Finanzgericht Berlin: Urteil vom 22.02.2005 – 7 K 4311/01

Finanzgericht Berlin
Az.: 7 K 4311/01

Freigegeben ab: 20.04.2005

URTEIL

Im Namen des Volkes

In dem Rechtsstreit XXX

w e g e n Lohnsteuer 1996 bis 2000 und Solidaritätszuschlags zur Lohnsteuer 1996 bis 2000

hat das Finanzgericht Berlin, 7. Senat, aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 22. Februar 2005 in der Besetzung mit

dem Vorsitzenden Richter am Finanzgericht Käwert
den Richtern am Finanzgericht Dr. Herbert und Röhricht
s o w i e den ehrenamtlichen Richtern Werk und Wojtko

für R e c h t erkannt:

Abweichend von dem Bescheid über die Festsetzung von Lohnsteuern und Solidaritätszuschlag vom 15. Dezember 2000 wird die Lohnsteuer auf 26 601,82 DM und der Solidaritätszuschlag auf 1 643,18 DM festgesetzt.

Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe der zu vollstreckenden Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.

Der Wert des Streitgegenstandes wird auf 41 579,00 Euro festgesetzt.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Die Klägerin ist ein Unternehmen des Lebensmitteleinzelhandels. Tochtergesellschaften sind die A-GmbH sowie die B-GmbH, die Backwaren vertreibt. Diese drei Gesellschaften, die einen Konzern bilden, nutzen die Ladenlokale gemeinsam. In einer Anzahl von Filialen unterhält die Klägerin so genannte X-shops, in denen sie mit eigenen Angestellten für die Y-AG tätig ist.

Anlässlich einer Lohnsteuer-Außenprüfung, die den Prüfungszeitraum 1. Januar 1996 bis 31. Dezember 1999 ? tatsächlich ausgedehnt bis zum 31. März 2000 - zum Gegenstand hatte, stellte der Außenprüfer fest, dass die Klägerin aufgrund von Betriebsvereinbarungen Kleidungsstücke angeschafft und sie den Mitarbeitern kostenlos überlassen hatte. Zum Teil sah er sie als typische Berufskleidung an, zum Teil nicht, weil sie weder als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstätigkeit zugeschnitten waren noch nach einer uni-formartigen Beschaffenheit oder durch dauerhaft angebrachte Kennzeichen - durch ein Firmenemblem - objektiv eine berufliche Funktion erfüllten. Da diese Kleidungsstücke auch im Privatleben getragen werden könnten, gehörten sie nach § 12 Einkommensteuergesetz EStG- zur privaten Lebensführung und seien grundsätzlich steuerpflichtiger Arbeitslohn. Der Ersatz von Aufwendungen für bürgerliche Kleidung gehöre auch dann zum steuerpflichtigen Arbeitslohn, wenn fest stehe, dass die Kleidung ausschließlich bei der Berufsausübung benutzt werde.

Es handelt sich gemäß Tz. 4 des Prüfungsberichts vom 4. Dezember 2000 um folgende Anschaffungen:

?1996:
Damenjacken für Filialleiterinnen / 11 639,27 DM
Krawatten für Filialleiter / 10 231,56 DM
Nach Rechnungsbelegen incl. MwStsteuerpfl. 21 870,83 DM

1997:
Damenjacken für Filialleiterinnen / 5 677,02 DM
Nach Rechnungsbelegen incl. MwStsteuerpfl. / 5 677,02 DM

1998:
Blusen, Hemden, Pullunder, Tücher und
Krawatten für die AN in den X-shops / 5 694,52 DM
Nach Rechnungsbelegen incl. MwStsteuerpfl. / 5 694,52 DM

1999:
Im Dezember 1999 wurden für die Filialleiterinnen und Filialleiter als Erstausstattung vier blaue Pullunder, vier blaue Strickjacken, zwei Halstücher bzw. zwei Krawatten sowie für die Mitarbeiterinnen weiterer X-shops fünf weiße Blusen, drei blaue Pullunder, zwei blaue Strickjacken, zwei Halstücher und für die Mitarbeiter in den X-shops fünf weiße Hemden, drei blaue Pullunder, zwei blaue Strickjacken und zwei Krawatten vom Berichtsunternehmen ein-gekauft. Die Ausgabe bzw. Nutzung der Kleidung an diese Mitarbeiter erfolgte innerhalb des 1. Quartals 2000.

