Finanzgericht Rheinland-Pfalz: Urteil vom 21.08.2008 – 4 K 2076/05

IM NAMEN DES VOLKES

URTEIL
4 K 2076/05

In dem Finanzrechtsstreit XXX

wegen Einkommensteuer 2002
hat das Finanzgericht Rheinland-Pfalz - 4. Senat - aufgrund mündlicher Verhandlung vom 21. August 2008 durch XXX
für Recht erkannt:

I. Der Einkommensteuerbescheid 2002 vom 22. November 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Juni 2005 wird dahin geändert, dass bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit weitere Werbungskosten in Höhe von 6.881,-- € steuermindernd berücksichtigt werden.

Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

II. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

III. Das Urteil ist wegen der vom Beklagten zu tragenden Kosten zugunsten der Kläger vorläufig vollstreckbar.

Tatbestand

Zwischen den Beteiligten ist die Berücksichtigung von Aufwendungen für Schießsportwettkämpfe sowie für Schießausrüstungen in Streit.

Die Kläger sind Eheleute und wurden im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war im Streitjahr (2002) als Trainer und Ausbilder bei der Firma „S GmbH“ beschäftigt. Diese hatte das mit der S AG bestehende Arbeitsverhältnis mit dem Kläger zum 1. Januar 1999 fortgesetzt. Der Kläger war im Rahmen seines Arbeitsvertrages sowohl mit der S AG als auch mit der S GmbH u.a. mit der Betreuung der Schießübungen und für das Thema Waffensachkunde zuständig. Vor seinem Wechsel in die Privatwirtschaft war der Kläger bei der ...er Polizei, zuletzt beim Sondereinsatzkommando, tätig gewesen, wobei er auch dort für die Schießausbildung zuständig gewesen war. Aus seiner Tätigkeit bei der Firma „S GmbH“ machte der Kläger in der Einkommensteuererklärung bei einem Bruttoarbeitslohn incl. Sachbezügen aufgrund einer Pkw-Gestellung auch für private Zwecke in Höhe von insgesamt 56.647,-- € neben der Entfernungspauschale und den Beiträgen zu Berufsverbänden weitere Werbungskosten in Höhe von 7.772,-- € geltend (Anlage zur Einkommensteuererklärung Bl. 87 f. der ESt-Akten 2002). Diese Werbungskosten setzten sich hierbei überwiegend aus Abschreibungen von Anschaffungskosten für Schießausrüstungen (insbesondere Pistolen) sowie aus Aufwendungen für die Teilnahme an Schießwettkämpfen (Fahrtkosten, Startgelder Übernachtungskosten, Verpflegungsmehraufwand) zusammen.

In den Einkommensteuerbescheiden 2002 vom 24. Februar 2004 und 22. November 2004 erkannte der Beklagte diese Aufwendungen nicht als Werbungskosten an, sondern rechnete sie zu den allgemeinen Kosten der Lebensführung im Sinne des § 12 des Einkommensteuergesetzes –EStG-, da eine ausschließliche berufliche Veranlassung aus Sicht des Beklagten nicht gegeben war. Insoweit setzte der Beklagte lediglich den Arbeitnehmerpauschbetrag in Höhe von 1.044,-- € an.

Der hiergegen eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg. Der Beklagte führte in der Einspruchsentscheidung vom 20. Juni 2005 im Wesentlichen aus, dass es sich bei den hier in Rede stehenden Aufwendungen um Kosten der Lebensführung handele, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung mit sich bringe, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen entstünden (Hinweis auf § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG).

Diese Vorschrift diene der Abgrenzung der Einkunftssphäre von der privaten Sphäre und beruhe auf dem grundlegenden Prinzip des deutschen Einkommensteuerrechts, wonach Vermögenszugänge und Vermögensabgänge, die nicht mit der Erzielung von Einkünften zusammenhingen, sich als nicht steuerbare Vorgänge grundsätzlich weder steuererhöhend noch steuermindernd auswirken dürften. Der Kläger sei als Trainer und Ausbilder bei der Firma S, einem Sicherheitsunternehmen, nichtselbständig tätig. Die Firma werbe für Sicherheitsdienstleistungen im Bereich der Kriminalprävention staatlicher und kommunaler Sicherheitsorgane. Der Kläger sei insbesondere durch seine Schießerfolge im IPSC-Schießen bekannt. Der Arbeitgeber nutze dessen Erfolg für adäquate Werbemaßnahmen.

