Praxiswissen auf den Punkt gebracht.
logo
  • Meine Produkte
    Bitte melden Sie sich an, um Ihre Produkte zu sehen.
Menu Menu
MyIww MyIww

10.11.2020 · IWW-Abrufnummer 218860

Landgericht Stuttgart: Beschluss vom 24.03.2020 – 61 Ns 142 Js 114222/16

Alle Beamte der Finanzbehörde einschließlich des Außenprüfers haben eine durch die §§ 385 ff. AO gesetzlich begründete Garantenstellung, an der Strafverfolgung von Steuerstraftaten mitzuwirken. Unterlässt es ein Außenprüfer der Finanzbehörde, den Anfangsverdacht einer Steuerstraftat der innerbehördlich für die Steuerfahndung zuständigen Stelle mitzuteilen, kann er sich wegen (versuchter) Strafverteilung durch Unterlassen gem. § 258 Abs. 1, § 13 StGB strafbar machen.


Landgericht Stuttgart

Beschluss vom 24.03.2020


In dem Strafverfahren gegen

wegen versuchter Strafvereitelung im Amt durch Unterlassen
hat das Landgericht Stuttgart - 61. Kleine Strafkammer - am 24. März 2020 beschlossen:

Tenor:

Das Verfahren wird mit Zustimmung der Staatsanwaltschaft und mit Zustimmung des Angeklagten gemäß § 153 Abs. 2 StPO eingestellt.

Die Kosten des Verfahrens und die notwendigen Auslagen des Angeklagten trägt die Staatskasse.

Gründe

Der Angeklagte ist hinreichend verdächtig, ein Vergehen der versuchten Strafvereitelung - jedenfalls durch Unterlassen - gem. § 258 Abs. 1, 4, §§ 13, 22 StGB begangen zu haben.

Denn das Amtsgericht Stuttgart ist in seinem von der Staatsanwaltschaft angegriffenen Urteil vom 20.11.2019 zu Unrecht davon ausgegangen, dass der Angeklagte als Außenprüfer nicht zur Mitwirkung bei der Strafverfolgung verpflichtet war und keine Garantenstellung im Hinblick auf die Aufdeckung von Steuerstraftaten gehabt habe.

I.

Zu differenzieren ist im Ansatz zunächst zwischen den Voraussetzungen für eine Strafbarkeit nach § 258 StGB und nach § 258a StGB und dabei jeweils durch aktives Tun oder durch Unterlassen:

§ 258 Abs. 1 StGB kann durch aktives Tun durch jedermann begangen werden, eine besondere Pflichten- oder Amtsstellung ist hierfür nicht notwendig.

Die Strafvereitelung kann zudem auch durch Unterlassen begangen werden. Voraussetzung dafür ist jedoch das Vorliegen einer Garantenpflicht (§ 13 Abs. 1 StGB) und diese muss sich konkret auf das Rechtsgut der Strafvereitelung beziehen (MüKoStGB/Cramer, 3. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 16 mwN.). Rechtsgut des § 258 StGB ist die staatliche Strafrechtspflege (BGH NJW 1997, 2059 [BGH 30.04.1997 - 2 StR 670/96]; h.M., Lackner/Kühl, StGB, § 258 Rdnr. 1 mwN.). Eine Garantenpflicht trifft mithin nur solche Personen, denen das Recht die Aufgabe zuweist, Belange der Strafrechtspflege wahrzunehmen oder zumindest zu fördern. Das bedeutet für das Delikt der Strafverfolgungsvereitelung nach § 258 Abs. 1, § 13 StGB, dass für die Abwendung des Vereitelungserfolgs nur einstehen muss, wer von Rechts wegen dazu berufen ist, an der Strafverfolgung mitzuwirken, also in irgendeiner Weise dafür zu sorgen oder dazu beizutragen, dass Straftäter nach Maßgabe des geltenden Rechts ihrer Bestrafung oder sonstigen strafrechtlichen Maßnahmen zugeführt werden (BGH NJW 1997, 2059 [BGH 30.04.1997 - 2 StR 670/96]; Lackner/Kühl, § 258 Rdnr. 7a). Bei den Finanzämtern betrifft dies in eigener Zuständigkeit die Verfolgung von Steuerstraftaten gem.§ 386 AO (MüKoStGB/Cramer, 3. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 16 mwN.). Die weitere Voraussetzung des § 13 StGB, dass das Unterlassen der Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestandes durch ein Tun entspricht (Entsprechensklausel), ist für § 258 ipso iure der Fall, da es sich um ein reines Erfolgsdelikt handelt (Walter in: Laufhütte u.a., StGB Leipziger Kommentar, 12. Aufl. 2010, § 258 Rn 87).

