05.03.2026 · IWW-Abrufnummer 252856
Finanzgericht Düsseldorf: Urteil vom 13.01.2026 – 10 K 1344/23 E
Diese Entscheidung enthält keinen zur Veröffentlichung bestimmten Leitsatz.
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 13.01.2026, Az. 10 K 1344/23 E
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
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Tatbestand
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Streitig ist, ob der Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 wegen einer vom Beklagten angenommenen offenbaren Unrichtigkeit i. S. des § 129 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) berichtigt werden durfte.
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Der Kläger ist Sohn und Gesamtrechtsnachfolger des am 0.0.2023 verstorbenen X. N.. X. N. übertrug mit notariellem Vertrag vom 15.12.2014 seinen Geschäftsanteil an der A. N. GmbH sowie seinen Kommanditanteil an der T. A. N. GmbH & Co. KG auf den Kläger. Im Innenverhältnis sollte der Übergang mit schuldrechtlicher und wirtschaftlicher Wirkung zum 1.12.2014 erfolgen. Als Gegenleistung vereinbarten die Vertragsparteien eine dauernde Last auf Lebenszeit des X. N.. Der Kläger verpflichtete sich, monatlich 10.000 € an seinen Vater zu zahlen, erstmals zum 1.1.2015. Der Kläger erfüllte die ihm aus dem Vertrag obliegenden Verpflichtungen zur Zahlung einer Leibrente an X. N. stets zeitgerecht.
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In der am 18.8.2015 eingereichten Einkommensteuererklärung für 2014 erklärte X. N. Einkünfte i.H.v. 10.000 € erzielt zu haben. Diese Steuererklärung ist in der Einkommensteuerakte für die Jahre 2009 bis 2015 abgelegt. Die Leibrenteneinkünfte i.H.v. 10.000 € deklarierte X. N. in der Anlage R in der Zeile 44 unter der Kennziffer 71.512.
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Im Zuge der Bearbeitung dieser Einkommensteuererklärung erstellte ein namentlich nicht bekannter Sachbearbeiter des Beklagten am 31.8.2015 folgenden Aktenvermerk:
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„Der Stpfl. X. N. war mit 12.800 € am Stammkapital der „A. N. GmbH“ beteiligt. Zudem war er mit 5.112,92 € am Kapital der „T. A. N. GmbH & Co KG“ beteiligt.
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Bei der o.g. GmbH handelt es sich um die Komplementär GmbH. Mit Vertrag vom 15.12.2014 übertrug der Stpfl. beide Anteile mit Wirkung zum 1.12.2014 im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich auf seinen Sohn F. N.. Gleichzeitig wurde die Zahlung einer monatlichen Versorgungsrente i.H.v. 10.000 € vereinbart.
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Diese Versorgungsleistungen sind vom Stpfl. gem. § 22 Nr. 1b EStG zu versteuern.
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Die Eintragung müsste m.E. über die Anlage SO zur Kz. 55.158 erfolgen.
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Vgl. BMF vom 11.3.2010, BStBl. I 2010 S. 227“ (die hier im Fettdruck angegebenen Textpassagen sind im Original gelb markiert).
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Der Aktenvermerk ist in der Einkommensteuerakte für die Jahre ab 2016 im Vorhefter abgelegt. Ferner enthält die vom Beklagten übersandte Steuerakte einen Ausdruck „Dauertatbestand“. Danach ist Vermögensübernehmer X. N. und „Begünstigte Person“ der Kläger.
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Im Zuge der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung für 2014 brachte die für die Einkommensteuerfestsetzung zuständige Sachbearbeiterin ... M. folgenden handschriftlichen Vermerk auf der Anlage R an:
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„SB 55 Kz. 158, Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen, ab 12/14,
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§ 22 Nr. 1b, von Sohn als Gesellschafter“
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Im Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 23.9.2015 erfasste der Beklagte Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 10.000 €.
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In der Einkommensteuererklärung für das Jahre 2015 deklarierte X. N. seine Leibrenteneinkünfte i.H.v. 120.000 € in der Anlage R in der Zeile 44 unter der Kennziffer 71.512.
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In der Prüfberechnung vom 20.12.2016 zur Einkommensteuerfestsetzung für 2015 erschien u.a. der Risiko-Hinweis (RHW) 5585:
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„Die Person A hatte im Vorjahr auch andere wiederkehrende Bezüge (Kz. 55.158) erklärt, im laufenden Veranlagungszeitraum fehlt eine entsprechende Eintragung. Bitte prüfen.“
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Diesen Hinweis markierte die Sachbearbeiterin mit folgendem Vermerk:
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„SB 55 Kz. 158, nicht Kz. 512;
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2015 Jahresbetrag 12 x 10.000 €“
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Die Steuererklärung markierte sie auf der Anlage R zur Zeile 44 mit der Anmerkung „SB 55 Kz. 158“.
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Sie erfasste im Einkommensteuerbescheid für 2015 vom 30.12.2016 demnach Einnahmen aus Altersvorsorgeverträgen i.H.v. 120.000 €.
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Am 16.11.2017 teilte die Steuerberaterin des X. N. dem Beklagten mit, dass das Finanzamt des Schuldners, also des jetzigen Klägers, die im Jahr 2014 gezahlte Rente i.H.v. 10.000 € nicht anerkannt habe, weil es dazu – auch nach Ansicht der Berichterstatterin im Hinweis vom 12.10.2017 im Verfahren 10 K 2331/17 E – keine Rechtsgrundlage gegeben habe.
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Der Kläger forderte seinen Vater X. N. auf, diese 10.000 € wieder an ihn zu erstatten. Diese Rückzahlung wolle X. N. vornehmen und diese Rückzahlung müsse steuerlich berücksichtigt werden. Dies komme entweder im Jahr 2017 oder im Jahr 2014 in Betracht, denn da sei die erste Rate bereits versteuert worden. Die Steuerberaterin des X. N. bat zur steuerlichen Behandlung der Rückzahlung um eine Stellungnahme.
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In der am 17.11.2017 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2016 deklarierte X. N. seine Leibrenteneinkünfte i.H.v. 120.000 € ebenfalls in der Anlage R in der Zeile 44 unter der Kennziffer 71.512.
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Auf der Prüfberechnung vom 20.12.2017 war erneut der RHW 5585 ausgewiesen, den die ... M. handschriftlich wie folgt bearbeitete:
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„Eintragen SB 55
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Vertrag mit Sohn
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Wiederkehrende Bezüge
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Vertrag 1.12.14“
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Im Einkommensteuerbescheid für 2016 vom 15.1.2018 erfasste sie Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 120.000 € und gab im Erläuterungsteil folgenden Hinweis.
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„Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2017 erfolgt eine Überprüfung, inwieweit eine Berücksichtigung der im Dezember 2014 erhaltenen Rentenzahlung in Höhe von 10.000 €, die in 2017 mangels vertraglicher Rechtsgrundlage erstattet werden soll, erfolgen kann (Schreiben des Steuerberaters vom 16.11.2017 und Telefonat vom 23.11.2017).“
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In der am 8.11.2018 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2017 deklarierte X. N. seine Leibrenteneinkünfte i.H.v. 110.000 € ebenfalls in der Anlage R in der Zeile 46 unter der Kennziffer 71.512.
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Auf der Prüfberechnung zur Einkommensteuer 2017 war erneut der RHW 5585 ausgewiesen, den die ... M. handschriftlich wie folgt bearbeitete:
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„Betrag in SB 55 Kz. 158
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SB 49 Minderung um € 10.000 angefordert.“
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Diese Angabe auf der Anlage R ergänzte sie handschriftlich um folgende Angaben:
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„SB 55 Kz. 158
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./.10.000 s. Schreiben vom 16.11.2017“
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Im Einkommensteuerbescheid für 2017 vom 13.3.2019 erfasste der Beklagte Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 110.000 €. Im Erläuterungsteil nahm ... M. u.a. folgende Text auf:
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„Bitte weisen Sie nach, dass in 2017 nur 110.000 € (Minderung um 10.000 €) von Herrn F. N. geleistet wurde.“
44
Unter Bezugnahme auf diesen Bescheid übersandte die Steuerberaterin des X. N. am 18.3.2019 einen Zahlungsnachweis über eine Zahlung von 10.000 € von X. N. an den Kläger mit dem Betreff „Rückerstattung Rentenzahlung Dezember 2014“.
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Ein namentlich nicht benannter Bearbeiter der Rechtsbehelfsstelle des Beklagten erstellte am 15.4.2019 dazu folgenden Vermerk:
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„M.E. liegt ein rückwirkendes Ereignis vor, das zur Änderung des EStB 2014 nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO führt.
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Vater N. hat in 2014 eine rechtsgrundlose Zahlung über 10.000 € erhalten und versteuert. Dem Sohn wurde keine korrespondierende dauernde Last zuerkannt. Im Anschluss an die Klagerücknahme des Sohnes hat dieser am 4.12.2017 seine Ratenzahlung zurückgefordert (hierin liegt das rückwirkende Ereignis). Vater hat lt. Kopie des Kto.- Auszugs offensichtlich auch gezahlt.
48
Bei Korrektur ESt 2014 bitte Jahr 2017 als Jahr des Eintritts des rückwirkenden Ereignisses eintragen (Zinsen nach § 233a AO fallen noch nicht an).