Soweit die Kläger im Einspruchsverfahren darauf verwiesen hätten, dass die sportlichen Erfolge im Außenbereich der S gegenüber Kunden wichtig sei und für die Tätigkeit des Klägers im Unternehmen als Trainer und Waffensachverständiger unerlässlich wäre, sei darauf abzustellen, dass der Anstellungsvertrag des Klägers mit der Firma S derartige Betätigungen als Sportschütze nicht ausdrücklich vorsehe. Auch der Gesichtspunkt, dass der Arbeitgeber die sportlichen Aktivitäten des Klägers durch Sonderurlaub fördere, sei ebenfalls von unwesentlicher Bedeutung, sondern lediglich ein Entgegenkommen des Arbeitgebers. Eine eindeutige, zweifelsfreie Zuordnung zu dem Bereich der Einkunftssphäre des Klägers sei nicht möglich. § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG schreibe in solchen Fällen zwingend eine Zuordnung zu den nicht abziehbaren Kosten der Lebensführung vor. Entscheidend für die Abgrenzung der Werbungskosten von den nicht abziehbaren Aufwendungen für die private Lebensführung sei die berufliche Veranlassung der Aufwendungen. Nach dem Einkommensteuergesetz seien Aufwendungen nur dann als durch eine Einkunftsart veranlasst anzusehen, wenn sie hierzu in einem steuerrechtlich anzuerkennenden wirtschaftlichen Zusammenhang stünden. Maßgebend dafür, ob ein solcher Zusammenhang bestehe, sei zum einen die wertende Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen auslösenden Moments und zum anderen die ebenfalls wertende Zuweisung dieses auslösenden Moments zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 19. Februar 2004 VI R 135/01, BFH/NV 2004, 872). Seien Aufwendungen zum Teil beruflich veranlasst und zum Teil Kosten der allgemeinen Lebensführung, gelte grundsätzlich das sogen. Aufteilungs- und Abzugsverbot (Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 19. Oktober 1970, GrS 2/70, BStBl II 1971, 17). Dieses besage, dass gemischte Aufwendungen – und zwar regelmäßig in vollem Umfang – nicht abziehbar seien. Dies habe zur Folge, dass auch für den ausschließlich beruflich veranlassten Teil der Aufwendungen ein Werbungskostenabzug in der Regel nicht in Betracht komme. Nach der Rechtsprechung des BFH (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 13. Januar 1984 VI R 194/80, BStBl II 1984, 315), sei der Begriff „Werbungskosten“ deckungsgleich mit dem Begriff „Betriebsausgaben“ in § 4 Abs. 4 EStG. Werbungskosten seien mithin nach der Rechtsprechung alle Aufwendungen, die durch die Erzielung von steuerpflichtigen Einnahmen veranlasst seien. Veranlassung in diesem Sinne liege vor, wenn objektiv ein Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit bestehe und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung der steuerlich relevanten Tätigkeit gemacht würden. Zwischen Einnahmen und Aufwendungen müsse ein wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 19. Februar 2004 VI R 135/01, a.a.O.). Ein mittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang solle nach der Rechtsprechung ausreichen. Das auslösende Moment für die Aufwendungen müsse bei wertender Beurteilung nachweislich der einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre zuzuordnen sein. Vorliegend seien keine Anhaltspunkte dafür erkennbar, die darauf schließen lassen könnten, dass die Aufwendungen des Klägers nur aufgrund seiner Arbeitnehmertätigkeit entstanden seien.

Hinsichtlich der weiteren Begründung wird auf die Aktenausfertigung der Einspruchsentscheidung vom 20. Juni 2005 (Bl. 200 ff. der ESt-Akten 2002) Bezug genommen.

Hiergegen richtet sich die Klage. Danach halten die Kläger ihren Rechtsstandpunkt aufrecht, wonach die berufliche Tätigkeit des Klägers seine Teilnahme an Sportwettkämpfen im Pistolenschießen bedinge. Der Kläger sei schließlich Schießausbilder und mit administrativen Tätigkeiten im Bereich der Waffenführung, Handhabung und dem Einsatz von verschiedenen Waffen befasst. Vorliegend sei die Wettkampfteilnahme ausschließlich beruflich bedingt und somit die Aufwendungen des Klägers als Sportschütze durch das Arbeitsverhältnis veranlasst. Denn die Tätigkeit habe laut Anstellungsvertrag mit dem früheren Arbeitgeber, der S AG (§ 2 Bl. 177 ff. der ESt-Akten 2002), der insoweit fort gegolten habe, die Leitung des Fachbereichs Waffen – Ausrüstung – Gerät beinhaltet und insoweit den folgenden Verantwortungsbereich umfasst:

- die Erprobung und den Vorschlag zur Beschaffung der erforderlichen Waffen und der artverwandten technischen Geräte,
- die regelmäßige Inspektion bezüglich dieser Gegenstände auf allen Dienststellen der S AG und ihrer Partnerunternehmen,
- Verantwortung für Pflege, Instandhaltung und Einsatzbereitschaft aller in den Verantwortungsbereich fallenden Gegenstände,
- Ausmusterung aller unbrauchbaren Stücke,
- fachliche Beratung der Unternehmensleitungen der Deutschen Sicherheits-AG und ihrer Partnerunternehmen,
- Erstellung der für die Waffen-, Schieß- und Geräteausbildung erforderlichen Lehr- und Lernunterlagen,
- Durchführung der erforderlichen Waffen-, Schieß- und Geräteausbildung für die Mitarbeiter der S AG und ihrer Partnerunternehmen,
- Betreuung von VIP-Persönlichkeiten nach Absprache.

Das so mit der S AG bestehende Arbeitsverhältnis sei von der S GmbH unverändert fortgeführt worden.

