14.08.2001 · IWW-Abrufnummer 011024
Finanzgericht Münster: Urteil vom 28.12.2000 – 7 K 7481/99 E
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
FINANZGERICHT MÜNSTER
IM NAMEN DES VOLKES
GERICHTSBESCHEID
7. Senat
7 K 7481/99 E
In dem Rechtsstreit
wegen Einkommensteuer 1997
hat der 7. Senat des Finanzgerichts Münster unter Mitwirkung des Vizepräsidenten des Finanzgerichts und der Richter am Finanzgericht und am 28.12.2000 durch Gerichtsbescheid für Recht erkannt:
Tenor:
Der Einkommensteuerbescheid für 1997 vom 09.04.1999 und die Einspruchsentscheidung vom 29.11.1999 werden abge ändert. Die Einkommensteuer 1997 wird auf 35.770 DM herabgesetzt.
Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Gerichtsbescheid können die Beteiligten mündliche Verhandlung beantragen. Wird der Antrag auf mündliche Verhandlung rechtzeitig gestellt, so gilt der Gerichtsbescheid als nicht ergangen. Die Beteiligten können gegen den Gerichtsbescheid auch Revision einlegen. Wird neben dem Antrag auf mündliche Verhandlung Revision eingelegt, so findet mündliche Verhandlung statt.
Im Einzelnen gilt folgendes:
I. Der Antrag auf mündliche Verhandlung ist bei dem Finanzgericht innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Gerichtsbescheides schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle zu stellen.
Das Finanzgericht hat die Postfachanschrift: Postfach 27 69, 48014 Münster, die Hausanschrift: Warendorfer Straße 70, 48145 Münster und den Telefax-Anschluß 0251/3784-100.
II. Die Revision ist bei dem Bundesfinanzhof innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Gerichtsbescheides schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muß den angefochtenen Gerichtsbescheid bezeichnen. Ihr soll eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Gerichtsbescheides beigefügt werden. Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Gerichtsbescheides zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Die Begründung muß den Voraussetzungen des § 120 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung - FGO - entsprechen.
Bei der Einlegung und Begründung der Revision sowie in dem weiteren Verfahren vor dem Bundesfinanzhof muß sich jeder Beteiligte durch einen Steuerberater, einen Steuerbevollmächtigten, einen Rechtsanwalt, einen niedergelassenen europäischen Rechtsanwalt, einen Wirtschaftsprüfer oder einen vereidigten Buchprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, die durch einen der in dem vorherigen Satz aufgeführten Berufsangehörigen tätig werden. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte mit Befähigung zum Richteramt sowie durch Diplomjuristen im höheren Dienst vertreten lassen.
Der Bundesfinanzhof hat die Postfachanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluß: 089/9231-201.
Gründe:
Streitig ist die Bedeutung der Nichtbeachtung einer Wertsicherungsklausel für die Abzugsfähigkeit von Versorgungsleistungen nach Übergabe eines Betriebes als dauernde Last.
Die Kläger (Kl.) sind Eheleute, die im Streitjahr 1997 zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt wurden. Der Kl. erzielt Eink ünfte aus Gewerbebetrieb aus dem Betrieb des im Streitjahr i. H. v. 101.164 DM, den er am 15.01.1974 von seiner Mutter übernommen hatte.
In dem privatschriftlichen Übertragungsvertrag vom 15.01.1974 übertrug die Mutter des Kl., Frau H, mit Wirkung vom 01.01.1974 den auf ihren Sohn. Da der Betrieb bereits seit dem 01.01.1968 an den Kl. verpachtet gewesen war, bestand der Betrieb im wesentlichen aus der Kundschaft sowie dem Firmennamen.
