11.04.2018 · IWW-Abrufnummer 200575
Finanzgericht Düsseldorf: Urteil vom 10.10.2017 – 10 K 1513/14
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Düsseldorf
10 K 1513/14 E
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
1
T a t b e s t a n d :
2
Streitig ist, ob die Klägerin verpflichtet ist, einen Steuerabzug bei Bauleistungen vorzunehmen.
3
Die Klägerin ist im Bereich der Energie- und Haustechnik tätig. Zu ihren Tätigkeiten gehört auch die Lieferung und Montage von Photovoltaikanlagen in Form von Aufdach-Anlagen. Für Kundenaufträge im Oktober und November 2011 bediente sie sich für die Dachmontage der Anlagen der Firma B. Eine Anmeldung über den Steuerabzug bei Bauleistungen nahm die Klägerin 2011 nicht vor. Am 00.00.2013 leitete das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung, Steuerfahndungsstelle, gegen die Geschäftsführerin der Klägerin ein Strafverfahren wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung durch Nichtabgabe der Anmeldung zur Bauabzugssteuer für die Monate Oktober und November 2011 ein. Am 00.00.2013, Eingang beim Finanzamt am 00.00.2013, gab die Klägerin eine Anmeldung für den Streitzeitraum mit einem abzuführenden Abzugsbetrag von 13.219,47 Euro ab. Mit Schreiben vom 00.00.2014 teilte die Klägerin mit, dass der abgeführte Abzugsbetrag mangels Vorliegens einer Bauleistung nicht gerechtfertigt sei und bat um einen rechtsbehelfsfähigen Bescheid. Der Beklagte lehnte mit Bescheid vom 00.00.2014 die Änderung der Anmeldung über den Steuerabzug bei Bauleistungen ab. Den Einspruch der Klägerin wies er mit Einspruchsentscheidung vom 00.00.2014 als unbegründet zurück.
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Mit der Klage trägt die Klägerin vor:
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Bei den hier montierten Aufdach-Anlagen handele es sich nicht um Bauleistungen i. S. d. ertragsteuerlichen Vorschriften. Die Photovoltaikanlagen hätten mit dem eigentlichen Bauwerk – anders als bei einer in das Dach integrierten Anlage – nichts zu tun. Sie trügen nichts zur eigentlichen Nutzung des Gebäudes bei. Die vorhandenen und bereits seit längerem genutzten Bauwerke seien lediglich der Untergrund, auf dem die Solaranlage montiert worden sei. Die Anlagen hätten ohne großen Aufwand wieder entfernt werden können. Die Errichtung der Häuser und die spätere Montage der Photovoltaikanlagen könnten nicht als Einheit angesehen werden. Bei Photovoltaikanlagen handele es sich um Gegenstände, die für ertragsteuerliche Zwecke wie Betriebsvorrichtungen als selbständige bewegliche Wirtschaftsgüter zu behandeln seien. Betriebsvorrichtungen seien keine Bauwerke. Die Anlagen könnten genauso gut auf einem Ackergrundstück stehen. Soweit die Finanzverwaltung mit Wirkung zum 1. Januar 2016 ihre Auffassung geändert habe, dass die Installation von Photovoltaikanlagen als Bauleistung anzusehen sei, gelte dies nicht für zurückliegende Sachverhalte. Bei den von der Firma B. in Anspruch genommenen Leistungen handele es sich nicht um Werklieferungen, sondern um reine Dienstleistungen, da nichts geliefert worden sei. Für die Bauabzugssteuer komme es nicht darauf an, welche Leistungen die Klägerin für ihre Kunden erbracht habe, sondern welche Leistung die Firma ihr gegenüber erbracht habe. Die Firma B habe für die von ihr zu erbringenden Leistungen, die nichts mit der Verlegung von Kabeln zu tun gehabt hätten, weder eine Freistellungsbescheinigung beantragt noch habe sie, die Klägerin, eine solche verlangt.
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Die Klägerin beantragt sinngemäß,
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unter Aufhebung des Bescheides vom 00.00.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 00.00.2014 die Anmeldung über den Steuerabzug für Bauleistungen vom 00.00.2013 auf 0 Euro abzuändern,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Er trägt vor:
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Bei der Installation von Photovoltaikanlagen handele es sich um eine bauabzugssteuerpflichtige Leistung. Im Übrigen nimmt er Bezug auf die Einspruchsentscheidung.
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Klägerin und Beklagter haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).
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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:
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Die Klage ist unbegründet.
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Die Klägerin wird durch den Bescheid vom 00.00. 2014 und die ihn bestätigende Einspruchsentscheidung vom 00.00. 2014 nicht in ihren Rechten verletzt; die Anmeldung über den Steuerabzug für Bauleistungen vom 00.00.2013 über 13.219,47 Euro ist rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Klägerin war gemäß § 48 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verpflichtet, Bauabzugssteuer von der Gegenleistung einzubehalten.
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Die Voraussetzungen des § 48 Abs. 1 EStG sind erfüllt. Erbringt jemand, ohne dass die hier nicht einschlägigen Ausnahmetatbestände des § 48 Abs. 2 EStG – das Vorliegen einer Freistellungsbescheinigung oder das Nichtüberschreiten bestimmter Beträge – erfüllt sind, im Inland eine Bauleistung (Leistender) an einen Unternehmer i. S. d. § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) oder an eine juristische Person des öffentlichen Rechts (Leistungsempfänger), ist der Leistungsempfänger gemäß § 48 Abs. 1 Satz 1 EStG verpflichtet, von der Gegenleistung einen Steuerabzug i. H. v. 15 Prozent für Rechnung des Leistenden vorzunehmen. Es handelt sich bei der Errichtung der streitgegenständlichen Anlagen um eine Bauleistung i. S. v. § 48 EStG.