Er, der Kläger, gelte in der Bundesrepublik Deutschland sowie in vielen europäischen Ländern als Waffen- und Schießsachverständiger. So sei er bei staatlichen Organen des In- und Auslandes zu Veranstaltungen als Ausbilder eingeladen worden. Schon seit mehreren Jahren arbeite er mit namhaften Waffenfirmen zusammen. Seit 1992 sei er Mitglied des Sachkundeprüfungsausschusses in Thüringen und auch dort als Sachverständiger tätig. Im Sicherheitsunternehmen, seinem Arbeitgeber, sei er für die Ausbildung verantwortlich. So würden ca. 800 Mitarbeiter ständig in Waffentechnik, Handhabung und Schießen von ihm ausgebildet. Diese Mitarbeiter seien schwerpunktmäßig zur Sicherung von Kernkraftanlagen eingesetzt. Des Weiteren bilde der Kläger Personen des deutschen Spitzenmanagements in Sicherheitsfragen, insbesondere im Selbstschutz mit Schusswaffen, aus. Die von ihm geleiteten Lehrgänge seien zwischenzeitlich zur Vermittlung der Sachkunde im Umgang mit Waffen und Munition nach § 7 des Waffengesetzes anerkannt. Darüber hinaus beziehen sich die Kläger auf ein bereits im Verwaltungsverfahren vorgelegtes Schreiben des damaligen Arbeitgebers des Klägers vom 25. Juni 1998, wonach die bisherigen Regelungen hinsichtlich der vom Arbeitgeber erwarteten Wettkampfaktivitäten in vollem Umfang weiterhin gültig seien (Hinweis auf Bl. 176 der ESt-Akten 2002).

Im Übrigen verweisen die Kläger darauf, dass der Kläger zuvor bei der Polizei als Schießausbilder tätig gewesen sei und sich diese Tätigkeit wie ein roter Faden durch seine Berufstätigkeit ziehe. Insoweit sei der Umgang mit Waffen sein Beruf und keine bloße Freizeitbeschäftigung. Im Verlauf des Klageverfahrens haben die Kläger eine Bestätigung des Arbeitgebers des Klägers, der S GmbH & Co KG, vom 20. Juli 2005 vorgelegt, wonach der Kläger entsprechend dem Arbeitsvertrag verpflichtet sei, an nationalen und internationalen Wettkämpfen im praktischen Pistolenschießen teilzunehmen. Die durch diese Teilnahme gewonnenen Innovationen flössen in die Ausbildung des Unternehmens ein. Die sportlichen Erfolge des Klägers würden PR-mäßig firmenseitig intensiv genutzt. Auf den Inhalt der Bestätigung vom 20. Juli 2005 (Bl. 14 der Prozessakten) sowie auf einen Beitrag der Ausgabe Nr. 3 des S-Magazins 2005 (Bl. 28 der Prozessakten) wird Bezug genommen.

Die Kläger beantragen,
unter Abänderung des Einkommensteuerbescheides 2002 in der Fassung vom 22. November 2004 in Gestalt der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 20. Juni 2005 weitere Werbungskosten des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 7.191,-- € zu berücksichtigen.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Er hält an seiner Rechtsauffassung in der Einspruchsentscheidung vom 20. Juni 2005 fest. Werbungskosten seien nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Hierzu gehörten z. B. auch Aufwendungen, die dazu dienten, sich im ausgeübten Beruf auf dem Laufenden zu halten oder fortzubilden. Derartige Aufwendungen seien jedoch von den Aufwendungen für die Lebensführung abzugrenzen, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringe, und die auch dann gemäß § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht abziehbar seien, wenn sie der Förderung des Berufs des Steuerpflichtigen dienten. Dieses Aufteilungs- und Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG verbiete zur Wahrung der Steuergerechtigkeit die Aufteilung und den Abzug von Aufwendungen, die sowohl der Lebensführung dienten als auch den Beruf förderten. Damit solle verhindert werden, dass Steuerpflichtige durch eine mehr oder weniger zufällige oder bewusst herbeigeführte Verbindung von beruflichen und privaten Erwägungen Aufwendungen für ihre Lebensführung nur deshalb zum Teil in den einkommensteuerrechtlich relevanten Bereich verlagern könnten, weil sie einen entsprechenden Beruf hätten, während andere Steuerpflichtige gleichartige Aufwendungen aus versteuerten Einkünften decken müssten. Vorliegend sei eine eindeutige, zweifelsfreie Zuordnung zu dem Bereich der Einkunftssphäre des Klägers nicht möglich. Der Beklagte verweist insbesondere auch darauf, dass der Kläger u. a. Pächter einer Jagd sei. Auch in diesem Bereich seien die Fähigkeiten und die Waffen des Klägers evtl. zu verwenden.