Als Gegenleistung für die Übertragung wurde unter Ziff. 3 vereinbart, daß der Kl. seiner Mutter eine monatliche Rente i. H. v. 300 DM zahlt. Wörtlich heißt es weiter:
"Diese Rente wird den jeweiligen Lebenshaltungskosten in der Weise angepaßt, daß sie im gleichen Umfang steigt wie die Renten aus der gesetzlichen Sozialversicherung. Die Rente steht H und ihrem Ehemann J als Gesamtberechtigten zu, so daß sie im Fall des Todes eines Ehegatten an den anderen Ehegatten weiter zu leisten ist. Die Parteien behalten sich alle Rechte aus § 323 ZPO vor."
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Vertrag vom 15.01.1974 Bezug genommen (ESt-Akte, Vorgänge 1997).
Die vom Kl. an die Mutter gezahlte Rente wurde seit 1974 als dauernde Last bei den jeweiligen Veranlagungen der Vorjahre berücksichtigt. Die Steuerakten des Jahres der erstmaligen Anerkennung und bis zum Jahr 1984 sind nicht mehr vorhanden. Nach Angaben des Kl. betrug der Gewinn im Jahr 1973 25.178 DM und 1974, dem Jahr der Übergabe, 35.712 DM.
Die Kl. machten in ihrer Steuererklärung 1997 wegen der Zahlung an die Mutter des Kl. eine dauernde Last i. H. v. 3.600 DM geltend. Die Zahlung der monatlichen Rente wurde von der Mutter des Kl. bestätigt.
Der Beklagte (das Finanzamt - FA -) lehnte mit Bescheid vom 09.04.1999 die Berücksichtigung der dauernden Last ab. Der dagegen eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg. Auf die Einspruchsentscheidung (EE) vom 29.11.1999 wird Bezug genommen.
Mit der dagegen erhobenen Klage tragen die Kl. vor, bei der ursprünglichen Wertermittlung für das übertragene Vermögen und für den kapitalisierten Wert der Rente sei die Wertsicherungsklausel nicht berücksichtigt worden.
Das FA verkenne, daß es sich bei der Anpassung nicht um einen automatischen Vorgang handele, sondern daß die Anpassung jeweils durch den Berechtigten geltend gemacht werden müsse. Es sei üblich, daß auch zwischen Fremden derartige Anpassungen nicht vorgenommen werden. Der Vertrag werde seit 23 Jahren in dieser Weise durchgeführt.
Wenn eine Leistung dem Grund nach als Versorgungsrente zu beurteilen sei, mit der Folge der Anerkennung der Abzugsfähigkeit von Versorgungsleistungen als dauernde Last, könne die bloße Nichtanpassung an die Sozialversicherungsrenten nicht die Abzugsfähigkeit entfallen lassen.
Im übrigen sei zweifelhaft, ob die Wertsicherungsklausel überhaupt wirksam sei, denn eine Genehmigung durch die Landeszentralbank sei nicht erfolgt und ein entsprechender Vorbehalt sei im Vertrag für den Fall der Nichtgenehmigung unterblieben. Es sei auch zweifelhaft, ob die Klausel, wie sie im Streitfall formuliert sei, genehmigungsfähig gewesen wäre, da lediglich eine Steigerung vorgesehen sei, nicht aber eine Minderung bei entsprechendem Sinken der Renten der gesetzlichen Sozialversicherung.
Schließlich führen die Kl. aus, die Handhabung sei sowohl bei einer im Jahre 1983 als auch bei einer 1986 durchgeführten Betriebsprüfung ohne Beanstandung geblieben.
Daß insoweit kein Prüfungsbedarf mehr bestanden habe, ergebe sich auch daraus, daß das FA selbst nicht mehr über die Steuerakten des Jahres der Betriebsübergabe verfüge.
Die Kl. beantragen,
die Zahlung der Kl. an die Mutter des Kl. in Höhe von 3.600 DM als dauernde Last zu berücksichtigen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen und für den Fall der Stattgabe der Klage,
die Revision zuzulassen.
