12.05.2017 · IWW-Abrufnummer 193840
Finanzgericht Niedersachsen: Urteil vom 14.12.2016 – 5 K 35/15
1. Leistungen eines Privatlehrer s i.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL liegen nicht vor, wenn der Unternehmer die Unterrichtsleistungen ausschließlich im Rahmen der von seinen Auftraggebern angebotenen Lehrveranstaltungen erbracht hat.
2. Zu den Voraussetzungen der Anerkennung anderer Einrichtungen mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung I.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL.
Niedersächsisches Finanzgericht
5. Senat
Urteil vom 14.12.2016
5 K 35/15
Tatbestand
Streitig ist, ob die sonstigen Leistungen des Klägers nach § 4 Nr. 21 UStG oder Art. 132 Abs. 1 i bzw. j der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 ABl EG Nr. L 347/1 vom 11. Dezember 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) ganz oder teilweise von der Umsatzsteuer befreit sind und ob von einer Erhebung der Umsatzsteuer in den Streitjahren 2008 und 2009 unter Anwendung der Kleinunternehmerregelung des § 19 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) abzusehen ist.
Der Kläger verbuchte in den Wirtschaftsjahren 2007 bis 2010 folgende Umsatzerlöse:
2007 2008 2009 2010
# 8100 steuerfreie Umsätze 12.316,30 € 17.465,05 € 24.065,10 € 5.184,00 €
# 8101 Beratung, Coaching 12.166,08 € 17.211,00 € 18.407,09 €
# 8195 Erlöse § 19 UStG VJ 5.628,10 €
# 8400 Erlöse 19 % USt 21.169,99 €
# 8401 Erlöse 19 % USt 8.033,01 €
Summen 2007-2009 (brutto) 24.482,38 € 34.676,05 € 42.472,19 €
(Dies entspricht BMG (netto) von 29.139,54 € 35.690,92 38.288,80 €)
4
Für 2009 erklärte der Kläger in seiner Umsatzsteuererklärung unter Ansatz umsatzsteuerpflichtiger Erlöse in Höhe von 0 € und abziehbarer Vorsteuern in Höhe von 0 € unter Ansatz von in Rechnung unrichtig oder unberechtigt ausgewiesener Steuerbeträge nach § 14c UStG in Höhe von 351,50 € eine festzusetzende Umsatzsteuer in Höhe von 351,50 €.
5
Für 2010 erklärte der Kläger unter Ansatz von Umsätzen zum allgemeinen Steuersatz in Höhe von 29.203 € und Vorsteuerbeträgen in Höhe von 626,49 € eine Umsatzsteuer in Höhe von 4.922,08 €.
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Im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung der Veranlagungszeiträume 2007 bis 2011 und der Voranmeldezeiträume I bis IV/2012 in der Zeit vom 10. bis 18. Januar 2013, die auf die Prüfung der steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätze beschränkt war, gelangte die Außenprüfung zu folgenden Feststellungen:
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Der Kläger habe im Prüfungszeitraum sonstige Leistungen aus seiner Tätigkeit im Bereich der Unterrichtserteilung erzielt. Diese Leistungen seien steuerpflichtig.
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Die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 UStG seien nicht gegeben, da der Kläger nach dem gesetzlichen Tatbestand erforderliche Bescheinigungen nicht vorgelegt habe.
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Soweit sich der Kläger auf die Steuerfreiheit seiner Leistungen gemäß Art. 132 Abs. 1 i bzw. j MwStSystRL berufe, könnten diese Rechtsgrundlagen keine Anwendung finden, da diese Regelungen mangels Anpassung des § 4 Nr. 21 UStG innerstaatlich nicht angewandt werden könnten.
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Im Anschluss an die Umsatzsteuer-Sonderprüfung erließ der Beklagte unter dem 9. April 2013 für 2008 einen erstmaligen Umsatzsteuerbescheid sowie für 2009 und 2010 geänderte Umsatzsteuerbescheide. Darin setzte der Beklagte die Umsatzsteuer 2008 unter Ansatz steuerpflichtiger sonstiger Leistungen zu 19 % von … € und geschätzter Vorsteuerbeträge in Höhe von … € auf … €, die Umsatzsteuer 2009 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von 39.052 € und geschätzter Vorsteuerbeträge von … auf … € sowie die Umsatzsteuer 2010 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von … und geschätzter Vorsteuerbeträge in Höhe von … € auf … € fest.
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Während des Einspruchsverfahrens hiergegen erließ der Beklagte unter dem 23. Oktober 2013 für 2008 bis 2010 geänderte Umsatzsteuerbescheide. Darin setzte er die Umsatzsteuer 2008 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % in Höhe von 29.139 € und Vorsteuerbeträgen von 400 € auf 5.136,41 €, die Umsatzsteuer 2009 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von 35.690 € und Vorsteuerbeträgen von 400 € auf 6.732,60 € sowie die Umsatzsteuer 2010 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von 38.288 € und Vorsteuerbeträgen von 750 € auf 6.524,74 € herab.
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Durch Einspruchsbescheid vom 19. Dezember 2014 wies der Beklagte die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2008 bis 2010 in der Fassung der Bescheide vom 23. Oktober 2013 als unbegründet zurück. Zu Recht habe das Finanzamt (FA) die Umsätze des Klägers dem Regelsteuersatz unterworfen. Mangels Vorlage entsprechender Bescheinigungen seien die sonstigen Leistungen nicht nach § 4 Nr. 21 b UStG von der Umsatzsteuer befreit.
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Die sonstigen Leistungen des Klägers seien auch nicht nach Art. 132 MwStSystRL von der Umsatzsteuer befreit.
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Nach Art. 132 Abs. 1 i MwStSystRL befreiten die Mitgliedsstaaten Umsätze von der Steuer für die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut würden, oder andere Einrichtungen mit von den betreffenden Mitgliedsstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzungen.
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Der Kläger sei keine Einrichtung im Sinne dieser Bestimmung, da er nicht anerkannt sei. Dazu wäre eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde erforderlich, dass er vergleichbare Zielsetzungen verfolge.
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Nach § 132 Abs. 1 j MwStSystRL könnten die Mitgliedsstaaten den von Privatlehrern erteilten Früh- und Hochschulunterricht von der Umsatzsteuer befreien. Da der Kläger keinen Schul- oder Hochschulunterricht erteilt habe, komme nach dem Wortlaut dieser Vorschrift eine Steuerbefreiung nicht in Betracht.
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Hiergegen richtet sich die Klage, zu deren Begründung der Kläger Folgendes vorträgt:
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Der Kläger habe u. a. Jugendliche in Vorbereitung auf ein freiwilliges Jahr im Rahmen des Programms „Jugend für Europa“ unterrichte. Zu Recht gehe der Beklagte davon aus, dass die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 b bb UStG nicht gegeben seien, da die Unterrichtsträger nicht über entsprechende Bescheinigungen verfügten.
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Die Leistungen seien aber seiner nach Auffassung gemäß Art. 132 j MwStSystRL befreit. Dies ergebe sich aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 20. März 2014 in dem Verfahren V R 3/2013. Danach komme es nicht darauf an, dass der Privatlehrer an einer Schule oder Hochschule tätig sei, sich an Schüler oder Hochschüler wende oder es sich um einen in einen Lehr- oder Studienplan eingebetteten Unterricht handele, da sich Art. 132 j MwStSystRL auf jede jegliche Art der Aus- und Fortbildung beziehe, die nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung habe.
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Die Jugendlichen würden vom Kläger z. B. im Rahmen des Europäischen Freiwilligendienstes auf die Anforderungen vorbereitet und während der Maßnahme durch Trainings begleitet. Diese Seminare trügen dazu bei, die Jugendlichen insgesamt in ihren Kompetenzen zu fördern. Ebenso ginge es bei anderen Veranstaltungen um Fortbildungen im Bereich des Projektmanagements und ähnlicher Themen. Raum für die Annahme von Freizeitgestaltung sei somit nicht gegeben.
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Aufgrund der Steuerfreiheit ergäben sich steuerpflichtige Einnahmen in 2007 in Höhe von 12.166,08 €. Dementsprechend sei der Kläger 2008 als Kleinunternehmer einzustufen. 2008 betrügen die Gesamteinnahmen gemäß § 19 UStG 17.211 €. Dementsprechend seien auch 2009 keine Umsatzsteuer zu erheben. Für 2010 ergebe sich die Kürzung der bisher steuerpflichtigen Entgelte um 4.356 €.