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Bauleistungen sind nach der Legaldefinition des § 48 Abs. 1 Satz 3 EStG alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken oder deren bestimmungsgemäßer Nutzung dienen. Es handelt sich um ein weites und umfassendes Begriffsverständnis, das jegliche Tätigkeiten „am Bau“ sowohl mit als auch ohne Personaleinsatz und unabhängig von den vertraglichen Grundlagen einbezieht (Gosch, in: Kirchhof, EStG, 16. Aufl., 2017, § 48 Rn. 9). Die Definition entspricht – und dabei orientiert sich der Senat im Folgenden an den Gesetzesmaterialien, der Verwaltungsmeinung und der Literatur – der Regelung des § 211 Abs. 1 Satz 2 des Sozialgesetzbuches (SGB) Drittes Buch (III) a.F. / § 101 Abs. 2 SGB III n.F. i. V. m. der Verordnung über die Betriebe des Baugewerbes, in denen ganzjährige Beschäftigung zu fördern ist (BaubetrV 1980 i. d. F. vom 20. Dezember 2011, Bundesgesetzblatt – BGBl – I 1980, 2033, und I 2011, 2854; siehe dazu auch Loschelder, in: Schmidt, EStG, 36. Aufl., 2017, § 48 Rn. 10; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF - vom 27. Dezember 2002 IV A 5-S 2272-1/02, Bundessteuerblatt – BStBl - I 2002, 1399, Rn. 5; Bundestags-Drucksache – BT-Drs - 14/4658 vom 16. November 2000, 10). Werden im Rahmen eines Vertragsverhältnisses mehrere Leistungen erbracht, bei denen es sich teilweise um Bauleistungen handelt, kommt es darauf an, welche Leistung im Vordergrund steht, also der vertraglichen Beziehung das Gepräge gibt (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 13). Eine Abzugsverpflichtung von Bauabzugssteuer besteht dann, und zwar insgesamt, wenn die Bauleistung als Hauptleistung anzusehen ist (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 13). Die Nebenleistung teilt jeweils das Schicksal der Hauptleistung. Die im Rahmen der Regelung des § 211 Abs. 1 Satz 2 SGB III a.F. bzw. § 101 Abs. 2 SGB III n.F. i. V. m. der BaubetrV 1980 aufgeführten Tätigkeiten müssen im Zusammenhang mit einem Bauwerk ausgeführt werden und unmittelbar auf die Substanz des Bauwerkes einwirken, d.h. eine Substanzveränderung im Sinne einer Substanzerweiterung, Substanzverbesserung oder Substanzbeseitigung bewirken (Loschelder, in: Schmidt, EStG, a.a.O.; BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 5).
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Der Begriff des Bauwerks ist in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts (BAG) weit auszulegen (BAG-Urteil vom 21. Januar 1976 4 AZR 71/75, Arbeitsrechtliche Praxis – AP - Nr. 27 zu § 1 TVG Tarifverträge Bau) und umfasst demzufolge nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus sämtliche irgendwie mit dem Erdboden verbundene oder infolge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhende, aus Baustoffen oder Bauteilen mit baulichem Gerät hergestellte Anlagen (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 6; Urteil des Hessischen Finanzgerichts – FG - vom 26. September 2013 1 K 2198/11, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG ‑ 2014, 506, zu § 13b UStG). Bei Gebäuden handelt es sich um Bauwerke, die Menschen oder Sachen bei fester Verbindung mit dem Grund und Boden, Standfestigkeit und Beständigkeit durch räumliche Umschließung Schutz gegen Witterungseinflüsse gewähren, während es sich bei den Betriebsvorrichtungen um Vorrichtungen handelt, mit denen ein Gewerbe unmittelbar betrieben wird und die nicht gleichzeitig Gebäude sein können (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH - vom 28. Mai 2003 II R 41/01, BStBl II 2003, 693; BFH-Urteil vom 11. Dezember 1991 II R 14/89, BStBl II 1992, 278). Der Begriff der Betriebsvorrichtungen schließt zwar aus, dass es sich bei diesen um ein Gebäude handeln kann, nicht ausgeschlossen ist aber, dass eine Betriebsvorrichtung zugleich ein Bauwerk ist (BFH-Urteil vom 29. September 1989 III R 186/85, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs – BFH/NV - 1990, 453; Urteil des Hessischen FG vom 26. September 2013 1 K 2198/11, a.a.O.). Zu den davon erfassten Bauwerken gehören auch Aufdach-Photovoltaikanlagen, so dass das Aufstellen einer Photovoltaikanlage grundsätzlich als bauabzugssteuerpflichtig anzusehen ist (Gosch, in: Kirchhof, EStG, a.a.O.; Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern – BayLfSt - vom 16. September 2015 S 2272.1.1-3/8 St 32, Deutsches Steuerrecht – DStR - 2015, 2720; ebenso Urteil des Hessischen FG vom 16. Mai 2017 4 K 63/17, EFG 2017, 1351, zu einer Freiland-Photovoltaikanlage).
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Soweit sich die Klägerin für die Auffassung, dass Betriebsvorrichtungen keine Bauwerke sein könnten, auf die Rechtsprechung des BFH beruft (BFH-Urteil vom 28. August 2015 V R 7/14, BStBl II 2015, 682), überzeugt dieser Verweis nicht, auch wenn es in dieser Entscheidung heißt, Betriebsvorrichtungen könnten keine Bauwerke i. S. d. § 13b Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 UStG a.F. sein. Denn in diesem Verfahren ging es – im Rahmen der auf § 48 EStG ohnehin nicht ohne weiteres übertragbaren Auslegung des § 13b UStG und dem insoweit zugrunde liegenden Unionsrecht (Art. 199 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem – MwStSystRL -, ABl. L 347 vom 11. Dezember 2006) – um die Frage, ob eine in eine Werkshalle eingebaute Entrauchungsanlage Teil des Gebäudes oder Betriebsvorrichtung ist, womit die hier vorliegende Frage, ob eine Photovoltaikanlage ein Bauwerk sein kann, nicht geklärt worden ist. Jedenfalls bezieht sich das Urteil lediglich in einem umsatzsteuerlichen Kontext auf Fälle, in denen Betriebsvorrichtungen in Gebäude eingebaut werden, nicht aber wird dadurch festgestellt, dass Betriebsvorrichtungen, die nicht im Gebäude integriert werden, nicht auch Bauwerke sein können, und erst Recht lässt sich aus dem genannten Urteil nicht der Schluss ziehen, dass Photovoltaikanlagen keine Bauwerke im Sinne des § 48 EStG seien können.