Es trägt vor:
Auch im Streitfall gelte das Prinzip der Abschnittsbesteuerung. Das FA sei an falsche Rechtsauffassungen bei früheren Veranlagungen nicht gebunden. Eine dauernde Last sei im Streitfall nicht anzuerkennen.
Grundsätzlich müsse auch bei der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge die ständige Rechtsprechung des BFH beachtet werden, daß bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen die gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig vereinbart und die Vereinbarungen ernsthaft gewollt und tatsächlich durchgeführt werden. Darauf könne auch bei dem vorliegenden Übertragungsvertrag nicht verzichtet werden, da sonst die Grenze zur reinen privaten Veranlassung verschwimme. Dies gelte insbesondere bei der Erfüllung der Hauptpflichten, zu denen die Zahlung einer Schuld in der vereinbarten Höhe zu den vertraglich vereinbarten Fälligkeitszeitpunkten gehöre (Hinweis auf BFH-Urteil vom 31.08.1994 X R 79/92, BFH/NV 1995, 382 m. w. N.). Zur vereinbarten Höhe einer Geldschuld gehöre auch der Erhöhungsbetrag aufgrund einer automatischen Wertsicherungsklausel, um die es sich im Streitfall handele. Der Erhöhungsbetrag sei nicht lediglich eine gesonderte Nebenleistung, sondern Teil der unteilbaren Hauptleistung. Entgegen der Auffassung der Kl. handele es sich nicht um eine Anpassungsoption, sondern um einen Anpassungsautomatismus, wie sich aus dem Wortlaut des Vertrages ergebe ("wird ... angepaßt").
Eine Wertsicherungsklausel habe die Funktion, den inneren Wert des Anspruchs gegen ein allgemeines Währungsrisiko zu sichern. Daneben ergebe sich eine individuelle Abänderbarkeit aus der Rechtsnatur und dem Zweck des Übergabevertrages als Versorgungsvertrag, den steigenden Versorgungsbedarf beim Übergeber gegen die sinkende Ertragskraft des übergebenden Vermögens beim Übernehmer abzuwägen und bei dauerhaften Änderungen auszugleichen. Die Verminderung des Versorgungsbedarfs beim Übergeber sei nicht zu berücksichtigen, da der Typ dieses Übergabevertrages nicht darauf abstelle, ob der Übergeber auf die Versorgungsleistungen tatsächlich angewiesen sei (Hinweis auf BFH-Urteil vom 23.01.1992 XI R 6/87, BStBl II 1992, 526).
Sollte die Klausel bei dem Beteiligten nur in Vergessenheit geraten sein, so würden vertragstreue Partner zumindest in dem Moment, in dem sie sich wieder daran erinnerten, die nach der Klausel inzwischen fälligen Erhöhungsbeträge nachzahlen. Dies sei im Streitfall nicht erfolgt. Es sei daher zu vermuten, daß die Beteiligten aus vertragsfremden Motiven auf die Änderung verzichtet hätten. Unterbleibe die Anpassung der Zahlung endgültig, fehle es von diesem Moment an der tatsächlichen Durchführung der vertraglich vereinbarten Regelungen; eine steuerliche Berücksichtigung des Vertrages insgesamt mangels tatsächlicher Durchführung sei dann nicht mehr möglich (Hinweis auf den Beschluß des FG Münster vom 18.01.1999 11 V 8435/98 - NV -). Die fehlende Durchführung mangels Einhaltung der Wertsicherungsklausel führe dazu, daß der bisher anerkannte und durchgeführte Versorgungsvertrag in einen steuerlich unbeachtlichen Unterhaltsvertrag umschlage. Das steuerliche Privileg des Versorgungsvertrags als Sonderform der Unterhaltsleistung gehe verloren, wenn nicht sämtliche Voraussetzungen, die die Privilegierung begründeten, genau erfüllt würden.
