Finanzgericht Niedersachsen: Urteil vom 21.08.2003 – 11 K 499/98

NIEDERSÄCHSISCHES FINANZGERICHT

URTEIL

vom 21.08.2003
Az.: 11 K 499/98

Tatbestand

Streitig ist, ob der alleinige Gesellschafter einer Aktiengesellschaft 1989 Einnahmen aus Kapitalvermögen in Form einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) erzielt hat.

Die Kläger zu 1.) 4.) sind die Rechtsnachfolger des verstorbenen Wilhelm X , der im Streitjahr mit seiner Ehefrau B, der Klägerin zu 1.), zur Einkommensteuer zusammen veranlagt wurde. X war im Streitjahr Alleinaktionär der Y AG (AG), einer nach schweizerischem Recht errichteten Kapitalgesellschaft mit Sitz in der Schweiz. Diese AG wurde 1965 gegründet.

Nach § 2 der Statuten vom 28. Mai 1965 bezweckt die Gesellschaft ?den Erwerb, die Verwaltung und den Verkauf von beweglichen und unbeweglichen Vermögenswerten für eigene und fremde Rechnung in der Schweiz?. Weiterhin kann die Gesellschaft im In und Ausland Zweigniederlassungen errichten, sich bei anderen Unternehmungen des In und Auslandes beteiligen, gleichartige oder verwandte Unternehmungen erwerben oder errichten sowie alle Geschäfte eingehen und Verträge abschließen die geeignet sind, den Zweck der Gesellschaft zu fördern, oder die direkt oder indirekt damit im Zusammenhang stehen, incl. den Erwerb und die Erstellung von Immobilien. In den Statuten ist ferner festgelegt, dass die Gesellschaft über ein Grundkapital verfügt, das in Aktien eingeteilt ist. Organe der Gesellschaft sind die Generalversammlung, der Verwaltungsrat und die Kontrollstelle. Nach § 23 entscheidet die Generalversammlung über die Gewinnverteilung. Nach § 24 der Statuten kann die Gesellschaft jederzeit aufgelöst werden.

Ausweislich der für 1989 vorgelegten Bilanz gehört zum Vermögen der KG ein in der Schweiz belegenes Haus, das mit einem Wert von 652.157,95 sfr angesetzt wurde. Daneben enthält die Bilanz als Aktivposten unter Umlaufvermögen ein Aktionärskonto mit einem Betrag von 226.402,35 sfr. In der Gewinn und Verlustrechnung für 1989 wurden Mietzinseinnahmen in Höhe von 74.400 sfr (entspricht 81.564 DM) von der AG verbucht. In dem Streitjahr wurden von der AG Aufwendungen in Höhe von 10.695 sfr für Steuern etc. aufgebracht. X erbrachte demgegenüber Bareinlagen in Höhe von 21.500 sfr. Die AG wurde steuerrechtlich von der Steuerverwaltung des Kantons C nicht anerkannt.

Der Beklagte (das Finanzamt ? FA ) erließ zunächst einen Bescheid über die gesonderte Feststellung nach § 18 des Außensteuergesetzes (AStG) für 1990, in dem die von der AG erzielten Einkünfte 1989 und die von ihr gezahlten Steuern festgestellt und dem X als alleinigen Aktionär für Zwecke seiner Einkommensbesteuerung zugerechnet wurden.

In dem gegen diesen Feststellungsbescheid geführten Klageverfahren vor dem Niedersächsischen Finanzgericht (Aktenzeichen XI 476/92) machte X geltend, dass es sich nicht um Mieteinnahmen handele. Ein Mietvertrag sei zwischen der AG und ihm X nicht geschlossen worden. Vielmehr sei das Grundstück ausschließlich von ihm und seiner Familie unentgeltlich genutzt worden. Es hätten keine Mietverträge mit Dritten bestanden. Auch sei kein Mietvertrag zwischen ihm und der AG geschlossen worden. Nur aufgrund steuerrechtlicher Vorschriften in der Schweiz sei der Nutzungswert des Grundstücks im Jahresabschluss gebucht worden. Der Nutzungswert sei von den örtlichen Finanzbehörden festgelegt worden. Dieser Betrag sei dann in die Bilanz eingeflossen.