Im Fall der Verfolgungsvereitelung im Amt gem. § 258a Abs. 1 StGB muss die Tat von jemandem begangen worden sein, der als Amtsträger zur Mitwirkung bei dem Strafverfahren berufen ist. Zum Strafverfahren zählen alle auf Strafverfolgung gerichteten Handlungen, auch das von StA oder Polizei geführte Ermittlungsverfahren. Eine Strafbarkeit gem. § 258a StGB kommt bereits dann in Betracht, wenn die gebotene Einleitung des Ermittlungsverfahrens vereitelt wird (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 3 unter Hinweis auf BGH MDR 80, 630, Altenhain NK 3, Hoyer SK 2; u. 10).

Bei einem aktiven Tun ist es nicht unbedingt erforderlich ist, dass der Amtsträger gerade zur Bearbeitung der von ihm beeinträchtigten Strafsache zuständig ist (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 4 unter Hinweis auf: BT-Drs. 7/550 S. 251; and. Altenhain NK 5, M/R-Dietmeier 5, Geerds JZ 61, 455, ders. Schröder GedS 391 f., Hoyer SK 4). Unerheblich ist, ob dem Amtsträger die betreffende Sache durch den Geschäftsverteilungsplan der Behörde zur Bearbeitung zugewiesen ist (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 4 unter Hinweis auf BGHSt 4, 168 [BGH 24.02.1953 - 1 StR 597/52], NStZ 98, 194 [BGH 03.12.1997 - 2 StR 267/97] zu § 332). Es muss vielmehr genügen, dass die konkrete Amtsstellung dem Täter die Möglichkeit verschafft, in das Verfahren einzugreifen (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 4 unter Hinweis auf: Fischer 3, Schneider wistra 04, 2; and. Altenhain NK 5, SSW-Jahn 5, Walter LK 7; differenz. Cramer/Pascal MK 6 [nur bei Mitwirkungspflicht aufgr. überw. öffentl. Interesses]), sei es auch unter Verletzung innerdienstlicher Zuständigkeiten oder sogar in strafbarer Weise (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 4). Als Täter einer gem. § 258a StGB qualifizierten Verfolgungsvereitelung kommen hiernach auch Finanzbeamte (Schneider wistra 04, 1) sowie Beamte der Zoll- und Steuerfahndung in Betracht (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 5).

Dagegen muss bei einem Unterlassen einer Verfolgungshandlung eine Rechtspflicht zum Einschreiten (§ 13) bestehen. Daher kommt es - insoweit anders als bei Tatbegehung durch aktives Tun - entscheidend auf die konkrete sachliche, örtliche und funktionale Zuständigkeit des untätig bleibenden Amtsträgers an. Namentlich ist auch die Geschäftsverteilung der jeweiligen Verfolgungsbehörde zu berücksichtigen (Braunschweig NdsRpfl 63, 137). Dass damit der Kreis potentieller Unterlassungstäter enger gezogen wird als derjenige der potentiellen Begehungstäter, ist dem Erfordernis einer Garantenpflicht geschuldet (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 9).

Die Abgrenzung von aktivem Tun und Unterlassen hat den allgemeinen Regeln zu folgen. Jedenfalls in der Rechtsprechung herrschend ist die Schwerpunkt-Formel, der zufolge es darauf ankommt, wo unter Berücksichtigung des sozialen Handlungssinnes der Schwerpunkt der Vorwerfbarkeit liegt (etwa BGH NStZ 2005, 446, 447 [BGH 01.02.2005 - 1 StR 422/04]). Dabei soll es allerdings genau genommen nicht um eine Abgrenzung gehen, sondern darum, wann ein aktives Tun ein Unterlassen im Wege der Gesetzeskonkurrenz verdrängt und wann nicht (T. Walter ZStW 116 [2004] 555, 566 ff). Für die Strafvereitelung bedeutet diese "Abgrenzung", dass ein Unterlassen der Anknüpfungspunkt der strafrechtlichen Würdigung ist, wenn sich jemand schlicht weigert, eine bestimmte Handlung vorzunehmen, zum Beispiel eine Aussage zu machen (OLG Frankfurt a.M. StraFo 1998 237) oder als Arzt dem Beschuldigten Blut abzunehmen. Geht die Weigerung allerdings mit einer aktiven Täuschung einher, um weitere Fragen sowie Beugemaßnahmen zu vermeiden, kann auch diese Täuschung als aktives Tun strafbar sein. Hauptbeispiel ist die Lüge eines Zeugen, nichts zu wissen (Walter in: Laufhütte u.a., StGB Leipziger Kommentar, 12. Aufl. 2010, § 258 Rn 88).

II.