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Vorliegend vertreibt die Klägerin gegenüber ihren Kunden betriebsbereite Photovoltaikanlagen. Die umfassende Leistung besteht aus einem Zusammenspiel der dafür notwendigen handwerklichen Elemente. Neben der Reihenanbringung auf dem Dach – wobei unerheblich ist, ob diese durch Sogwirkung oder Schrauben erfolgt – gehört dazu unter anderem auch das Verlegen von Stringleitungen vom Modul zum Wechselrichter, der Anschluss des Wechselrichters an die Zähleranlage, ggf. die Erneuerung oder der Umbau der Zähleranlage, das Anbringen eines Blitzschutzes, die Verkleidung von Kabeltrassen sowie die Herstellung und Montage der Unterkonstruktion aus Aluminiumprofilen für die Wechselrichter.
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Nach Auffassung des Senats handelt es sich dabei um Bauleistungen. Als Bauleistungen sind Werklieferungen und sonstige Leistungen anzusehen, die sich unmittelbar auf die Substanz des Bauwerks auswirken, also der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Eine Bauleistung liegt vor, wenn sie im Zusammenhang mit einem Bauwerk ausgeführt wird, nämlich mit Anlagen, die mit dem Erdboden fest verbunden sind; dazu genügt es, dass sie in Folge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhen. Zu den Bauwerken zählen vor allem Gebäude. Auch Bauten, die bewertungsrechtlich als Betriebsvorrichtungen zu beurteilen sind, können Bauwerke sein, z.B. Hochregallager (vgl. BFH-Urteil vom 1. April 1987 II R 186/80, BStBl II 1987, 550).
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Das von der Klägerin zur Definition einer Bauleistung angeführte Zivilrecht kann nur einschränkend herangezogen werden. Selbst wenn der Bundesgerichtshof (BGH; Urteile vom 22. Juli 1998 VIII ZR 220/97, Neue Juristische Wochenschrift – NJW - 1998, 3197; vom 3. März 2004 VIII ZR 76/03, NJW-Rechtsprechungsreport Zivilrecht – NJW-RR – 2004, 850; und zuletzt Urteil vom 2. Juni 2016 VII ZR 348/13, NJW 2016, 1806) die Einordnung der Lieferung und Montage einer Photovoltaikanlage als Kaufvertrag (mit Montageverpflichtung) oder als Werkvertrag davon abhängig macht, bei welcher der beiden Leistungen bei der gebotenen Gesamtbetrachtung der Schwerpunkt liegt, so steht dies nicht der ertragsteuerlichen Einordnung als Bauleistung entgegen. Das Montieren von Photovoltaikanlagen stellt sich in Form der Erstellung oder Änderung von Bauwerken als bauliche Leistung dar. Da zur vollen Nutzung eines Gebäudes sowohl die Verfügbarkeit elektrischer Energie als auch einer Wärmequelle gehören, die jeweils ein mit dem Gebäude verbundenes Leitungssystem oder eine zentrale Einheit erfordern, ist deren Ersteinbau oder –montage eine bauliche Tätigkeit. Das Gleiche gilt dann auch für die Montage einer Photovoltaikanlage auf dem Dach eines Hauses. Denn diese kann die üblichen Einrichtungen zur Nutzung von Strom und Erzeugung von Wärme ersetzen oder unterstützen, ist ebenfalls mit dem Gebäude fest verbunden und kann so den mit dem Wohnen und/oder Arbeiten im Gebäude verbundenen Zwecken dienen (Urteil des Hessischen Landesarbeitsgerichts – LAG - vom 27. August 2014 12 Sa 1082/13, juris).
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Es ist für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides nicht entscheidungserheblich, ob die Leistende als im Ausland ansässige Gesellschaft der Steuerpflicht im Inland unterliegt. Es existiert kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal des § 48 Abs. 1 EStG, aus dem sich ergeben würde, dass die Erhebung von Bauabzugssteuern die Steuerpflicht des Leistenden im Inland voraussetzt.
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Der Gesetzeswortlaut des § 48 Abs. 1 EStG macht deutlich, dass bereits das Erbringen einer Bauleistung im Inland als Voraussetzung genügt, um den Leistungsempfänger zur Einbehaltung und Abführung von Bauabzugssteuer zu verpflichten, ohne dass es auf die Steuerpflicht des Leistenden im Inland ankommt. Diese Auffassung vertritt auch die Verwaltung. Nach der insoweit für den Beklagten maßgeblichen Verwaltungsauffassung ist es unerheblich, ob für den Leistenden im Inland zu sichernde Steueransprüche bestehen (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 5). Es lässt sich auch § 48d EStG nicht entnehmen, dass der Einbehalt und die Abführung, die Haftung oder die Nacherhebung von Bauabzugssteuern nur dann vorzunehmen ist, wenn der Leistende im Inland steuerpflichtig ist. § 48d Abs. 1 Satz 1 EStG sieht zwar sinngemäß vor, dass die Vorschriften über die Einbehaltung, Abführung und Anmeldung der Steuer durch den Schuldner der Gegenleistung ungeachtet eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden sind, wenn die Einkünfte, die dem Steuerabzug nach § 48 EStG unterliegen, nach diesem Abkommen nicht besteuert werden können, wobei diese Regelung durch § 48d Abs. 1 Satz 6 EStG ergänzt wird, wonach sich der Leistungsempfänger im Haftungsverfahren nicht auf die Rechte des Gläubigers aus dem Abkommen berufen kann, was auch Verfahren einbezieht, in denen durch Nacherhebungsbescheid entschieden wird, weil die Regelungen über die Haftung zur Vermeidung von Divergenzen sinngemäß auch auf die Nacherhebung durch Steuerbescheid anzuwenden sind. Daraus lässt sich nicht zwingend der Gegenschluss ziehen, dass eine Inanspruchnahme durch Haftungs- oder Nacherhebungsbescheid nur dann in Betracht kommt, wenn der Leistende ungeachtet der Anwendbarkeit etwaiger Doppelbesteuerungsabkommen im Inland der Steuerpflicht unterliegt. Nach den Motiven des Gesetzgebers sollte mit der Einführung des § 48d EStG – ähnlich wie bei vergleichbaren Regelungen für Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren nach § 50d EStG – lediglich klargestellt werden, dass die Verpflichtung zum Steuerabzug nach § 48 Abs. 1 EStG unabhängig von einem Anspruch auf Steuerbefreiung nach dem Abkommen besteht (BT-Drs 14/6071 vom 16. Mai 2001, 16). Es findet sich vor diesem Hintergrund kein Anhaltspunkt dafür, dass der Gesetzgeber mit der Regelung des § 48d EStG festschreiben wollte, dass der Abzug von Bauleistungen nur in Betracht kommt, wenn ungeachtet der Anwendbarkeit etwaiger Doppelbesteuerungsabkommen eine Steuerpflicht im Inland begründet worden ist. Vielmehr ergibt sich aus den Gesetzesmaterialien zum Erstattungsverfahren nach § 48c EStG, dass der Gesetzgeber nur dann eine Erstattung wollte, wenn der Leistende im laufenden Veranlagungszeitraum glaubhaft macht, dass er in diesem Zeitraum nicht zur Ertragsteuer veranlagt wird und eine Pflicht zur Abgabe von Lohnsteueranmeldungen nicht besteht (BT-Drs 14/6071 vom 16. Mai 2011, 15 f.; BT-Drs 14/4658 vom 16. November 2000, 12, wonach eine Erstattung nur für den Fall in Betracht kommen sollte, dass der Leistende im Inland keine steuerlichen Pflichten zu erfüllen hat). Wenn sich aus den Gesetzesmaterialien ergibt, dass bereits eine Erstattung nur für den Fall in Betracht kommt, dass die fehlende Steuerpflicht des Leistenden im Inland von diesem glaubhaft gemacht wird, muss § 48 Abs. 1 EStG auch unter Berücksichtigung des § 48d EStG dahin ausgelegt werden, dass eine Steuerpflicht des Leistenden im Inland keine Voraussetzung für den Einbehalt und die Abführung der Bauabzugssteuer ist.