Buchungstechnisch wurde dieser Nutzungswert dem Aktionärskonto zugeschrieben. Die Aufwendungen der AG für das Ferienhaus der AG glich X durch Einzahlungen aus, die dem Aktionärskonto gutgeschrieben wurden. Das Klageverfahren wurde mit Urteil vom 26. Januar 1996 beendet, in dem der Bescheid über die gesonderte Feststellung nach § 18 AStG aufgehoben wurde. In den Gründen legte das Gericht dar, dass die Einnahmen nicht den Tatbestand der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung (VuV) im Sinne des § 21 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) erfüllten. Im Streitfall sei die Nutzung des Grundbesitzes der AG durch X ohne besondere Gegenleistung erfolgt. Die Zahlungen, die X an die AG zum Ausgleich der mit dem Grundbesitz verbundenen Aufwendungen geleistet habe, seien für diese keine Einkünfte aus VuV.

Daraufhin erließ das FA am 9. Juli 1997 einen geänderten Einkommensteuerbescheid 1989 für X und seine Ehefrau. Die Änderung erfolgte während einer laufenden, am 8. November 1993 angeordneten Außenprüfung. Der vorhergehende Bescheid hatte unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gestanden. Im Änderungsbescheid wurde die Nutzungsmöglichkeit des Hauses in St. Moritz als vGA im Rahmen der Einnahmen aus Kapitalvermögen in Höhe von 81.564 DM (= 74.400 sfr) erfasst. Dieser Betrag entspricht dem Mietwert des Feriendomizils, wie er sich aus dem Schätzungsgutachten des Schweizer Kantons ergibt. Die Änderung des Bescheides war im Bescheid auf § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) und in der Anlage zum Bescheid jedoch auf § 174 Abs. 4 AO gestützt worden.

Gegen diesen Änderungsbescheid legten der X und seine Ehefrau Einspruch ein.

Im Einspruchsverfahren wurden in einem weiteren Änderungsbescheid vom 3. Juni 1998 bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zusätzlich Einnahmen in Höhe von 18.993 DM (= 17.325 sfr) erfasst, die daraus resultieren, dass X in dieser Höhe Zinseinnahmen für den im Zusammenhang mit der Gründung der AG überlassenen Geldbetrages (Inhaberschuldverschreibung) in Höhe von 315.000 sfr zugerechnet wurden. Die von der AG begebene Inhaberschuldverschreibung war mit 5,5% jährlich zu verzinsen. Die Zinsen waren dem Aktionärskonto gutgeschrieben worden.

Der Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen. Dagegen richtet sich die Klage.

Die Kläger tragen vor, dass die Voraussetzungen einer vGA nicht vorlägen, denn dem Aktionär X sei kein Vermögensvorteil zugeflossen. Die AG sei im Mai 1965 allein zu dem Zweck gegründet geworden, die Liegenschaft in der Schweiz zu erwerben und X zur Verfügung zu stellen. Hintergrund dieser zivilrechtlichen Gestaltung sei, dass eine ausländische Person die Liegenschaft in der Schweiz nicht habe erwerben können. Die Finanzmittel zum Erwerb der Liegenschaft habe der X im Wege des Grundkapitals der AG in Höhe von 100.000 sfr zur Verfügung gestellt. Darüber hinaus habe die AG einen Inhaberschuldbrief in Höhe von 315.000 sfr mit jährlicher Verzinsung begeben, den X erworben habe. Die Hingabe sei nur zu dem Zweck und mit der Abrede erfolgt, dass X die Liegenschaft für sich und seine Familie habe nutzen können. Wirtschaftlich betrachtet habe die AG zu keinem Zeitpunkt über die Liegenschaft frei verfügen können. Sie habe die Liegenschaft X zur Nutzung aufgrund der Abrede bei Hingabe der Finanzmittel überlassen müssen.