Hinsichtlich der von den Klägern vorgelegten Bestätigung des damaligen Arbeitgebers vom 25. Juni 1998 weist der Beklagte darauf hin, dass eine Verpflichtung zur Teilnahme an Schießwettkämpfen dem Arbeitsvertrag nicht unmittelbar zu entnehmen sei. Es liege lediglich ein Schreiben vor vom 25. Juni 1998, worin zwei Punkte im Rahmen der Neufassung des Arbeitsvertrages noch klärungsbedürftig erschienen. Einer dieser Punkte sei die Wettkampftätigkeit gewesen. Danach blieben die von der Firma erwarteten Wettkampfaktivitäten in vollem Umfang gültig. Eine zwingende Verpflichtung zur Wettkampfteilnahme sei dieser Aussage nicht zu entnehmen. Soweit gleichwohl eine Verpflichtung zur Teilnahme an Wettkämpfen bestanden haben sollte, wofür möglicherweise die Bescheinigung vom 20. Juli 2005 spreche, stelle sich die Frage, ob nicht bei einer Verpflichtung zur Teilnahme an den Wettkämpfen Dienstreisen vorlägen, so dass der Kläger nach § 8 des Arbeitsvertrages einen Anspruch auf Erstattung der Reisekosten durch seinen Arbeitgeber hätte.

Der Prozessbevollmächtigte des Klägers ist vom Berichterstatter aufgefordert worden, die Art der Beurlaubung des Klägers zwecks Teilnahmemöglichkeit an den Wettkämpfen zu präzisieren und darzulegen und durch Belege glaubhaft zu machen, dass im Rahmen der Reise nach Johannesburg (Südafrika) keine Gelegenheit für touristische Aktivitäten bestanden habe. Hierzu hat der Prozessbevollmächtigte in der mündlichen Verhandlung ausgeführt, dass es sich bei der Freistellung seitens des Arbeitgebers des Klägers um bezahlten Sonderurlaub gehandelt habe. Der Ablauf der Weltmeisterschaft in Johanneburg habe eine Woche, ausgefüllt mit Wettkämpfen im Rahmen der internationalen Qualifikation, sowie weitere 3 Tage, ausgefüllt mit Ausscheidungswettkämpfen, beinhaltet. Für touristische Aktivitäten sei kein Raum verbleiben. Den Ablauf des Wettkampfprogramms habe der Kläger seinerzeit der Einkommensteuererklärung beigefügt gehabt und könne diesen nicht mehr beibringen.

Entscheidungsgründe

I. Die Klage ist überwiegend in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet; im Übrigen ist sie unbegründet:

1. Denn der Einkommensteuerbescheid 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist insoweit rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung –FGO-), als der Beklagte die Aufwendungen für die Schießsportwettkämpfe sowie für die Schießausrüstungen zu Unrecht nicht als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt hat.

a) Werbungskosten i.S.v. § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind alle beruflich veranlassten Aufwendungen. Nach § 12 Nr. 1 S. 2 EStG dürfen jedoch Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche und gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, bei der Ermittlung der Einkünfte selbst dann nicht abgezogen werden, wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Diese Vorschrift verbietet zur Wahrung der steuerlichen Gerechtigkeit den Abzug von so genannten „gemischten Aufwendungen“, die sowohl der allgemeinen Lebensführung als auch dem Beruf dienen. Eine Ausnahme gilt nach der Rechtsprechung des Großen Senats des Bundesfinanzhofs –BFH- lediglich dann, wenn die berufliche Veranlassung bei weitem überwiegt und das Hineinspielen der allgemeinen Lebensführung nur von untergeordneter Bedeutung ist (vgl. BFH-Urteil vom 25. März 1993 VI R 14/90, BStBl. II 1993, 559 m.w.N.). Für den Abzug von Aufwendungen ist maßgebend, ob die Aufwendungen durch die besonderen beruflichen Bedürfnisse des Steuerpflichtigen veranlasst sind und die Befriedigung privater Interessen nahezu ausgeschlossen ist. Zur Entscheidung der Frage, ob Aufwendungen – jedenfalls ganz überwiegend – beruflich veranlasst und daher als Werbungskosten zu berücksichtigen sind oder ob es sich auch und in nicht ganz untergeordnetem Umfang um Kosten der privaten Lebensführung gem. § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG handelt, die auch dann nicht abzugsfähig sind, wenn damit zugleich die zu Einkünften führende Tätigkeit des Steuerpflichtigen gefördert bzw. gesichert wird, hat eine wertende Gesamtschau der Verhältnisse des Einzelfalles dahin zu erfolgen, welche – beruflichen und/oder privaten – Aspekte angesprochen sind.

b) Nach der Rechtsprechung des Großen Senats des BFH kann nur dann eine Aufteilung in Werbungskosten und nach § 12 Nr. 1 S. 2 EStG nicht abziehbare Aufwendungen für die Lebensführung erfolgen, wenn objektive Merkmale und Unterlagen eine zutreffende und leicht nachprüfbare Trennung ermöglichen und außerdem der berufliche Nutzungsanteil nicht von untergeordneter Bedeutung ist. Fehlt es an einem solchen Aufteilungsmaßstab, kommt eine hilfsweise Schätzung des beruflichen Teils und der von der Bestimmung des § 12 Nr. 1 S. 2 EStG betroffenen Aufwendungen nicht in Betracht (vgl. BFH-Beschluss vom 07. April 2005 VI B 168/04, BFH/NV 2005, 1200 m.w.N.). Mittels dieses Aufteilungsverbots soll verhindert werden, dass Steuerpflichtige durch eine mehr oder weniger zufällige oder bewusst herbeigeführte Verbindung von beruflichen und privaten Erwägungen Aufwendungen für ihre Lebensführung nur deshalb zum Teil in den einkommensteuerlich relevanten Bereich verlagern können, weil sie einen entsprechenden Beruf haben, während andere Steuerpflichtige gleichartige Aufwendungen aus versteuerten Einkünften decken können (vgl. BFH-Beschluss vom 19. Oktober 1970 GrS 2/70, BStBl. II 1971, 17).