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Der Berichterstatter hat dem Kläger mit richterlicher Verfügung vom 21. Juli 2016 u. a. aufgegeben, jede einzelne Unterrichtsleistung nach Jahren gegliedert und innerhalb der Jahre entsprechend der Verbuchung in der Finanzbuchhaltung substantiiert darzulegen. Wegen der Einzelheiten wird insofern auf die Verfügung vom 21. Juli 2016 (Bl. 54 der Gerichtsakte –GA-) Bezug genommen.
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Die Prozessbevollmächtigte des Klägers hat daraufhin mit Übersendungsschreiben vom 24. August 2016 ein Anlagenkonvolut, bestehend aus Kontoauszügen der Finanzbuchhaltung des Klägers (Bl. 62 - 69 GA), einer persönlichen Stellungnahme des Klägers über seine Tätigkeit für die G1 gGmbH (G1) im Rahmen des Europäischen Freiwilligendienstes als Teil des EU-Aktionsprogramms Jugend in Aktion (Bl. 70 – 152 GA) sowie einen Teil der Honorarrechnungen des Klägers aus den Jahren 2008 - 2010 über die auf dem Konto # 8100 „steuerfreie Umsätze“ und auf anderen Konten der Finanzbuchhaltung verbuchten Erlöse gegenüber dem V1 e. V., der „Jugend für Europa“ in Bonn, der G1 gGmbH, der Stadt A., dem V4 e.V., der „…“, der „AB“ … , dem V3 e. V. (Bl. 153 – 212 GA) übersandt. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf Bl. 61 - 212 der Gerichtsakte Bezug genommen.
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Der Berichterstatter hat die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten am 17. November 2016 erörtert. Dem Kläger wurde aufgegeben, im Hinblick auf Kleinunternehmerregelung substantiiert die behaupteten steuerfreien Umsätze des Veranlagungszeitraums 2007 darzulegen, und er wurde darauf hingewiesen, dass die mit richterlicher Verfügung vom 21. Juli 2016 angeforderten Angaben nur in Bezug auf Unterrichtsleistungen gegenüber der G1 dargelegt worden seien.
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Die Prozessbevollmächtigte des Klägers hat insofern kurzfristig ergänzenden Vortrag angekündigt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift (Bl 240 und 241 GA) Bezug genommen.
26
Die Prozessbevollmächtigte des Klägers hat dem Senat mit Schriftsatz vom 08.12.2016 eine Aufstellung des Klägers über seine sonstigen Leistungen in den Veranlagungszeiträumen 2008 bis 2010 gegenüber der G1 gGmbH, dem V1 e. V., dem V2 e. V., dem VIA e. V., der Akademie für XY und der XYZ Akademie übersandt. Diese Aufstellung beinhaltet eine Kurzdarstellung der Tätigkeit des Klägers gegenüber seinen Auftraggebern sowie Angaben über den jeweiligen Teilnehmerkreis (ausschließlich Jugendliche und junge Erwachsene im Alter von 16 bis 30 Jahren), über das jeweilige Honorar sowie darüber, dass der Kläger kein Vertragsverhältnis mit den Unterrichteten, sondern – wie er in den Verhandlungsterminen persönlich erläutert hat – nur zu den jeweiligen Auftraggebern eingegangen war. Wegen der weiteren Einzelheiten wird insofern auf die Aufstellung (Bl. 257 – 262 GA) Bezug genommen.
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Mit Schriftsatz vom 12.12.2016 hat der Kläger das Ruhen des Verfahrens bis zum Ergehen einer Entscheidung des BFH in dem Verfahren XI R 6/16 beantragt. Ergänzend hat er darauf hingewiesen, dass seine Tätigkeit in hohem Maße im Interesse des Gemeinwohls erfolgt sei. Insofern seien die streitbefangenen Leistungen ebenso einzustufen wie die Leistungen des selbständigen Dozenten im Rahmen des Besucherdienstes des Bundestages, die Gegenstand des Revisionsurteils des BFH vom 10.08.2016 V R 38/15 gewesen seien.
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Wegen der Schilderung der Tätigkeiten des Klägers in der mündlichen Verhandlung wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.
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Der Kläger beantragt,
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unter Abänderung der Umsatzsteuerbescheide für 2008 bis 2010 in der Fassung der Bescheide vom 23. Oktober 2013 in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 19. Dezember 2014 dahingehend abzuändern, dass die Umsatzsteuer 2008 und 2009 auf 0 € festgesetzt und die Umsatzsteuer 2010 soweit herabgesetzt wird, wie sie sich bei einer Herabsetzung der angesetzten Umsatzerlöse zu 19 % unter Zugrundelegung von Umsatzerlösen in Höhe von 21.169,99 € ergibt.
31
Der Beklagte beantragt,
32
die Klage abzuweisen.
33
Die vom Kläger ausgeführten sonstigen Leistungen seien nicht nach Art. 132 Abs. 1 j MwStSystRL von der Umsatzsteuer befreit. Dahinstehen könne, ob der Kläger Schul- oder Hochschulunterricht erteilt habe. Voraussetzung sei daneben, dass Unterricht von einem Privatlehrer erteilt worden sei. Hierfür reiche es nicht aus, dass ein Einzelunternehmer für eigene Rechnung, in eigener Verantwortung und in eigener Person Unterrichtsleistungen erbringe. In Anlehnung an den historisch gewachsenen Begriff des Privatlehrers sei vielmehr auf die organisatorischen Strukturen des Unternehmens im Hinblick auf die von ihm angebotenen Bildungsleistungen abzustellen.
34
Das Tatbestandsmerkmal des Privatlehrers sei nicht erfüllt, wenn der Auftraggeber des Unterrichtenden die Leistungen dazu verwende, als eigenständige Bildungseinrichtung entgeltliche Unterrichtsleistungen zu erbringen. Dies sei z. B. der Fall, soweit der Unternehmer selbstständiger Dozent im Rahmen einer von einer anderen Einrichtung angebotenen Lehrveranstaltung tätig werde. Ein Privatlehrer hingegen handele für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung. Er gestalte und organisiere selbst die Unterrichtseinheiten.
35
Der Kläger sei in den Streitjahren im Rahmen des Europäischen Freiwilligendienstes für G1 tätig geworden, einer Einrichtung, die nach deren eigenen Angaben maßgeschneiderte Seminare und Bildungsprogramme plane und umsetze. Der Kläger sei in Seminaren und Trainings tätig geworden, die von der G1 angeboten worden seien. Das G1 habe die Leistungen des Klägers dazu verwendet, als Bildungsträger des Europäischen Freiwilligendienstes diese Seminare und Trainings durchzuführen und entgeltliche Leistungen zu erbringen. Der Kläger sei daher nicht als Privatlehrer im Sinne des Art. 132 Abs. 1 j MwStSystRL anzusehen.
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Zu dem am 24. August 2016 übersandten Anlagenkonvolut trägt der Beklagte Folgendes vor:
37
Auch nach diesem ergänzenden Vortrag sei der Kläger nicht als Privatlehrer anzusehen. Ein Privatlehrer sei eine Person, welche die Bildungsleistungen in eigener Verantwortung und für eigene Rechnung anbiete (EuGH-Urteil vom 14. Juni 2007 Rechtssache C-445/05 Haderer). Demgegenüber sei kein Privatlehrer, wer eine Leistung im Rahmen der von einer Einrichtung angebotenen Bildungsleistungen erbringe, weil dann nicht die Lehrkraft, sondern die Einrichtung Träger der Bildungsmaßnahme sei (EuGH-Urteil vom 28. Januar 2010 Rechtssache C-473/08 Eulitz).
38
Der Kläger sei im Rahmen von Seminaren tätig geworden, die von der G1 gGmbH angeboten worden seien. Er sei daher nicht selbst Träger einer Bildungseinrichtung, sondern lediglich im Rahmen der von einer dritten Einrichtung angebotenen Seminare tätig geworden. Damit sei er nicht als Privatlehrer im Sinne des Art. 132 Abs. 1 j MwStSystRL zu beurteilen.
Entscheidungsgründe
39
Die Klage ist unbegründet.
40
I. Die Umsatzsteuerbescheide 2008 bis 2010 in der Fassung der Bescheide vom 23. Oktober 2013 in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 19. Dezember 2014 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
41
1. Die Leistungen des Klägers sind nicht von der Umsatzsteuer befreit.
42
a. Eine Steuerbefreiung ergibt sich nicht aus nationalem Recht. Insbesondere sind die streitigen Umsätze des Klägers nicht nach § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchstabe bb UStG von der Umsatzsteuer befreit.