Mit der Nutzungsüberlassung an X sei auch kein Vermögensvorteil entstanden, denn die Nutzungsüberlassung sei mit einem Wert von 74.400 sfr als Mieteinnahme bei der AG erfasst worden; jedoch entspreche dieser Mietertrag einer entsprechenden Belastung auf dem Aktionärskonto in der selben Höhe. Die damit bestehende Forderung der AG und die damit korrespondierende Pflicht des X glichen somit den Wert der Nutzungsüberlassung aus, sodass sowohl auf der Ebene der AG als auch bei X keine Vermögensdifferenz vorliege. Die Hingabe der Liegenschaft zur Nutzung liege auch nicht im außerbetrieblichen Bereich gesellschaftsrechtlicher Beziehungen, sondern im betrieblichen Bereich der AG, denn es sei gerade der betriebliche Zweck AG gewesen, X die Liegenschaft zur privaten Nutzung zu überlassen.

X seien keine Zinseinnahmen aus der Überlassung der 315.000 sfr zugeflossen, denn neben der Nutzungsmöglichkeit schulde die AG X für die Hingabe des Geldbetrages kein Entgelt. Der buchtechnischen Erfassung von Zinserträgen auf dem Kontokorrentkonto des X in der Bilanz der AG entspreche keinem tatsächlichen Vermögenszufluss bei dem X Es handele sich lediglich um Buchungen, um die Verbindlichkeiten des X gegenüber der AG infolge der dem Kontokorrentkonto belasteten fiktiven Mieterträge zu mindern. Der fiktive Mietertrag habe nach schweizerischem Recht erfasst werden müssen.

Im Fall der Liquidation der AG sei nicht zu erkennen, dass die Gesellschaft einen Überschuss erzielen werde.

Verfahrensrechtlich sei zu beachten, dass zwischenzeitlich Festsetzungsverjährung eingetreten sei, denn die Einkommensteuererklärung 1989 sei 1990 abgegeben worden, sodass 1994 der Änderungsbescheids nicht hätte erlassen werden dürfen.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 1989 in der Fassung vom 6. Juni 2001 zu ändern und die Einkommensteuer derart zu mindern, wie sie sich bei Außerachtlassung von Kapitaleinkünften in Höhe von 100.557 DM ergibt.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, die Kläger müssten sich an der gewählten rechtlichen Gestaltung festhalten lassen. Deshalb sei die jederzeitige unentgeltliche Nutzung des der AG gehörenden Hauses in der Schweiz als Einnahme auf Kapitalvermögen zu versteuern.

Der Besteuerung stehe nicht entgegen, dass die Wohnungsüberlassung durch eine nach schweizerischem Recht gegründeten AG erfolgt sei. Dies ergebe sich aus den zwei Entscheidungen des Bundesfinanzhofs ? BFH (Urt. v. 26. August 1993 ? I R 44/92, BFH/NV 1994, 318 betr. Hapimag AG). Danach sei eine nach schweizerischem Recht errichtete AG mit der Beteiligung an einer nach deutschem Recht errichteten AG vergleichbar. Entscheidend sei die körperschaftsteuerliche Struktur der AG und ob die Beteiligung an ihr das Vermögensrecht umfasse, an Gewinnausschüttungen und an der Auskehrung des Liquidationsvermögens beteiligt zu werden. Es komme daher nicht darauf an, dass die AG wirtschaftlichen Zwecken mit Gewinnerzielungsabsicht bzw. genossenschaftlichen Funktionen verfolge. Allein schon die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft für sich reiche aus, um von den Beteiligungserträgen über die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG auszugeben. Damit reiche allein die Tatsache aus, dass X als Rechtsform der AG gewählt habe, um von Beteiligungserträgen und damit den Ansatz von Einnahmen aus Kapitalvermögen bei den Klägern anzusetzen. Maßgeblich sei darüber hinaus nicht, dass die AG allein den Erwerb einer bestimmten Immobilie und deren Überlassung an den Alleinaktionär betrieben habe, sondern der Gesellschaftszweck im Statut der AG. Danach sei gemäß § 2 Abs. 1 der Erwerb, die Verwaltung und der Verkauf von beweglichen und unbeweglichen Vermögenswerten für eigene und fremde Rechnung in der Schweiz Gegenstand der AG. Der Gesellschaftszweck sei daher ein wirtschaftlicher Zweck mit Gewinnerzielungsabsicht. Weiterhin sei die Einlassung der Kläger, es bestünden keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die AG den Grundbesitz vermietet habe, wenn der Gesellschafter nicht auf Eigennutzung bestanden hätte, reine Spekulation und werde mit Nichtwissen bestritten. Des Weiteren sei auch das Fehlen einer klaren und von vornherein abgeschlossenen Vereinbarung über die Überlassung an den Alleinaktionär ein Indiz für die Annahme einer vGA.