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Die Höhe der in der Steueranmeldung berechneten Bauabzugssteuer begegnet keinen Bedenken. Gemäß § 48 Abs. 3 EStG ist nämlich unter der Gegenleistung i. S. d. § 48 Abs. 1 EStG das Entgelt zuzüglich der Umsatzsteuer zu verstehen. Dabei ist es für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Bauabzugssteuer nicht entscheidend, wer
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- Leistungsempfänger oder Leistender – die Umsatzsteuer schuldet (Gosch, a.a.O., § 48 Rn. 12). Infolge des Einschlusses der Umsatzsteuer ergibt sich im Ergebnis eine tatsächliche Abzugssteuer von mehr als 15 Prozent der jeweiligen Nettovergütung (Gosch, a.a.O.). Jede einzelne Zahlung ist eine Gegenleistung (Loschelder, a.a.O., § 48 Rn. 20). Maßgeblich für den Steuerabzug und das Entstehen der Abzugspflicht ist der jeweilige Zahlungszeitpunkt als Abflusszeitpunkt (Gosch, a.a.O., § 48 Rn. 13).
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Die Regelungen zur Bauabzugssteuer sind mit höherrangigem Recht vereinbar. Sie sind nicht verfassungswidrig. Eine Übermaßbesteuerung liegt nicht vor.
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Es ist nicht zu beanstanden, wenn der Gesetzgeber pauschalierend 15 Prozent der Gegenleistung (inklusive Umsatzsteuer) als Bemessungsgrundlage der Abzugssteuer ansetzt. Denn der Gesetzgeber geht im Rahmen einer gegriffenen Schätzung davon aus, dass durchschnittlich zu erhebende Ertragsteuern des leistenden Unternehmens von 3,75 Prozent und eine Lohnsteuerbelastung von 11,25 Prozent des Gesamtauftragsvolumens anfallen (Gosch, a.a.O., § 48 Rn. 12; BT-Drs 14/4658 vom 16. November 2000, 10 f.). Zudem ist eine Erstattung der Abzugssteuern für den Fall der Überzahlung vorgesehen. Es handelt sich bei der in § 48 Abs. 1 EStG vorgesehenen Abzugssteuer von 15 Prozent des Bruttorechnungsbetrages um eine Pauschalierung. Dem Gesetzgeber ist bei der steuerrechtlichen Rechtsetzung ein weiter Gestaltungsspielraum einzuräumen, der auch Pauschalierungen zulässt (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG - vom 14. Juni 2016 2 BvR 290/10, BStBl II 2016, 801). Dabei ist hier auch zu berücksichtigen, dass die pauschale Abzugsbesteuerung des § 48 Abs. 1 EStG unterschiedliche Unternehmensformen ebenso wie unterschiedliche Branchen, die am Bau tätig sind, erfassen muss. Besondere Beachtung verdient in diesem Zusammenhang, dass die Bauabzugssteuer nicht endgültig erhoben wird, sondern angerechnet oder erstattet werden kann, wenn nicht die Erhebung durch die Vorlage einer Freistellungsbescheinigung vermieden wird.
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Die Regelungen zur Bauabzugssteuer sind auch nicht europarechtswidrig. Der erkennende Senat folgt der Rechtsprechung des BFH, wonach die Regelungen der Bauabzugssteuer keinen europarechtlichen Bedenken begegnen (BFH-Beschluss vom 29. Oktober 2008 I B 160/08, BFH/NV 2009, 377). Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Abzugsbeträge nicht endgültig einbehalten werden, sondern angerechnet oder erstattet werden können. Besonders fällt ins Gewicht, dass der Abzug sogar durch die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung vermieden werden kann, ohne dass dabei nach dem Gesetz zwischen Inländern und Ausländern differenziert wird. Die Europarechtswidrigkeit der angegriffenen Vorschriften lässt sich nicht damit begründen, dass das Erstattungsverfahren kompliziert und zeitaufwendig ist und dass ein als erheblich empfundener bürokratischer Aufwand hinsichtlich der Beantragung einer Freistellungsbescheinigung erforderlich ist. Der im Inland ansässige Handwerker kann sich die Bauabzugssteuer im Rahmen der Veranlagung anrechnen oder – soweit er keine Steuern schuldet – erstatten lassen.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
32
Da bisher, soweit ersichtlich, zu der Frage, ob die Montage von (Aufdach-) Photovoltaikanlagen Bauleistungen sind, keine höchstrichterliche Rechtsprechung vorliegt, war die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO).