Bei der Anpassung der Rente nach § 323 ZPO müsse der Steuerpflichtige demgegenüber die wesentliche Änderung der maßgeblichen individuellen Verhältnisse detailliert, glaubhaft und nachprüfbar darlegen. Außerdem müsse er erläutern, zu welchem Zeitpunkt die erstmalige Anwendung des § 323 ZPO erfolge und in welcher Weise die Änderungsvereinbarung zwischen den Parteien getroffen worden sei und wie die Abänderungsbeträge berechnet worden seien. Eine entsprechende Darlegung, daß zeitgleich mit Überschreiten des für die Wertsicherungsklausel maßgebenden Index auch eine gegenläufige der tatsächlichen Verhältnisse in der gleichen Höhe stattgefunden habe, die gem. § 323 ZPO eine Herabsetzung der Zahlung rechtfertigen würde, hätten die Kl. nicht dargelegt. Bei Umsetzung der Wertsicherungsklausel hätte die Rente für die Mutter des Kl. in jedem Jahr ab dem 01.07.1975, mit Ausnahme des Jahres 1978, entsprechend dem Anstieg der Sozialversicherungsrenten erhöht werden müssen. Für das Streitjahr 1997 hätte sich eine Rente von insgesamt 9.114 DM ergeben (753,79 DM x 6 + 765,21 DM x 6).
Der Senat entscheidet nach Anhörung der Beteiligten gem. § 90 a Finanzgerichtsordung (FGO) durch Gerichtsbescheid.
Die Klage ist begründet.
Die unveränderte Zahlung der monatlichen Rente i. H. v. 300 DM ohne Umsetzung der Wertsicherungsklausel lt. Übergabevertrag vom 15.01.1974 führt nicht zur steuerlichen Nichtanerkennung der gesamten Zahlung als dauernde Last. Es handelt sich bei dem Zahlbetrag nach wie vor um Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung existenzsichernden Vermögens, die als dauernde Last nach § 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG in vollem Umfang steuerlich abzugsfähig sind, da sich nach Würdigung der Gesamtumstände ergibt, daß der Vertrag im übrigen weiterhin durchgeführt worden ist.
1.) Als Sonderausgaben abziehbar sind die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden Renten und dauernden Lasten, die nicht mit Einkünften im Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1 a EStG).
a ) Der BFH hat im Anschluß an den Beschluß des Großen Senats des BFH vom 15.07.1991 GrS 1/90, BStBl. II 1992, 78 in ständiger Rechtsprechung entschieden, daß die im Zusammenhang mit im Wege der vorweggenommenen Erbfolge vereinbarten Versorgungsleistungen gegen Übergabe von existenzsicherndem Vermögen im Regelfall abänderbar und deshalb als dauernde Last in vollem Umfang abziehbar sind, wenn es sich um eine dem zivilrechtlichen Typus des Versorgungsvertrags/Altenteilsvertrags vergleichbare Vereinbarung handelt. Eine ausdrückliche Bezugnahme auf § 323 ZPO ist insoweit entbehrlich (vgl. BFH-Urteil vom 11.03.1992 X R 141/88, BStBl. II 1992, 499, Urteil vom 27.08.1997 X R 54/94, BStBl II 1997, 813). Entscheidend ist, daß die Versorgungsleistungen aus dem Ertrag des übertragenen Vermögens geleistet werden können. Eine Anpassung muß nicht nur wegen veränderter Bedürfnisse des Übergebers, sondern auch bei veränderter Ertragslage möglich sein (BFH-Urteil vom 16.03.1999 X R 87/95, BFH/NV 2000, 12). Der Erwerb von Vermögen erfolgt dann bei Übernahme gegen die Zusage von Versorgungsleistungen unentgeltlich, die Versorgungsleistungen stellen weder Veräußerungsentgelt noch Anschaffungskosten dar (BFH in BStBl. II 1992, 78 unter C II. 1. d).