43
Nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchstabe bb UStG sind unter anderem die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen allgemein bildender oder berufsbildender Einrichtungen steuerfrei, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen Beruf oder eine von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Nach § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG sind von der Umsatzsteuer befreit unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer an Hochschulen im Sinne der §§ 1 und 70 des Hochschulrahmengesetzes und öffentlichen allgemein bildenden oder berufsbildenden Schulen (Doppelbuchst. aa) bzw. an privaten Schulen und anderen allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtungen, soweit diese die Voraussetzungen des § 4 Nr. 21 Buchst. a erfüllen (Doppelbuchst. bb).
44
Danach sind die Leistungen des Klägers sind nicht nach § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb i. V. m. Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG steuerfrei, weil die zuständige Landesbehörde weder den Auftraggebern des Klägers noch dem Kläger bescheinigt hat, dass sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Der Kläger hat vielmehr keinerlei Bescheinigung einer Landesbehörde nach § 4 Nr. 21 UStG vorgelegt. Im Übrigen ist es auch unstreitig, dass der Kläger die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach dieser Vorschrift nicht erfüllt.
45
b. Die Steuerfreiheit der Unterrichtsleistungen des Klägers ergibt sich nicht aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL.
46
Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten den von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht von der Steuer.
47
Der Begriff Schul- und Hochschulunterricht umfasst dabei nach der Rechtsprechung nicht nur Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben (EuGH-Urteile Haderer vom 14. Juni 2007 C-445/05, ECLI:EU:C:2007:344, Rz 26; und Eulitz vom 28. Januar 2010 C-473/08, ECLI:EU:C:2010:47, Rz 29; BFH-Urteile vom 20. März 2014 V R 3/13, BFH/NV 2014, 1175, unter II.2.; vom 5. Juni 2014 V R 19/13, BFHE 245, 433, unter II.2.b; und vom 10. August 2016 VR 38/15, BFHE 254, 448, unter II 2. a. aa.).
48
Bei Anwendung dieses weiten Verständnisses des Begriffs des „Schul- und Hochschulunterrichts“ hat der Kläger zur Überzeugung des Senates gegenüber seinen Auftraggebern Unterrichtsleistungen i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i; j MwStSystRL erbracht, da die unter Mitwirkung des Klägers durchgeführten Unterrichtsveranstaltungen ersichtlich keinen Freizeitcharakter hatten.
49
Der Kläger kann sich aber dennoch nicht auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL berufen, weil er nicht als Privatlehrer tätig geworden ist.
50
Nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil Haderer vom 14. Juni 2007 C-445/05, EU:C:2007:344, Rz 32 - 35) erfordere ein Tätigwerden als „Privatlehrer“ i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL nicht unbedingt das Bestehen einer unmittelbaren Vertragsbeziehung zwischen den Teilnehmern und dem Unterrichtenden. Eine solche Vertragsbeziehung bestehe nämlich oft mit anderen Personen als den Teilnehmern, etwa mit den Eltern der Schüler oder Hochschüler. Für die Frage, ob die Leistungen „privat“ erbracht seien, komme es darauf an, ob der Leistende seine Tätigkeiten für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung ausübe. Dafür spreche das Nichtbestehen eines Anspruchs auf Fortzahlung der Bezüge im Verhinderungsfall und die Tragung des Honorarrisikos bei Ausfallen der Kurse. Dagegen spreche die Zahlung eines Honorars auch bei Kursausfall wegen des Fehlens von Teilnehmern und die Zahlung eines Zuschusses zu den Kosten der Renten- und Krankenversicherung sowie eine prozentual bemessene Urlaubsabgeltung. Keine Tätigkeit für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung liege vor, wenn der Leistende dem Leistungsempfänger, der ihn für die Erbringung von Dienstleistungen für das von diesem verwaltete Bildungssystem bezahle, als Lehrer zur Verfügung stehe.
51
Dabei sei, so der EuGH in der Rechtssache Eulitz (Urteil vom 28. Januar 2010 C-473/08, ECLI:EU:C:2010:47, Rz 47, 55), allein das Fehlen eines Unterordnungsverhältnisses als solches nicht ausreichend dafür, dass die Tätigkeiten des Leistenden als „privat“ im Sinne von Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL ausgeübt gelten könnten. Wer als Lehrkraft im Rahmen von einer dritten Einrichtung angebotener Lehrveranstaltungen Leistungen erbringe, könne nicht als „Privatlehrer“ im Sinne dieser Bestimmung angesehen werden.
52
Nach diesen Rechtsgrundsätzen, denen sich der Senat anschließt, scheidet eine Steuerbefreiung des Klägers nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL aus. Der Anwendbarkeit der Steuerbefreiung steht entgegen, dass der Kläger seine streitbefangenen Unterrichtsleistungen ausschließlich im Rahmen der von seinen Auftraggebern angebotenen Lehrveranstaltungen erbracht hat und damit nicht „Privatlehrer“ i. S. der Steuerbefreiungsvorschrift ist.
53
3. Der Kläger kann sich auch nicht mit Erfolg unmittelbar auf die Befreiungsvorschrift des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL berufen.
54
Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten von der Steuer die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- und Hochschulunterricht, die Aus- und Fortbildung sowie die berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung.
55
Bei den streitbefangenen Unterrichtsleistungen des Klägers handelte es sich - wie dargelegt - um Schul- und Hochschulunterricht im Sinne des Unionsrechts.
56
Jedoch ist der Kläger unternehmerbezogen keine Einrichtung mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung wie eine Einrichtung des öffentlichen Rechts, die mit der Aufgabe des Schul- und Hochschulunterrichts betraut ist (anerkannte Einrichtung).
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Nach der Rechtsprechung des EuGH kann zwar auch ein als Unternehmer tätige natürlichen Person eine anerkannte Einrichtung im Sinne des Unionsrechts darstellen (EuGH-Urteil vom 07.09.1999 -Gregg- C-216/97, ECLI:EU:C:1999:390, Rz 18 ff). Der Begriff der „Einrichtung“ schließe auch private Einrichtungen mit Gewinnerzielungsabsicht nicht aus (EuGH-Urteil vom 26.05.2005 -Kingcrest Associates und Montecello- C-498/03, ECLI:EU:C:2005:322, Rz 35 ff). Allerdings müssten nichtöffentliche Einrichtungen die Voraussetzung erfüllen, dass sie eine vergleichbare Zielsetzung wie die genannten Einrichtungen des öffentlichen Rechts hätten. Dabei sei es grundsätzlich Sache des nationalen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten, die Regeln aufzustellen, nach denen den betreffenden Einrichtungen eine solche Anerkennung gewährt werden könne. Die Mitgliedstaaten verfügten dabei über ein Ermessen (EuGH-Urteil vom 28.11.2013 -MDDP- C-319/12, ECLI:EU:C:2013:778, Rz 33 ff).
58
Entsprechend ist in Deutschland als Voraussetzung der Steuerfreiheit für Leistungen im Bereich der Bildung und Ausbildung grundsätzlich das Vorliegen einer Bescheinigung nach § 21 Buchst. a Doppelbuchstabe bb UStG vorgesehen. Diese Voraussetzung gilt gleichermaßen auch hinsichtlich der erforderlichen Anerkennung einer privaten Einrichtung durch den Mitgliedstaat im Rahmen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL (BFH-Urteile vom 28.05.2013 XI R 35/11, BStBl II 2013, 879, II. 2. a bb; vom 20.03.2014 V R 3/13, BFHE 245, 391 II. 2. b; FG Köln Urteil vom 23.09.2015 9 k 1649/14, EFG 2016, 145, I. 1.; FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 09.03.2016 2 K 2320/12, EFG 2016, 1124).
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Da eine solche Bescheinigung aber weder dem Kläger selbst noch seinen Auftraggebern erteilt worden ist, steht dem Kläger auch keine Steuerbefreiung unter unmittelbarer Berufung auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL zu.
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Soweit der 5. Senat des BFH in seinem Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15 (BFHE 225, 448) darüber hinaus die nationale Anerkennung als Einrichtung unter Hinweis auf die Rechtsprechung zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL auch unter weiteren Voraussetzungen für gegeben hält, liegen diese Voraussetzungen im Streitfall jedenfalls nicht vor.