Da der Zufluss des Arbeitslohns der 1999 angeschafften Kleidung im Jahre 2000 erfolgte, war nach Auffassung des Lohnsteueraußenprüfers im Jahre 2000 der geldwerte Vorteil zu erfassen. Auf Wunsch der Klägerin wurde deshalb der Prüfungszeitraum entsprechend verlängert. Danach ergaben sich folgende geldwerten Vorteile aus der Überlassung der Kleidungsstücke:

2000:
Berechnung der steuerpflichtigen Arbeitskleidung für:
(Die aufgeführten Beträge ergeben sich aus den Rechnungsbelegen Stückpreisen einschl. der MwSt.)

Pro Filialleiter: 4 blaue Pullunder / 226,75 DM
4 blaue Strickjacken / 354,54 DM
2 Krawatten / 52,20 DM
Pro Filialleiter steuerpflichtig / 633,49 DM x 84 Filialleiter =
Stpfl. Filialleiterkleidung in 2000 / 53 213, 16 DM

Pro Filialleiterin: 4 blaue Pullunder / 226,75 DM
4 blaue Strickjacken / 354,54 DM
2 Halstücher / 21,46 DM
Pro Filialleiterin steuerpflichtig / 602,75 DM x 41 Filialleiterinnen =
Stpfl. Filialleiterinnenkleidung in 2000 / 24 712,75 DM
Gesamte nachzuversteuernde Filialleiterkleidung in 2000: 77 925,91 DM

Pro AN X-shop: 3 Pullunder / 164,60 DM
2 Strickjacken / 171,56 DM
5 Hemden / 289,71 DM
2 Krawatten / 25,98 DM
Pro AN X-shop steuerpflichtig / 651,85 DM x 5 AN Postshop =
Stpfl. AN X-shopkleidung in 2000 / 3 259,25 DM

Pro AN-innen X-shop:
3 Pullunder / 164,60 DM
2 Strickjacken / 171,56 DM
5 Blusen / 231,42 DM
2 Halstücher / 21,46 DM
Pro AN-innen steuerpflichtig / 589,04 DM x 38 AN-innen =
Stpfl. X-shopkleidung in 2000 / 22 383,52 DM der AN-innen
Gesamte nachzuversteuernde X-shopkleidung in 2000: 25 642,77 DM

Nach Rücksprache mit der Personalleitung, Herrn xxxxxxx, beantragt das Berichtsunternehmen mündlich die Steuerfehlbeträge zu der im Prüfungszeitraum aufgeführten steuerpflichtigen Arbeitskleidung zu übernehmen sowie die Nachversteuerung pauschal nach § 40 Abs. 1 EStG vorzunehmen.

Die für die Steuernachberechnung maßgeblichen Netto-Pauschalsteuersätze wurden für den im Prüfungszeitraum betroffenen Personenkreis nach Abschn. 126 Lohnsteuerrichtlinien LStR- ermittelt und sind aus den dem Prüfungsbericht beigefügten Arbeitsanlagen ersichtlich.

Berechnung der Nachforderungen:

Kalenderjahr 1996
Stpfl. Arbeitskleidung / 21 870,83 DM
Nachforderung 1996 / 12 838,00 DM/LSt
962,85 DM/ SolZ
481,42 DM/LoKiSt ev.
160,48 DM/LoKiSt rk.

Kalenderjahr 1997
Stpfl. Arbeitskleidung / 5 677,02 DM
Nachforderung 1997 / 3 093,00 DM/LSt
231,97 DM/SolZ
115,98 DM/LoKiSt ev.
38,67 DM/LoKiSt rk.

Kalenderjahr 1998
Stpfl. Arbeitskleidung / 5 694,52 DM
Nachforderung 1998 / 2 665,00 DM/LSt
146,57 DM/SolZ
99,93 DM/LoKiSt ev.
33,32 DM/LoKiSt rk.

Kalenderjahr 2000
Stpfl. Arbeitskleidung der Filialleiter
und Filialleiterinnen / 77 925,91 DM
Nachforderung 2000 / 46 132,00 DM/LSt
2 537,26 DM/SolZ
1 729,95 DM/LoKiSt ev.
576,65 DM/LoKiSt rk.

Stpfl. Arbeitskleidung der AN
In den X-shops / 25 642,77 DM
Nachforderung 2000 / 12 052,00 DM/LSt
662,86 DM/SolZ
451,95 DM/LoKiSt ev.
150,65 DM/LoKiSt rk.

Gesamte Nachforderung:
Lohnsteuer / 76 780,00 DM
Solidaritätszuschlag / 4 541,51 DM
Lohnkirchensteuer ev. / 2 879,23 DM
Lohnkirchensteuer rk. / 959,77 DM.?