b) Beim Vermögensübergabevertrag handelt es sich um eine Vereinbarung, in der in der Regel Eltern ihr Vermögen, insbesondere ihren Hof, Betrieb oder auch privaten Grundbesitz mit Rücksicht auf die künftige Erbfolge auf einen oder mehrere Abkömmlinge übertragen und dabei für sich einen ausreichenden Lebensunterhalt und ggfls. Ausgleichszahlungen für weitere Abkömmlinge ausbedingen. Die steuerliche Besonderheit des Übergabevertrages wird darin gesehen, daß er der folgenden Generation unter Vorwegnahme des Erbfalls das Nachrücken in eine die Existenz wenigstens teilweise begründende Wirtschaftseinheit ermöglicht und gleichzeitig die Versorgung des Übergebers aus dem übernommenen Vermögen zumindest zu einem Teil sichert. Dies rechtfertigt den vollen Abzug der Versorgungsleistungen als dauernde Last beim Übernehmer des existenzsichernden Vermögens und den steuerlichen Ansatz als wiederkehrende Bezüge beim Übergeber (BFH in BStBl II 1997, 813 m.w.N.). Steuerlich zu berücksichtigende Versorgungsleistungen sind solche Aufwendungen, die zum Kernbestand des bürgerlich-rechtlichen Altenteils-/Leibgedingevertrages zählen und die Zweckbestimmung haben, den Empfänger zu versorgen (BFH in BStBl II 1992, 499, BFH-Urteil vom 25.08.1999 X R 38/95, BStBl II 2000, 21). Dazu gehören grundsätzlich Zuwendungen zur Existenzsicherung wie Wohnen und Ernährung (vgl. BFH-Urteil vom 25.08.1999 X R 94/98, BFH/NV 2000, 418) aber auch regelmäßige Rentenzahlungen.
2.) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH ist auch ein Übergabevertrag steuerlich nur anzuerkennen, wenn die gegenseitigen Rechte und Pflichten klar und eindeutig vereinbart sind.
a) Diese Vereinbarungen müssen zu Beginn des maßgeblichen Rechtsverhältnisses oder bei Änderung des Verhältnisses für die Zukunft getroffen werden; rückwirkende Vereinbarungen sind steuerrechtlich nicht anzuerkennen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.1992 X R 31/91, BFH/NV 1993, 18). Der rechtliche Mindestbestand der den Vertragstypus prägenden Rechtsfolgen muß klar festgelegt sein und die geschuldeten Leistungen müssen vereinbarungsgemäß erbracht werden. Wesentlicher Inhalt des Übergabevertrages ist der Umfang des übergebenen Vermögens, die Höhe der Versorgungsleistungen und die Art und Weise der Zahlung (BFH in BFH/NV 1995, 382). Eine Schwankung der Höhe nach muß aber, soll sie steuerrechtlich anerkannt werden, in der Regel durch nachweisbare Umstände veranlaßt sein, die nach Maßgabe des Vertragstextes oder nach der Rechtsnatur des Vertrages rechtserheblich sind (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.1992 X R 165/90, BStBl. II 1992, 1020): Unregelmäßigkeiten bei der Zahlung für sich allein hindern die Anerkennung einer dauernden Last allerdings nicht in jedem Fall.