Im vorliegenden Fall kommt somit bereits eine Strafbarkeit des Angeklagten wegen aktiven Tuns in Betracht: Das Fertigen eines "grünen Vermerks" ist mehr als ein schlichtes Nichtstun, sondern der Angeklagte musste sich hier entscheiden, ob er einen "roten" oder einen "grünen" Vermerk anfertigt und hat sich hier für das aktive Anfertigen eines "grünen" Vermerks entschieden. Dieses Verhalten ist demjenigen des o.g. Zeugen vergleichbar, der trotz Aussagepflicht nicht nur schweigt, sondern lügt, und sich dadurch gem. § 258 Abs. 1 StGB strafbar macht.

Bei Annahme eines aktiven Tuns kommt hier unproblematisch eine Strafbarkeit wegen versuchter Strafvereitelung gem. § 258 Abs. 1, 4, § 22 StGB in Betracht, weil hierfür keine besondere Pflichtenstellung notwendig ist.

Zudem ist der Angeklagte als Finanzbeamter Amtsträger. Geht man - wie oben erwähnt - davon aus, dass es bei einem aktiven Tun unerheblich ist, ob dem Amtsträger die betreffende Steuerstrafsache durch den Geschäftsverteilungsplan der Behörde zur Bearbeitung zugewiesen ist und es vielmehr genügt, dass die konkrete Amtsstellung als Außenprüfer dem Täter die Möglichkeit verschafft, in das Verfahren einzugreifen, indem er einen "grünen" statt "roten" Vermerk fertigt, dann kommt auch eine Strafbarkeit wegen versuchter Strafvereitelung im Amt gem. § 258a Abs. 1, 2, § 22 StGB in Betracht, auch wenn dies bei einem Versuch nur geringe praktische Auswirkungen hat, wie unten unter IV. noch ausgeführt wird.

Bereits mit dieser Möglichkeit, dass sich der Angeklagte durch ein aktives Tun strafbar gemacht haben kann, hat sich das Amtsgericht - dem Strafbefehlsantrag folgend - nicht auseinandergesetzt.

III.

Der Strafbefehlsantrag der Staatsanwaltschaft und das Urteil des Amtsgerichts gehen dagegen von einem Unterlassen aus. Dies ist hier - auch wegen der Milderungsmöglichkeit gem. § 13 Abs. 2, § 49 Abs. 1 StGB - die für den Angeklagten günstigere Möglichkeit.

Geht man hier davon aus, dass der Schwerpunkt bei einem Unterlassen des Angeklagten durch ein Nichtanfertigen eines "roten" Vermerks liegt, dann ergibt sich folgendes:

Eine Garantenpflicht (§ 13 Abs. 1 StGB) trifft nach den obigen Ausführungen solche Personen, denen das Recht die Aufgabe zuweist, Belange der Strafrechtspflege zumindest zu fördern. Für die Strafverfolgungsvereitelung nach § 258 Abs. 1, § 13 StGB ist auch der Garant, wer von Rechts wegen dazu berufen ist, in irgendeiner Weise dafür zu sorgen oder dazu beizutragen, dass die gebotene Einleitung des Ermittlungsverfahrens erfolgt.

Eine entsprechende Garantenstellung ergibt sich hier aus dem Gesetz:

Die §§ 385, 386, 387, 399, 402 AO verpflichten die Finanzbehörden, die die betroffene Steuer verwalten (§ 387 Abs. 1 AO) beim Verdacht einer Steuerstraftat zu strafrechtlichen Ermittlungen, nämlich zur Erforschung des Sachverhalts (§ 386 AO) und zu Ermittlungsmaßnahmen zur Beweissicherung (§ 399 Abs. 2, § 402 Abs. 1 AO). Dabei ist in den §§ 386, 385 Abs. 1 AO, i.V.m. § 152 Abs. 2, § 160, § 163 StPO der allgemeine strafrechtliche Grundsatz des Legalitätsprinzips verankert, weshalb die Einleitung eines Strafverfahrens nicht im Ermessen eines Beamten steht, sondern er zu Ermittlungen nach diesen Vorschriften verpflichtet ist, sobald sich ein Anfangsverdacht ergibt (ebenso Tipke/Lang/Seer, Steuerrecht, 23. Aufl. 2018 S. 1555 Rn 9; dazu, welche Anhaltspunkte dafür in Betracht kommen, vgl. "Gleichlautender Erlass zu Anwendungsfragen zu § 10 Abs. 1 BpO" vom 31. August 2009, BStBl. I S. 829).