Der Beklagte folgte den Prüfungsfeststellungen und setzte in dem Bescheid über die Festsetzung von Lohnsteuer und Solidaritätszuschlag vom 15. Dezember 2000 die Nachforderungen unter Berücksichtigung der hier streitigen Besteuerungsgrundlagen fest.

Der von der Klägerin gegen diesen Bescheid eingelegte Einspruch blieb erfolglos.

Mit der Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter, die Überlassung der Kleidung als nicht lohnsteuerpflichtig zu behandeln.

Sie trägt vor, die Geschäftsführung der Klägerin habe den Mitarbeitern die Kleidungsstücke aus eigenbetrieblichen Gründen zur Verfügung gestellt, um

- ein einheitliches Erscheinungsbild der Mitarbeiter der A-AG gegenüber der Öffentlichkeit (Kunden, Lieferanten, sonstige Geschäftspartner) zu gewährleisten.
?Die genannten Mitarbeiter sollten am Arbeitsplatz bzw. während ihrer Arbeitszeit und insbesondere während des Kontakts mit den Kunden sowie aus ebenso wichtigen hygieni-schen Gründen (Umgang mit frischen, nicht in Folie verschweißten Lebensmitteln ? z. B. Obst, Frischfleisch, Geflügel, Fisch, Wurst, Käse etc.) keine bunt zusammengewürfelte Kleidung tragen (d. h. kein bunter ?Muster-Mix?, keine handgestrickten Pullover, keine mit Tierhaaren von Haustieren behaftete Kleidung etc.),?

- das Unternehmen bzw. die Unternehmensgruppe nicht nur durch die gute Qualität und das ausgewogene Sortiment der angebotenen Produkte und die Qualifikation der Mitarbeiter, sondern auch durch ein ansprechendes einheitliches äußeres Erscheinungsbild der Mitarbeiter optimal in der Öffentlichkeit zu repräsentieren,

- die Firmenbindung der Mitarbeiter (das ?WIR-Gefühl?) und damit ihr Interesse an der Firma und ihr Engagement für die Firmenbelange zu steigern,

- die Zufriedenheit der Kunden (?der Kunde soll sich bei uns wohl fühlen) sowie ihre Bindung an das Unternehmen bzw. die Unternehmensgruppe zu stärken und zu erhalten.

Dabei seien die infrage kommenden Kleidungsstücke in Schnitt, Material, Reinigungseigenschaften auf ihre Eignung als Arbeitskleidung ausgesucht worden. Es handele sich dabei nicht um exklusive und teure Stoffe, wie die jeweiligen Anschaffungskosten zeigten. Die Mitarbeiter seien aufgrund von Betriebsvereinbarungen verpflichtet, die ihnen überlassene Kleidung in einem ordentlichen und sauberen Zustand während der Arbeitszeit zu tragen. Durch die vorgeschriebene Kombination der zu tragenden Kleidungsstücke hätten sie auch ohne weitere Kennzeichnung stets einen uniformähnlichen Charakter gehabt.

Sollte das Gericht der Rechtsauffassung des Beklagten folgen, dass die Überlassung der Kleidungsstücke lohnsteuerpflichtig sei, so nehme die Klägerin für die Überlassung die Vorschrift des § 8 Abs. 3 EStG (so genannter Belegschaftsrabatt) für sich in Anspruch. Im vor-liegenden Falle würde ein hypothetischer geldwerter Vorteil aus der Gestellung der Kleidung den Rabattfreibetrag von 2 400,00 DM je begünstigten Mitarbeiter und je Kalenderjahr deutlich unterschritten werden. Aufgrund dessen käme es zu keiner lohnsteuerlichen Belastung.

Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Bescheid über die Festsetzung von Lohnsteuer und Solidaritätszuschlag vom 15. Dezember 2000 in Höhe von 76 780,00 DM Lohnsteuer und 4 541,51 DM Solidaritätszuschlag sowie die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 9. August 2001 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Er hält an der Rechtsauffassung fest, dass die Überlassung der streitbefangenen Kleidungsstücke steuerpflichtigen Arbeitslohn darstellt. Schon der Umstand, dass die entsprechenden Mitarbeiter nicht verpflichtet seien, sich die nach Auffassung des Arbeitgebers erforderlichen Kleidungsstücke auf eigene Kosten zu beschaffen, stelle einen geldwerten Vorteil dar.

Hinzu komme, dass die Kleidungsstücke mangels besonderer Kennzeichnung auch privat getragen werden könnten.