10 K 1513/14 E
Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
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T a t b e s t a n d :
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Streitig ist, ob die Klägerin verpflichtet ist, einen Steuerabzug bei Bauleistungen vorzunehmen.
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Die Klägerin ist im Bereich der Energie- und Haustechnik tätig. Zu ihren Tätigkeiten gehört auch die Lieferung und Montage von Photovoltaikanlagen in Form von Aufdach-Anlagen. Für Kundenaufträge im Oktober und November 2011 bediente sie sich für die Dachmontage der Anlagen der Firma B. Eine Anmeldung über den Steuerabzug bei Bauleistungen nahm die Klägerin 2011 nicht vor. Am 00.00.2013 leitete das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung, Steuerfahndungsstelle, gegen die Geschäftsführerin der Klägerin ein Strafverfahren wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung durch Nichtabgabe der Anmeldung zur Bauabzugssteuer für die Monate Oktober und November 2011 ein. Am 00.00.2013, Eingang beim Finanzamt am 00.00.2013, gab die Klägerin eine Anmeldung für den Streitzeitraum mit einem abzuführenden Abzugsbetrag von 13.219,47 Euro ab. Mit Schreiben vom 00.00.2014 teilte die Klägerin mit, dass der abgeführte Abzugsbetrag mangels Vorliegens einer Bauleistung nicht gerechtfertigt sei und bat um einen rechtsbehelfsfähigen Bescheid. Der Beklagte lehnte mit Bescheid vom 00.00.2014 die Änderung der Anmeldung über den Steuerabzug bei Bauleistungen ab. Den Einspruch der Klägerin wies er mit Einspruchsentscheidung vom 00.00.2014 als unbegründet zurück.
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Mit der Klage trägt die Klägerin vor:
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Bei den hier montierten Aufdach-Anlagen handele es sich nicht um Bauleistungen i. S. d. ertragsteuerlichen Vorschriften. Die Photovoltaikanlagen hätten mit dem eigentlichen Bauwerk – anders als bei einer in das Dach integrierten Anlage – nichts zu tun. Sie trügen nichts zur eigentlichen Nutzung des Gebäudes bei. Die vorhandenen und bereits seit längerem genutzten Bauwerke seien lediglich der Untergrund, auf dem die Solaranlage montiert worden sei. Die Anlagen hätten ohne großen Aufwand wieder entfernt werden können. Die Errichtung der Häuser und die spätere Montage der Photovoltaikanlagen könnten nicht als Einheit angesehen werden. Bei Photovoltaikanlagen handele es sich um Gegenstände, die für ertragsteuerliche Zwecke wie Betriebsvorrichtungen als selbständige bewegliche Wirtschaftsgüter zu behandeln seien. Betriebsvorrichtungen seien keine Bauwerke. Die Anlagen könnten genauso gut auf einem Ackergrundstück stehen. Soweit die Finanzverwaltung mit Wirkung zum 1. Januar 2016 ihre Auffassung geändert habe, dass die Installation von Photovoltaikanlagen als Bauleistung anzusehen sei, gelte dies nicht für zurückliegende Sachverhalte. Bei den von der Firma B. in Anspruch genommenen Leistungen handele es sich nicht um Werklieferungen, sondern um reine Dienstleistungen, da nichts geliefert worden sei. Für die Bauabzugssteuer komme es nicht darauf an, welche Leistungen die Klägerin für ihre Kunden erbracht habe, sondern welche Leistung die Firma ihr gegenüber erbracht habe. Die Firma B habe für die von ihr zu erbringenden Leistungen, die nichts mit der Verlegung von Kabeln zu tun gehabt hätten, weder eine Freistellungsbescheinigung beantragt noch habe sie, die Klägerin, eine solche verlangt.
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Die Klägerin beantragt sinngemäß,
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unter Aufhebung des Bescheides vom 00.00.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 00.00.2014 die Anmeldung über den Steuerabzug für Bauleistungen vom 00.00.2013 auf 0 Euro abzuändern,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Er trägt vor:
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Bei der Installation von Photovoltaikanlagen handele es sich um eine bauabzugssteuerpflichtige Leistung. Im Übrigen nimmt er Bezug auf die Einspruchsentscheidung.
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Klägerin und Beklagter haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).
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E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:
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Die Klage ist unbegründet.
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Die Klägerin wird durch den Bescheid vom 00.00. 2014 und die ihn bestätigende Einspruchsentscheidung vom 00.00. 2014 nicht in ihren Rechten verletzt; die Anmeldung über den Steuerabzug für Bauleistungen vom 00.00.2013 über 13.219,47 Euro ist rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Die Klägerin war gemäß § 48 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) verpflichtet, Bauabzugssteuer von der Gegenleistung einzubehalten.
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Die Voraussetzungen des § 48 Abs. 1 EStG sind erfüllt. Erbringt jemand, ohne dass die hier nicht einschlägigen Ausnahmetatbestände des § 48 Abs. 2 EStG – das Vorliegen einer Freistellungsbescheinigung oder das Nichtüberschreiten bestimmter Beträge – erfüllt sind, im Inland eine Bauleistung (Leistender) an einen Unternehmer i. S. d. § 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) oder an eine juristische Person des öffentlichen Rechts (Leistungsempfänger), ist der Leistungsempfänger gemäß § 48 Abs. 1 Satz 1 EStG verpflichtet, von der Gegenleistung einen Steuerabzug i. H. v. 15 Prozent für Rechnung des Leistenden vorzunehmen. Es handelt sich bei der Errichtung der streitgegenständlichen Anlagen um eine Bauleistung i. S. v. § 48 EStG.