49
Ggf. kurze Absprache mit StB´in zweckmäßig.“
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Daraufhin bereitete ... M. nach telefonischer Erörterung mit der Steuerberaterin des X. N. die Änderungen der Einkommensteuerfestsetzung für 2014 am 3.5.2019 vor, die ihr Sachgebietsleiter/ihre Sachgebietsleiterin am 17.5.2019 wegen einer sog. „Zufallsauswahl SGL“ freigab. Die Einkommensteuerfestsetzung für 2017 gab der Sachgebietsleiter/die Sachgebietsleiterin ebenfalls am 17.5.2019 frei.
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Im Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 6.6.2019 sind keine Einnahmen aus wiederkehrenden Leistungen mehr enthalten und der Einkommensteuerbescheid enthält folgenden Erläuterungsteil:
52
„In 2014 haben Sie eine rechtsgrundlose Zahlung über 10.000 € erhalten und versteuert. Dem Sohn F. N. wurde keine korrespondierende dauernde Last zuerkannt.
53
Gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO liegt ein rückwirkendes Ereignis vor. Im Anschluss an die Klagerücknahme Ihres Sohnes wurde am 4.12.2017 die Ratenzahlung in Höhe von 10.000 € zurückgefordert und auch gezahlt.
54
Die Abweichung von den erklärten Angaben wurde Ihrem Berater bereits am 3.5.2019 mitgeteilt.“
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Im nach § 164 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2017 vom 27.5.2019 erfasste der Beklagte daraufhin Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 120.000 €. Im Erläuterungsteil ist folgender Text enthalten:
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„Die Rückzahlung 2017 der im Dezember 2014 zuviel gezahlten Rente ist nicht steuermindernd in 2017 zu berücksichtigen. In 2014 haben Sie eine rechtsgrundlose Zahlung über 10.000 € erhalten und versteuert. Dem Sohn F. N. wurde keine korrespondierende dauernde Last zuerkannt.
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Gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO liegt ein rückwirkendes Ereignis vor. Im Anschluss an die Klagerücknahme Ihres Sohnes wurde am 4.12.2017 die Ratenzahlung in Höhe von 10.000 € zurückgefordert und auch gezahlt.“
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Am 11.11.2019 gab der steuerlich vertretene X. N. die Einkommensteuererklärung für 2018 in elektronischer Form ab. Darin erklärte er u.a. in der Anlage R in Zeile 48 unter der Kennziffer 71.512 Einnahmen aus Renten i.H.v. 120.000 €. Der Ausdruck der elektronischen Einkommensteuererklärung ist dahingehend bearbeitet, dass diese Zahl mit einem senkrechten Strich versehen ist.
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Nach der Einkommensteuererklärung ist ein Ausdruck einer Prüfberechnung mit einem sog. Abbruchhinweis abgeheftet, der nicht die streitgegenständlichen Leibrentenzahlungen betrifft.
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Nach dem Abbruchhinweis ist in der Akte ein Ausdruck einer Prüfberechnung mit Risiko-Hinweisen enthalten. Dort war wiederum der RHW 5585 ausgegeben.
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Dieser RHW ist dahingehend handschriftlich kommentiert, dass die Textpassage „55.158“ unterstrichen und mit einem Haken versehen ist. Ferner befindet sich unterhalb des RHW ein Haken, dessen Spitze in den Text des RHW hineinragt. Der RHW trägt mit schwarzem Kugelschreiber eine Paraphe und das Datum 9.12.2019. Tatsächlich wurden in der Kennziffer 55.158 keine Werte eingetragen. Die Steuerfestsetzung gab die Sachbearbeiterin im Veranlagungsbezirk, ... M., im Steuerfestsetzungsprogramm des Beklagten am 9.12.2019 frei.
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Mit Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf 17.659 € fest. Die Steuerfestsetzung führte unter Anrechnung vorausgezahlter Beträge zu einer Erstattung von Einkommensteuer i.H.v. 37.433 €. Im Einkommensteuerbescheid erfasste der Beklagte weder Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen noch aus Rentenzahlungen. Die erklärten Einnahmen i.H.v. 120.000 € im Sachbereich 71 unter Kz. 512 blieben gänzlich unberücksichtigt. Der Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 stand weder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung noch wurde er im Hinblick auf die steuerliche Erfassung der Leibrentenzahlungen für vorläufig erklärt.
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Infolge der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung für 2019, in dem die Leibrentenzahlungen erstmals zutreffend unter der Kennziffer 55.158 deklariert waren, fiel dem Beklagten infolge des RHW 5584 („Die Person A hat erstmals andere wiederkehrende Bezüge (Kz. 55.158) erklärt. Bitte prüfen.“) auf, dass für das Streitjahr 2018 keine Leibrentenzahlungen der Besteuerung unterworfen wurden.
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Daraufhin berichtigte der Beklagte die Einkommensteuerfestsetzung für 2018 mit Bescheid vom 21.1.2021 nach § 129 AO dahingehend, dass er nunmehr Leibrentenzahlungen i.H.v. 120.000 € als Einkünfte erfasste und setzte die Einkommensteuer auf 66.189 € fest. Im Erläuterungsteil ist folgende Textpassage enthalten:
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„Die an den Sohn F. N. gezahlte dauernde Last wurde bisher aufgrund eines Übertragungsfehlers versehentlich nicht als sonstige Einkünfte erfasst.“
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Hiergegen erhob X. N. am 12.2.2021 Einspruch. Er machte geltend, dass eine Berichtigung der Einkommensteuerfestsetzung nach § 129 AO nicht möglich sei, weil eine offenbare Unrichtigkeit in Gestalt eines Übertragungsfehlers nicht vorliege.
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Die Einkünfte seien – wie in den Vorjahren – ordentlich erklärt und elektronisch übermittelt worden. § 129 AO erlaube nur die Berichtigung von Schreibfehlern, Rechenfehlern und ähnlichen offenbaren Unrichtigkeiten (sog. mechanische Versehen), die beim Erlass des Verwaltungsaktes unterlaufen sind. § 129 AO sei dagegen nicht anwendbar, wenn dem Sachbearbeiter des Finanzamtes ein Tatsachen- oder Rechtsirrtum unterlaufen sei oder er den Sachverhalt mangelhaft aufgeklärt habe.
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Im vorliegenden Fall beruhe der fehlerhafte Einkommensteuerbescheid darauf, dass die zutreffende Höhe der im Bescheid angesetzten Einkünfte nicht aufgeklärt worden sei, obwohl aufgrund der Risiko- und Prüfhinweise Zweifel an der Richtigkeit dieser Einkünfte bestanden hätten und deshalb eine weitere Sachaufklärung geboten gewesen sei. Das schließe das Vorliegen eines mechanischen Versehens und damit die Anwendung der Berichtigungsnorm des § 129 AO aus (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 14.1.2020 VIII R 4/17, BStBl II 2020, 433).
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Mit Schreiben vom 1.3.2021 teilte ... M. als Sachbearbeiterin des Beklagten mit, dass bei der Einkommensteuerfestsetzung für 2018 keinerlei Anlass bestanden habe, die Willensbildung in Bezug auf die Besteuerung der Versorgungsleistungen neu auszuüben. Der Ansatz und die Versteuerung der Versorgungsleistungen in Höhe von jährlich 120.000 € seien der Höhe und dem Grunde nach unstrittig. Insoweit werde auch auf das Verfahren zur Einkommensteuer 2017 hingewiesen.
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Der unzutreffende Ansatz im Bescheid sei deshalb erfolgt, weil die Einkünfte in Kz. 512 der Anlage R erklärt worden seien, nicht in der für die Einkünfte nach § 22 Nr. 1b EStG vorgesehenen Kz. 158 der Anlage SO, die später nicht übernommen wurden.
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Am 1.3.2023 verstarb X. N.. Gesamtrechtsnachfolger nach X. N. ist der Kläger.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 21.6.2023 wies der Beklagte den Einspruch gegenüber dem Kläger als unbegründet zurück. Er macht geltend, dass es sich bei der Nichteintragung der Leibrenten unter der Kennziffer 55.158 um einen rein mechanischen Fehler gehandelt habe, der nicht auf einem Tatsachen- oder Rechtsirrtum bzw. einem Denk- oder Übertragungsfehler beruht habe. Der Fehler sei jedem unvoreingenommenen Dritten aus dem Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 ohne weiteres ersichtlich und damit offenbar. Der Fehler beruhe darauf, dass die erklärten Einkünfte unter der Kz. 71.512 gestrichen und nicht korrespondierend unter der Kz. 55.158 erfasst worden seien. Dabei handele es sich um einen mechanischen Fehler. Es ergäben sich keinerlei Hinweise darauf, dass sachliche Überlegungen für den Nichtansatz der Einkünfte maßgeblich gewesen sein könnten. Vielmehr sei ohne weitere Prüfung erkennbar, dass allein Unachtsamkeit ursächlich dafür war, dass die erklärten Besteuerungsgrundlagen nicht erfasst worden seien. Ein Anlass für eine neue Willensbildung der Sachbearbeiterin, die Einkünfte unversteuert zu lassen, sowie für weitere Sachverhaltsermittlungen habe nicht vorgelegen. Ein Tatsachen- oder Rechtsirrtum oder ein sonstiger Denk- oder Überlegungsfehler sei damit ausgeschlossen. Es liege auf der Hand, dass der Beklagte die seit Jahren dem Grunde und der Höhe nach unstreitigen Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen nicht ohne jedwede Erläuterung außer Ansatz lassen würde.