Festsetzungsverjährung sei bei Änderung des angefochtenen Steuerbescheids noch nicht eingetreten. Die Änderung sei nicht nur auf § 174 Abs. 4 AO gestützt worden, sondern auch auf § 164 Abs. 2 AO. Der ursprüngliche Bescheid habe unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gestanden und die Änderung sei während einer laufenden Außenprüfung erfolgt, sodass Festsetzungsverjährung nicht eingetreten sei.

Der Einkommensteuerbescheid vom 3. Juni 1998 wurde im Klageverfahren nochmals durch Bescheid vom 6. Juni 2001 geändert.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist unbegründet.

Der angefochtene Einkommensteuerbescheid ist rechtmäßig. Die Kläger werden nicht in ihren Rechten verletzt, da das FA die Einnahmen aus der Inhaberschuldverschreibung und die Nutzungsüberlassung des Ferienhauses zu Recht als Einnahmen aus Kapitalvermögen erfasst hat.

I. Zur Festsetzungsverjährung

Der angefochtene Steuerbescheid durfte erlassen werden, da Festsetzungsverjährung noch nicht eingetreten war. Ein unter Vorbehalt der Nachprüfung stehender Steuerbescheid hier der vor dem Änderungsbescheid vom 9. Juli 1997 erlassene Einkommensteuerbescheid kann zwar nur innerhalb der Festsetzungsfrist gemäß § 164 Abs. 2 Satz 1 AO geändert werden. Wird jedoch innerhalb der Festsetzungsfrist eine Außenprüfung begonnen, so kann eine Änderung nach § 164 Abs. 2 AO noch nach Ablauf der regulären Festsetzungsfrist erfolgen (§ 171 Abs. 4 Satz 1 AO; Klein, Abgabenordnung, 8. Aufl. 2003, § 164 Rz. 51 a. E.). Im Streitfall wurde die Außenprüfung 1993 angeordnet und der Einkommensteuerbescheid 1997 aufgrund der Außenprüfung geändert, sodass die Festsetzungsfrist im Jahr 1997 noch nicht abgelaufen war. Die fehlerhafte Benennung der Änderungsvorschrift § 174 AO in der Anlage zum Steuerbescheid macht diesen nicht rechtswidrig.

II. Zur Steuerpflicht der Zinseinnahmen

Die Zinsen in Höhe von 18.993 DM sind im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu versteuern.

Nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG gehören Zinsen aus sonstigen Kapitalforderungen zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen. Sie sind im Zeitpunkt des Zuflusses steuerlich zu erfassen. Werden sie wie im Streitfall auf einem Verrechnungskonto gutgeschrieben, sind sie zu diesem Zeitpunkt zugeflossen (BFH, Urt. v. 9. April 1968 IV 267/64, BStBl II 1968, 525; Urt. v. 8. Dezember 1992 VIII R 78/89, BStBl II 1993, 301, 303; Urt. v. 24. März 1993 X R 55/91, BStBl II, 1993, 499; Harenberg in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 20 EStG Anm. 73; Schmidt-Heinicke, EStG, 22. Aufl. 2003, § 11 Rz. 30 ?Gutschrift?). Zufluss bedeutet Fälligkeit und Verfügbarkeit.