Dem Gericht haben je ein Band die Klägerin betreffende Lohnsteuer-Prüfungsberichte, Prüfungsunterlagen und Lohnsteuerakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zulässig und begründet.

Die Klägerin wird durch den angefochtenen Lohnsteuerbescheid in ihren Rechten verletzt. Ihre Inanspruchnahme würde voraussetzen, dass ihren Arbeitnehmern durch das Überlassen der streitigen Kleidungsstücke lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn zugeflossen ist. Dies ist jedoch nicht der Fall.

Gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit neben Gehältern, Löhnen, Gratifikationen, Tantiemen auch andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im ... privaten Dienst. Mithin liegt Arbeitslohn vor, wenn dem Arbeitnehmer Geld oder geldeswerte Vorteile für eine Beschäftigung im privaten Dienst zugeflossen sind (vgl. Bundesfinanzhof ?BFH-, Urteil vom 17. Dezember 1982 VI R 75/79, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs ?BFHE- 137, 13, Bundessteuerblatt BStBl- II 1983, 39).

Dies ist nicht der Fall. Die Arbeitnehmer der Klägerin haben die Kleidungsstücke nicht als geldeswerte Güter im Sinne von § 8 Abs. 2 EStG als ? teilweises ? Entgelt (Gegenleistung) für ihre Tätigkeit überlassen bekommen. Die Überlassung der Kleidungsstücke und ihr Tragen während der Arbeit durch die Arbeitnehmer der Klägerin lag vielmehr im ganz überwiegenden Interesse der Klägerin. Die Klägerin hat für das Gericht überzeugend dargestellt, dass sie mit der Überlassung der Kleidung, die sich ja nicht auf die hier streitbefangenen Kleidungsstücke beschränkte, hygienische Gründe verfolgte, das Erscheinungsbild ihrer Arbeitnehmer in Bezug auf die Kunden und auch das Zusammengehörigkeitsgefühl und die Kollegialität innerhalb der Belegschaft und in Bezug auf sie als Arbeitgeberin verbessern wollte. Dabei einzelne Mitarbeiter, insbesondere die Filialleiter, aber auch die Mitarbeiter in den X-shops auszunehmen und sie weiter ihre Privatkleidung tragen zu lassen, wäre wohl ? als Aus- und Abgrenzung verstanden worden und hätte den Erfolg dieser Maßnahmen gefährdet. Gerade bei den Filialleitern wäre es für die Kundschaft schwer gewesen, diese als solche zu erkennen. Darüber hinaus wäre von der überwiegenden Belegschaft ein Ausnehmen der Filialleiter ? wohl ? als elitäre Abgrenzung verstanden worden und so den Bemühungen um ein verstärktes ?Wir-Gefühl? gegenüber ausgesprochen kontraproduktiv gewesen.

Gemessen an diesen Absichten ist der Wert der jeweiligen Ausstattung auch so bemessen, dass er die ausschließlich betriebliche Veranlassung der Aufwendungen nicht infrage stellt. Die Kleidungsstücke sind weder besonders exklusiv und teuer, was im Falle der Entscheidung des Finanzgerichts Düsseldorf, Urteil vom 12. Dezember 2000 (17 K 4509/95 H (L), Entscheidungen der Finanzgerichte ?EFG- 2001, 362) die Anerkennung ausschloss, noch erspart sie den Filialleitern und Filialleiterinnen die Anschaffung von Blusen, Röcken, Hemden und Hosen auf eigene Kosten. Auch die jeweils zur Verfügung gestellte Anzahl gleichartiger Stücke geht nicht über das hinaus, was für eine Arbeit, bei der ein höheres Verschmutzungsrisiko auch für Leitungskräfte besteht, erforderlich ist, dies insbesondere dann, wenn man berücksichtigt, dass ein Teil der Kräfte in Einpersonenhaushalten leben dürfte, in denen die Waschmaschine nicht täglich läuft. ? Großzügiger als das Finanzgericht Düsseldorf hat das Hessische Finanzgericht (Urteil vom 9. März 1992 4 K 2725/90, EFG 1993, 648) die Möglichkeit, dass Angehörige einer Luftfahrtgesellschaft ihre Uniformen auch auf dem Weg zur und von der Arbeit tragen dürfen, nicht als geldwerten Vorteil angesehen. -