b) Nach den allgemeinen Grundsätzen für die Anerkennung von Verträgen mit Angehörigen müssen daher auch beim Übergabevertrag gegen Versorgungsleistungen die Vertragspartner ihren Vertragspflichten nachkommen und die Leistungen wie vereinbart erbracht werden. Diese Grundsätze sind jedoch unter Berücksichtigung der Besonderheiten der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen anzuwenden. So ist der sog. Fremdvergleich kaum möglich, weil diese Verträge in der Regel nur von Angehörigen abgeschlossen werden (BFH in BStBl II 1992, 499, ausführlich BFH-Urteil vom 17.6.1998 X R 104/94, BFHE 186, 280). Zwar ist die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen grundsätzlich auch zwischen Fremden möglich, es handelt sich dabei aber nur um die Ausnahme von der Regel, daß zwischen Fremden üblicherweise entgeltliche Anschaffungsgeschäfte getätigt werden (vgl. BFH-Urteil vom 16.12.1997 IX R 11/94, BStBl II 1998, 718). Das FA verkennt bei der undifferenzierten Anwendung der allgemeinen Rechtsprechung des BFH zur steuerlichen Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen und damit auch des sog. Fremdvergleichs die Besonderheiten des Übergabevertrages gegen Versorgungsleistungen. Die zivil- und steuerliche Sonderstellung knüpft gerade daran an, daß der folgenden Generation das Nachrücken in eine die Existenz sichernde Wirtschaftseinheit ermöglicht und gleichzeitig die Versorgung des Übergebers aus dem übernommenen Vermögen gesichert werden soll (vgl. BFH in BStBl. II 1992, 499 m.w.N.). Es handelt sich somit der Natur nach vornehmlich um Verträge zwischen Angehörigen. Dies entspricht auch der zivilrechtlichen Regelung, wonach gerade familiäre Bindungen für ein Altenteil sprechen (Pecher in Münchner Kommentar, Anm. 9 zu Art. 96 Einführungsgesetz zum Bürgerlichen Gesetzbuch -EGBGB-; zum in Nordrhein-Westfalen geltenden Altenteilsrecht: vgl. BFH-Urteil vom 26.1.1994 X R 141/90, BFH/NV 1994, 845). Es fehlt somit an einem Maßstab für einen Fremdvergleich.
Die Vertragsparteien müssen sich bei der konkreten Durchführung unter Berücksichtigung der Gesamtumstände in den wesentlichen Punkten an die Vereinbarungen gehalten haben. Ebenso wie bei den allgemeinen Grundsätzen zur steuerlichen Anerkennung von Vertragsverhältnissen zwischen nahen Angehörigen führt nicht jede Abweichung vom Üblichen oder Vereinbarten notwendigerweise zur Versagung der steuerlichen Anerkennung (vgl. BFH-Beschluß zur Vorlage an den Großen Senat vom 10.11.1999 X R 46/97, BStBl. II 2000, 188 unter II.). Außerdem ist bei der Auslegung der tatsächlichen Vereinbarung zu berücksichtigen, daß diese regelmäßig durch rechtlich unerfahrene Laien angewendet werden.
c) Der BFH hat nach neuerer Rechtsprechung allgemein für Verträge zwischen nahen Angehörigen herausgestellt, daß verhältnismäßig geringfügige Abweichungen bei der Durchführung der Verträge oder Formverstöße steuerlich unschädlich sein können, wenn die Hauptpflichten der Vertragsparteien, wie z.B. das Überlassen einer bestimmten Mietsache zur Nutzung und die Höhe der zu entrichtenden Miete, klar und eindeutig vereinbart worden sind und entsprechend dem Vereinbarten durchgeführt werden. Außerdem muß feststehen, daß der Vertrag nicht nur zum Schein abgeschlossen wurde und es sich nicht um eine rechtsmißbräuchliche Gestaltung handelt. Für die steuerliche Beurteilung ist eine Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalles in Hinblick auf eine mögliche unter § 12 EStG fallende Veranlassung vorzunehmen (vgl. BFH-Urteil vom 15.02.1998 IX R 30/96, BStBl. II 1998, 349, ferner BFH-Urteil vom 13.07.1999 VIII R 29/97, BFH/NV 2000, 176).