c) Die Ausübung einer bestimmten Sportart oder der Besuch eines Sportcenters rechnet im Allgemeinen zum Bereich der Lebensführung, speziell der Freizeitgestaltung (vgl. BFH-Urteil vom 24. Oktober 1974 IV R 101/72, BStBl. II 1975, 407 betreffend Skisport). Demzufolge wird die sportliche Betätigung nur in Ausnahmefällen dem beruflichen Bereich zuzurechnen sein.

2. Solch ein Ausnahmefall liegt nach Überzeugung des Senats nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens (§ 96 Absatz 1 Satz 1 FGO) hier vor. Danach steht für das erkennende Gericht fest, dass die streitgegenständlichen Aufwendungen für die Schießsportwettkämpfe sowie für die Schießausrüstungen durch die besonderen beruflichen Bedürfnisse des Klägers veranlasst sind und die Befriedigung privater Interessen nahezu ausgeschlossen ist.

a) Dabei war insbesondere auch die im Klageverfahren vorgelegte Bescheinigung des Arbeitgebers des Klägers vom 20. Juli 2005, die insoweit auch den Inhalt des Arbeitgeberschreibens vom 25. Juni 1998 (Bl. 176 der ESt-A) bestätigt, zu berücksichtigen, dass der Kläger aufgrund des Arbeitsvertrages zur Teilnahme an derartigen nationalen und internationalen Wettkämpfen verpflichtet ist. Im Falle seiner Weigerung konnte dies ggf. zu arbeitsrechtlichen Konsequenzen führen; in jedem Fall wäre davon auszugehen, dass die Verweigerung, an Wettkämpfen teilzunehmen, in das Arbeitszeugnis des Klägers einfließen und so sein berufliches Fortkommen behindern konnte. Dem Umstand, dass die Verpflichtung zur Wettkampfteilnahme nicht expressis verbis im Arbeitsvertrag geregelt war, kam nach Auffassung des Senats keine entscheidende Bedeutung zu, zumal mit dem Arbeitsvertrag im Allgemeinen nur die Arbeitsverpflichtung des Arbeitnehmers als solche festgelegt wird. Dagegen beleiben oftmals die Einzelheiten der zu erbringenden Arbeitsleistungen ungeregelt. Insoweit war zu berücksichtigem dass dem Arbeitgeber die sog. Leitungs- und Weisungsbefugnis, d.h. das Direktionsrecht bei der Ausführung der Arbeit zusteht. Dieser kann, wie auch die vorgelegten Schreiben des Arbeitgebers des Klägers belegen, die Arbeitsleistung nach Art, Ort und Zeit näher bestimmen. Darüber hinaus ist hinsichtlich der vom Kläger erwarteten Wettkampfaktivitäten insoweit auch das Rechtsinstitut der betrieblichen Übung bei Bestimmung des Umfangs der zu erbringenden Arbeitspflichten sowohl als Grundlage der Vertragsvereinbarungen bzw. der Vertragsergänzungen und für die Auslegung des Arbeitsvertrages mit heranzuziehen (im Einzelnen: Schaub, Arbeitsrechtshandbuch, 11. Aufl. 2005, § 31 VI. und VII.).

b) Wie die Kläger bereits im Verwaltungsverfahren anschaulich darzustellen vermochten und sich auch dem erkennenden Senat aus Internetrecherchen erschloss (vgl. u.a. www.landrover-live.de/Presse/Prominente-Experten-vermitteln-viel-Fachwissen.htm; www.landmann-training.de/Landmann_info.pdf), gilt der Kläger als einer der besten Schützen und kompetentesten Schießausbilder weltweit. Die Qualifikation eines Schießausbilders und der damit verbundene Image-Transfer zugunsten seines Arbeitgebers, der insoweit auch PR-mäßig von diesem genutzt wird, wird aber ganz entscheidend auch an den eigenen sportlichen Erfolgen des Ausbilders gemessen. Um solche Erfolge erzielen zu können, ist die Teilnahme an sportlichen Wettkämpfen unabdingbar (vgl. auch Finanzgericht Rheinland-Pfalz; Urteil vom 22. August 2006, 2 K 1930/04, BeckRS 2006 26022059).