Die Pflicht zur Einleitung eines Steuerstrafverfahrens wird in diesen Vorschriften nicht nur der Steuerfahndung bzw. der Bußgeld- und Strafsachenstelle zugewiesen, sondern der gesamten Finanzbehörde. Auch der Angeklagte als Außenprüfer ist Beamter dieser sachlich zuständigen Finanzbehörde, die die von ihm zu prüfende Steuer verwaltet. Diese gesetzlich begründete Pflichtenstellung ist deshalb grundsätzlich auf alle Beamte der Finanzbehörde anzuwenden. Lediglich innerdienstlich ist der Angeklagte einerseits nicht - wie die Steuerfahndung - zur weiteren Durchführung des Strafverfahrens berufen, andererseits ist er innerdienstlich gem. § 10 Abs. 1 S.1, 2 BpO v. 15.3.2000 verpflichtet, die für die Bearbeitung einer Straftat zuständige Stelle unverzüglich zu unterrichten, wenn sich während einer Außenprüfung zureichende tatsächliche Anhaltspunkte für eine Steuerstraftat ergeben, oder wenn lediglich die Möglichkeit besteht, dass ein Strafverfahren durchgeführt werden muss. Innerdienstlich obliegt dem Angeklagten somit selbständig die Durchführung der Außenprüfung einschließlich der Mitteilungspflicht aus § 10 Abs. 1 BpO als Teil dieser Tätigkeit, die er als dafür zuständiger Beamter durchführt.

Daraus folgt, dass sich die Pflicht der Beamten der Finanzbehörde zur Ermittlung von Steuerstraftaten bereits aus § 386 Abs. 1 Hs. 1 ergibt (so Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 28 unter Hinweis auf BGH NJW 2009, 2319 [BGH 30.04.2009 - 1 StR 90/09] und den Erlass der obersten Finanzbehörden der Länder zu Anwendungsfragen zu § 10 Abs. 1 BpO, BStBl. I 2009, 829) oder aus § 399 Abs. 2 S. 1 AO (so Graf/Jäger/Wittig/Ebner, 2. Aufl. 2017, BPO § 10 Rn. 8 unter Hinweis auf Hellmann AO-NebenStrafVerfR 364 u. 365?f.) bzw. aus §§ 385, 386 Abs. 2 AO (vgl. Schneider wistra 2004, 1 (2); MüKoStGB/Cramer, 3. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 16 erwähnt § 386 AO).

Außerdem obliegt es dem Prüfer gem. § 399 Abs. 2 AO sicherzustellen, dass unaufschiebbare Anordnungen (insbes. die Sicherstellung von Beweismitteln) getroffen werden, um eine (ggf. weitergehende) Verdunkelung des Sachverhalts zu verhüten (Graf/Jäger/Wittig/Ebner, 2. Aufl. 2017, BPO § 10 Rn. 5 unter Hinweis auf Adick/Bülte FiskalStrafR/Grimsel Kap. 4 Rn. 84; Hübschmann/Hepp/Spitaler/Schallmoser AO vor §§ 193-203 Rn. 210; Möllinger StBp 1979, 193 (195). Der Prüfer ist zudem gem. §§ 397 Abs. 1, 399 Abs. 2 S. 1 AO unstreitig dazu berechtigt, allerdings nicht verpflichtet, selbst das Steuerstrafverfahren unmittelbar einzuleiten (Graf/Jäger/Wittig/Ebner, 2. Aufl. 2017, BPO § 10 Rn. 5 unter Hinweis auf FG Bln-Bbg DStRE 2015, 1138 (1141); Adick/Bülte FiskalStrafR/Grimsel Kap. 4 Rn. 84; Buse DB 2011, 1942; Kretzschmar StBp 1983, 265?f.; Suhr/Naumann/Bilsdorfer Rn. 436).

Daraus ergibt sich, dass die §§ 385, 386, 387, 399, 402 AO auch dem Außenprüfer als Beamtem der Finanzbehörde das Recht und die Pflicht zur Sicherstellung von Ermittlungshandlungen bei Steuerstraftaten einräumen. Folglich folgt auch die Garantenstellung des Außenprüfers aus diesen gesetzlichen Vorschriften. Darauf, ob die Garantenstellung auch aus einer Verwaltungsvorschrift wie § 10 BpO folgen könnte, kommt es somit nicht an (bejahend Lackner/Kühl/Kühl, 29. Aufl. 2018, StGB § 258 Rn. 7a; verneinend MüKoStGB/Cramer, 3. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 18; Verrel GA 2003, 595; Sangenstedt, Garantenstellung und Garantenpflicht von Amtsträgern, 1989, 531?ff.; Schnapp/Düring NJW 1988, 738; offen gelassen von BGH NJW 1997, 2059 [BGH 30.04.1997 - 2 StR 670/96] (2060)).

Vielmehr konkretisieren die Vorschriften der BpO bzw. von Nr. 130?f. AStBV (St.) 2014 (BStBl. I 2013, 1394) nur die behördeninterne Zuständigkeit (Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 27 unter Hinweis auf Gehm StBp 2006, 107; Schneider wistra 2004, 2).