Aus dem Umstand, daß die Vermögensübergeber über einen längeren Zeitraum hinweg von ihrem Recht, eine Anpassung der Rente zu verlangen, keinen Gebrauch gemacht haben, läßt sich daher bei Anwendung der vorstehenden Grundstücke nicht folgern, der Übergabevertrag sei nicht wie vereinbart durchgeführt worden (vgl. BFH in BFH/NV 1993, 18), wenn der Charakter als Versorgungsvertrag im übrigen nicht berührt wird. Der Senat sieht daher auch die Nichtbeachtung der Wertsicherungsklausel grundsätzlich nicht als schädlich an. Der Auffassung des 11. Senats des FG Münster lt. Aussetzungsbeschluß vom 18.01.1999 zu Az. 11 V 8435/98 und dem Urteil des 15. Senats des FG Münster vom 24.10. 2000 15 K 4934/00 (-nv- Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt - als Anlage beigefügt -) vermag der Senat nicht zu folgen.
d) Bei der Wertsicherungsklausel handelt es sich um keine vertragliche Regelung, die so bedeutsam ist, daß deren Nichtanwendung oder Unwirksamkeit die steuerliche Nichtanerkennung des gesamten Vertrages zur Folge hätte. Die Hauptleistungsverpflichtung, die Versorgung des Empfängers, kann grundsätzlich auch ohne Anwendung der Wertsicherungsklausel erfüllt werden, solange der Ausgangsbetrag tatsächlich gezahlt wird. Die Gegenleistung, die Übertragung existenzsichernden Vermögens, bleibt ohnehin unberührt. Damit ist der Mindestbestand bürgerlichrechtlicher Rechtsfolgen, der eine Qualifikation als Versorgungsvertrag erlaubt (BFH in BFH/NV 1995, 382), durch die Nichtanwendung einer Wertsicherungsklausel regelmäßig nicht beeinträchtigt, wenn weiterhin die Versorgungsleistungen aus dem übertragenen Vermögen erbracht werden. Dabei kann grundsätzlich nicht danach unterschieden werden, ob die Wertsicherung nach dem Wortlaut des Vertrages automatisch eintritt oder ob die Anpassung gemäß der Indexklausel geltend gemacht werden muß. Die Differenzierung ist für den rechtlichen Laien allgemein nicht ohne weiteres verständlich. Der Senat hält es deshalb für kein geeignetes Kriterium, wenn die Anerkennung des gesamten Versorgungsvertrages allein an dieser Formalierung der Wertsicherungsklausel scheitert (s. auch unten zu 2.e).
e) Die Wertsicherungsklausel soll zwar den inneren Wert der Rente erhalten und ist deshalb von Bedeutung für die Höhe der Geldleistungsverpflichtung. Die Nichtbeachtung der Anpassungsmöglichkeit bei Überschreiten der Indexveränderung für die Lebenshaltungskosten läßt jedoch ohne Vorliegen weiterer Umstände für sich allein keinen Rückschluß darauf zu, daß die Vertragsbeteiligten ihren Vertragspflichten insgesamt nicht nachkommen wollten und der Vertrag über die Versorgung aus dem übergebenen ertragbringenden Vermögen insgesamt nicht durchgeführt worden ist. Auch bei Nichtdurchführung der Wertsicherungsklausel ist die Höhe der geschuldeten Geldrente eindeutig geregelt, da sie, auch wenn die Änderung automatisch eintreten soll, einer konkreten Umsetzung bedarf. Ein Umschlagen des ursprünglichen Versorgungsvertrages in eine steuerlich unbeachtliche Unterhaltsrente kann selbst dann nicht angenommen werden, wenn sich die Rente, wie im Streitfall, mehr als verdoppelt hätte. Denn bei der vorzunehmenden Gesamtbetrachtung darf nach Auffassung des Gerichts die sonstige, im zu entscheidenden Fall unstreitige Durchführung des Vertrages im übrigen nicht unberücksichtigt bleiben.
