führen, wenn in den Maschinen stille Reserven enthalten sind. Denn aus deutscher Sicht würde hiermit bei der P-GmbH ein Einbringungsgewinn realisiert, der eine Steuerzahlung in Deutschland auslösen würde.

 

  • Besteuerung einer tschechischen Zweigniederlassung: Die in der Tschechischen Republik erzielten Gewinne einer tschechischen Zweigniederlassung sind grundsätzlich dort zu versteuern. Der so versteuerte Gewinn gehört zwar zu den Einkünften des deutschen Errichters der Zweigniederlassung, wird aber von der deutschen Besteuerung gemäß Art. 23 Abs. 1 DBA freigestellt.

 

2.4 Zwischenergebnis

Aus steuerlicher Sicht und unter Berücksichtigung der Zielsetzung im Ausgangssachverhalt wäre die Errichtung einer tschechischen Zweigniederlassung die interessanteste Alternative. Die Besteuerung des Gewinns eines v.o.s.-Gesellschafters, k.s.-Komplementärs und der Zweigniederlassung in der Tschechischen Republik und in Deutschland ist zwar gleich, dennoch wären die Personengesellschaften aus gesellschaftsrechtlichen Gründen im konkreten Fall nicht so optimal. Die Produktionsverlagerung über eine tschechische Kommanditbeteiligung oder Tochterkapitalgesellschaft kann zur partiellen Doppelbesteuerung führen. 

 

2.5 Laufende Steuern

Sowohl eine Gesellschaft als auch eine ständige Betriebsstätte ist grundsätzlich verpflichtet, einmal im Jahr für den unmittelbar vorausgehenden Veranlagungszeitraum (Kalender- oder Wirtschaftsjahr) eine KSt-Erklärung bei dem örtlich zuständigen Finanzamt einzureichen. Diese ist grundsätzlich innerhalb von drei Monaten nach Ende des Veranlagungszeitraums einzureichen. Handelt es sich um eine vom Wirtschaftsprüfer obligatorisch geprüfte Gesellschaft oder um eine Gesellschaft, deren KSt-Erklärung von einem bevollmächtigten Steuerberater vorbereitet und eingereicht wird, ist die Erklärung spätestens innerhalb von sechs Monaten nach Ende des Veranlagungszeitraums einzureichen.  

 

Steuervorauszahlungen

 

Je nach Höhe der letzten Steuerzahllast ist die Gesellschaft bzw. Zweigniederlassung verpflichtet je Quartal oder Halbjahr Steuervorauszahlungen zu leisten. Diese werden im Rahmen der Steuererklärung auf die tatsächliche Steuer angerechnet. 

 

2.6 Steuerliche Fördermittel

Die P-GmbH kann bei Erfüllung bestimmter Bedingungen, wie z.B. Umfang der Investition oder der Anzahl neuer Arbeitsplätze, bei den zuständigen tschechischen Behörden öffentliche Fördermittel beantragen. Dazu gehören auch bestimmte steuerliche Vorteile für Investoren. Hierbei handelt es sich grundsätzlich um Steuerermäßigungen, die unter bestimmten Bedingungen sogar die tatsächliche Steuer erreichen können.  

 

2.7 Umsatzsteuer

Seit dem EU-Beitritt gilt auch für die Tschechische Republik die 6. EU – Direktive zur USt. Da die Umsatzsteuerproblematik sehr komplex und umfangreich ist, werden nachfolgend lediglich die zwei häufigsten mit der Produktionsverlagerung verbundenen Fälle und wichtigsten Grundsätze dargestellt.  

 

  • Ein Steuerschuldner, der seinen Sitz oder seine Betriebsstätte in der Tschechischen Republik hat, ist von der USt befreit, sofern sein Umsatz innerhalb der zwölf unmittelbar vorausgehenden Kalendermonate einen Betrag von CZK 1.000.000 (ca. EUR 32.000) nicht überschreitet. Als Umsatz sind grundsätzlich für den umsatzsteuerlichen Zweck alle Einkünfte für erbrachte Leistungen definiert – mit Ausnahme der umsatzsteuerfreien Umsätze ohne Anspruch auf Vorsteuerabzug.