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Hiergegen hat der Kläger am 13.7.2023 Klage erhoben.
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Er macht geltend, dass kein Fehler im Sinne des § 129 AO vorgelegen habe und eine Berichtigung nach § 129 AO nicht habe erfolgen dürfen. Vielmehr sei dem Beklagten ein Fehler bei der Sachverhaltsermittlung unterlaufen. Der Beklagte habe selbst eingeräumt, dass ein RHW, der sich auch auf die Leibrentenzahlungen bezog, erteilt worden sei. Bereits deshalb sei von einem Willensbildungsfehler der zuständigen Veranlagungssachbearbeiterin auszugehen.
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Es sei unbeachtlich, dass die Veranlagungssachbearbeiterin in den Vorjahren die ergangenen RHW beachtet habe. Jedem RHW sei im Rahmen der Veranlagung eine besondere Warnwirkung beizumessen. Anderenfalls liefe das Risiko-Managementsystem des Beklagten ins Leere. Schlussendlich gelte auch für die Finanzbehörde das Prinzip der Abschnittsbesteuerung, so dass sich der Beklagte auf eine Handhabung in vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berufen könne.
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Auch weiche die Steuerfestsetzung des Jahres 2018 mit dem am 3.1.2020 ergangenen Einkommensteuerbescheid 2018 in ihrer Höhe erheblich von den Steuerfestsetzungen der Vorjahre ab. Die Einkommensteuer 2017 habe weit mehr als das Doppelte der mit dem Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 festgesetzten Einkommensteuer betragen. Angesichts des Missverhältnisses der für das Jahr 2018 festgesetzten Einkommensteuer in dem Verhältnis zu der für das Jahr 2017 festgesetzten Einkommen-steuer habe sich bei der Veranlagungssachbearbeiterin eine Überprüfung aufdrängen müssen.
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Sofern der Beklagte meine, eine erneute rechtliche Würdigung sei deshalb entbehrlich gewesen, weil die Leibrenteneinkünfte bereits in den Vorjahren steuerlich erfasst worden seien, sei dies mit dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung nicht vereinbar. Nach diesem Prinzip bestehe die Pflicht zur jeweils eigenständigen Prüfung und Würdigung der Besteuerungsgrundlagen in jedem Besteuerungszeitraum. Damit rechtfertige die Behandlung in den Vorjahren nicht eine unzureichende Sachverhaltsermittlung im Streitjahr. Träfe die Auffassung des Beklagten zu, so liefe das von der Finanzverwaltung implementierte Risiko-Management gerade bei Dauersachverhalten ins Leere.
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Der Kläger beantragt,
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den Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 21.1.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.6.2023 aufzuheben.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
82
Es sei zutreffend, dass dem aufgrund des Risiko-Managements maschinell ausgegebenen RHW 5585 im Streitfall eine besondere Warnwirkung beizumessen sei. Die vom Kläger gezogene Schlussfolgerung, Fehler in Zusammenhang mit diesem RHW seien stets als Willensbildungsfehler zu qualifizieren, überzeuge jedoch nicht. Der RHW 5585 weise den Bearbeitenden darauf hin, dass im Vorjahr unter der Kennziffer Kz. 55.158 andere wiederkehrende Bezüge erklärt worden seien, eine entsprechende Eintragung im laufenden Veranlagungszeitraum aber fehle. Der Hinweis gebe vor, diese Abweichung zu prüfen. Die nach diesen Vorgaben gebotene Sachverhaltsermittlung in Gestalt eines Abgleichs der Eingaben bei der laufenden Veranlagung mit den Vorjahreseintragungen habe die zuständige Veranlagungssachbearbeiterin auch vorgenommen. Sie habe danach erkannt, dass der fälschlich unter Kz. 71.512 erklärte Betrag in die richtige Kz. 55.158 zu übertragen sei. Die Bearbeiterin habe ihr (beabsichtigtes) Vorgehen durch Abhaken der Kz. 158 im RHW 5585 auch dokumentiert.
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Für eine weitere Sachverhaltsermittlung habe auch aufgrund des RHW 5585 kein Anlass bestanden. Insbesondere habe es keinen Grund gegeben, die unbestrittene Steuerpflicht der seit Jahren erklärten und erfassten – durch die Qualitätssicherungsstelle geprüften – Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen erneut rechtlich zu würdigen. Konsequenterweise seien die in den Dauertatbeständen gespeicherten Daten, die gerade die Besteuerung dieser Einkünfte sichern sollen, auch nicht verändert worden.
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Das Prinzip der Abschnittsbesteuerung finde im vorliegenden Fall keine Anwendung. Selbstverständlich sei das Finanzamt nicht an eine rechtliche Handhabung in vorangegangenen Veranlagungszeiträumen gebunden. Die Abschnittsbesteuerung verbiete aber nicht, die Erkenntnisse, die sich aus dem Akteninhalt der Vorjahre ergeben, für folgende Veranlagungszeiträume heranzuziehen.
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In Bezug auf die Höhe der festgesetzten Steuer für das Jahr 2017 im Vergleich zur Steuerfestsetzung 2018 sei kein Risiko- oder Prüfhinweis ergangen. Insoweit sei der Veranlagungssachbearbeiterin deshalb auch keine mangelnde Sachaufklärung vorzuwerfen. Es liege allenfalls eine unachtsame Bearbeitung vor, die aber nicht in einen Rechtsanwendungsfehler gemündet sei.
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Das Gericht hat die Steuerakten zum Verfahren beigezogen. Auf den übersandten Verwaltungsvorgang und die Schriftsätze der Beteiligten wird wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen.
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Entscheidungsgründe
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Die Klage ist unbegründet.
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Der Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 21.1.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.6.2023 ist nicht rechtswidrig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 FGO. Der Beklagte durfte den Einkommensteuerbescheid vom 3.1.2020 nach § 129 Satz 1 AO berichtigen und die Einnahmen des Klägers aus wiederkehrenden Bezügen mit Bescheid vom 21.1.2021 der Besteuerung unterwerfen.
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1. Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.
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a) aa) Offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne sind mechanische Versehen wie beispielsweise Schreibfehler, Rechenfehler sowie Eingabe- oder Übertragungsfehler. Dagegen schließen Fehler im Bereich der Willensbildung, Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, die Anwendung des § 129 Satz 1 AO aus. § 129 AO ist mithin nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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bb) Ein mechanisches Versehen muss feststehen. Es genügt nicht, dass es bloß möglich erscheint. Vielmehr muss ein davon abzugrenzender Fehler bei der Willensbildung nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ausgeschlossen sein. Besteht auch nur die ernsthafte (mehr als theoretische) Möglichkeit eines solchen Fehlers, kommt eine Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO nicht in Betracht (BFH-Urteil vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698).
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cc) Vor diesem Hintergrund ist eine Berichtigung nach § 129 AO nicht möglich, wenn das Finanzamt aufgrund einer Hinweismitteilung den Fall überprüft hat, es im Rahmen dieser Überprüfung zu einer neuen Willensbildung der zuständigen Beamten gekommen ist und mithin die Möglichkeit eines Rechtsirrtums nicht auszuschließen ist; verbleibende Unklarheiten gehen insoweit zu Lasten des Finanzamts (BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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b) Da der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf "offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind" abstellt, kommt es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und demzufolge vornehmlich auf den Akteninhalt an. Maßgebend ist deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist. Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche; nicht dagegen ist erforderlich, dass für den Bescheidadressaten auch der an Stelle des unrichtigen zu setzende richtige Inhalts des Bescheids offenbar ist. Unerheblich ist nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte (vgl. BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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c) Ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalls und dabei insbesondere nach der Aktenlage beurteilt werden (BFH-Urteile vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698 und vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, jeweils m.w.N.). Dabei handelt es sich im Wesentlichen um eine Tatfrage; das Finanzgericht muss im Rahmen der Gesamtwürdigung von zutreffenden Kriterien ausgehen, alle maßgeblichen Beweisanzeichen in seine Beurteilung einbeziehen und darf nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstoßen (§ 118 Abs. 2 FGO, vgl. BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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aa) Ist streitig, ob der zu berichtigende Bescheid überhaupt unrichtig ist, muss die Unrichtigkeit als solche auf der Hand liegen. Sie muss offenbar sein, d.h. sie muss sich grundsätzlich ohne Weiteres klar und deutlich aus dem Akteninhalt ergeben. Eine weitere Aufklärung des Sachverhalts, insbesondere durch Beweisaufnahme, kommt insofern allenfalls ergänzend (zur Absicherung) in Betracht, nicht jedoch zur Erforschung des Geschehenen. An der erforderlichen Offenbarkeit fehlt es jedenfalls, wenn die Unrichtigkeit des Bescheids erst durch Abfrage subjektiver Einschätzungen seinerzeit Beteiligter ermittelt werden muss. Deswegen hat der BFH die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung nicht als offenbare Unrichtigkeit angesehen und eine (erforschende) Befragung des Prüfers oder anderer Beteiligter in diesem Zusammenhang für untauglich erachtet (BFH-Urteil vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698, m.w.N.).