§ 10 Abs. 1 S. 1 BpO konkretisiert somit innerhalb der gesetzlich begründeten Garantenstellung des Außenprüfers näher die Aufgaben, die der Außenprüfer hat und grenzt sie innerdienstlich von den weitergehenden strafrechtlichen Ermittlungsaufgaben ab, die er - nach Erfüllung seiner Mitteilungspflicht - nicht mehr hat. Somit wird die durch die AO begründete strafrechtliche Garantenpflicht innerdienstlich durch § 10 Abs. 1 S. 1 BpO dahin konkretisiert, dass der Außenprüfer bei einem Anfangsverdacht die zuständige Stelle davon unverzüglich unterrichten muss. Verstößt der Außenprüfer gegen diese Pflicht durch ein Unterlassen, dann macht er sich jedenfalls gem. § 258 Abs. 1, § 13 StGB strafbar.

Würde man die Garantenstellung des Außenprüfers dagegen ablehnen, würde dies zu einem Wertungswiderspruch innerhalb der Abgabenordnung führen:

Nach § 116 Abs. 1 AO sind Gerichte und die Behörden der Gebietskörperschaften, die nicht Finanzbehörden sind, verpflichtet, dienstlich erfahrene Tatsachen, die auf eine Steuerstraftat hindeuten, also den Verdacht einer begangenen Steuerstraftat nahelegen, dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) oder den für das Steuerstrafverfahren zuständigen Finanzbehörden mitzuteilen. Ein Anfangsverdacht iSd § 152 Abs. 2 StPO ist nicht erforderlich; es genügt eine gewisse Wahrscheinlichkeit für das Vorliegen einer Steuerstraftat (Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 24 unter Hinweis auf Madauß NZWiSt 2013, 100 (101); Klein/Rätke AO § 116 Rn. 4). Diese Mitteilungspflicht dient (zumindest auch) der Verfolgung von Steuerstraftaten. Dies ergibt sich zum einen aus § 116 Abs. 1 S. 1 AO selbst, wonach die Meldung an die für das Steuerstrafverfahren zuständige Finanzbehörde erfolgen soll, und zum anderen aus der Gesetzesbegründung zu § 5 Abs. 1 Nr. 28 FVG, wonach die Meldepflicht der Verbesserung und Erleichterung des Vollzugs der Steuerstrafgesetze dienen soll (BT-Drs. 16/814, 18). Daher besteht die erforderliche Schutzzweckidentität zwischen § 258 StGB und § 116 AO (Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 24 unter Hinweis auf LK-StGB/Walter Rn. 103; Bülte NStZ 2009, 60?f.; Fischer Rn. 11; ebenso Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258 Rn. 17; MüKoStGB/Cramer, 3. Aufl. 2017, StGB § 258a Rn. 8, § 258 Rn 17). Strafrechtlich verpflichtete Garanten sind der jeweils sachlich zuständige Amtsträger bzw. Richter sowie der Leiter der Behörde oder des Gerichts. Unterlässt der Amtsträger als Garant die Anzeige und kommt es zu einer tatbestandlichen Verzögerung der Verfolgung einer konkreten Steuerstraftat, so ist der Tatbestand des § 258 StGB erfüllt, soweit die subjektiven Voraussetzungen vorliegen. Zwar stellt § 258 StGB erhöhte Anforderungen an den Vorsatz hinsichtlich des Vereitelungserfolgs (Wissentlichkeit); im Falle der Nichtmeldung wird der Pflichtige aber in aller Regel wissen, dass aufgrund seines Unterlassens zumindest eine erhebliche Verzögerung der Verfolgung eintreten wird (Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 25).

Aus § 116 AO folgt, dass alle anderen Amtsträger, die nicht Finanzbehörden sind, sich wegen Strafvereitelung durch Unterlassen gem. § 258 Abs. 1, § 13 StGB strafbar machen, wenn sie den Verdacht einer Steuerstraftat nicht den dafür zuständigen Finanzbehörden mitteilen. Teilt ein Außenprüfer seine Feststellungen, aus denen sich der Verdacht einer Steuerstraftat ergibt, also etwa einem kommunalen Amtsträger im Zusammenhang mit der Festsetzung der Gewerbe- oder Vergnügungssteuer mit oder schildert er sie wie hier in einem Strafverfahren dem Richter am Amtsgericht und dem Staatsanwalt, dann machen sich diese Personen wegen Strafvereitelung durch Unterlassen strafbar, wenn sie diese Tatsachen nicht den Finanzbehörden zur Einleitung eines Strafverfahrens mitteilen (sofern dies dort noch nicht bekannt ist, weil ansonsten der Vereitelungserfolg entfällt). Der Außenprüfer macht sich selbst auch strafbar, wenn er - etwa von der Steuerfahndung - als Zeuge vernommen wird und solche Tatsachen verschweigt, weil seine Garantenstellung dann aus seiner Aussagepflicht als Zeuge folgt.