c) Für die Teilnahme an den Wettkämpfen erhielt der Kläger, wie in der mündlichen Verhandlung insoweit präzisiert wurde, bezahlten Sonderurlaub. Damit wurden diese Aktivitäten des Klägers auch auf seine Arbeitszeit angerechnet. Gerade dieser Gesichtspunkt wird in der bisherigen Rechtsprechung der Finanzgerichte, der sich der erkennende Senat anschließt, als eine wesentliche Voraussetzung für die Anerkennung der Aufwendungen als Werbungskosten angesehen (vgl. Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 25. Juli 2006 1 K 1783/05, EFG 2007, 29 mit weiteren Nachweisen aus der Rechtsprechung, sowie Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 10. Januar 2008 6 K 993/05, EFG 2008, 676).

d) Zwar kann dem Beklagten dahingehend zugestimmt werden, dass mit der Teilnahme an den Schießwettkämpfen auch einer Steigerung der persönlichen Lebensqualität verbunden war, dies ist aber lediglich eine - im Übrigen nicht zu vermeidende – Reflexwirkung. Denn nahezu jede berufliche Fortbildung kann mit positiven Auswirkungen für das Privatleben verbunden sein, und sei es nur die Erweiterung des persönlichen Erfahrungshorizonts. Dies führt jedoch nicht dazu, dass die berufliche Veranlassung dieser Maßnahmen in den Hintergrund tritt.

3. Auch die Kosten der Auslandsreise nach Südafrika waren – zumindest in Höhe der reinen Flugkosten und bei hälftiger Reduzierung der Aufwendungen hinsichtlich der gemachten Kosten für Übernachtung und Verpflegungsmehraufwand - dem beruflichen Bereich zuzuordnen. Dabei verkennt der Senat auch nicht, dass insbesondere das südliche Afrika als beliebtes Reiseland gilt.

a) Auslandsreisen können sowohl dem beruflichen Bereich als auch der privaten Lebensführung zugehören, sie sind jedoch nicht notwendig der Lebensführung zuzuordnen, sondern sind im Grund wertneutral, so dass die durch Auslandsreisen veranlassten Kosten je nach ihrer gewillkürten Zweckbestimmung im Einzelfall steuerlich abziehbar und im Grunde auch im Schätzungswege aufzuteilen sein können, weil für sie – jedenfalls nach dem Wortlaut des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG – das Aufteilungsverbot nicht gilt (vgl. auch Offerhaus, Deutsches Steuerrecht 2005, 446 m.w.N.). Gleichwohl bejaht der Bundesfinanzhof wegen des genannten Aufteilungsverbotes die Abziehbarkeit von Reisekosten als Werbungskosten (bzw. Betriebsausgaben) nur dann, wenn die Reisen ausschließlich oder zumindest weitaus überwiegend im beruflichen Interesse unternommen werden und die Verfolgung privater Interessen im Sinne des § 12 Nr. 1 EStG wie z.B. die Erholung, Bildung und Erweiterung des allgemeinen Gesichtskreises nach dem Anlass der Reise, dem vorgesehenen Programm und tatsächlichen Durchführung nahezu ausgeschlossen ist (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 27. November 1978, GrS 8/77, BStBl II 1979, 213; BFH-Urteil vom 31. Januar 1997 VI R 72/95, BFH/NV 1997, 476). Andernfalls sollen die gesamten Reisekosten nicht abziehbar sein, soweit sich nicht ein durch den Beruf veranlasster Teil nach objektiven Maßstäben sicher und leicht abgrenzen lässt, wie z.B. Tagungsgebühren oder ähnliches (BFH-Urteil vom 14. Juli 1988 IV 57/87, BStBl II 1989, 19 und vom 21. Oktober 1996 VI R 39/96, BFH/NV 1997, 469).

b) Für die Beurteilung der Frage, ob für eine Reise in nicht unerheblichem Umfang Gründe der privaten Lebensführung eine Rolle gespielt haben, hat die Rechtsprechung in erster Linie auf den Zweck der Reise abgestellt. Reisen, denen offensichtlich ein unmittelbarer beruflicher Anlass zu Grunde liegt, wie z.B. das Aufsuchen eines Geschäftspartners, das Halten eines Vortrags auf einem Kongress oder die Durchführung eines Forschungsauftrags, sind in aller Regel ausschließlich der beruflichen Sphäre zuzurechnen, selbst wenn solche Reisen in mehr oder weniger großem Umfang auch zu privaten Unternehmungen genutzt werden können. Deren Bedeutung trete dann in den Hintergrund, wenn die Verfolgung privater Interessen nicht einen Schwerpunkt der Reise bildet (vgl. auch BFH-Urteil vom 23. Januar 1997 IV 39/96, BStBl II 1997, 357). Liegt der Reise ein solcher Anlass nicht zu Grunde, müssen die jeweils für eine berufliche oder private Veranlassung sprechenden Beurteilungsmerkmale gegeneinander abgewogen werden. Eine Qualifizierung als Werbungskosten bzw. als Betriebsausgaben scheidet bereits dann aus, wenn das Hineinspielen der Lebensführung ins Gewicht fällt und nicht nur von ganz untergeordneter Bedeutung ist (BFH-Beschluss vom 14. August 1996 VI B 104/96, BFH/NV 1997,108); ein bloßes Überwiegen der beruflichen Veranlassung gegenüber den privaten Elementen reicht nicht aus. Die gesamten Reisekosten sind dann nicht abziehbar, soweit nicht ein durch den Beruf veranlasster Teil nach objektiven Maßstäben sicher und leicht abgrenzbar ist (BFH-Beschluss vom 14. August 1996 VI B 104/96, a.a.O.). Dabei sind an den vom Steuerpflichtigen zu erbringenden Nachweis des beruflichen Charakters der Reise strenge Anforderungen zu stellen, so dass allein die Behauptung einer ausschließlichen oder nahezu ausschließlichen beruflichen oder betrieblichen Veranlassung noch nicht zur Abziehbarkeit der Reisekosten führt, wobei auch die Darlegung eines allgemeinen beruflichen Interesses nicht ausreicht. Die Feststellungslast (objektive Beweislast) dafür, dass die Reise nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist und dass eine private Mitveranlassung ausgeschlossen ist, trifft den Steuerpflichtigen. Denn nach den Regeln der Feststellungslast geht die Unerweislichkeit entscheidungserheblicher steuerbegründender Tatsachen zwar zu Lasten der Finanzbehörde, diejenige für steuerbefreiende oder steuermindernde Tatsachen aber zu Lasten des Steuerpflichtigen. Im Zweifelsfall sind daher Kosten für eine Auslandsreise, die nicht einem konkreten beruflichen Anlass zugeordnet werden kann, sondern deren Veranlassung sowohl die berufliche Sphäre als auch die Sphäre der privaten Lebensführung des Steuerpflichtigen tangiert und bei denen es zu Überschneidungen im Veranlassungsbereich kommt, im Zweifelsfall nicht abziehbar.