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Bauleistungen sind nach der Legaldefinition des § 48 Abs. 1 Satz 3 EStG alle Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken oder deren bestimmungsgemäßer Nutzung dienen. Es handelt sich um ein weites und umfassendes Begriffsverständnis, das jegliche Tätigkeiten „am Bau“ sowohl mit als auch ohne Personaleinsatz und unabhängig von den vertraglichen Grundlagen einbezieht (Gosch, in: Kirchhof, EStG, 16. Aufl., 2017, § 48 Rn. 9). Die Definition entspricht – und dabei orientiert sich der Senat im Folgenden an den Gesetzesmaterialien, der Verwaltungsmeinung und der Literatur – der Regelung des § 211 Abs. 1 Satz 2 des Sozialgesetzbuches (SGB) Drittes Buch (III) a.F. / § 101 Abs. 2 SGB III n.F. i. V. m. der Verordnung über die Betriebe des Baugewerbes, in denen ganzjährige Beschäftigung zu fördern ist (BaubetrV 1980 i. d. F. vom 20. Dezember 2011, Bundesgesetzblatt – BGBl – I 1980, 2033, und I 2011, 2854; siehe dazu auch Loschelder, in: Schmidt, EStG, 36. Aufl., 2017, § 48 Rn. 10; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF - vom 27. Dezember 2002 IV A 5-S 2272-1/02, Bundessteuerblatt – BStBl - I 2002, 1399, Rn. 5; Bundestags-Drucksache – BT-Drs - 14/4658 vom 16. November 2000, 10). Werden im Rahmen eines Vertragsverhältnisses mehrere Leistungen erbracht, bei denen es sich teilweise um Bauleistungen handelt, kommt es darauf an, welche Leistung im Vordergrund steht, also der vertraglichen Beziehung das Gepräge gibt (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 13). Eine Abzugsverpflichtung von Bauabzugssteuer besteht dann, und zwar insgesamt, wenn die Bauleistung als Hauptleistung anzusehen ist (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 13). Die Nebenleistung teilt jeweils das Schicksal der Hauptleistung. Die im Rahmen der Regelung des § 211 Abs. 1 Satz 2 SGB III a.F. bzw. § 101 Abs. 2 SGB III n.F. i. V. m. der BaubetrV 1980 aufgeführten Tätigkeiten müssen im Zusammenhang mit einem Bauwerk ausgeführt werden und unmittelbar auf die Substanz des Bauwerkes einwirken, d.h. eine Substanzveränderung im Sinne einer Substanzerweiterung, Substanzverbesserung oder Substanzbeseitigung bewirken (Loschelder, in: Schmidt, EStG, a.a.O.; BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 5).
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Der Begriff des Bauwerks ist in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des Bundesarbeitsgerichts (BAG) weit auszulegen (BAG-Urteil vom 21. Januar 1976 4 AZR 71/75, Arbeitsrechtliche Praxis – AP - Nr. 27 zu § 1 TVG Tarifverträge Bau) und umfasst demzufolge nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus sämtliche irgendwie mit dem Erdboden verbundene oder infolge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhende, aus Baustoffen oder Bauteilen mit baulichem Gerät hergestellte Anlagen (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 6; Urteil des Hessischen Finanzgerichts – FG - vom 26. September 2013 1 K 2198/11, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG ‑ 2014, 506, zu § 13b UStG). Bei Gebäuden handelt es sich um Bauwerke, die Menschen oder Sachen bei fester Verbindung mit dem Grund und Boden, Standfestigkeit und Beständigkeit durch räumliche Umschließung Schutz gegen Witterungseinflüsse gewähren, während es sich bei den Betriebsvorrichtungen um Vorrichtungen handelt, mit denen ein Gewerbe unmittelbar betrieben wird und die nicht gleichzeitig Gebäude sein können (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH - vom 28. Mai 2003 II R 41/01, BStBl II 2003, 693; BFH-Urteil vom 11. Dezember 1991 II R 14/89, BStBl II 1992, 278). Der Begriff der Betriebsvorrichtungen schließt zwar aus, dass es sich bei diesen um ein Gebäude handeln kann, nicht ausgeschlossen ist aber, dass eine Betriebsvorrichtung zugleich ein Bauwerk ist (BFH-Urteil vom 29. September 1989 III R 186/85, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs – BFH/NV - 1990, 453; Urteil des Hessischen FG vom 26. September 2013 1 K 2198/11, a.a.O.). Zu den davon erfassten Bauwerken gehören auch Aufdach-Photovoltaikanlagen, so dass das Aufstellen einer Photovoltaikanlage grundsätzlich als bauabzugssteuerpflichtig anzusehen ist (Gosch, in: Kirchhof, EStG, a.a.O.; Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern – BayLfSt - vom 16. September 2015 S 2272.1.1-3/8 St 32, Deutsches Steuerrecht – DStR - 2015, 2720; ebenso Urteil des Hessischen FG vom 16. Mai 2017 4 K 63/17, EFG 2017, 1351, zu einer Freiland-Photovoltaikanlage).
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Soweit sich die Klägerin für die Auffassung, dass Betriebsvorrichtungen keine Bauwerke sein könnten, auf die Rechtsprechung des BFH beruft (BFH-Urteil vom 28. August 2015 V R 7/14, BStBl II 2015, 682), überzeugt dieser Verweis nicht, auch wenn es in dieser Entscheidung heißt, Betriebsvorrichtungen könnten keine Bauwerke i. S. d. § 13b Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 UStG a.F. sein. Denn in diesem Verfahren ging es – im Rahmen der auf § 48 EStG ohnehin nicht ohne weiteres übertragbaren Auslegung des § 13b UStG und dem insoweit zugrunde liegenden Unionsrecht (Art. 199 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem – MwStSystRL -, ABl. L 347 vom 11. Dezember 2006) – um die Frage, ob eine in eine Werkshalle eingebaute Entrauchungsanlage Teil des Gebäudes oder Betriebsvorrichtung ist, womit die hier vorliegende Frage, ob eine Photovoltaikanlage ein Bauwerk sein kann, nicht geklärt worden ist. Jedenfalls bezieht sich das Urteil lediglich in einem umsatzsteuerlichen Kontext auf Fälle, in denen Betriebsvorrichtungen in Gebäude eingebaut werden, nicht aber wird dadurch festgestellt, dass Betriebsvorrichtungen, die nicht im Gebäude integriert werden, nicht auch Bauwerke sein können, und erst Recht lässt sich aus dem genannten Urteil nicht der Schluss ziehen, dass Photovoltaikanlagen keine Bauwerke im Sinne des § 48 EStG seien können.