97
bb) Anders ist die Sachlage, wenn die Unrichtigkeit des Bescheids offenbar ist und feststeht, z.B. weil in ihm ohne jede Erklärung eine deklarierte Besteuerungsgrundlage fehlt, aber streitig ist, ob beim Erlass des Verwaltungsakts ein mechanisches Versehen oder ein Denkfehler vorgekommen ist und zu der Unrichtigkeit geführt hat. Zur Beantwortung dieser für die Anwendung von § 129 Satz 1 AO ebenso entscheidenden Frage kann nicht allein auf den Akteninhalt abgestellt werden, denn die Qualität der persönlichen Fehlleistung, auf die die Rechtsprechung abstellt, ist üblicherweise in der Akte nicht dokumentiert. Lässt sich anhand des Akteninhalts nicht hinreichend sicher feststellen, ob ein mechanisches Versehen oder ob ein anderer die Anwendung von § 129 Satz 1 AO ausschließender Fehler zu der Unrichtigkeit des Bescheids geführt hat, muss das Finanzgericht den Sachverhalt umfassend aufklären und gegebenenfalls auch Beweis erheben. Es hat dann auf der Grundlage des Gesamtergebnisses des Verfahrens abschließend zu würdigen (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), ob die Voraussetzungen von § 129 Satz 1 AO vorliegen (vgl. BFH-Urteil vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698, m.w.N.).
98
2. Nach Maßgabe dieser Grundsätze hat der Beklagte zu Recht die zunächst vorgenommene Einkommensteuerfestsetzung für 2018 vom 3.1.2020 mit Bescheid vom 21.1.2021 berichtigt.
99
a) Die Unrichtigkeit des Bescheides ist unstreitig offenbar und steht fest. Die deklarierten Einnahmen waren unstreitig in der Einkommensteuerfestsetzung für 2018 zu erfassen.
100
b) Bei der abschließenden Bearbeitung der Einkommensteuerfestsetzung für 2018 ist der Sachbearbeiterin ... M. ein nach § 129 AO berichtigungsfähiger mechanischer Fehler dergestalt unterlaufen, dass sie die deklarierten Einnahmen – wie von ihr offenkundig beabsichtigt – nicht in das Steuerfestsetzungsprogramm eingetragen hat. Es besteht keine ernsthafte Möglichkeit, dass die Nichteintragung der wiederkehrenden Bezüge auf einer Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache, auf einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht.
101
aa) Es ist ausgeschlossen, dass die Sachbearbeiterin eine feststehende Tatsache, nämlich die wiederkehrenden Bezüge des X. N. nicht beachtet hat. Sie hat den entsprechenden Risikohinwies offensichtlich durch Anmerkungen zur Kenntnis genommen und entsprechend die vom Kläger deklarierten Besteuerungsgrundlagen aus der von ihm deklarierten Kennziffer gelöscht. Insoweit hat sie den Sachverhalt ersichtlich wahrgenommen und wollte offenkundig durch Tilgung der falschen Eintragung und Eintragung in die zutreffende Kennziffer die korrekten steuerlichen Folgen ziehen. Offenbar ist ihr die Eintragung dieser Beträge jedoch nicht gelungen. Die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache ist bei dieser Sachlage jedoch ausgeschlossen.
102
bb) Es besteht keine ernsthafte Möglichkeit, dass die Nichteintragung der wiederkehrenden Bezüge in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist.
103
Der Sachbearbeiterin war die zutreffende steuerliche Beurteilung der von X. N. erklärten Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen sehr gut bekannt. Beginnend mit der erstmaligen steuerrechtlichen Beurteilung der von X. N. erzielten wiederkehrenden Bezüge, der jährlich wiederkehrenden Korrektur der in der falschen Kennziffer deklarierten Einnahmen und der Abwicklung der Rückzahlung der im Dezember 2014 versteuerten Einnahme in Gestalt eines rückwirkenden Ereignisses war die Sachbearbeiterin wiederholt und vertieft mit der steuerrechtlichen Qualifikation dieser Einnahmen befasst und hat diese in den Vorjahren stets zutreffend der Besteuerung unterworfen. Die rechtliche Beurteilung ist aktenkundig veranlagungszeitraumübergreifend in der Akte abgelegt und so dokumentiert. Es ist allenfalls eine theoretische Möglichkeit, dass die Sachbearbeiterin bei gleichzeitigem Abhaken des Risikohinweises und Unterstreichen der zutreffenden Kennziffer eine von dieser Beurteilung abweichende rechtliche Beurteilung trifft, ohne diese dann aktenkundig zu machen.
104
Sofern der Kläger geltend macht, dass das in § 2 Abs. 7 EStG verankerte Prinzip der Abschnittsbesteuerung im Rahmen der Anwendung des § 129 AO einer Berücksichtigung der Besteuerung in den Vorjahren entgegenstehe, kann dem nicht gefolgt werden. § 2 Abs. 7 EStG ist ein im Einkommensteuerrecht normierter Grundsatz mit daran anknüpfenden materiellrechtlichen Folgen. Für die Beurteilung, ob der Entscheidungsträger möglicherweise einen Denkfehler begangen hat, ist jedoch zu ergründen, welche Art von Fehler der zur Entscheidung über den Steuerfall berufene Amtsträger begangen hat. Für die Frage, ob der Fehler auf einem Denk- oder Überlegungsfehler beruht, ist allein die innere Vorstellung des zur Entscheidung berufenen Amtsträgers maßgeblich. Insoweit entfaltet § 2 Abs. 7 EStG keine Wirkungen.
105
cc) Es besteht ferner keine ernsthafte Möglichkeit, dass die Nichteintragung der wiederkehrenden Bezüge auf einer mangelnden Sachverhaltsaufklärung beruht.
106
Die rechtliche Beurteilung der wiederkehrenden Bezüge war abschließend geklärt. Der Sachbearbeiterin war diese Beurteilung aus der jahrelangen und intensiven Vorbefassung auch bestens bekannt. Die Höhe der Einnahmen hatte X. N. – wie zuvor – in unveränderter Höhe deklariert. Es gab hier keinerlei Veranlassung eine Sachverhaltsermittlung vorzunehmen. Auch insoweit ergibt sich aus dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung nichts anderes. Zwar ist das Finanzamt nicht an die rechtliche Beurteilung der Vorjahre gebunden. Indes folgt daraus nicht, dass in Dauersachverhalten stets eine erneute Ermittlung der bekannten Informationen erfolgen muss. Dies würde sowohl die Verwaltung als auch die Steuerpflichtigen unverhältnismäßig belasten und wäre im Ergebnis bei bekannten Sachverhalten eine bloße Förmelei.
107
dd) Sofern der Kläger meint, dass eine Änderung nach § 129 AO stets ausscheidet, sofern in Bezug auf die geänderten Besteuerungsgrundlagen bei der berichtigten Veranlagung im Rahmen des Risikomanagementsystems ein Hinweis (hier ein RHW) erfolgte, folgt der Senat dem nicht.
108
Ein derartiger Rechtssatz lässt sich auch der Rechtsprechung des BFH nicht entnehmen. Vielmehr hat der BFH in seinem vom Kläger in Bezug genommenen Urteil folgendes ausgeführt:
109
„Es entspricht zwar der ständigen Rechtsprechung des BFH, dass das Übersehen eines Prüfhinweises oder eine besonders oberflächliche Behandlung des Steuerfalls durch die Behörde unabhängig von Verschuldenserwägungen eine Berichtigung des Steuerbescheids nicht ausschließt, solange die diesbezügliche Überprüfung nicht zu einer neuen Willensbildung des zuständigen Veranlagungsbeamten im Tatsachen- oder Rechtsbereich geführt hat“ (vgl. nur BFH-Urteil vom 14.1.2020 VIII R 4/17, BStBl II 2020, 433).
110
Entscheidend bleibt damit auch bei einem RHW, ob die unrichtige Steuerfestsetzung auf einer Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache, auf einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht. Dies ist aus den vorgenannten Gründen gerade nicht der Fall. Die Sachbearbeiterin hat den Risikohinweis aus ihrer Sicht abschließend bearbeitet, ohne die von ihr offenbar intendierten Folgen erfolgreich umzusetzen.
111
c) Eine Vernehmung der ... M. als Zeugin war nicht angezeigt, weil sich die Qualität der persönlichen Fehlleistung aus dem Akteninhalt ergibt. Allein aus dem Akteninhalt folgt bereits, dass der Sachbearbeiterin die von ihr intendierte Erfassung von Besteuerungsgrundlagen nicht gelungen ist. Aus dem Akteninhalt folgt auch, dass es sich dabei jedenfalls nicht um einen Fehler handelt, der eine Änderung nach § 129 AO ausschließt. Ob der (unbewusste) Fehler durch ein Vertippen, fehlerhafte Speicherung oder Vergessen der Eintragung erfolgte, kann letztlich dahinstehen. ... M. wollte die erklärten Besteuerungsgrundlagen in Kz. 71.512 in die von ihr unterstrichene Kennziffer 55.158 auf dem RHW in das Steuerfestsetzungsprogramm übernehmen. Dies hat sie auch stimmig dadurch dokumentiert, dass sie die erklärten Einnahmen gelöscht hat. Der mechanische Fehler liegt darin, die erklärten Einnahmen nicht erfolgreich in die zutreffende Kennziffer übernommen zu haben.
112
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Tenor:
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
1
Tatbestand
2
Streitig ist, ob der Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 wegen einer vom Beklagten angenommenen offenbaren Unrichtigkeit i. S. des § 129 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) berichtigt werden durfte.