 

  • Der Steuerschuldner, der in der Tschechischen Republik einen Sitz oder eine Betriebsstätte hat, wird Steuerpflichtiger ab dem ersten Tag des dritten Monats der dem Monat folgt, in dem der Umsatz die o.a. Grenze überschritten hat. Als solcher ist er verpflichtet sich innerhalb von 15 Tagen nach dem Monat, in dem er den oben angegebenen Umsatz überschritten hat, bei dem örtlich zuständigen Finanzamt zur USt registrieren zu lassen. Selbstverständlich kann sich der Steuerschuldner auch freiwillig registrieren lassen: Z.B. im Falle der Gründung einer Tochtergesellschaft zum Datum ihrer Eintragung im Handelsregister.

 

Der reguläre Umsatzsteuersatz beträgt 19 v.H. und der ermäßigte 5 v.H. Je nach Größe des Umsatzes einer Gesellschaft oder Betriebsstätte, ist diese verpflichtet quartalsweise oder monatlich Umsatzsteuererklärungen zu erstellen, einzureichen und die Steuerschuld zu bezahlen bzw. die Vorsteuerrückerstattung zu beantragen.  

 

Hinweis: Falls die P-GmbH ihrer tschechischen Tochtergesellschaft z.B. Produktionsmaschinen (nicht Verkehrsmittel) verkauft oder vermietet, ist die Tochtergesellschaft grundsätzlich verpflichtet, USt für diese Maschinen abzuführen, die sie dann als Vorsteuer geltend machen kann.  

 

2.8 Anstellung von Arbeitnehmern

Sofern die tschechische Tochtergesellschaft oder Zweigniederlassung der P-GmbH in der Tschechischen Republik Arbeitnehmer anstellt, ist sie verpflichtet, sich als Arbeitgeber bzw. Lohnsteuerzahler bei dem örtlich zuständigen Finanzamt registrieren zu lassen. Diese Verpflichtung besteht üblicherweise auch bei der zuständigen Sozialverwaltung und den Krankenkassen ihrer Arbeitnehmer. Als Arbeitgeber hat sie grundsätzlich für ihre Arbeitnehmer ein Lohnkonto und Lohnsteuerkarte zu führen sowie die Lohnsteuer und Arbeitnehmeranteile an Sozial- und Krankenversicherung einzubehalten und rechtzeitig zusammen mit dem Arbeitgeberanteil an Sozial- und Krankenversicherung an die zuständigen Behörden abzuführen. Gegebenenfalls und soweit von einem Arbeitnehmer beantragt ist sie verpflichtet diesem Arbeitnehmer den Lohnsteuerjahresausgleich durchzuführen. 

 

Beitragsbemessungsgrenze

 

In der tschechischen Sozial- und Krankenversicherung gibt es keine Beitragsbemessungsgrenzen. Der gesamte Arbeitgeberanteil an Sozial- und Krankenversicherung beträgt zurzeit 35 v.H. der Bemessungsgrundlage, die grundsätzlich dem Bruttogehalt eines Arbeitnehmers entspricht. 

 

Sofern die P-GmbH Arbeitnehmer entsenden will, ergeben sich im Einzelfall unterschiedliche sozialversicherungsrechtliche und steuerliche Konsequenzen. Sofern beabsichtigt ist, Arbeitnehmer grenzüberschreitend einzusetzen, sind neben den jeweiligen nationalen Vorschriften auch die einschlägigen EU-Regelungen zu beachten. 

3. Fazit

Für die Entscheidung einer deutschen Produktions-GmbH, ihre Produktion in die Tschechische Republik zu verlagern, sind eine Vielzahl steuerlicher und rechtlicher Aspekte sowohl auf der tschechischen als auch auf der deutschen Seite zu beachten. Welche Möglichkeit am besten geeignet ist, hängt vom jeweiligen Einzelfall ab und bedarf einer detaillierten Prüfung. 

 

Quelle: Ausgabe 01 / 2005 | Seite 8 | ID 89588