61
Nach Auffassung des BFH in seinem Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15 (BFHE 225, 448; vgl. auch BFH-Urteile vom 21. März 2007 V R 28/04, BFHE 217, 59, BStBl II 2010, 999, unter II. 2. c dd (2); vom 05. Juni 2014 V R 19/13, BFHE 245, 433, unter II. 2. C; und vom 18. Februar 2016 V R 46/14, BFHE 253, 421, Rz 47) sei die Rechtsprechung zur unternehmerbezogenen Anerkennung im Sozialbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL) grundsätzlich auch auf den Unterrichtsbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL) zu übertragen. Danach gehörten zu den für die Anerkennung im Rahmen einer Abwägung zu berücksichtigenden Gesichtspunkten das Bestehen spezifischer Vorschriften --seien es nationale oder regionale, Rechts- oder Verwaltungsvorschriften, Steuervorschriften oder Vorschriften im Bereich der sozialen Sicherheit--, das mit den Tätigkeiten des betreffenden Steuerpflichtigen verbundene Gemeinwohlinteresse, die Tatsache, dass andere Steuerpflichtige mit den gleichen Tätigkeiten bereits in den Genuss einer ähnlichen Anerkennung kommen, und die Übernahme der Kosten der fraglichen Leistungen zum großen Teil durch --im Sozialbereich-- Krankenkassen oder anderen Einrichtungen der sozialen Sicherheit (BFH-Urteil in BFHE 253, 421, Rz 30).
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Auf der Grundlage dieser Rechtsgrundsätze hat der BFH in seinem Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15 (BFHE 225, 448) die sonstigen Leistungen, die ein für den Besucherdienst des Deutschen Bundestages tätiger Dozent durch Führungen und Vorträgen erbrachte, als von der Umsatzsteuer nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreite Leistungen beurteilt. Die Anerkennung folge aus dem hohen Gemeinwohlinteresse an der Tätigkeit des Besucherdienstes für ein oberstes Verfassungsorgan sowie aus der Kostentragung durch die Parlamentsverwaltung. Zwar erfolge die unmittelbare öffentlich-rechtliche Kostentragung ohne ausdrückliche gesetzliche Anordnung. Das Fehlen einer derartigen Gesetzesregelung werde im Rahmen der gebotenen Abwägung aber durch die Tätigkeit des Klägers für ein oberstes Verfassungsorgan und die dieses Verfassungsorgan im Rahmen einer Annex-Kompetenz treffende Verpflichtung zur Information der Öffentlichkeit über die Parlamentsarbeit ausgeglichen.
63
Auch bei Anwendung dieser Grundsätze wäre der Kläger nicht als eine andere Einrichtung mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung anzuerkennen.
64
Die sonstigen Leistungen des Klägers, die nach seiner Auffassung von der Umsatzsteuer befreit seien und die er auf dem Finanzbuchhaltungskonto 8100 verbucht hat, wurden nicht unmittelbar durch öffentliche Stellen und auf der Grundlage einer gesetzlichen Regelung vergütet. An beidem fehlt es. Der Kläger erhielt die Entgelte für die streitbefangenen Unterrichtsleistungen vielmehr aufgrund vertraglicher Grundlage von seinen Auftraggebern, der G1 gGmbH, dem V1 e. V., dem V2 e. V., dem V3 e. V., der Akademie für XY und der XYZ Akademie. Soweit der Kläger dem Senat Rechnungen gegenüber öffentlichen Stellen – als Teil des am 24. August 2016 übersandten Anlagenkonvolut – übersandt hat, betrafen diese Rechnung nicht die streitbefangenen sonstigen Leistungen, die er auf Erlöskonto 8100 verbucht hat und auf deren Steuerfreiheit er sich beruft. Im Übrigen hat er die Art der abgerechneten Leistungen dem Senat nicht dargelegt.
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Soweit der Kläger erstmals in der mündlichen Verhandlung behauptet hat, seine Auftraggeber seien ausschließlich steuerfinanziert, so kann der Senat dieses mangels substantiierten Vortrages (und wegen einer Fristsetzung nach § 79b Abs. 2 und 3 FGO verspäteten Vorbringens) nicht feststellen, wäre nach Auffassung des Senates aber auch nicht entscheidungserheblich.
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Zuzugeben ist dem Kläger, dass seine Unterrichtsleistungen, die der politischen Bildung junger Erwachsener dienten bzw. im Rahmen des internationalen Austausches junger Erwachsener erbracht wurden, durchaus im Interesse des Gemeinwohl standen. Allerdings kommt dieses Gemeinwohlinteresse im Rahmen der gebotenen Gesamtabwägung zur Überzeugung des Senates keine so überragende Bedeutung zu, dass es für sich genommen eine Anerkennung des Klägers als einer privaten Einrichtung im Rahmen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL zu begründen vermag.
67
4. Von der Erhebung der Umsatzsteuer in den Jahren 2008 und 2009 ist entgegen der Auffassung des Klägers auch nicht unter Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG abzusehen.
68
Nach dieser Vorschrift wird die für Umsätze geschuldete Umsatzsteuer von Unternehmern nicht erhoben, wenn der in Satz 2 bezeichnete Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50.000 € voraussichtlich nicht übersteigen wird. Umsatz in diesem Sinne ist der nach vereinnahmten Entgelten bemessene Gesamtumsatz, gekürzt um die darin enthaltenen Umsätze von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (§ 19 Abs. 1 Satz 2 UStG). Gesamtumsatz ist gem. § 19 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG die Summe der vom Unternehmer ausgeführten steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, abzüglich im Einzelnen aufgeführter Umsätze nach dem nationalem Recht, u.a. der steuerfreien Umsätze nach 4 Nr. 11 bis 28 UStG.
69
Mit § 19 UStG hat der nationale Gesetzgeber von seiner Möglichkeit nach Art. 281 ff MwStSystRL Gebrauch gemacht, Sonderregelungen für Kleinunternehmer einzuführen. Der Umsatz, der bei der Anwendung der Regelung dieses Abschnitts zugrunde zu legen ist, setzt sich nach Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL aus dem Betrag der Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, soweit diese besteuert werden, zusammen. Zu diesem Gesamtumsatz gehören damit nicht die gem. Art. 132 MwStSystRL befreiten Leistungen (vgl. auch Urteil des FG München vom 16.07.2015 14 K 2293/13, EFG 2015, 2001).
70
Danach ist von einer Erhebung der Umsatzsteuer in den Jahren 2008 und 2009 nicht gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG abzusehen. Die nach § 19 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG in Verbindung mit Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL maßgebliche Gesamtumsätze des Kläger überschritten in den Jahren 2007 und 2008 – den maßgeblichen Vorjahren – jeweils die Umsatzgrenze von 17.500 €.
71
So betrugen die Gesamtumsätze des Klägers im Sinne der vorstehend genannten Vorschriften 24.482 € in 2007 sowie 34.676 € in 2008.
72
Dabei hat der Kläger trotz Aufforderung die 2007 als umsatzsteuerfrei verbuchten Umsätze nicht substantiiert dargelegt, so dass der Senat schon deshalb die Voraussetzungen einer Minderung der Gesamtumsätze unter Anwendung von § 19 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG in Verbindung mit Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL nicht feststellen kann. Aber selbst wenn es sich bei diesen Leistungen um Unterrichtsleistungen handelte, die denen der streitbefangenen Leistungen in den Streitjahren 2008 bis 2010 entsprächen, wären diese Leistungen – wie oben dargestellt – zur Überzeugung des Senats steuerpflichtig und daher bei der Ermittlung des Gesamtumsatzes zu berücksichtigen.
73
Entsprechend kommt auch in 2008 keine Minderung des Gesamtumsatzes um die Unterrichtsleistungen des Klägers in Betracht.
74
II. Der Senat war nicht verpflichtet, das Ruhen des Verfahrens im Hinblick auf das Revisionsverfahren XI R 6/16 anzuordnen.
75
Gemäß § 251 der Zivilprozessordnung (ZPO) i.V.m. § 155 FGO kann das Gericht das Ruhen des Verfahrens anordnen, wenn beide Parteien dies beantragen und anzunehmen ist, dass wegen Schwebens von Vergleichsverhandlungen oder aus sonstigen Gründen diese Anordnung zweckmäßig ist.
76
Diese Voraussetzungen sind vorliegend nicht gegeben. Der erkennende Senat hält eine Anordnung der Verfahrensruhe bis zum Ergehen einer Entscheidung in dem beim BFH anhängigen Revisionsverfahren nicht für zweckmäßig, weil der vorliegende Streitfall und der dem Revisionsverfahren XI R 6/16 zugrunde liegende Entscheidungsfall sich entscheidungserheblich voneinander unterscheiden.
77
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
78
Die Revision wird gem. § 115 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.