Würde man also eine Garantenstellung bereits aus den §§ 385 ff AO für den Außenprüfer verneinen, dann wäre er der einzige, der sich nicht wegen Strafvereitelung durch Unterlassen strafbar machen könnte - solange er nicht als Zeuge vernommen wird -, obwohl es gerade zu seinen Aufgaben zählt, diese Tatsachen bei der Außenprüfung selbst als Beamter der Finanzbehörde festzustellen, während sich alle anderen Amtsträger, die dies dienstlich erfahren, strafbar machen könnten. Dieses Ergebnis ist offensichtlich unsinnig und der darin liegende Wertungswiderspruch muss dahin aufgelöst werden, dass die Abgabenordnung selbstverständlich davon ausgeht, dass alle Beamten der Finanzbehörde einschließlich des Außenprüfers eine Garantenstellung bereits aus den §§ 385 ff AO haben und § 116 AO die dort genannte Mitteilungspflicht einerseits auf Amtsträger außerhalb der Finanzbehörden erweitert, aber andererseits für sie auch auf diese Mitteilungspflicht beschränkt. Eine einseitige Privilegierung für Außenprüfer ist von der Abgabenordnung ersichtlich nicht gewollt, anderenfalls hätte dies ausdrücklich geregelt werden müssen. Daraus folgt gleichzeitig, dass diese Beschränkung auf eine bloße Mitteilungspflicht sich für Beamte der Finanzbehörden nicht aus der Abgabenordnung ergibt, weil dies dort nicht - wie in § 116 AO für Amtsträger außerhalb der Finanzbehörden - geregelt wurde, sondern sich erst durch weitere innerdienstliche Konkretisierungen des jeweiligen Aufgabenbereichs ergeben kann.

IV.

Fraglich ist lediglich, ob sich der Finanzbeamte nicht nur - wie oben dargelegt - wegen Strafvereitelung durch Unterlassen gem. § 258 Abs. 1, § 13 StGB, sondern auch wegen Strafvereitelung im Amt durch Unterlassen gem. § 258a Abs. 1, § 13 StGB strafbar macht:

Zwar geht der "Gleichlautende Erlass zu Anwendungsfragen zu § 10 Abs. 1 BpO vom 31. August 2009" (BStBl. I S. 829) davon aus, dass korrespondierend zum Verstoß gegen das Legalitätsprinzip eine Strafvereitelung im Amt nach § 258 a StGB im Raum stehe, wenn trotz konkreter tatsächlicher Anhaltspunkte für eine Steuerstraftat kein Kontakt mit der BuStra aufgenommen wird (durch die Klammersetzung dagegen unklar Graf/Jäger/Wittig/Ebner, 2. Aufl. 2017, BPO § 10 Rn. 8: "Vorwurf der Strafvereitlung (im Amt) durch Unterlassen (§§ 258, (258a,) 13 StGB))".

Andererseits soll es bei §§ 258a, 13 StGB entscheidend auf die konkrete sachliche, örtliche und funktionale Zuständigkeit des untätig bleibenden Amtsträgers ankommen. Namentlich sei auch die Geschäftsverteilung der jeweiligen Verfolgungsbehörde zu berücksichtigen (Schönke/Schröder/Hecker, 30. Aufl. 2019, StGB § 258a Rn. 9 unter Hinweis auf Braunschweig NdsRpfl 63, 137).

Der Täter müsse zur Mitwirkung bei Straf- oder Vollstreckungsverfahren berufen sein. Dies sei für alle Amtsträger anzunehmen, deren Aufgabe es mindestens auch ist, die einschlägigen Verfahren einzuleiten, voranzutreiben, zu fördern oder abzuschließen. Nicht zur Mitwirkung an einem einschlägigen Verfahren berufen sei ein Amtsträger, den lediglich die Pflicht trifft, eine Straftat oder einen einschlägigen Verdacht anzuzeigen, wodurch die Organe der Strafverfolgung erst in den Stand gesetzt werden, ein Strafverfahren zu betreiben: Anzeigepflichten seien keine Mitwirkungspflichten. Das Unterlassen unterfalle allerdings dem Grundtatbestand der Strafvereitelung § 258, wenn es einen Vereitelungserfolg bewirkt (Walter in: Laufhütte u.a., StGB Leipziger Kommentar, 12. Aufl. 2010, § 258a Rn 5, 6 unter Hinweis auf Bülte NStZ 2009 57, 61).

Soweit ersichtlich wird dementsprechend überwiegend die Ansicht vertreten, dass der einzelne Außenprüfer aufgrund seiner konkreten Aufgabenbeschreibung nicht zur Mitwirkung bei dem Strafverfahren, sondern nur zur Ermöglichung der Strafverfolgung durch die Mitteilung berufen ist. Die Reichweite der Garantenpflicht des einzelnen Beamten bestimmt sich durch den Umfang seiner konkreten Aufgabenbeschreibung, die hier u.a. in § 10 BpO ihre Grenzen findet (Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 29 unter Hinweis auf Dusch/Rommel NStZ 2014, 188 (189?f.), wobei Bülte in Rn 28 ausführt, dass die Garantenstellung eine Strafbarkeit gem. § 258 StGB begründen kann, s.o.).