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Vorliegend vertreibt die Klägerin gegenüber ihren Kunden betriebsbereite Photovoltaikanlagen. Die umfassende Leistung besteht aus einem Zusammenspiel der dafür notwendigen handwerklichen Elemente. Neben der Reihenanbringung auf dem Dach – wobei unerheblich ist, ob diese durch Sogwirkung oder Schrauben erfolgt – gehört dazu unter anderem auch das Verlegen von Stringleitungen vom Modul zum Wechselrichter, der Anschluss des Wechselrichters an die Zähleranlage, ggf. die Erneuerung oder der Umbau der Zähleranlage, das Anbringen eines Blitzschutzes, die Verkleidung von Kabeltrassen sowie die Herstellung und Montage der Unterkonstruktion aus Aluminiumprofilen für die Wechselrichter.
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Nach Auffassung des Senats handelt es sich dabei um Bauleistungen. Als Bauleistungen sind Werklieferungen und sonstige Leistungen anzusehen, die sich unmittelbar auf die Substanz des Bauwerks auswirken, also der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Eine Bauleistung liegt vor, wenn sie im Zusammenhang mit einem Bauwerk ausgeführt wird, nämlich mit Anlagen, die mit dem Erdboden fest verbunden sind; dazu genügt es, dass sie in Folge ihrer eigenen Schwere auf ihm ruhen. Zu den Bauwerken zählen vor allem Gebäude. Auch Bauten, die bewertungsrechtlich als Betriebsvorrichtungen zu beurteilen sind, können Bauwerke sein, z.B. Hochregallager (vgl. BFH-Urteil vom 1. April 1987 II R 186/80, BStBl II 1987, 550).
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Das von der Klägerin zur Definition einer Bauleistung angeführte Zivilrecht kann nur einschränkend herangezogen werden. Selbst wenn der Bundesgerichtshof (BGH; Urteile vom 22. Juli 1998 VIII ZR 220/97, Neue Juristische Wochenschrift – NJW - 1998, 3197; vom 3. März 2004 VIII ZR 76/03, NJW-Rechtsprechungsreport Zivilrecht – NJW-RR – 2004, 850; und zuletzt Urteil vom 2. Juni 2016 VII ZR 348/13, NJW 2016, 1806) die Einordnung der Lieferung und Montage einer Photovoltaikanlage als Kaufvertrag (mit Montageverpflichtung) oder als Werkvertrag davon abhängig macht, bei welcher der beiden Leistungen bei der gebotenen Gesamtbetrachtung der Schwerpunkt liegt, so steht dies nicht der ertragsteuerlichen Einordnung als Bauleistung entgegen. Das Montieren von Photovoltaikanlagen stellt sich in Form der Erstellung oder Änderung von Bauwerken als bauliche Leistung dar. Da zur vollen Nutzung eines Gebäudes sowohl die Verfügbarkeit elektrischer Energie als auch einer Wärmequelle gehören, die jeweils ein mit dem Gebäude verbundenes Leitungssystem oder eine zentrale Einheit erfordern, ist deren Ersteinbau oder –montage eine bauliche Tätigkeit. Das Gleiche gilt dann auch für die Montage einer Photovoltaikanlage auf dem Dach eines Hauses. Denn diese kann die üblichen Einrichtungen zur Nutzung von Strom und Erzeugung von Wärme ersetzen oder unterstützen, ist ebenfalls mit dem Gebäude fest verbunden und kann so den mit dem Wohnen und/oder Arbeiten im Gebäude verbundenen Zwecken dienen (Urteil des Hessischen Landesarbeitsgerichts – LAG - vom 27. August 2014 12 Sa 1082/13, juris).
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Es ist für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides nicht entscheidungserheblich, ob die Leistende als im Ausland ansässige Gesellschaft der Steuerpflicht im Inland unterliegt. Es existiert kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal des § 48 Abs. 1 EStG, aus dem sich ergeben würde, dass die Erhebung von Bauabzugssteuern die Steuerpflicht des Leistenden im Inland voraussetzt.
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Der Gesetzeswortlaut des § 48 Abs. 1 EStG macht deutlich, dass bereits das Erbringen einer Bauleistung im Inland als Voraussetzung genügt, um den Leistungsempfänger zur Einbehaltung und Abführung von Bauabzugssteuer zu verpflichten, ohne dass es auf die Steuerpflicht des Leistenden im Inland ankommt. Diese Auffassung vertritt auch die Verwaltung. Nach der insoweit für den Beklagten maßgeblichen Verwaltungsauffassung ist es unerheblich, ob für den Leistenden im Inland zu sichernde Steueransprüche bestehen (BMF-Schreiben vom 27. Dezember 2002, a.a.O., Rn. 5). Es lässt sich auch § 48d EStG nicht entnehmen, dass der Einbehalt und die Abführung, die Haftung oder die Nacherhebung von Bauabzugssteuern nur dann vorzunehmen ist, wenn der Leistende im Inland steuerpflichtig ist. § 48d Abs. 1 Satz 1 EStG sieht zwar sinngemäß vor, dass die Vorschriften über die Einbehaltung, Abführung und Anmeldung der Steuer durch den Schuldner der Gegenleistung ungeachtet eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung anzuwenden sind, wenn die Einkünfte, die dem Steuerabzug nach § 48 EStG unterliegen, nach diesem Abkommen nicht besteuert werden können, wobei diese Regelung durch § 48d Abs. 1 Satz 6 EStG ergänzt wird, wonach sich der Leistungsempfänger im Haftungsverfahren nicht auf die Rechte des Gläubigers aus dem Abkommen berufen kann, was auch Verfahren einbezieht, in denen durch Nacherhebungsbescheid entschieden wird, weil die Regelungen über die Haftung zur Vermeidung von Divergenzen sinngemäß auch auf die Nacherhebung durch Steuerbescheid anzuwenden sind. Daraus lässt sich nicht zwingend der Gegenschluss ziehen, dass eine Inanspruchnahme durch Haftungs- oder Nacherhebungsbescheid nur dann in Betracht kommt, wenn der Leistende ungeachtet der Anwendbarkeit etwaiger Doppelbesteuerungsabkommen im Inland der Steuerpflicht unterliegt. Nach den Motiven des Gesetzgebers sollte mit der Einführung des § 48d EStG – ähnlich wie bei vergleichbaren Regelungen für Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren nach § 50d EStG – lediglich klargestellt werden, dass die Verpflichtung zum Steuerabzug nach § 48 Abs. 1 EStG unabhängig von einem Anspruch auf Steuerbefreiung nach dem Abkommen besteht (BT-Drs 14/6071 vom 16. Mai 2001, 16). Es findet sich vor diesem Hintergrund kein Anhaltspunkt dafür, dass der Gesetzgeber mit der Regelung des § 48d EStG festschreiben wollte, dass der Abzug von Bauleistungen nur in Betracht kommt, wenn ungeachtet der Anwendbarkeit etwaiger Doppelbesteuerungsabkommen eine Steuerpflicht im Inland begründet worden ist. Vielmehr ergibt sich aus den Gesetzesmaterialien zum Erstattungsverfahren nach § 48c EStG, dass der Gesetzgeber nur dann eine Erstattung wollte, wenn der Leistende im laufenden Veranlagungszeitraum glaubhaft macht, dass er in diesem Zeitraum nicht zur Ertragsteuer veranlagt wird und eine Pflicht zur Abgabe von Lohnsteueranmeldungen nicht besteht (BT-Drs 14/6071 vom 16. Mai 2011, 15 f.; BT-Drs 14/4658 vom 16. November 2000, 12, wonach eine Erstattung nur für den Fall in Betracht kommen sollte, dass der Leistende im Inland keine steuerlichen Pflichten zu erfüllen hat). Wenn sich aus den Gesetzesmaterialien ergibt, dass bereits eine Erstattung nur für den Fall in Betracht kommt, dass die fehlende Steuerpflicht des Leistenden im Inland von diesem glaubhaft gemacht wird, muss § 48 Abs. 1 EStG auch unter Berücksichtigung des § 48d EStG dahin ausgelegt werden, dass eine Steuerpflicht des Leistenden im Inland keine Voraussetzung für den Einbehalt und die Abführung der Bauabzugssteuer ist.