Im Unterschied zur steuerrechtlichen Erfassung des Nutzungsrecht als vGA hat die Buchung der Zinsen eine wirksame Rechtsgrundlage. Die AG hat eine verzinsliche Inhaberschuldverschreibung begeben. Diese Kapitalforderung hat X erworben. Die Zinsen sind jährlich gutgeschrieben worden. Die AG hat im Streitjahr auf die Inhaberschuldverschreibung über 315.000 sfr. Zinsen auf dem Verrechnungskonto (?Aktionärskonto?) des X in Höhe von umgerechnet 18.993 DM gutgeschrieben. Über diese Gutschrift konnte X verfügen und er hat in der Weise verfügt, dass er den Betrag nicht abgerufen, sondern auf dem Verrechnungskonto stehen gelassen hat. Während also, was noch auszuführen sein wird, die Buchung der Mieteinnahmen ohne zivilrechtliche Rechtsgrundlage geschah, lag der Gutschrift der Zinsen eine zwischen der AG und X vereinbarte verzinsliche Kapitalforderung zu Grunde.

III. Nutzungsrecht als verdeckte Gewinnausschüttung

Die Nutzungsüberlassung des Hauses in der Schweiz an X und seine Familie ist als vGA ebenfalls im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 20 EStG zu versteuern. Das Besteuerungsrecht steht der Bundesrepublik Deutschland zu.

1. Für die Einkünfte aus Kapitalvermögen steht der Bundesrepublik Deutschland nach dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA-Schweiz) das Besteuerungsrecht zu. Dies ergibt sich aus Art. 10 Abs. 1 DBA-Schweiz. Zu den ?Dividenden? im Sinne der Vorschrift gehören auch vGA (Zwosta in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Bd. V Schweiz Art. 10 Tz. 72).

2. Nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG gehören zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen Gewinnanteile und sonstige Bezüge aus Aktien. Hierzu gehören auch vGA (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG). Dazu gehören auch verdeckte Gewinnausschüttungen.

Eine verdeckte Gewinnausschüttung liegt vor, wenn eine Kapitalgesellschaft ihren Gesellschaftern außerhalb eines gesellschaftsrechtlich wirksamen Gewinnverteilungsbeschlusses einen Vermögensvorteil zuwendet und diese Zuwendung ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat. Das ist der Fall, wenn ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter den Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht zugewendet hätte (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH Urt. v. 29. September 1981 VIII R 8/77, BStBl II 1982, 248; ferner BFH Urt. v. 29. April 1987 I R 176/83, BStBl II 1987, 733; Urt. v. 24. Januar 1989 VIII R 74/84, BStBl II 1989, 419; Urt. v. 13. September 2000 I R 10/00, BFH/NV 2001, 854).

3. Im Streitfall liegt der Vermögensvorteil des X als Alleingesellschafter der AG darin, dass er unentgeltlich das der AG gehörende Feriendomizil nutzen durfte. Dieser Vorteil korrespondiert mit einer entsprechenden Vermögensminderung der AG. Diese Zuwendung ist auch durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsführer hätte diesen Vorteil einem Nichtgesellschafter nicht, jedenfalls unentgeltlich nicht zugewendet. Die reine buchtechnische Erfassung einer fiktiven Miete macht aus dem Vorgang keine entgeltliche Überlassung. Wie X in Verfahren XI 476/92 vorgetragen und das Finanzgericht entschieden hat, handelte es sich bei den verbuchten Beträgen nicht um Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Die Verbuchung sei lediglich aus Gründen des schweizerischen Steuerrechts erfolgt. Das aber bedeutet, dass die Erfassung der Mieteinnahmen nicht auf einer zivilrechtlichen Vertragsgrundlage beruhte. Ein Mietvertrag zwischen der AG und X gab es nicht, wohingegen die Erfassung der Zinseinnahmen eine Vertragsgrundlage (verzinslicher Inhaberschuldbrief) hatte.