5. Senat
Urteil vom 14.12.2016
5 K 35/15
Tatbestand
Streitig ist, ob die sonstigen Leistungen des Klägers nach § 4 Nr. 21 UStG oder Art. 132 Abs. 1 i bzw. j der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 ABl EG Nr. L 347/1 vom 11. Dezember 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) ganz oder teilweise von der Umsatzsteuer befreit sind und ob von einer Erhebung der Umsatzsteuer in den Streitjahren 2008 und 2009 unter Anwendung der Kleinunternehmerregelung des § 19 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) abzusehen ist.
Der Kläger verbuchte in den Wirtschaftsjahren 2007 bis 2010 folgende Umsatzerlöse:
2007 2008 2009 2010
# 8100 steuerfreie Umsätze 12.316,30 € 17.465,05 € 24.065,10 € 5.184,00 €
# 8101 Beratung, Coaching 12.166,08 € 17.211,00 € 18.407,09 €
# 8195 Erlöse § 19 UStG VJ 5.628,10 €
# 8400 Erlöse 19 % USt 21.169,99 €
# 8401 Erlöse 19 % USt 8.033,01 €
Summen 2007-2009 (brutto) 24.482,38 € 34.676,05 € 42.472,19 €
(Dies entspricht BMG (netto) von 29.139,54 € 35.690,92 38.288,80 €)
4
Für 2009 erklärte der Kläger in seiner Umsatzsteuererklärung unter Ansatz umsatzsteuerpflichtiger Erlöse in Höhe von 0 € und abziehbarer Vorsteuern in Höhe von 0 € unter Ansatz von in Rechnung unrichtig oder unberechtigt ausgewiesener Steuerbeträge nach § 14c UStG in Höhe von 351,50 € eine festzusetzende Umsatzsteuer in Höhe von 351,50 €.
5
Für 2010 erklärte der Kläger unter Ansatz von Umsätzen zum allgemeinen Steuersatz in Höhe von 29.203 € und Vorsteuerbeträgen in Höhe von 626,49 € eine Umsatzsteuer in Höhe von 4.922,08 €.
6
Im Rahmen einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung der Veranlagungszeiträume 2007 bis 2011 und der Voranmeldezeiträume I bis IV/2012 in der Zeit vom 10. bis 18. Januar 2013, die auf die Prüfung der steuerpflichtigen und steuerfreien Umsätze beschränkt war, gelangte die Außenprüfung zu folgenden Feststellungen:
7
Der Kläger habe im Prüfungszeitraum sonstige Leistungen aus seiner Tätigkeit im Bereich der Unterrichtserteilung erzielt. Diese Leistungen seien steuerpflichtig.
8
Die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 UStG seien nicht gegeben, da der Kläger nach dem gesetzlichen Tatbestand erforderliche Bescheinigungen nicht vorgelegt habe.
9
Soweit sich der Kläger auf die Steuerfreiheit seiner Leistungen gemäß Art. 132 Abs. 1 i bzw. j MwStSystRL berufe, könnten diese Rechtsgrundlagen keine Anwendung finden, da diese Regelungen mangels Anpassung des § 4 Nr. 21 UStG innerstaatlich nicht angewandt werden könnten.
10
Im Anschluss an die Umsatzsteuer-Sonderprüfung erließ der Beklagte unter dem 9. April 2013 für 2008 einen erstmaligen Umsatzsteuerbescheid sowie für 2009 und 2010 geänderte Umsatzsteuerbescheide. Darin setzte der Beklagte die Umsatzsteuer 2008 unter Ansatz steuerpflichtiger sonstiger Leistungen zu 19 % von … € und geschätzter Vorsteuerbeträge in Höhe von … € auf … €, die Umsatzsteuer 2009 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von 39.052 € und geschätzter Vorsteuerbeträge von … auf … € sowie die Umsatzsteuer 2010 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von … und geschätzter Vorsteuerbeträge in Höhe von … € auf … € fest.
11
Während des Einspruchsverfahrens hiergegen erließ der Beklagte unter dem 23. Oktober 2013 für 2008 bis 2010 geänderte Umsatzsteuerbescheide. Darin setzte er die Umsatzsteuer 2008 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % in Höhe von 29.139 € und Vorsteuerbeträgen von 400 € auf 5.136,41 €, die Umsatzsteuer 2009 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von 35.690 € und Vorsteuerbeträgen von 400 € auf 6.732,60 € sowie die Umsatzsteuer 2010 unter Ansatz sonstiger Leistungen zu 19 % von 38.288 € und Vorsteuerbeträgen von 750 € auf 6.524,74 € herab.
12
Durch Einspruchsbescheid vom 19. Dezember 2014 wies der Beklagte die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2008 bis 2010 in der Fassung der Bescheide vom 23. Oktober 2013 als unbegründet zurück. Zu Recht habe das Finanzamt (FA) die Umsätze des Klägers dem Regelsteuersatz unterworfen. Mangels Vorlage entsprechender Bescheinigungen seien die sonstigen Leistungen nicht nach § 4 Nr. 21 b UStG von der Umsatzsteuer befreit.
13
Die sonstigen Leistungen des Klägers seien auch nicht nach Art. 132 MwStSystRL von der Umsatzsteuer befreit.
14
Nach Art. 132 Abs. 1 i MwStSystRL befreiten die Mitgliedsstaaten Umsätze von der Steuer für die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut würden, oder andere Einrichtungen mit von den betreffenden Mitgliedsstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzungen.
15
Der Kläger sei keine Einrichtung im Sinne dieser Bestimmung, da er nicht anerkannt sei. Dazu wäre eine Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde erforderlich, dass er vergleichbare Zielsetzungen verfolge.
16
Nach § 132 Abs. 1 j MwStSystRL könnten die Mitgliedsstaaten den von Privatlehrern erteilten Früh- und Hochschulunterricht von der Umsatzsteuer befreien. Da der Kläger keinen Schul- oder Hochschulunterricht erteilt habe, komme nach dem Wortlaut dieser Vorschrift eine Steuerbefreiung nicht in Betracht.
17
Hiergegen richtet sich die Klage, zu deren Begründung der Kläger Folgendes vorträgt:
18
Der Kläger habe u. a. Jugendliche in Vorbereitung auf ein freiwilliges Jahr im Rahmen des Programms „Jugend für Europa“ unterrichte. Zu Recht gehe der Beklagte davon aus, dass die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 21 b bb UStG nicht gegeben seien, da die Unterrichtsträger nicht über entsprechende Bescheinigungen verfügten.
19
Die Leistungen seien aber seiner nach Auffassung gemäß Art. 132 j MwStSystRL befreit. Dies ergebe sich aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 20. März 2014 in dem Verfahren V R 3/2013. Danach komme es nicht darauf an, dass der Privatlehrer an einer Schule oder Hochschule tätig sei, sich an Schüler oder Hochschüler wende oder es sich um einen in einen Lehr- oder Studienplan eingebetteten Unterricht handele, da sich Art. 132 j MwStSystRL auf jede jegliche Art der Aus- und Fortbildung beziehe, die nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung habe.
20
Die Jugendlichen würden vom Kläger z. B. im Rahmen des Europäischen Freiwilligendienstes auf die Anforderungen vorbereitet und während der Maßnahme durch Trainings begleitet. Diese Seminare trügen dazu bei, die Jugendlichen insgesamt in ihren Kompetenzen zu fördern. Ebenso ginge es bei anderen Veranstaltungen um Fortbildungen im Bereich des Projektmanagements und ähnlicher Themen. Raum für die Annahme von Freizeitgestaltung sei somit nicht gegeben.
21
Aufgrund der Steuerfreiheit ergäben sich steuerpflichtige Einnahmen in 2007 in Höhe von 12.166,08 €. Dementsprechend sei der Kläger 2008 als Kleinunternehmer einzustufen. 2008 betrügen die Gesamteinnahmen gemäß § 19 UStG 17.211 €. Dementsprechend seien auch 2009 keine Umsatzsteuer zu erheben. Für 2010 ergebe sich die Kürzung der bisher steuerpflichtigen Entgelte um 4.356 €.
22
Der Berichterstatter hat dem Kläger mit richterlicher Verfügung vom 21. Juli 2016 u. a. aufgegeben, jede einzelne Unterrichtsleistung nach Jahren gegliedert und innerhalb der Jahre entsprechend der Verbuchung in der Finanzbuchhaltung substantiiert darzulegen. Wegen der Einzelheiten wird insofern auf die Verfügung vom 21. Juli 2016 (Bl. 54 der Gerichtsakte –GA-) Bezug genommen.