c) Im Streitfall lässt sich ein offensichtlich unmittelbarer beruflicher Anlass für die Dauer der Auslandsreise von 10 Tagen auch nach dem Vorbringen des Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung nicht hinreichend sicher feststellen. Der insoweit geschilderte Ablauf entspricht zwar im Wesentlichen dem im Internet bekannt gegebenen voraussichtlichen Ablauf der 15. Worldshoot – diese findet alle drei Jahre statt - im Oktober/November 2008 auf Bali. Danach können zwischen dem Eintreffen der Teilnehmer und dem Finalwettkämpfen mitunter zwei Wochen vergehen (vgl. (www.worldshootbali.com/2schedule.htm). Gleichwohl steht für den Senat mangels weitergehender Angaben und verifizierbarer Unterlagen nicht zur Überzeugung fest, dass für alle Wettkampftage ein stringenter Ablaufplan mit entsprechender Anwesenheitsverpflichtung des Klägers bestanden haben soll. Bei dieser Sachlage kann zur Überzeugung des Senats nicht von einer nahezu ausschließlichen beruflichen Veranlassung der gesamten Reise ausgegangen werden.

d) Gleichwohl ist das erkennende Gericht in Übereinstimmung mit einer Entscheidung des 5. Senats des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 27. Juni 2005 (Az.: 5 K 1575/01, EFG 2006, 695) und der im Vorlagebeschluss an den Großen Senat des Bundesfinanzhofs –BFH- (BFH-Beschluss vom 20. Juli 2006 VI R 94/01, BStBl II 2007, 121, Az. des BFH GrS 1/06) vertretenen Ansicht des 6. Senats des BFH der Auffassung, dass sich vorliegend Kostenteile feststellen lassen, die sich nach objektiven Maßstäben sicher und leicht als ausschließlich beruflich veranlasst abgrenzen lassen. Danach sind jedenfalls die - insbesondere aufgrund der Spezialbeförderung der Waffen und Munition - besonders ins Gewicht fallenden Kosten der An- und Abreise grundsätzlich eindeutig abgrenzbare, beruflich veranlasste Aufwendungen.

e) Hinsichtlich der in moderater Höhe angesetzten Tagessätze für den Verpflegungsmehraufwand und der ebenfalls recht bescheiden angesetzten Übernachtungskosten ist der erkennende Senat im Hinblick auf die gewichtigen, in der Literatur vorgetragenen Bedenken gegen die strikte Anwendung des Aufteilungsverbotes in solchen Fällen durch die Rechtsprechung (vgl. Offerhaus, Deutsches Steuerrecht 2005, 446 m.w.N.) und mit Rücksicht auf die vom Senat für zutreffend gehaltenen Ausführungen des Finanzgerichts Köln im Urteil vom 21. Juni 2001 10 K 6288/96 (EFG 2001, 1186) und des 5. Senats des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 27. Juni 2005 (Az.: 5 K 1575/01, a.a.O.) der Ansicht, dass eine schätzungsweise Aufteilung der geltend gemachten Aufenthaltskosten erfolgen kann. Für eine schätzungsweise Aufteilung etwa im Verhältnis der Aufenthaltstage, die – nachgewiesenermaßen – mit quasi berufsbezogenen Tätigkeiten ausgefüllt waren und der Aufenthaltstage, die für private Zwecke zur Verfügung standen und genutzt werden konnten, ist grundsätzlich die Darlegung des konkreten Reiseverlaufs notwendig, und zwar bezogen auf den vorliegenden Fall unter Darstellung der einzelnen Wettkampfaktivitäten des Klägers. Zwar waren die Ausführungen des Prozessbevollmächtigten der Kläger in der mündlichen Verhandlung hierzu recht allgemein und vage gehalten, gleichwohl konnte der Senat daraus zumindest einen quantitativ greifbaren Aufteilungsmaßstab jedenfalls insofern herzuleiten, dass mindestens die Hälfte der in Südafrika verbrachten Reisetage für den Kläger vollumfänglich mit Wettkampfaktivitäten ausgefüllt sein mussten. Insoweit hält das Gericht zumindest den Ansatz von 5 Wettkampftagen für plausibel. Damit sind nach Ansicht des Senats die verbliebenen Unsicherheitsfaktoren hinreichend zu Lasten des darlegungs- und nachweispflichtigen Klägers berücksichtigt, der es versäumt hat, Beweisvorsorge zu treffen und den Reiseverlauf sowie den Verlauf der einzelnen Aufenthaltstage etwa durch ein Zeitprotokoll zu belegen.