4. Der Höhe nach ist der Vermögensvorteil mit dem Mietwert anzusetzen, wie er sich aus dem Jahresabschluß 1989 mit 81.564 DM ergibt. Der Senat hat keine Zweifel daran, dass dieser Mietwert, der vom Finanzamt dem Schätzungsgutachten des Schweizer Kantons entnommen wurde, dem tatsächlichen Mietwert entspricht. Der Kläger hat selbst in seinem Schreiben vom 15. November 2002 diesen Mietwert anerkannt.

Es ist dabei unerheblich, ob X das Feriendomizil nur drei Monate oder das ganze Jahr über genutzt hat. Das Haus in der Schweiz stand X und seiner Familie tatsächlich das ganze Jahr hindurch zur Verfügung. Ausweislich der Bilanz wurde das Haus nicht an Dritte vermietet. Dies war auch nicht beabsichtigt. Der gesamte Jahresmietwert ist deshalb als vGA anzusetzen.

Die von X auf das Konto der AG eingezahlten Beträge, die für unterschiedliche Aufwendungen der AG verwendet wurden, sind nicht als Werbungskosten im Sinne von § 9 EStG im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen. Sie sind vielmehr als verdeckte Einlagen zu qualifizieren. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dagegen sind verdeckte Einlagen dann gegeben, wenn der Kapitalgesellschaft ohne Gegenleistung eine bilanzielle Vermögensmehrung zugeführt wird, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat (BFH Urt. v. 2. Oktober 1984 VIII R 36/83, BStBl II 1985, 320; Schmidt-Heinicke, a.a.O. § 4 Rz. 360 ?verdeckte Einlagen und Gewinnausschüttungen?). Die Zahlungen an die AG sind in diesem Sinne als Einlagen zu qualifizieren, denn sie dienten in erster Linie dazu die Liquidität der AG zu erhalten und hatten damit ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis. Die Einzahlungen standen nicht im Zusammenhang mit der Erzielung von Einnahmen in Form von offenen oder verdeckten Gewinnausschüttungen.

5. Der Annahme einer vGA steht nicht entgegen, dass die AG möglicherweise allein aus privaten Motiven gegründet worden ist, um ein Feriendomizil in der Schweiz erwerben zu können. Ein Ausländer konnte in der Schweiz damals kein Eigentum an Grund und Boden erwerben, so dass es für X der Gründung einer Kapitalgesellschaft bedurfte, um Eigentümer von Grund und Boden in der Schweiz zu werden. Damit ist zwar das Motiv für die Gründung der AG rein privater Natur; jedoch müssen sich X und seine Rechtsnachfolger an eine einmal gewählte rechtliche Gestaltungsform gegen sich gelten lassen, wenn sich daraus steuerlich beachtliche Folgen ergeben. Insoweit bleiben die privaten Beweggründe unbeachtlich. Die aus der nach schweizerischem Recht gegründeten AG fließenden Erträge des X sind in Deutschland steuerpflichtig.

a) Die schweizerische AG ist einer deutschen Kapitalgesellschaft vergleichbar, sodass es sich um eine Kapitalgesellschaft im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG handelt. Die Vorschrift erwähnt ausdrücklich den Begriff Aktie und bezieht sich damit auf die gesellschaftsrechtliche Beteiligung an einer AG. In diesem Sinne fallen unter den Begriff ?Aktiengesellschaft? nicht nur solche, die nach dem deutschen Aktiengesetz errichtet werden, sondern auch ausländische Rechtsgebilde, die ihrer inneren Struktur nach einer nach deutschem Aktienrecht errichteten AG im Wesentlichen entsprechen. Dies folgt aus dem Gesetzeswortlaut und dem Sinn des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG. Der Gesetzeswortlaut enthält keine Beschränkung auf Aktien, die von einer nach deutschem Aktienrecht gegründeten AG ausgegeben wurden. Vom Sinn des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG her gesehen, Beteiligungserträge als steuerpflichtige Einnahmen aus Kapitalvermögen zu erfassen, kann es keinen Unterschied machen, ob die Kapitalgesellschaft nach in oder nach ausländischem Recht errichtet wurde, wenn sie ihrer Rechtsstruktur nach mit einer Kapitalgesellschaft deutschen Rechts vergleichbar ist. Die Beteiligungserträge erhöhen die Leistungsfähigkeit des Gesellschafters in beiden Fällen in gleicher Weise.