Ähnliche Überlegungen gelten für die Mitarbeiter der X-shops. Hier den Lohnsteueranspruch davon abhängig zu machen, dass auf den Kleidungsstücken ein Emblem angebracht ist, hält das Gericht für nicht gerechtfertigt, dies auch deshalb, weil es die Unterschiede bei Anschaffungs- und Reinigungskosten zwischen Uniformteilen und Zivilkleidung, die nach der Rechtsprechung gemacht werden, für fragwürdig hält. Es gibt keinen nachvollziehbaren sachlichen Grund, etwa bei einem im Verteidigungsministerium Dienst tuenden Soldaten die Anschaffung und die Reinigung der von ihm getragenen Uniformteile als Werbungskosten zu berücksichtigen und Kleidungsaufwendungen von zivilen Beamten nicht. Wenn die Abgrenzung nicht danach erfolgt, ob ein bezifferbarer Mehraufwand (so etwa Tipke in Steuer und Wirtschaft ? StuW- 1979, 193 (202), Söhn, Finanzrundschau ?FR- 1980, 301 ff.) über das Grundbedürfnis der Bedeckung und des Warmhaltens hinaus für während der Arbeit getragene Kleidung vorliegt, hält das Gericht auch die einheitliche Kleidung (?Uniform?) der Be-diensteten der X-shops, die gleichfalls im Interesse des Unternehmens angeschafft wurde, für keinen geldwerten Vorteil. Es handelt sich eben nicht um die Überlassung von ausgewählten chicen Kostümen. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die Hemden und Blusen auch privat getragen werden könnten. Dies gilt für Uniformhemden unter einem Pullunder oder einer Jacke gleichermaßen. Im Übrigen dürfte sich der private Gebrauch in Grenzen halten, da sich sehr starke Unterschiede zwischen der mehr oder weniger ?korrekten? Berufskleidung einerseits und der Freizeitkleidung andererseits herausgebildet haben. Insofern dürfte ein Tragen dieser Kleidung auch während der Freizeit genauso wenig ins Gewicht fallen wie der Umstand, dass etwa ein Monteur seine Berufskleidung auch bei der Wartung seines privaten Fahrzeugs anziehen dürfte.

Angesichts der von der Klägerin angeführten betrieblichen Beweggründe und der Art und des Werts der Kleidungsstücke sieht das Gericht in ihrer Überlassung keine Zuwendung von geldwerten Vorteilen. Dabei berücksichtigt das Gericht auch, dass nur im Streitfall die Klägerin die Steuern übernommen hat. Im Regelfall hätten die Arbeitnehmer die Steuern zu tragen, ohne dass sie über die Mitwirkung des Betriebsrates beim Abschluss der Betriebsvereinbarung hinaus auf die Qualität und die Zahl der ihnen jeweils überlassenen Stücke und damit auf ihre steuerliche Belastung Einfluss nehmen könnten.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung ?FGO-.

Die übrigen Nebenentscheidungen folgen aus den §§ 139 Abs. 3 Satz 3, 151, 155 FGO in Verbindung mit den §§ 708 Nr. 10 und 711 Zivilprozessordnung ?ZPO-.

Den Streitwert hat das Gericht gemäß den §§ 13, 25 Gerichtskostengesetz ?GKG- a. F. fest-gesetzt (§ 72 GKG).

Das Gericht hat die Revision zugelassen, um angesichts der unterschiedlichen Rechtsauffassung verschiedener Finanzgerichte eine Klärung durch die höchstrichterliche Rechtsprechung herbeizuführen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu.

Die Revision ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Eine Abschrift oder Ausfertigung des Urteils soll ihr beigefügt werden. Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Die Begründung muss die Erklärung enthalten, inwieweit das Urteil angefochten und seine Aufhebung beantragt wird. Sie muss ferner die bestimmte Bezeichnung der Umstände enthalten, aus denen sich eine Rechtsverletzung durch das Urteil ergibt; soweit Verfahrensmängel gerügt werden, muss sie auch die Tatsachen angeben, aus denen sich der Mangel ergibt.

Bei der Einlegung und Begründung der Revision sowie in dem weiteren Verfahren vor dem Bundesfinanzhof muss sich jeder Beteiligte durch einen Steuerberater, einen Steuerbevollmächtigten, einen Rechtsanwalt, einen niedergelassenen europäischen Rechtsanwalt, einen Wirtschaftsprüfer oder einen vereidigten Buchprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugte Partnerschaftsgesellschaften, die durch einen der in dem vorherigen Satz aufgeführten Berufsangehörigen tätig werden. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte mit Befähigung zum Richteramt sowie durch Diplomjuristen im höheren Dienst vertreten lassen.

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