3
Der Kläger ist Sohn und Gesamtrechtsnachfolger des am 0.0.2023 verstorbenen X. N.. X. N. übertrug mit notariellem Vertrag vom 15.12.2014 seinen Geschäftsanteil an der A. N. GmbH sowie seinen Kommanditanteil an der T. A. N. GmbH & Co. KG auf den Kläger. Im Innenverhältnis sollte der Übergang mit schuldrechtlicher und wirtschaftlicher Wirkung zum 1.12.2014 erfolgen. Als Gegenleistung vereinbarten die Vertragsparteien eine dauernde Last auf Lebenszeit des X. N.. Der Kläger verpflichtete sich, monatlich 10.000 € an seinen Vater zu zahlen, erstmals zum 1.1.2015. Der Kläger erfüllte die ihm aus dem Vertrag obliegenden Verpflichtungen zur Zahlung einer Leibrente an X. N. stets zeitgerecht.
4
In der am 18.8.2015 eingereichten Einkommensteuererklärung für 2014 erklärte X. N. Einkünfte i.H.v. 10.000 € erzielt zu haben. Diese Steuererklärung ist in der Einkommensteuerakte für die Jahre 2009 bis 2015 abgelegt. Die Leibrenteneinkünfte i.H.v. 10.000 € deklarierte X. N. in der Anlage R in der Zeile 44 unter der Kennziffer 71.512.
5
Im Zuge der Bearbeitung dieser Einkommensteuererklärung erstellte ein namentlich nicht bekannter Sachbearbeiter des Beklagten am 31.8.2015 folgenden Aktenvermerk:
6
„Der Stpfl. X. N. war mit 12.800 € am Stammkapital der „A. N. GmbH“ beteiligt. Zudem war er mit 5.112,92 € am Kapital der „T. A. N. GmbH & Co KG“ beteiligt.
7
Bei der o.g. GmbH handelt es sich um die Komplementär GmbH. Mit Vertrag vom 15.12.2014 übertrug der Stpfl. beide Anteile mit Wirkung zum 1.12.2014 im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich auf seinen Sohn F. N.. Gleichzeitig wurde die Zahlung einer monatlichen Versorgungsrente i.H.v. 10.000 € vereinbart.
8
Diese Versorgungsleistungen sind vom Stpfl. gem. § 22 Nr. 1b EStG zu versteuern.
9
Die Eintragung müsste m.E. über die Anlage SO zur Kz. 55.158 erfolgen.
10
Vgl. BMF vom 11.3.2010, BStBl. I 2010 S. 227“ (die hier im Fettdruck angegebenen Textpassagen sind im Original gelb markiert).
11
Der Aktenvermerk ist in der Einkommensteuerakte für die Jahre ab 2016 im Vorhefter abgelegt. Ferner enthält die vom Beklagten übersandte Steuerakte einen Ausdruck „Dauertatbestand“. Danach ist Vermögensübernehmer X. N. und „Begünstigte Person“ der Kläger.
12
Im Zuge der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung für 2014 brachte die für die Einkommensteuerfestsetzung zuständige Sachbearbeiterin ... M. folgenden handschriftlichen Vermerk auf der Anlage R an:
13
„SB 55 Kz. 158, Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen, ab 12/14,
14
§ 22 Nr. 1b, von Sohn als Gesellschafter“
15
Im Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 23.9.2015 erfasste der Beklagte Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 10.000 €.
16
In der Einkommensteuererklärung für das Jahre 2015 deklarierte X. N. seine Leibrenteneinkünfte i.H.v. 120.000 € in der Anlage R in der Zeile 44 unter der Kennziffer 71.512.
17
In der Prüfberechnung vom 20.12.2016 zur Einkommensteuerfestsetzung für 2015 erschien u.a. der Risiko-Hinweis (RHW) 5585:
18
„Die Person A hatte im Vorjahr auch andere wiederkehrende Bezüge (Kz. 55.158) erklärt, im laufenden Veranlagungszeitraum fehlt eine entsprechende Eintragung. Bitte prüfen.“
19
Diesen Hinweis markierte die Sachbearbeiterin mit folgendem Vermerk:
20
„SB 55 Kz. 158, nicht Kz. 512;
21
2015 Jahresbetrag 12 x 10.000 €“
22
Die Steuererklärung markierte sie auf der Anlage R zur Zeile 44 mit der Anmerkung „SB 55 Kz. 158“.
23
Sie erfasste im Einkommensteuerbescheid für 2015 vom 30.12.2016 demnach Einnahmen aus Altersvorsorgeverträgen i.H.v. 120.000 €.
24
Am 16.11.2017 teilte die Steuerberaterin des X. N. dem Beklagten mit, dass das Finanzamt des Schuldners, also des jetzigen Klägers, die im Jahr 2014 gezahlte Rente i.H.v. 10.000 € nicht anerkannt habe, weil es dazu – auch nach Ansicht der Berichterstatterin im Hinweis vom 12.10.2017 im Verfahren 10 K 2331/17 E – keine Rechtsgrundlage gegeben habe.
25
Der Kläger forderte seinen Vater X. N. auf, diese 10.000 € wieder an ihn zu erstatten. Diese Rückzahlung wolle X. N. vornehmen und diese Rückzahlung müsse steuerlich berücksichtigt werden. Dies komme entweder im Jahr 2017 oder im Jahr 2014 in Betracht, denn da sei die erste Rate bereits versteuert worden. Die Steuerberaterin des X. N. bat zur steuerlichen Behandlung der Rückzahlung um eine Stellungnahme.
26
In der am 17.11.2017 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2016 deklarierte X. N. seine Leibrenteneinkünfte i.H.v. 120.000 € ebenfalls in der Anlage R in der Zeile 44 unter der Kennziffer 71.512.
27
Auf der Prüfberechnung vom 20.12.2017 war erneut der RHW 5585 ausgewiesen, den die ... M. handschriftlich wie folgt bearbeitete:
28
„Eintragen SB 55
29
30
Vertrag mit Sohn
31
Wiederkehrende Bezüge
32
Vertrag 1.12.14“
33
Im Einkommensteuerbescheid für 2016 vom 15.1.2018 erfasste sie Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 120.000 € und gab im Erläuterungsteil folgenden Hinweis.
34
„Im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 2017 erfolgt eine Überprüfung, inwieweit eine Berücksichtigung der im Dezember 2014 erhaltenen Rentenzahlung in Höhe von 10.000 €, die in 2017 mangels vertraglicher Rechtsgrundlage erstattet werden soll, erfolgen kann (Schreiben des Steuerberaters vom 16.11.2017 und Telefonat vom 23.11.2017).“
35
In der am 8.11.2018 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Jahr 2017 deklarierte X. N. seine Leibrenteneinkünfte i.H.v. 110.000 € ebenfalls in der Anlage R in der Zeile 46 unter der Kennziffer 71.512.
36
Auf der Prüfberechnung zur Einkommensteuer 2017 war erneut der RHW 5585 ausgewiesen, den die ... M. handschriftlich wie folgt bearbeitete:
37
„Betrag in SB 55 Kz. 158
38
SB 49 Minderung um € 10.000 angefordert.“
39
Diese Angabe auf der Anlage R ergänzte sie handschriftlich um folgende Angaben:
40
„SB 55 Kz. 158
41
./.10.000 s. Schreiben vom 16.11.2017“
42
Im Einkommensteuerbescheid für 2017 vom 13.3.2019 erfasste der Beklagte Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 110.000 €. Im Erläuterungsteil nahm ... M. u.a. folgende Text auf:
43
„Bitte weisen Sie nach, dass in 2017 nur 110.000 € (Minderung um 10.000 €) von Herrn F. N. geleistet wurde.“
44
Unter Bezugnahme auf diesen Bescheid übersandte die Steuerberaterin des X. N. am 18.3.2019 einen Zahlungsnachweis über eine Zahlung von 10.000 € von X. N. an den Kläger mit dem Betreff „Rückerstattung Rentenzahlung Dezember 2014“.
45
Ein namentlich nicht benannter Bearbeiter der Rechtsbehelfsstelle des Beklagten erstellte am 15.4.2019 dazu folgenden Vermerk:
46
„M.E. liegt ein rückwirkendes Ereignis vor, das zur Änderung des EStB 2014 nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO führt.
47
Vater N. hat in 2014 eine rechtsgrundlose Zahlung über 10.000 € erhalten und versteuert. Dem Sohn wurde keine korrespondierende dauernde Last zuerkannt. Im Anschluss an die Klagerücknahme des Sohnes hat dieser am 4.12.2017 seine Ratenzahlung zurückgefordert (hierin liegt das rückwirkende Ereignis). Vater hat lt. Kopie des Kto.- Auszugs offensichtlich auch gezahlt.
48
Bei Korrektur ESt 2014 bitte Jahr 2017 als Jahr des Eintritts des rückwirkenden Ereignisses eintragen (Zinsen nach § 233a AO fallen noch nicht an).
49
Ggf. kurze Absprache mit StB´in zweckmäßig.“
50
Daraufhin bereitete ... M. nach telefonischer Erörterung mit der Steuerberaterin des X. N. die Änderungen der Einkommensteuerfestsetzung für 2014 am 3.5.2019 vor, die ihr Sachgebietsleiter/ihre Sachgebietsleiterin am 17.5.2019 wegen einer sog. „Zufallsauswahl SGL“ freigab. Die Einkommensteuerfestsetzung für 2017 gab der Sachgebietsleiter/die Sachgebietsleiterin ebenfalls am 17.5.2019 frei.