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Die Höhe der in der Steueranmeldung berechneten Bauabzugssteuer begegnet keinen Bedenken. Gemäß § 48 Abs. 3 EStG ist nämlich unter der Gegenleistung i. S. d. § 48 Abs. 1 EStG das Entgelt zuzüglich der Umsatzsteuer zu verstehen. Dabei ist es für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Bauabzugssteuer nicht entscheidend, wer
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- Leistungsempfänger oder Leistender – die Umsatzsteuer schuldet (Gosch, a.a.O., § 48 Rn. 12). Infolge des Einschlusses der Umsatzsteuer ergibt sich im Ergebnis eine tatsächliche Abzugssteuer von mehr als 15 Prozent der jeweiligen Nettovergütung (Gosch, a.a.O.). Jede einzelne Zahlung ist eine Gegenleistung (Loschelder, a.a.O., § 48 Rn. 20). Maßgeblich für den Steuerabzug und das Entstehen der Abzugspflicht ist der jeweilige Zahlungszeitpunkt als Abflusszeitpunkt (Gosch, a.a.O., § 48 Rn. 13).
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Die Regelungen zur Bauabzugssteuer sind mit höherrangigem Recht vereinbar. Sie sind nicht verfassungswidrig. Eine Übermaßbesteuerung liegt nicht vor.
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Es ist nicht zu beanstanden, wenn der Gesetzgeber pauschalierend 15 Prozent der Gegenleistung (inklusive Umsatzsteuer) als Bemessungsgrundlage der Abzugssteuer ansetzt. Denn der Gesetzgeber geht im Rahmen einer gegriffenen Schätzung davon aus, dass durchschnittlich zu erhebende Ertragsteuern des leistenden Unternehmens von 3,75 Prozent und eine Lohnsteuerbelastung von 11,25 Prozent des Gesamtauftragsvolumens anfallen (Gosch, a.a.O., § 48 Rn. 12; BT-Drs 14/4658 vom 16. November 2000, 10 f.). Zudem ist eine Erstattung der Abzugssteuern für den Fall der Überzahlung vorgesehen. Es handelt sich bei der in § 48 Abs. 1 EStG vorgesehenen Abzugssteuer von 15 Prozent des Bruttorechnungsbetrages um eine Pauschalierung. Dem Gesetzgeber ist bei der steuerrechtlichen Rechtsetzung ein weiter Gestaltungsspielraum einzuräumen, der auch Pauschalierungen zulässt (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG - vom 14. Juni 2016 2 BvR 290/10, BStBl II 2016, 801). Dabei ist hier auch zu berücksichtigen, dass die pauschale Abzugsbesteuerung des § 48 Abs. 1 EStG unterschiedliche Unternehmensformen ebenso wie unterschiedliche Branchen, die am Bau tätig sind, erfassen muss. Besondere Beachtung verdient in diesem Zusammenhang, dass die Bauabzugssteuer nicht endgültig erhoben wird, sondern angerechnet oder erstattet werden kann, wenn nicht die Erhebung durch die Vorlage einer Freistellungsbescheinigung vermieden wird.
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Die Regelungen zur Bauabzugssteuer sind auch nicht europarechtswidrig. Der erkennende Senat folgt der Rechtsprechung des BFH, wonach die Regelungen der Bauabzugssteuer keinen europarechtlichen Bedenken begegnen (BFH-Beschluss vom 29. Oktober 2008 I B 160/08, BFH/NV 2009, 377). Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Abzugsbeträge nicht endgültig einbehalten werden, sondern angerechnet oder erstattet werden können. Besonders fällt ins Gewicht, dass der Abzug sogar durch die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung vermieden werden kann, ohne dass dabei nach dem Gesetz zwischen Inländern und Ausländern differenziert wird. Die Europarechtswidrigkeit der angegriffenen Vorschriften lässt sich nicht damit begründen, dass das Erstattungsverfahren kompliziert und zeitaufwendig ist und dass ein als erheblich empfundener bürokratischer Aufwand hinsichtlich der Beantragung einer Freistellungsbescheinigung erforderlich ist. Der im Inland ansässige Handwerker kann sich die Bauabzugssteuer im Rahmen der Veranlagung anrechnen oder – soweit er keine Steuern schuldet – erstatten lassen.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Da bisher, soweit ersichtlich, zu der Frage, ob die Montage von (Aufdach-) Photovoltaikanlagen Bauleistungen sind, keine höchstrichterliche Rechtsprechung vorliegt, war die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO).