4. Der Beklagte beruft sich auch zu Unrecht darauf, dass unter Zugrundelegung der Rechtsauffassung der Kläger Dienstreisen anzunehmen wären, wonach dem Kläger nach § 8 des Arbeitsvertrages Reisekostenersatz zugestanden hätte, und aus diesem Gesichtspunkt heraus ein Werbungskostenabzug ausscheide. Abgesehen davon, dass bereits fraglich erscheint, ob auch die Startgelder hierunter fallen und ob diese Reisen auch im Interesse des Arbeitgebers notwendig waren, verfängt die Argumentation des Beklagten nicht.

a) Zwar führt nach Auffassung des BFH eine spätere Rückzahlung von Sozialversicherungsbeiträgen mangels Versicherungspflicht dazu, dass für das Jahr, in dem der Steuerpflichtige die Beiträge als Sonderausgaben abgezogen hatte, keine Aufwendungen im Sinne von § 10 Abs. 1 Eingangssatz EStG mehr vorliegen. Denn dieser Begriff meine nach dem Text und dem Sinn der Norm nur solche Vermögensminderungen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet werde. Sei bereits im Zeitpunkt der Zahlung absehbar, dass die Aufwendungen zurückzuerstatten seien, scheide ein Abzug unabhängig davon aus, in welchen Veranlagungszeitraum die Erstattung falle (BFH- Urteil vom 28. Mai 1998 X R 7/96, BStBl II 1999, 95).

b) Diese Argumentation ist allerdings auf den Werbungskostenabzug nicht übertragbar (ebenso Finanzgericht Köln Urteil vom 12. August 1999 7 K 2838/98, Haufe-Index 981383; Schmidt/Drenseck, Kommentar, EStG, 27. Aufl., 2008, § 9 Rz 65).

Die vom Beklagten im Einklang mit der Verwaltungsanweisung der Oberfinanzdirektion Hannover (Verfügung vom 17. Januar 2006 - S 2338 - 139 - StO 217, DStR 2006, 1135) vertretene Auffassung, wonach dem Werbungskostenabzug § 3 c Abs. 1 EStG entgegenstehe, da Ausgaben, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stünden, nicht als Werbungskosten abgezogen werden dürften, und somit die als Werbungskosten geltend gemachten Reisekosten daher im Entstehungsjahr um den zukünftig zu erwartenden steuerfreien Reisekostenersatz zu kürzen seien, teilt der erkennende Senat nicht.

c) Der BFH hat mehrfach ausgeführt, dass Aufwendungen im Sinne des hier einschlägigen § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG grundsätzlich auch dann vorliegen, wenn im Zeitpunkt der Zahlung ein ungewisser Erstattungsanspruch bestehe. Die erforderliche Korrektur sei erst im Erstattungsjahr in der Weise durchzuführen, dass die ersetzten Werbungskosten als steuerpflichtige Einnahmen derjenigen Einkunftsart zu erfassen seien, bei der sie zuvor als Werbungskosten abgezogen worden seien (vgl. BFH-Urteile vom 11. Oktober 1983 VIII R 61/81, BStBl II 1984, 267, 269; vom 22. September 1994 IX R 6/93, BFH/NV 1995, 499, 500, und vom 13. März 1998 VI R 27/97, BStBl II 1998, 443). Danach könnte auch eine ggf. spätere Erstattung nichts mehr rückwirkend daran ändern, dass der Kläger im Streitjahr in Höhe der von ihm tatsächlich getragenen Reisekosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbare Aufwendungen hatte.

II. Die Berechnung der festzusetzenden Einkommensteuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem Beklagten übertragen.

III. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 abs. 1 Satz 3 FGO.

IV. Die Regelung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 713 der Zivilprozessordnung – ZPO-.

V. Die Revision war nicht zuzulassen, weil Gründe der in § 115 Abs. 2 FGO genannten Art nicht vorliegen. Die Frage, unter welchen Umständen Aufwendungen für die Ausübung einer Sportart beruflich/betrieblich veranlasst sind, ist höchstrichterlich geklärt.

Rechtsmittelbelehrung XXX