51
Im Einkommensteuerbescheid für 2014 vom 6.6.2019 sind keine Einnahmen aus wiederkehrenden Leistungen mehr enthalten und der Einkommensteuerbescheid enthält folgenden Erläuterungsteil:
52
„In 2014 haben Sie eine rechtsgrundlose Zahlung über 10.000 € erhalten und versteuert. Dem Sohn F. N. wurde keine korrespondierende dauernde Last zuerkannt.
53
Gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO liegt ein rückwirkendes Ereignis vor. Im Anschluss an die Klagerücknahme Ihres Sohnes wurde am 4.12.2017 die Ratenzahlung in Höhe von 10.000 € zurückgefordert und auch gezahlt.
54
Die Abweichung von den erklärten Angaben wurde Ihrem Berater bereits am 3.5.2019 mitgeteilt.“
55
Im nach § 164 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2017 vom 27.5.2019 erfasste der Beklagte daraufhin Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen i.H.v. 120.000 €. Im Erläuterungsteil ist folgender Text enthalten:
56
„Die Rückzahlung 2017 der im Dezember 2014 zuviel gezahlten Rente ist nicht steuermindernd in 2017 zu berücksichtigen. In 2014 haben Sie eine rechtsgrundlose Zahlung über 10.000 € erhalten und versteuert. Dem Sohn F. N. wurde keine korrespondierende dauernde Last zuerkannt.
57
Gemäß § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO liegt ein rückwirkendes Ereignis vor. Im Anschluss an die Klagerücknahme Ihres Sohnes wurde am 4.12.2017 die Ratenzahlung in Höhe von 10.000 € zurückgefordert und auch gezahlt.“
58
Am 11.11.2019 gab der steuerlich vertretene X. N. die Einkommensteuererklärung für 2018 in elektronischer Form ab. Darin erklärte er u.a. in der Anlage R in Zeile 48 unter der Kennziffer 71.512 Einnahmen aus Renten i.H.v. 120.000 €. Der Ausdruck der elektronischen Einkommensteuererklärung ist dahingehend bearbeitet, dass diese Zahl mit einem senkrechten Strich versehen ist.
59
Nach der Einkommensteuererklärung ist ein Ausdruck einer Prüfberechnung mit einem sog. Abbruchhinweis abgeheftet, der nicht die streitgegenständlichen Leibrentenzahlungen betrifft.
60
Nach dem Abbruchhinweis ist in der Akte ein Ausdruck einer Prüfberechnung mit Risiko-Hinweisen enthalten. Dort war wiederum der RHW 5585 ausgegeben.
61
Dieser RHW ist dahingehend handschriftlich kommentiert, dass die Textpassage „55.158“ unterstrichen und mit einem Haken versehen ist. Ferner befindet sich unterhalb des RHW ein Haken, dessen Spitze in den Text des RHW hineinragt. Der RHW trägt mit schwarzem Kugelschreiber eine Paraphe und das Datum 9.12.2019. Tatsächlich wurden in der Kennziffer 55.158 keine Werte eingetragen. Die Steuerfestsetzung gab die Sachbearbeiterin im Veranlagungsbezirk, ... M., im Steuerfestsetzungsprogramm des Beklagten am 9.12.2019 frei.
62
Mit Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf 17.659 € fest. Die Steuerfestsetzung führte unter Anrechnung vorausgezahlter Beträge zu einer Erstattung von Einkommensteuer i.H.v. 37.433 €. Im Einkommensteuerbescheid erfasste der Beklagte weder Einnahmen aus wiederkehrenden Bezügen noch aus Rentenzahlungen. Die erklärten Einnahmen i.H.v. 120.000 € im Sachbereich 71 unter Kz. 512 blieben gänzlich unberücksichtigt. Der Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 stand weder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung noch wurde er im Hinblick auf die steuerliche Erfassung der Leibrentenzahlungen für vorläufig erklärt.
63
Infolge der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung für 2019, in dem die Leibrentenzahlungen erstmals zutreffend unter der Kennziffer 55.158 deklariert waren, fiel dem Beklagten infolge des RHW 5584 („Die Person A hat erstmals andere wiederkehrende Bezüge (Kz. 55.158) erklärt. Bitte prüfen.“) auf, dass für das Streitjahr 2018 keine Leibrentenzahlungen der Besteuerung unterworfen wurden.
64
Daraufhin berichtigte der Beklagte die Einkommensteuerfestsetzung für 2018 mit Bescheid vom 21.1.2021 nach § 129 AO dahingehend, dass er nunmehr Leibrentenzahlungen i.H.v. 120.000 € als Einkünfte erfasste und setzte die Einkommensteuer auf 66.189 € fest. Im Erläuterungsteil ist folgende Textpassage enthalten:
65
„Die an den Sohn F. N. gezahlte dauernde Last wurde bisher aufgrund eines Übertragungsfehlers versehentlich nicht als sonstige Einkünfte erfasst.“
66
Hiergegen erhob X. N. am 12.2.2021 Einspruch. Er machte geltend, dass eine Berichtigung der Einkommensteuerfestsetzung nach § 129 AO nicht möglich sei, weil eine offenbare Unrichtigkeit in Gestalt eines Übertragungsfehlers nicht vorliege.
67
Die Einkünfte seien – wie in den Vorjahren – ordentlich erklärt und elektronisch übermittelt worden. § 129 AO erlaube nur die Berichtigung von Schreibfehlern, Rechenfehlern und ähnlichen offenbaren Unrichtigkeiten (sog. mechanische Versehen), die beim Erlass des Verwaltungsaktes unterlaufen sind. § 129 AO sei dagegen nicht anwendbar, wenn dem Sachbearbeiter des Finanzamtes ein Tatsachen- oder Rechtsirrtum unterlaufen sei oder er den Sachverhalt mangelhaft aufgeklärt habe.
68
Im vorliegenden Fall beruhe der fehlerhafte Einkommensteuerbescheid darauf, dass die zutreffende Höhe der im Bescheid angesetzten Einkünfte nicht aufgeklärt worden sei, obwohl aufgrund der Risiko- und Prüfhinweise Zweifel an der Richtigkeit dieser Einkünfte bestanden hätten und deshalb eine weitere Sachaufklärung geboten gewesen sei. Das schließe das Vorliegen eines mechanischen Versehens und damit die Anwendung der Berichtigungsnorm des § 129 AO aus (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 14.1.2020 VIII R 4/17, BStBl II 2020, 433).
69
Mit Schreiben vom 1.3.2021 teilte ... M. als Sachbearbeiterin des Beklagten mit, dass bei der Einkommensteuerfestsetzung für 2018 keinerlei Anlass bestanden habe, die Willensbildung in Bezug auf die Besteuerung der Versorgungsleistungen neu auszuüben. Der Ansatz und die Versteuerung der Versorgungsleistungen in Höhe von jährlich 120.000 € seien der Höhe und dem Grunde nach unstrittig. Insoweit werde auch auf das Verfahren zur Einkommensteuer 2017 hingewiesen.
70
Der unzutreffende Ansatz im Bescheid sei deshalb erfolgt, weil die Einkünfte in Kz. 512 der Anlage R erklärt worden seien, nicht in der für die Einkünfte nach § 22 Nr. 1b EStG vorgesehenen Kz. 158 der Anlage SO, die später nicht übernommen wurden.
71
Am 1.3.2023 verstarb X. N.. Gesamtrechtsnachfolger nach X. N. ist der Kläger.
72
Mit Einspruchsentscheidung vom 21.6.2023 wies der Beklagte den Einspruch gegenüber dem Kläger als unbegründet zurück. Er macht geltend, dass es sich bei der Nichteintragung der Leibrenten unter der Kennziffer 55.158 um einen rein mechanischen Fehler gehandelt habe, der nicht auf einem Tatsachen- oder Rechtsirrtum bzw. einem Denk- oder Übertragungsfehler beruht habe. Der Fehler sei jedem unvoreingenommenen Dritten aus dem Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 ohne weiteres ersichtlich und damit offenbar. Der Fehler beruhe darauf, dass die erklärten Einkünfte unter der Kz. 71.512 gestrichen und nicht korrespondierend unter der Kz. 55.158 erfasst worden seien. Dabei handele es sich um einen mechanischen Fehler. Es ergäben sich keinerlei Hinweise darauf, dass sachliche Überlegungen für den Nichtansatz der Einkünfte maßgeblich gewesen sein könnten. Vielmehr sei ohne weitere Prüfung erkennbar, dass allein Unachtsamkeit ursächlich dafür war, dass die erklärten Besteuerungsgrundlagen nicht erfasst worden seien. Ein Anlass für eine neue Willensbildung der Sachbearbeiterin, die Einkünfte unversteuert zu lassen, sowie für weitere Sachverhaltsermittlungen habe nicht vorgelegen. Ein Tatsachen- oder Rechtsirrtum oder ein sonstiger Denk- oder Überlegungsfehler sei damit ausgeschlossen. Es liege auf der Hand, dass der Beklagte die seit Jahren dem Grunde und der Höhe nach unstreitigen Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen nicht ohne jedwede Erläuterung außer Ansatz lassen würde.
73
Hiergegen hat der Kläger am 13.7.2023 Klage erhoben.
74
Er macht geltend, dass kein Fehler im Sinne des § 129 AO vorgelegen habe und eine Berichtigung nach § 129 AO nicht habe erfolgen dürfen. Vielmehr sei dem Beklagten ein Fehler bei der Sachverhaltsermittlung unterlaufen. Der Beklagte habe selbst eingeräumt, dass ein RHW, der sich auch auf die Leibrentenzahlungen bezog, erteilt worden sei. Bereits deshalb sei von einem Willensbildungsfehler der zuständigen Veranlagungssachbearbeiterin auszugehen.