Nach Auffassung des Senats kommt es daher nicht entscheidend darauf an, ob die nicht angewendete Wertsicherungsklausel tatsächlich eine automatische Indizierung enthält oder ob der Berechtigte lediglich eine Erhöhung verlangen kann, wenn nach den Umständen ein Rechtsbindungswille vorhanden ist. Wirtschaftlich macht es keinen wesentlichen Unterschied zur automatischen Anpassung, wenn der Berechtigte von sich aus im Laufe der Jahre auf ein Vielfaches der Rente verzichtet. Es bedarf daher keiner näheren Darlegung mehr, daß Wertsicherungsklauseln wegen § 3 WährG, wonach Wertsicherungsklauseln für Geldschulden nur mit Genehmigung der Deutschen Bundesbank zugelassen waren, vom Bundesgerichtshof (BGH) im Zweifel als genehmigungsfreie Leistungsvorbehalte ausgelegt worden sind (vgl. BGH-Urteil vom 30.10.1974 XIII ZR 69/73, Entscheidungen des Bundesgerichtshofs in Zivilsachen BGHZ 63, 132, Neue Juristische Wochenschrift 1975, 1108). Bei Leistungsvorbehalten handelt es sich um Klauseln, die bestimmen, daß bei der Veränderung einer Bezugsgröße wie z. B. des Lebenshaltungskostenindex, eine Anpassung erfolgen soll (nicht: muß), ohne daß jedoch das Ausmaß der Veränderung bereits bindend festgelegt wird (vgl. allgemein von Maydell, Münchner Kommentar, 3. Aufl. 1994, § 244 BGB Tz. 21 ff m.w.N.).
3) Im Streitfall ist im Übergabevertrag vom 15.1.1974 der Betrieb der Mutter auf den Kl. übertragen worden. Die vereinbarten Leistungen der Klin. stellen sich als Versorgungsleistungen für die Mutter im Sinne eines Altenteils dar, das je nach den Bedürfnissen der Mutter bzw. der Ertragslage des übernommenen Geschäfts abänderbar war und deshalb beim Kläger als dauernde Last abzugsfähig ist. Es handelt sich auch um existenzsicherndes Vermögen, wie der Senat bereits der Tatsache entnimmt, daß im Jahr vor der Übergabe in 1973 ein Gewinn von ca. 25.000 DM erzielt worden war, der bis zum Streitjahr auf ca. 100.000 DM gestiegen ist. Es handelt sich ferner offensichtlich nicht um eine entgeltliche Übertragung, auch wenn die vereinbarte lebenslange Rente von 300 DM als Gegenleistung bezeichnet wird. Dem entspricht, daß die Beteiligten mehr als 20 Jahre von der Unentgeltlichkeit ausgegangen sind. Das FA hat weiter nicht in Zweifel gezogen hat, daß die Aufwendungen tatsächlich erbracht wurden. Davon geht auch der Senat aus, denn die Kl. haben eine entsprechende Bestätigung der Mutter des Kl. vorgelegt.
Bei Anwendung der oben unter 1. und 2. dargestellten Grundsätze ist die Nichtbeachtung der Wertsicherungsklausel im Streitfall unschädlich. Anhaltspunkte dafür, daß der Hauptzweck des Vertrages nicht mehr verfolgt wird oder der Rechtsbindungswille überhaupt fehlt, hat der Senat nicht feststellen können.
4) Die Altenteilsleistungen erweisen sich daher insgesamt als dauernde Last, die in voller Höhe abzugsfähig sind. Das zu versteuernde Einkommen ist daher um 3.600 DM zu mindern. Die ESt wird daher wie folgt neu festgesetzt:
zu versteuerndes Einkommen bisher: 142.795 DM
Minderung lt. Antrag: 3.600 DM
zu versteuerndes Einkommen lt. FG: 139.195 DM
ESt neu: 35.770 DM
Dabei geht der Senat davon aus, daß es sich bei der Erwähnung des Betrages von 139.995 DM in der Klagebegründung vom 28.02.2000 um einen Schreib- oder Rechenfehler handelt.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.