Korrespondierend wird auch zu § 116 AO die Ansicht vertreten, dass eine Strafvereitelung im Amt gemäß § 258a StGB in der Verletzung der Meldepflicht regelmäßig nicht liege. Diese würde eine Berufung des Pflichtigen zur Mitwirkung bei dem Strafverfahren erfordern. Die schlichte Anzeige, derentwegen das Steuerstrafverfahren durch die zuständige Behörde eingeleitet werden soll, sei schon deswegen keine Mitwirkung bei dem Strafverfahren, weil sie dem Strafverfahren zeitlich vorgelagert sei (Graf/Jäger/Wittig/Bülte, 2. Aufl. 2017, StGB § 258 Rn. 26 unter Hinweis auf LK-StGB/Walter § 258a Rn. 6; Bülte NStZ 2009, 61; Madauß NZWiSt 2013, 100 (102)).

Im Hinblick darauf, dass der Außenprüfer zwar gem. §§ 385 ff AO eine Garantenstellung hat, aber innerdienstlich regelmäßig nur zur Mitteilung eines Verdachtes an die zur Verfolgung der Steuerstraftat zuständige Abteilung verpflichtet ist und nicht zur weiteren Strafverfolgung, spricht vieles dafür, dass er sich nur aus dem Grundtatbestand der §§ 258, 13 StGB, aber nicht nach der Qualifikation des §§ 258a, 13 StGB strafbar macht; wenngleich der Prüfer gem. § 399 Abs. 2 AO auch sicherstellen muss, dass unaufschiebbare Anordnungen getroffen werden (Ebner aaO.), was wiederum für eine stärkere Einbindung des Prüfers in das Ermittlungsverfahren und somit für die Auffassung im "Gleichlautenden Erlass zu Anwendungsfragen zu § 10 Abs. 1 BpO" und somit zumindest in Fällen, in denen wegen Eilbedürftigkeit weitere Maßnahmen des Prüfers notwendig sind - weil etwa gefälschte Belege sofort sichergestellt werden müssen - für eine Strafbarkeit gem. §§ 258a, 13 StGB spricht.

Letztlich braucht diese Frage, ob §§ 258, 13 StGB oder §§ 258a, 13 StGB vorliegen, hier nicht entschieden zu werden, weil ihr hier keine praktische Bedeutung zukommt:

Die Obergrenze des Strafrahmens des § 258 Abs. 1 StGB und des Regelstrafrahmens des § 258a Abs. 1 StGB sind mit jeweils 5 Jahren identisch. Der einschränkenden Regelung des § 258 Abs. 3 StGB kommt in Fällen einer Strafvereitelung wegen Steuerhinterziehung wegen des identischen Strafrahmens des § 370 AO keine Bedeutung zu. Der Versuch ist gem. § 258 Abs. 4 StGB und § 258a Abs. 2 StGB in beiden Fällen strafbar. Somit besteht der einzige Unterschied in der etwas höheren Mindeststrafe des Regelstrafrahmens des § 258a Abs. 1 StGB von 6 Monaten Freiheitsstrafe. Aber in Fällen einer Strafvereitelung durch Unterlassen ist ohnehin immer zu prüfen, ob der Strafrahmen gem. § 13 Abs. 2, § 49 Abs. 1 StGB zu mildern ist, dann beträgt der Strafrahmen wieder bei beiden Normen Geldstrafe oder Freiheitsstrafe bis zu 3 Jahren und 9 Monaten, wird deswegen ein minder schwerer Fall angenommen - der gerade im vorliegenden Fall in Betracht kommt - dann ist der Strafrahmen des minderschweren Falles des § 258a StGB mit Freiheitsstrafe bis zu 3 Jahren sogar niedriger. Im Falle einer versuchten Strafvereitelung durch Unterlassen kann die Strafe zudem gem. § 23 Abs. 2, § 49 Abs. 1 StGB gemildert werden und sie wird es regelmäßig auch. Spätestens deshalb dürfte ein minder schwerer Fall des § 258a StGB anzunehmen sein, der unter Berücksichtigung aller Umstände des vorliegenden Falles wegen der doppelten Milderungsmöglichkeit über § 13 und § 23 StGB nochmals gemildert werden kann. Ebenso kommt hier für eine - jedenfalls anwendbare - Strafbarkeit nach § 258 Abs. 1, 4, §§ 13, 22, 23 StGB unter Abwägung aller Umstände eine doppelte Milderung gem. §§ 13, 23, 49 Abs. 1 StGB in Betracht. Im Ergebnis ist dann der verbleibende Strafrahmen einer versuchten Strafvereitelung durch Unterlassen im Amt nicht höher als derjenige einer versuchten Strafvereitelung durch Unterlassen (bei einem minder schweren Fall sogar niedriger) und auch bei der Strafzumessung im engeren Sinne werden sich praktisch keine tragfähigen Unterschiede bei der konkreten Strafzumessung mehr finden lassen, zumal auch auf dieser Ebene die innerdienstlich eingeschränkte Aufgabe des Außenprüfers im Zusammenhang mit der Strafverfolgung zu berücksichtigen ist.