23
Die Prozessbevollmächtigte des Klägers hat daraufhin mit Übersendungsschreiben vom 24. August 2016 ein Anlagenkonvolut, bestehend aus Kontoauszügen der Finanzbuchhaltung des Klägers (Bl. 62 - 69 GA), einer persönlichen Stellungnahme des Klägers über seine Tätigkeit für die G1 gGmbH (G1) im Rahmen des Europäischen Freiwilligendienstes als Teil des EU-Aktionsprogramms Jugend in Aktion (Bl. 70 – 152 GA) sowie einen Teil der Honorarrechnungen des Klägers aus den Jahren 2008 - 2010 über die auf dem Konto # 8100 „steuerfreie Umsätze“ und auf anderen Konten der Finanzbuchhaltung verbuchten Erlöse gegenüber dem V1 e. V., der „Jugend für Europa“ in Bonn, der G1 gGmbH, der Stadt A., dem V4 e.V., der „…“, der „AB“ … , dem V3 e. V. (Bl. 153 – 212 GA) übersandt. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf Bl. 61 - 212 der Gerichtsakte Bezug genommen.
24
Der Berichterstatter hat die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten am 17. November 2016 erörtert. Dem Kläger wurde aufgegeben, im Hinblick auf Kleinunternehmerregelung substantiiert die behaupteten steuerfreien Umsätze des Veranlagungszeitraums 2007 darzulegen, und er wurde darauf hingewiesen, dass die mit richterlicher Verfügung vom 21. Juli 2016 angeforderten Angaben nur in Bezug auf Unterrichtsleistungen gegenüber der G1 dargelegt worden seien.
25
Die Prozessbevollmächtigte des Klägers hat insofern kurzfristig ergänzenden Vortrag angekündigt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift (Bl 240 und 241 GA) Bezug genommen.
26
Die Prozessbevollmächtigte des Klägers hat dem Senat mit Schriftsatz vom 08.12.2016 eine Aufstellung des Klägers über seine sonstigen Leistungen in den Veranlagungszeiträumen 2008 bis 2010 gegenüber der G1 gGmbH, dem V1 e. V., dem V2 e. V., dem VIA e. V., der Akademie für XY und der XYZ Akademie übersandt. Diese Aufstellung beinhaltet eine Kurzdarstellung der Tätigkeit des Klägers gegenüber seinen Auftraggebern sowie Angaben über den jeweiligen Teilnehmerkreis (ausschließlich Jugendliche und junge Erwachsene im Alter von 16 bis 30 Jahren), über das jeweilige Honorar sowie darüber, dass der Kläger kein Vertragsverhältnis mit den Unterrichteten, sondern – wie er in den Verhandlungsterminen persönlich erläutert hat – nur zu den jeweiligen Auftraggebern eingegangen war. Wegen der weiteren Einzelheiten wird insofern auf die Aufstellung (Bl. 257 – 262 GA) Bezug genommen.
27
Mit Schriftsatz vom 12.12.2016 hat der Kläger das Ruhen des Verfahrens bis zum Ergehen einer Entscheidung des BFH in dem Verfahren XI R 6/16 beantragt. Ergänzend hat er darauf hingewiesen, dass seine Tätigkeit in hohem Maße im Interesse des Gemeinwohls erfolgt sei. Insofern seien die streitbefangenen Leistungen ebenso einzustufen wie die Leistungen des selbständigen Dozenten im Rahmen des Besucherdienstes des Bundestages, die Gegenstand des Revisionsurteils des BFH vom 10.08.2016 V R 38/15 gewesen seien.
28
Wegen der Schilderung der Tätigkeiten des Klägers in der mündlichen Verhandlung wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.
29
Der Kläger beantragt,
30
unter Abänderung der Umsatzsteuerbescheide für 2008 bis 2010 in der Fassung der Bescheide vom 23. Oktober 2013 in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 19. Dezember 2014 dahingehend abzuändern, dass die Umsatzsteuer 2008 und 2009 auf 0 € festgesetzt und die Umsatzsteuer 2010 soweit herabgesetzt wird, wie sie sich bei einer Herabsetzung der angesetzten Umsatzerlöse zu 19 % unter Zugrundelegung von Umsatzerlösen in Höhe von 21.169,99 € ergibt.
31
Der Beklagte beantragt,
32
die Klage abzuweisen.
33
Die vom Kläger ausgeführten sonstigen Leistungen seien nicht nach Art. 132 Abs. 1 j MwStSystRL von der Umsatzsteuer befreit. Dahinstehen könne, ob der Kläger Schul- oder Hochschulunterricht erteilt habe. Voraussetzung sei daneben, dass Unterricht von einem Privatlehrer erteilt worden sei. Hierfür reiche es nicht aus, dass ein Einzelunternehmer für eigene Rechnung, in eigener Verantwortung und in eigener Person Unterrichtsleistungen erbringe. In Anlehnung an den historisch gewachsenen Begriff des Privatlehrers sei vielmehr auf die organisatorischen Strukturen des Unternehmens im Hinblick auf die von ihm angebotenen Bildungsleistungen abzustellen.
34
Das Tatbestandsmerkmal des Privatlehrers sei nicht erfüllt, wenn der Auftraggeber des Unterrichtenden die Leistungen dazu verwende, als eigenständige Bildungseinrichtung entgeltliche Unterrichtsleistungen zu erbringen. Dies sei z. B. der Fall, soweit der Unternehmer selbstständiger Dozent im Rahmen einer von einer anderen Einrichtung angebotenen Lehrveranstaltung tätig werde. Ein Privatlehrer hingegen handele für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung. Er gestalte und organisiere selbst die Unterrichtseinheiten.
35
Der Kläger sei in den Streitjahren im Rahmen des Europäischen Freiwilligendienstes für G1 tätig geworden, einer Einrichtung, die nach deren eigenen Angaben maßgeschneiderte Seminare und Bildungsprogramme plane und umsetze. Der Kläger sei in Seminaren und Trainings tätig geworden, die von der G1 angeboten worden seien. Das G1 habe die Leistungen des Klägers dazu verwendet, als Bildungsträger des Europäischen Freiwilligendienstes diese Seminare und Trainings durchzuführen und entgeltliche Leistungen zu erbringen. Der Kläger sei daher nicht als Privatlehrer im Sinne des Art. 132 Abs. 1 j MwStSystRL anzusehen.
36
Zu dem am 24. August 2016 übersandten Anlagenkonvolut trägt der Beklagte Folgendes vor:
37
Auch nach diesem ergänzenden Vortrag sei der Kläger nicht als Privatlehrer anzusehen. Ein Privatlehrer sei eine Person, welche die Bildungsleistungen in eigener Verantwortung und für eigene Rechnung anbiete (EuGH-Urteil vom 14. Juni 2007 Rechtssache C-445/05 Haderer). Demgegenüber sei kein Privatlehrer, wer eine Leistung im Rahmen der von einer Einrichtung angebotenen Bildungsleistungen erbringe, weil dann nicht die Lehrkraft, sondern die Einrichtung Träger der Bildungsmaßnahme sei (EuGH-Urteil vom 28. Januar 2010 Rechtssache C-473/08 Eulitz).
38
Der Kläger sei im Rahmen von Seminaren tätig geworden, die von der G1 gGmbH angeboten worden seien. Er sei daher nicht selbst Träger einer Bildungseinrichtung, sondern lediglich im Rahmen der von einer dritten Einrichtung angebotenen Seminare tätig geworden. Damit sei er nicht als Privatlehrer im Sinne des Art. 132 Abs. 1 j MwStSystRL zu beurteilen.
Entscheidungsgründe
39
Die Klage ist unbegründet.
40
I. Die Umsatzsteuerbescheide 2008 bis 2010 in der Fassung der Bescheide vom 23. Oktober 2013 in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 19. Dezember 2014 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
41
1. Die Leistungen des Klägers sind nicht von der Umsatzsteuer befreit.
42
a. Eine Steuerbefreiung ergibt sich nicht aus nationalem Recht. Insbesondere sind die streitigen Umsätze des Klägers nicht nach § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchstabe bb UStG von der Umsatzsteuer befreit.
43
Nach § 4 Nr. 21 Buchst. a Doppelbuchstabe bb UStG sind unter anderem die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen allgemein bildender oder berufsbildender Einrichtungen steuerfrei, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen Beruf oder eine von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Nach § 4 Nr. 21 Buchst. b UStG sind von der Umsatzsteuer befreit unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Unterrichtsleistungen selbständiger Lehrer an Hochschulen im Sinne der §§ 1 und 70 des Hochschulrahmengesetzes und öffentlichen allgemein bildenden oder berufsbildenden Schulen (Doppelbuchst. aa) bzw. an privaten Schulen und anderen allgemein bildenden oder berufsbildenden Einrichtungen, soweit diese die Voraussetzungen des § 4 Nr. 21 Buchst. a erfüllen (Doppelbuchst. bb).