In diesem Sinne ist die Beteiligung an einer nach schweizerischem Recht errichteten AG geeignet, Beteiligungserträge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG zu erzielen. Die AG schweizerischen Rechts ist eine kapitalbezogene Körperschaft, die in der Regel wirtschaftliche Zwecke verfolgt und ein kaufmännisches Unternehmen betreibt. Das schweizerische Aktienrecht sieht für die AG ein in bestimmter Höhe festgesetztes und in Teilsummen (Aktien) zerlegtes Grundkapital vor (Art. 621 ff. des Bundesgesetzes über das Obligationsrecht). Für Verbindlichkeiten der AG muss nur deren Gesellschaftsvermögen einstehen. Die Rechtsstellung des Gesellschafters entspricht weitgehend der des Gesellschafters einer nach deutschem Recht errichteten AG (vgl. BFH Urt. v. 26. August 1993 I R 44/92, BFH/NV 1994, 318 zur Hapimag-AG).

b) X hielt seine Beteiligung auch mit Einkünfteerzielungsabsicht, sodass eine als Liebhaberei benannte Tätigkeit ausgeschlossen ist. Von einer solchen ist auszugehen, wenn Einkünfte aus einer Tätigkeit bzw. aus einem Rechtsverhältnis erzielt werden, die oder das nicht auf wirtschaftliche Vermögensmehrung gerichtet ist. Im Streitfall fehlt es jedoch nicht an der Einkünfteerzielungsabsicht. Nach dem Sachverhalt ist davon auszugehen, dass sich X an der AG beteiligte, um die Möglichkeit zu erlangen, das Feriendomizil unentgeltlich nutzen zu können. Mag dieser Vorteil auch in der Privatsphäre des ursprünglichen Klägers genutzt werden, so hat er doch Geldeswert im Sinne des § 8 Abs. 1 EStG, weshalb er grundsätzlich geeignet ist, als Einnahmen aus Kapitalvermögen eingestuft zu werden. Der Geldeswert drückt sich in der Ersparnis von Aufwendungen für die Anmietung eines Domizils gleicher Lage und gleicher Ausstattung aus (vgl. BFH Urt. v. 26. August 1993 I R 44/92, BFH/NV 1994, 318 zur Hapimag-AG).

Der Nutzungswert in Höhe von jährlich 81.564 DM gibt auch die Höhe der Einkünfte wieder, sodass sich aus der Beteiligung jährlich ein Überschuss ergibt. Wie oben ausgeführt, sind die unregelmäßigen Zahlungen des X an die AG keine Werbungskosten sondern verdeckte Einlagen.
Weiter ist auch nicht von Bedeutung, ob bei der ausländische Kapitalgesellschaft selbst Einkunftserzielungsabsicht vorliegt. Zwar nimmt der BFH an, dass eine ausländische Kapitalgesellschaft ihre Tätigkeit auch ohne Einkunftserzielungsabsicht ausüben kann (BFH Urt. v. 7. November 2001 I R 14/01, BFH/NV 2002, 703, 705); jedoch sind im Streitfall nicht die ausländischen Einkünfte der AG zu prüfen, sondern die inländischen Einkünfte des X aus einer ausländischen Kapitalgesellschaft. Der Senat hat ausschließlich die Verhältnisse des Gesellschafters steuerlich zu prüfen. Auf die Verhältnisse bei der AG kommt es nicht an.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).