75
Es sei unbeachtlich, dass die Veranlagungssachbearbeiterin in den Vorjahren die ergangenen RHW beachtet habe. Jedem RHW sei im Rahmen der Veranlagung eine besondere Warnwirkung beizumessen. Anderenfalls liefe das Risiko-Managementsystem des Beklagten ins Leere. Schlussendlich gelte auch für die Finanzbehörde das Prinzip der Abschnittsbesteuerung, so dass sich der Beklagte auf eine Handhabung in vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berufen könne.
76
Auch weiche die Steuerfestsetzung des Jahres 2018 mit dem am 3.1.2020 ergangenen Einkommensteuerbescheid 2018 in ihrer Höhe erheblich von den Steuerfestsetzungen der Vorjahre ab. Die Einkommensteuer 2017 habe weit mehr als das Doppelte der mit dem Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 3.1.2020 festgesetzten Einkommensteuer betragen. Angesichts des Missverhältnisses der für das Jahr 2018 festgesetzten Einkommensteuer in dem Verhältnis zu der für das Jahr 2017 festgesetzten Einkommen-steuer habe sich bei der Veranlagungssachbearbeiterin eine Überprüfung aufdrängen müssen.
77
Sofern der Beklagte meine, eine erneute rechtliche Würdigung sei deshalb entbehrlich gewesen, weil die Leibrenteneinkünfte bereits in den Vorjahren steuerlich erfasst worden seien, sei dies mit dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung nicht vereinbar. Nach diesem Prinzip bestehe die Pflicht zur jeweils eigenständigen Prüfung und Würdigung der Besteuerungsgrundlagen in jedem Besteuerungszeitraum. Damit rechtfertige die Behandlung in den Vorjahren nicht eine unzureichende Sachverhaltsermittlung im Streitjahr. Träfe die Auffassung des Beklagten zu, so liefe das von der Finanzverwaltung implementierte Risiko-Management gerade bei Dauersachverhalten ins Leere.
78
Der Kläger beantragt,
79
den Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 21.1.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.6.2023 aufzuheben.
80
Der Beklagte beantragt,
81
die Klage abzuweisen.
82
Es sei zutreffend, dass dem aufgrund des Risiko-Managements maschinell ausgegebenen RHW 5585 im Streitfall eine besondere Warnwirkung beizumessen sei. Die vom Kläger gezogene Schlussfolgerung, Fehler in Zusammenhang mit diesem RHW seien stets als Willensbildungsfehler zu qualifizieren, überzeuge jedoch nicht. Der RHW 5585 weise den Bearbeitenden darauf hin, dass im Vorjahr unter der Kennziffer Kz. 55.158 andere wiederkehrende Bezüge erklärt worden seien, eine entsprechende Eintragung im laufenden Veranlagungszeitraum aber fehle. Der Hinweis gebe vor, diese Abweichung zu prüfen. Die nach diesen Vorgaben gebotene Sachverhaltsermittlung in Gestalt eines Abgleichs der Eingaben bei der laufenden Veranlagung mit den Vorjahreseintragungen habe die zuständige Veranlagungssachbearbeiterin auch vorgenommen. Sie habe danach erkannt, dass der fälschlich unter Kz. 71.512 erklärte Betrag in die richtige Kz. 55.158 zu übertragen sei. Die Bearbeiterin habe ihr (beabsichtigtes) Vorgehen durch Abhaken der Kz. 158 im RHW 5585 auch dokumentiert.
83
Für eine weitere Sachverhaltsermittlung habe auch aufgrund des RHW 5585 kein Anlass bestanden. Insbesondere habe es keinen Grund gegeben, die unbestrittene Steuerpflicht der seit Jahren erklärten und erfassten – durch die Qualitätssicherungsstelle geprüften – Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen erneut rechtlich zu würdigen. Konsequenterweise seien die in den Dauertatbeständen gespeicherten Daten, die gerade die Besteuerung dieser Einkünfte sichern sollen, auch nicht verändert worden.
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Das Prinzip der Abschnittsbesteuerung finde im vorliegenden Fall keine Anwendung. Selbstverständlich sei das Finanzamt nicht an eine rechtliche Handhabung in vorangegangenen Veranlagungszeiträumen gebunden. Die Abschnittsbesteuerung verbiete aber nicht, die Erkenntnisse, die sich aus dem Akteninhalt der Vorjahre ergeben, für folgende Veranlagungszeiträume heranzuziehen.
85
In Bezug auf die Höhe der festgesetzten Steuer für das Jahr 2017 im Vergleich zur Steuerfestsetzung 2018 sei kein Risiko- oder Prüfhinweis ergangen. Insoweit sei der Veranlagungssachbearbeiterin deshalb auch keine mangelnde Sachaufklärung vorzuwerfen. Es liege allenfalls eine unachtsame Bearbeitung vor, die aber nicht in einen Rechtsanwendungsfehler gemündet sei.
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Das Gericht hat die Steuerakten zum Verfahren beigezogen. Auf den übersandten Verwaltungsvorgang und die Schriftsätze der Beteiligten wird wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen.
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Entscheidungsgründe
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Die Klage ist unbegründet.
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Der Einkommensteuerbescheid für 2018 vom 21.1.2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.6.2023 ist nicht rechtswidrig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 FGO. Der Beklagte durfte den Einkommensteuerbescheid vom 3.1.2020 nach § 129 Satz 1 AO berichtigen und die Einnahmen des Klägers aus wiederkehrenden Bezügen mit Bescheid vom 21.1.2021 der Besteuerung unterwerfen.
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1. Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.
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a) aa) Offenbare Unrichtigkeiten in diesem Sinne sind mechanische Versehen wie beispielsweise Schreibfehler, Rechenfehler sowie Eingabe- oder Übertragungsfehler. Dagegen schließen Fehler im Bereich der Willensbildung, Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, die Anwendung des § 129 Satz 1 AO aus. § 129 AO ist mithin nicht anwendbar, wenn auch nur die ernsthafte Möglichkeit besteht, dass die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
92
bb) Ein mechanisches Versehen muss feststehen. Es genügt nicht, dass es bloß möglich erscheint. Vielmehr muss ein davon abzugrenzender Fehler bei der Willensbildung nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens ausgeschlossen sein. Besteht auch nur die ernsthafte (mehr als theoretische) Möglichkeit eines solchen Fehlers, kommt eine Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO nicht in Betracht (BFH-Urteil vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698).
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cc) Vor diesem Hintergrund ist eine Berichtigung nach § 129 AO nicht möglich, wenn das Finanzamt aufgrund einer Hinweismitteilung den Fall überprüft hat, es im Rahmen dieser Überprüfung zu einer neuen Willensbildung der zuständigen Beamten gekommen ist und mithin die Möglichkeit eines Rechtsirrtums nicht auszuschließen ist; verbleibende Unklarheiten gehen insoweit zu Lasten des Finanzamts (BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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b) Da der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf "offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind" abstellt, kommt es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und demzufolge vornehmlich auf den Akteninhalt an. Maßgebend ist deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist. Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche; nicht dagegen ist erforderlich, dass für den Bescheidadressaten auch der an Stelle des unrichtigen zu setzende richtige Inhalts des Bescheids offenbar ist. Unerheblich ist nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte (vgl. BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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c) Ob ein mechanisches Versehen oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalls und dabei insbesondere nach der Aktenlage beurteilt werden (BFH-Urteile vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698 und vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, jeweils m.w.N.). Dabei handelt es sich im Wesentlichen um eine Tatfrage; das Finanzgericht muss im Rahmen der Gesamtwürdigung von zutreffenden Kriterien ausgehen, alle maßgeblichen Beweisanzeichen in seine Beurteilung einbeziehen und darf nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstoßen (§ 118 Abs. 2 FGO, vgl. BFH-Urteil vom 10.12.2019 IX R 23/18, BStBl II 2020, 371, m.w.N.).
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aa) Ist streitig, ob der zu berichtigende Bescheid überhaupt unrichtig ist, muss die Unrichtigkeit als solche auf der Hand liegen. Sie muss offenbar sein, d.h. sie muss sich grundsätzlich ohne Weiteres klar und deutlich aus dem Akteninhalt ergeben. Eine weitere Aufklärung des Sachverhalts, insbesondere durch Beweisaufnahme, kommt insofern allenfalls ergänzend (zur Absicherung) in Betracht, nicht jedoch zur Erforschung des Geschehenen. An der erforderlichen Offenbarkeit fehlt es jedenfalls, wenn die Unrichtigkeit des Bescheids erst durch Abfrage subjektiver Einschätzungen seinerzeit Beteiligter ermittelt werden muss. Deswegen hat der BFH die Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung nicht als offenbare Unrichtigkeit angesehen und eine (erforschende) Befragung des Prüfers oder anderer Beteiligter in diesem Zusammenhang für untauglich erachtet (BFH-Urteil vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698, m.w.N.).