44
Danach sind die Leistungen des Klägers sind nicht nach § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb i. V. m. Buchst. a Doppelbuchst. bb UStG steuerfrei, weil die zuständige Landesbehörde weder den Auftraggebern des Klägers noch dem Kläger bescheinigt hat, dass sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Der Kläger hat vielmehr keinerlei Bescheinigung einer Landesbehörde nach § 4 Nr. 21 UStG vorgelegt. Im Übrigen ist es auch unstreitig, dass der Kläger die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach dieser Vorschrift nicht erfüllt.
45
b. Die Steuerfreiheit der Unterrichtsleistungen des Klägers ergibt sich nicht aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL.
46
Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten den von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht von der Steuer.
47
Der Begriff Schul- und Hochschulunterricht umfasst dabei nach der Rechtsprechung nicht nur Unterricht, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt, sondern schließt andere Tätigkeiten ein, bei denen die Unterweisung in Schulen und Hochschulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler oder Studierenden zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht den Charakter bloßer Freizeitgestaltung haben (EuGH-Urteile Haderer vom 14. Juni 2007 C-445/05, ECLI:EU:C:2007:344, Rz 26; und Eulitz vom 28. Januar 2010 C-473/08, ECLI:EU:C:2010:47, Rz 29; BFH-Urteile vom 20. März 2014 V R 3/13, BFH/NV 2014, 1175, unter II.2.; vom 5. Juni 2014 V R 19/13, BFHE 245, 433, unter II.2.b; und vom 10. August 2016 VR 38/15, BFHE 254, 448, unter II 2. a. aa.).
48
Bei Anwendung dieses weiten Verständnisses des Begriffs des „Schul- und Hochschulunterrichts“ hat der Kläger zur Überzeugung des Senates gegenüber seinen Auftraggebern Unterrichtsleistungen i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. i; j MwStSystRL erbracht, da die unter Mitwirkung des Klägers durchgeführten Unterrichtsveranstaltungen ersichtlich keinen Freizeitcharakter hatten.
49
Der Kläger kann sich aber dennoch nicht auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL berufen, weil er nicht als Privatlehrer tätig geworden ist.
50
Nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteil Haderer vom 14. Juni 2007 C-445/05, EU:C:2007:344, Rz 32 - 35) erfordere ein Tätigwerden als „Privatlehrer“ i. S. d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL nicht unbedingt das Bestehen einer unmittelbaren Vertragsbeziehung zwischen den Teilnehmern und dem Unterrichtenden. Eine solche Vertragsbeziehung bestehe nämlich oft mit anderen Personen als den Teilnehmern, etwa mit den Eltern der Schüler oder Hochschüler. Für die Frage, ob die Leistungen „privat“ erbracht seien, komme es darauf an, ob der Leistende seine Tätigkeiten für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung ausübe. Dafür spreche das Nichtbestehen eines Anspruchs auf Fortzahlung der Bezüge im Verhinderungsfall und die Tragung des Honorarrisikos bei Ausfallen der Kurse. Dagegen spreche die Zahlung eines Honorars auch bei Kursausfall wegen des Fehlens von Teilnehmern und die Zahlung eines Zuschusses zu den Kosten der Renten- und Krankenversicherung sowie eine prozentual bemessene Urlaubsabgeltung. Keine Tätigkeit für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung liege vor, wenn der Leistende dem Leistungsempfänger, der ihn für die Erbringung von Dienstleistungen für das von diesem verwaltete Bildungssystem bezahle, als Lehrer zur Verfügung stehe.
51
Dabei sei, so der EuGH in der Rechtssache Eulitz (Urteil vom 28. Januar 2010 C-473/08, ECLI:EU:C:2010:47, Rz 47, 55), allein das Fehlen eines Unterordnungsverhältnisses als solches nicht ausreichend dafür, dass die Tätigkeiten des Leistenden als „privat“ im Sinne von Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL ausgeübt gelten könnten. Wer als Lehrkraft im Rahmen von einer dritten Einrichtung angebotener Lehrveranstaltungen Leistungen erbringe, könne nicht als „Privatlehrer“ im Sinne dieser Bestimmung angesehen werden.
52
Nach diesen Rechtsgrundsätzen, denen sich der Senat anschließt, scheidet eine Steuerbefreiung des Klägers nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL aus. Der Anwendbarkeit der Steuerbefreiung steht entgegen, dass der Kläger seine streitbefangenen Unterrichtsleistungen ausschließlich im Rahmen der von seinen Auftraggebern angebotenen Lehrveranstaltungen erbracht hat und damit nicht „Privatlehrer“ i. S. der Steuerbefreiungsvorschrift ist.
53
3. Der Kläger kann sich auch nicht mit Erfolg unmittelbar auf die Befreiungsvorschrift des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL berufen.
54
Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreien die Mitgliedstaaten von der Steuer die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- und Hochschulunterricht, die Aus- und Fortbildung sowie die berufliche Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung.
55
Bei den streitbefangenen Unterrichtsleistungen des Klägers handelte es sich - wie dargelegt - um Schul- und Hochschulunterricht im Sinne des Unionsrechts.
56
Jedoch ist der Kläger unternehmerbezogen keine Einrichtung mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung wie eine Einrichtung des öffentlichen Rechts, die mit der Aufgabe des Schul- und Hochschulunterrichts betraut ist (anerkannte Einrichtung).
57
Nach der Rechtsprechung des EuGH kann zwar auch ein als Unternehmer tätige natürlichen Person eine anerkannte Einrichtung im Sinne des Unionsrechts darstellen (EuGH-Urteil vom 07.09.1999 -Gregg- C-216/97, ECLI:EU:C:1999:390, Rz 18 ff). Der Begriff der „Einrichtung“ schließe auch private Einrichtungen mit Gewinnerzielungsabsicht nicht aus (EuGH-Urteil vom 26.05.2005 -Kingcrest Associates und Montecello- C-498/03, ECLI:EU:C:2005:322, Rz 35 ff). Allerdings müssten nichtöffentliche Einrichtungen die Voraussetzung erfüllen, dass sie eine vergleichbare Zielsetzung wie die genannten Einrichtungen des öffentlichen Rechts hätten. Dabei sei es grundsätzlich Sache des nationalen Rechts der einzelnen Mitgliedstaaten, die Regeln aufzustellen, nach denen den betreffenden Einrichtungen eine solche Anerkennung gewährt werden könne. Die Mitgliedstaaten verfügten dabei über ein Ermessen (EuGH-Urteil vom 28.11.2013 -MDDP- C-319/12, ECLI:EU:C:2013:778, Rz 33 ff).
58
Entsprechend ist in Deutschland als Voraussetzung der Steuerfreiheit für Leistungen im Bereich der Bildung und Ausbildung grundsätzlich das Vorliegen einer Bescheinigung nach § 21 Buchst. a Doppelbuchstabe bb UStG vorgesehen. Diese Voraussetzung gilt gleichermaßen auch hinsichtlich der erforderlichen Anerkennung einer privaten Einrichtung durch den Mitgliedstaat im Rahmen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL (BFH-Urteile vom 28.05.2013 XI R 35/11, BStBl II 2013, 879, II. 2. a bb; vom 20.03.2014 V R 3/13, BFHE 245, 391 II. 2. b; FG Köln Urteil vom 23.09.2015 9 k 1649/14, EFG 2016, 145, I. 1.; FG Berlin-Brandenburg Urteil vom 09.03.2016 2 K 2320/12, EFG 2016, 1124).
59
Da eine solche Bescheinigung aber weder dem Kläger selbst noch seinen Auftraggebern erteilt worden ist, steht dem Kläger auch keine Steuerbefreiung unter unmittelbarer Berufung auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL zu.
60
Soweit der 5. Senat des BFH in seinem Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15 (BFHE 225, 448) darüber hinaus die nationale Anerkennung als Einrichtung unter Hinweis auf die Rechtsprechung zu Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL auch unter weiteren Voraussetzungen für gegeben hält, liegen diese Voraussetzungen im Streitfall jedenfalls nicht vor.