In Fällen einer Strafvereitelung durch Unterlassen wegen einer Steuerhinterziehung und insbesondere eines Versuchs ist folglich der theoretische Streit, ob der unzweifelhaft anzuwendende Grundtatbestand des § 258 StGB oder die Qualifikation des § 258a StGB vorliegt wegen der Milderungsmöglichkeiten i.E. ohne erkennbare praktische Relevanz.

V.

Im Ergebnis hat der Angeklagte hier eine Garantenstellung aus §§ 385 ff AO für die Mitteilung eines Anfangsverdachts einer Steuerhinterziehung und aufgrund der aus der Akte ersichtlichen Umstände besteht auch ein hinreichender Tatverdacht (aufgrund der Unschuldsvermutung sind weitergehende Feststellungen über einen Tatverdacht hinaus zu einem Schuldspruch hier nicht möglich), dass er diese Mitteilungspflicht verletzt und somit jedenfalls den objektiven Tatbestand des § 258 Abs. 1, 4, §§ 22, 13 StGB verwirklicht hat (sofern man nicht von einem aktiven Tun und dann zumindest von § 258 Abs. 1, § 13 StGB ausgeht). Das von der Berufung der Staatsanwaltschaft angegriffene Urteil des Amtsgerichts ist daher falsch.

Weiterhin sprechen die gesamten nach Aktenlage erkennbaren Umstände einschließlich der E-Mail-Nachricht von W. auch für den Verdacht, dass der Angeklagte auch den subjektiven Tatbestand des § 258 Abs. 1, 4, §§ 22, 13 StGB wissentlich verwirklicht hat.

Dies bedarf indes hier keiner weiteren Aufklärung durch eine Hauptverhandlung. Denn die Schuld des Angeklagten erscheint gering. Wie ausgeführt wären bei einer Strafzumessung die doppelten Milderungsmöglichkeiten der §§ 13, 49 StGB und der §§ 23, 49 StGB zu berücksichtigen. Insbesondere weist der vorliegende Fall die Besonderheit auf, dass in 1. Instanz sowohl der Sitzungsvertreter der Staatsanwaltschaft als auch das Amtsgericht einen Freispruch für richtig gehalten haben, weil sie - wenngleich fehlerhaft - davon ausgingen, dass der Angeklagte keine Garantenstellung gehabt habe. Daher wäre dann erst recht beim Angeklagten zu prüfen, ob bei ihm ein Verbotsirrtum über seine Garantenstellung und die von ihm zu erfüllenden Mitteilungspflichten im Hinblick auf die Einleitung eines Steuerstrafverfahrens vorgelegen hat oder ob diesem - etwa im Hinblick auf eine Schulung des Angeklagten, in der ihm seine Pflichten als Außenprüfer klar vermittelt wurden - seine Garantenstellung und die daraus folgenden Pflichten besser bewusst waren als dem Staatsanwalt und dem Amtsrichter, und ob ggf. ein Verbotsirrtum vermeidbar war, wobei im Falle der Vermeidbarkeit eine dritte Strafmilderungsmöglichkeit gem. § 17 S. 2, § 49 Abs. 1 StGB in Betracht käme. Im Hinblick auf diese Besonderheit des vorliegenden Falles ist es angemessen, die Schuld des Angeklagten insgesamt als gering anzusehen. Ein öffentliches Interesse an der Verfolgung besteht daher unter Abwägung dieser Umstände nicht. Die Zustimmung der Staatsanwaltschaft und des Verteidigers für den Angeklagten zu einer Einstellung liegen bereits vor. Das Verfahren wird daher nach § 153 Abs. 2 StPO eingestellt.

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 464, 467 Abs. 1 StPO.

RechtsgebieteAO, StGBVorschriften§§ 385 ff. AO; § 13 StGB; § 258 Abs. 1 StGB

Sprechen Sie uns an!

Im Bild: Barbara Oehrlein, Jasmin Baumeister, Michaela Scharvogel-Junghof und Arnold Scheiner

Kundenservice
Max-Planck-Str. 7/9
97082 Würzburg
Tel. 0931 4170-472
kontakt@iww.de

Garantierte Erreichbarkeit

Montag - Donnerstag: 8 - 17 Uhr
Freitag: 8 - 16 Uhr