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bb) Anders ist die Sachlage, wenn die Unrichtigkeit des Bescheids offenbar ist und feststeht, z.B. weil in ihm ohne jede Erklärung eine deklarierte Besteuerungsgrundlage fehlt, aber streitig ist, ob beim Erlass des Verwaltungsakts ein mechanisches Versehen oder ein Denkfehler vorgekommen ist und zu der Unrichtigkeit geführt hat. Zur Beantwortung dieser für die Anwendung von § 129 Satz 1 AO ebenso entscheidenden Frage kann nicht allein auf den Akteninhalt abgestellt werden, denn die Qualität der persönlichen Fehlleistung, auf die die Rechtsprechung abstellt, ist üblicherweise in der Akte nicht dokumentiert. Lässt sich anhand des Akteninhalts nicht hinreichend sicher feststellen, ob ein mechanisches Versehen oder ob ein anderer die Anwendung von § 129 Satz 1 AO ausschließender Fehler zu der Unrichtigkeit des Bescheids geführt hat, muss das Finanzgericht den Sachverhalt umfassend aufklären und gegebenenfalls auch Beweis erheben. Es hat dann auf der Grundlage des Gesamtergebnisses des Verfahrens abschließend zu würdigen (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), ob die Voraussetzungen von § 129 Satz 1 AO vorliegen (vgl. BFH-Urteil vom 10.3.2020 IX R 29/18, BStBl II 2020, 698, m.w.N.).
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2. Nach Maßgabe dieser Grundsätze hat der Beklagte zu Recht die zunächst vorgenommene Einkommensteuerfestsetzung für 2018 vom 3.1.2020 mit Bescheid vom 21.1.2021 berichtigt.
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a) Die Unrichtigkeit des Bescheides ist unstreitig offenbar und steht fest. Die deklarierten Einnahmen waren unstreitig in der Einkommensteuerfestsetzung für 2018 zu erfassen.
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b) Bei der abschließenden Bearbeitung der Einkommensteuerfestsetzung für 2018 ist der Sachbearbeiterin ... M. ein nach § 129 AO berichtigungsfähiger mechanischer Fehler dergestalt unterlaufen, dass sie die deklarierten Einnahmen – wie von ihr offenkundig beabsichtigt – nicht in das Steuerfestsetzungsprogramm eingetragen hat. Es besteht keine ernsthafte Möglichkeit, dass die Nichteintragung der wiederkehrenden Bezüge auf einer Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache, auf einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht.
101
aa) Es ist ausgeschlossen, dass die Sachbearbeiterin eine feststehende Tatsache, nämlich die wiederkehrenden Bezüge des X. N. nicht beachtet hat. Sie hat den entsprechenden Risikohinwies offensichtlich durch Anmerkungen zur Kenntnis genommen und entsprechend die vom Kläger deklarierten Besteuerungsgrundlagen aus der von ihm deklarierten Kennziffer gelöscht. Insoweit hat sie den Sachverhalt ersichtlich wahrgenommen und wollte offenkundig durch Tilgung der falschen Eintragung und Eintragung in die zutreffende Kennziffer die korrekten steuerlichen Folgen ziehen. Offenbar ist ihr die Eintragung dieser Beträge jedoch nicht gelungen. Die Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache ist bei dieser Sachlage jedoch ausgeschlossen.
102
bb) Es besteht keine ernsthafte Möglichkeit, dass die Nichteintragung der wiederkehrenden Bezüge in einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler begründet ist.
103
Der Sachbearbeiterin war die zutreffende steuerliche Beurteilung der von X. N. erklärten Einkünfte aus wiederkehrenden Bezügen sehr gut bekannt. Beginnend mit der erstmaligen steuerrechtlichen Beurteilung der von X. N. erzielten wiederkehrenden Bezüge, der jährlich wiederkehrenden Korrektur der in der falschen Kennziffer deklarierten Einnahmen und der Abwicklung der Rückzahlung der im Dezember 2014 versteuerten Einnahme in Gestalt eines rückwirkenden Ereignisses war die Sachbearbeiterin wiederholt und vertieft mit der steuerrechtlichen Qualifikation dieser Einnahmen befasst und hat diese in den Vorjahren stets zutreffend der Besteuerung unterworfen. Die rechtliche Beurteilung ist aktenkundig veranlagungszeitraumübergreifend in der Akte abgelegt und so dokumentiert. Es ist allenfalls eine theoretische Möglichkeit, dass die Sachbearbeiterin bei gleichzeitigem Abhaken des Risikohinweises und Unterstreichen der zutreffenden Kennziffer eine von dieser Beurteilung abweichende rechtliche Beurteilung trifft, ohne diese dann aktenkundig zu machen.
104
Sofern der Kläger geltend macht, dass das in § 2 Abs. 7 EStG verankerte Prinzip der Abschnittsbesteuerung im Rahmen der Anwendung des § 129 AO einer Berücksichtigung der Besteuerung in den Vorjahren entgegenstehe, kann dem nicht gefolgt werden. § 2 Abs. 7 EStG ist ein im Einkommensteuerrecht normierter Grundsatz mit daran anknüpfenden materiellrechtlichen Folgen. Für die Beurteilung, ob der Entscheidungsträger möglicherweise einen Denkfehler begangen hat, ist jedoch zu ergründen, welche Art von Fehler der zur Entscheidung über den Steuerfall berufene Amtsträger begangen hat. Für die Frage, ob der Fehler auf einem Denk- oder Überlegungsfehler beruht, ist allein die innere Vorstellung des zur Entscheidung berufenen Amtsträgers maßgeblich. Insoweit entfaltet § 2 Abs. 7 EStG keine Wirkungen.
105
cc) Es besteht ferner keine ernsthafte Möglichkeit, dass die Nichteintragung der wiederkehrenden Bezüge auf einer mangelnden Sachverhaltsaufklärung beruht.
106
Die rechtliche Beurteilung der wiederkehrenden Bezüge war abschließend geklärt. Der Sachbearbeiterin war diese Beurteilung aus der jahrelangen und intensiven Vorbefassung auch bestens bekannt. Die Höhe der Einnahmen hatte X. N. – wie zuvor – in unveränderter Höhe deklariert. Es gab hier keinerlei Veranlassung eine Sachverhaltsermittlung vorzunehmen. Auch insoweit ergibt sich aus dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung nichts anderes. Zwar ist das Finanzamt nicht an die rechtliche Beurteilung der Vorjahre gebunden. Indes folgt daraus nicht, dass in Dauersachverhalten stets eine erneute Ermittlung der bekannten Informationen erfolgen muss. Dies würde sowohl die Verwaltung als auch die Steuerpflichtigen unverhältnismäßig belasten und wäre im Ergebnis bei bekannten Sachverhalten eine bloße Förmelei.
107
dd) Sofern der Kläger meint, dass eine Änderung nach § 129 AO stets ausscheidet, sofern in Bezug auf die geänderten Besteuerungsgrundlagen bei der berichtigten Veranlagung im Rahmen des Risikomanagementsystems ein Hinweis (hier ein RHW) erfolgte, folgt der Senat dem nicht.
108
Ein derartiger Rechtssatz lässt sich auch der Rechtsprechung des BFH nicht entnehmen. Vielmehr hat der BFH in seinem vom Kläger in Bezug genommenen Urteil folgendes ausgeführt:
109
„Es entspricht zwar der ständigen Rechtsprechung des BFH, dass das Übersehen eines Prüfhinweises oder eine besonders oberflächliche Behandlung des Steuerfalls durch die Behörde unabhängig von Verschuldenserwägungen eine Berichtigung des Steuerbescheids nicht ausschließt, solange die diesbezügliche Überprüfung nicht zu einer neuen Willensbildung des zuständigen Veranlagungsbeamten im Tatsachen- oder Rechtsbereich geführt hat“ (vgl. nur BFH-Urteil vom 14.1.2020 VIII R 4/17, BStBl II 2020, 433).
110
Entscheidend bleibt damit auch bei einem RHW, ob die unrichtige Steuerfestsetzung auf einer Nichtbeachtung einer feststehenden Tatsache, auf einer fehlerhaften Tatsachenwürdigung oder einem sonstigen sachverhaltsbezogenen Denk- oder Überlegungsfehler oder auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung beruht. Dies ist aus den vorgenannten Gründen gerade nicht der Fall. Die Sachbearbeiterin hat den Risikohinweis aus ihrer Sicht abschließend bearbeitet, ohne die von ihr offenbar intendierten Folgen erfolgreich umzusetzen.
111
c) Eine Vernehmung der ... M. als Zeugin war nicht angezeigt, weil sich die Qualität der persönlichen Fehlleistung aus dem Akteninhalt ergibt. Allein aus dem Akteninhalt folgt bereits, dass der Sachbearbeiterin die von ihr intendierte Erfassung von Besteuerungsgrundlagen nicht gelungen ist. Aus dem Akteninhalt folgt auch, dass es sich dabei jedenfalls nicht um einen Fehler handelt, der eine Änderung nach § 129 AO ausschließt. Ob der (unbewusste) Fehler durch ein Vertippen, fehlerhafte Speicherung oder Vergessen der Eintragung erfolgte, kann letztlich dahinstehen. ... M. wollte die erklärten Besteuerungsgrundlagen in Kz. 71.512 in die von ihr unterstrichene Kennziffer 55.158 auf dem RHW in das Steuerfestsetzungsprogramm übernehmen. Dies hat sie auch stimmig dadurch dokumentiert, dass sie die erklärten Einnahmen gelöscht hat. Der mechanische Fehler liegt darin, die erklärten Einnahmen nicht erfolgreich in die zutreffende Kennziffer übernommen zu haben.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