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Nach Auffassung des BFH in seinem Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15 (BFHE 225, 448; vgl. auch BFH-Urteile vom 21. März 2007 V R 28/04, BFHE 217, 59, BStBl II 2010, 999, unter II. 2. c dd (2); vom 05. Juni 2014 V R 19/13, BFHE 245, 433, unter II. 2. C; und vom 18. Februar 2016 V R 46/14, BFHE 253, 421, Rz 47) sei die Rechtsprechung zur unternehmerbezogenen Anerkennung im Sozialbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. g MwStSystRL) grundsätzlich auch auf den Unterrichtsbereich (Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL) zu übertragen. Danach gehörten zu den für die Anerkennung im Rahmen einer Abwägung zu berücksichtigenden Gesichtspunkten das Bestehen spezifischer Vorschriften --seien es nationale oder regionale, Rechts- oder Verwaltungsvorschriften, Steuervorschriften oder Vorschriften im Bereich der sozialen Sicherheit--, das mit den Tätigkeiten des betreffenden Steuerpflichtigen verbundene Gemeinwohlinteresse, die Tatsache, dass andere Steuerpflichtige mit den gleichen Tätigkeiten bereits in den Genuss einer ähnlichen Anerkennung kommen, und die Übernahme der Kosten der fraglichen Leistungen zum großen Teil durch --im Sozialbereich-- Krankenkassen oder anderen Einrichtungen der sozialen Sicherheit (BFH-Urteil in BFHE 253, 421, Rz 30).
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Auf der Grundlage dieser Rechtsgrundsätze hat der BFH in seinem Urteil vom 10.08.2016 V R 38/15 (BFHE 225, 448) die sonstigen Leistungen, die ein für den Besucherdienst des Deutschen Bundestages tätiger Dozent durch Führungen und Vorträgen erbrachte, als von der Umsatzsteuer nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL befreite Leistungen beurteilt. Die Anerkennung folge aus dem hohen Gemeinwohlinteresse an der Tätigkeit des Besucherdienstes für ein oberstes Verfassungsorgan sowie aus der Kostentragung durch die Parlamentsverwaltung. Zwar erfolge die unmittelbare öffentlich-rechtliche Kostentragung ohne ausdrückliche gesetzliche Anordnung. Das Fehlen einer derartigen Gesetzesregelung werde im Rahmen der gebotenen Abwägung aber durch die Tätigkeit des Klägers für ein oberstes Verfassungsorgan und die dieses Verfassungsorgan im Rahmen einer Annex-Kompetenz treffende Verpflichtung zur Information der Öffentlichkeit über die Parlamentsarbeit ausgeglichen.
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Auch bei Anwendung dieser Grundsätze wäre der Kläger nicht als eine andere Einrichtung mit anerkannter vergleichbarer Zielsetzung anzuerkennen.
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Die sonstigen Leistungen des Klägers, die nach seiner Auffassung von der Umsatzsteuer befreit seien und die er auf dem Finanzbuchhaltungskonto 8100 verbucht hat, wurden nicht unmittelbar durch öffentliche Stellen und auf der Grundlage einer gesetzlichen Regelung vergütet. An beidem fehlt es. Der Kläger erhielt die Entgelte für die streitbefangenen Unterrichtsleistungen vielmehr aufgrund vertraglicher Grundlage von seinen Auftraggebern, der G1 gGmbH, dem V1 e. V., dem V2 e. V., dem V3 e. V., der Akademie für XY und der XYZ Akademie. Soweit der Kläger dem Senat Rechnungen gegenüber öffentlichen Stellen – als Teil des am 24. August 2016 übersandten Anlagenkonvolut – übersandt hat, betrafen diese Rechnung nicht die streitbefangenen sonstigen Leistungen, die er auf Erlöskonto 8100 verbucht hat und auf deren Steuerfreiheit er sich beruft. Im Übrigen hat er die Art der abgerechneten Leistungen dem Senat nicht dargelegt.
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Soweit der Kläger erstmals in der mündlichen Verhandlung behauptet hat, seine Auftraggeber seien ausschließlich steuerfinanziert, so kann der Senat dieses mangels substantiierten Vortrages (und wegen einer Fristsetzung nach § 79b Abs. 2 und 3 FGO verspäteten Vorbringens) nicht feststellen, wäre nach Auffassung des Senates aber auch nicht entscheidungserheblich.
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Zuzugeben ist dem Kläger, dass seine Unterrichtsleistungen, die der politischen Bildung junger Erwachsener dienten bzw. im Rahmen des internationalen Austausches junger Erwachsener erbracht wurden, durchaus im Interesse des Gemeinwohl standen. Allerdings kommt dieses Gemeinwohlinteresse im Rahmen der gebotenen Gesamtabwägung zur Überzeugung des Senates keine so überragende Bedeutung zu, dass es für sich genommen eine Anerkennung des Klägers als einer privaten Einrichtung im Rahmen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. i MwStSystRL zu begründen vermag.
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4. Von der Erhebung der Umsatzsteuer in den Jahren 2008 und 2009 ist entgegen der Auffassung des Klägers auch nicht unter Anwendung der Kleinunternehmerregelung nach § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG abzusehen.
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Nach dieser Vorschrift wird die für Umsätze geschuldete Umsatzsteuer von Unternehmern nicht erhoben, wenn der in Satz 2 bezeichnete Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen Kalenderjahr 17.500 € nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50.000 € voraussichtlich nicht übersteigen wird. Umsatz in diesem Sinne ist der nach vereinnahmten Entgelten bemessene Gesamtumsatz, gekürzt um die darin enthaltenen Umsätze von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (§ 19 Abs. 1 Satz 2 UStG). Gesamtumsatz ist gem. § 19 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG die Summe der vom Unternehmer ausgeführten steuerbaren Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, abzüglich im Einzelnen aufgeführter Umsätze nach dem nationalem Recht, u.a. der steuerfreien Umsätze nach 4 Nr. 11 bis 28 UStG.
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Mit § 19 UStG hat der nationale Gesetzgeber von seiner Möglichkeit nach Art. 281 ff MwStSystRL Gebrauch gemacht, Sonderregelungen für Kleinunternehmer einzuführen. Der Umsatz, der bei der Anwendung der Regelung dieses Abschnitts zugrunde zu legen ist, setzt sich nach Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL aus dem Betrag der Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen, soweit diese besteuert werden, zusammen. Zu diesem Gesamtumsatz gehören damit nicht die gem. Art. 132 MwStSystRL befreiten Leistungen (vgl. auch Urteil des FG München vom 16.07.2015 14 K 2293/13, EFG 2015, 2001).
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Danach ist von einer Erhebung der Umsatzsteuer in den Jahren 2008 und 2009 nicht gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG abzusehen. Die nach § 19 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG in Verbindung mit Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL maßgebliche Gesamtumsätze des Kläger überschritten in den Jahren 2007 und 2008 – den maßgeblichen Vorjahren – jeweils die Umsatzgrenze von 17.500 €.
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So betrugen die Gesamtumsätze des Klägers im Sinne der vorstehend genannten Vorschriften 24.482 € in 2007 sowie 34.676 € in 2008.
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Dabei hat der Kläger trotz Aufforderung die 2007 als umsatzsteuerfrei verbuchten Umsätze nicht substantiiert dargelegt, so dass der Senat schon deshalb die Voraussetzungen einer Minderung der Gesamtumsätze unter Anwendung von § 19 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStG in Verbindung mit Art. 288 Satz 1 Nr. 1 MwStSystRL nicht feststellen kann. Aber selbst wenn es sich bei diesen Leistungen um Unterrichtsleistungen handelte, die denen der streitbefangenen Leistungen in den Streitjahren 2008 bis 2010 entsprächen, wären diese Leistungen – wie oben dargestellt – zur Überzeugung des Senats steuerpflichtig und daher bei der Ermittlung des Gesamtumsatzes zu berücksichtigen.
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Entsprechend kommt auch in 2008 keine Minderung des Gesamtumsatzes um die Unterrichtsleistungen des Klägers in Betracht.
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II. Der Senat war nicht verpflichtet, das Ruhen des Verfahrens im Hinblick auf das Revisionsverfahren XI R 6/16 anzuordnen.
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Gemäß § 251 der Zivilprozessordnung (ZPO) i.V.m. § 155 FGO kann das Gericht das Ruhen des Verfahrens anordnen, wenn beide Parteien dies beantragen und anzunehmen ist, dass wegen Schwebens von Vergleichsverhandlungen oder aus sonstigen Gründen diese Anordnung zweckmäßig ist.
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Diese Voraussetzungen sind vorliegend nicht gegeben. Der erkennende Senat hält eine Anordnung der Verfahrensruhe bis zum Ergehen einer Entscheidung in dem beim BFH anhängigen Revisionsverfahren nicht für zweckmäßig, weil der vorliegende Streitfall und der dem Revisionsverfahren XI R 6/16 zugrunde liegende Entscheidungsfall sich entscheidungserheblich voneinander unterscheiden.
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III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Die Revision wird gem. § 115 Abs. 1 und Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.
