Finanzgericht Berlin: Urteil vom 08.02.2005 – 7 K 7396/02

Finanzgericht Berlin
Az.: 7 K 7396/02

URTEIL

Im Namen des Volkes

In dem Rechtsstreit XXX

w e g e n Einkommensteuer 1998 und Solidaritätszuschlags zur Einkommensteuer 1998

hat das Finanzgericht Berlin, 7. Senat, aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 8. Februar 2005 in der Besetzung mit

dem Vorsitzenden Richter am Finanzgericht Käwert,
den Richtern am Finanzgericht Röhricht und Dr. Herbert
s o w i e der ehrenamtlichen Richterin Pache und
dem ehrenamtlichen Richter Willi Schulz

für R e c h t erkannt:

Abweichend von dem Einkommensteuerbescheid 1998 vom 3. September 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 9. September 2002 wird die Einkommen-steuer unter Berücksichtigung von Einkünften aus Kapitalvermögen des Klägers in Höhe von 392 148,00 DM festgesetzt.

Die bis zum Beginn der mündlichen Verhandlung entstandenen Kosten tragen die Kläger zu ¼ und der Beklagte zu ¾. Die danach entstandenen Kosten trägt allein der Beklagte.

Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der den Klägern zu erstattenden außergerichtlichen Kosten abwenden, sofern die Kläger nicht zuvor in gleicher Höhe Sicherheit geleistet haben.

Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren war erforderlich.

Der Streitwert bis zum Beginn der mündlichen Verhandlung beträgt 26 574,00 Euro, danach 19 634,00 Euro.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

Der Kläger ist von Beruf Zahnarzt mit einer eigenen Praxis. Neben seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit erzielt der Kläger Einkünfte aus mehreren Vermietungsobjekten sowie erhebliche Einkünfte aus Kapitalvermögen.

Am 12. Juni 1998 erwarb er 3 000 Anteile an dem kurz zuvor, am 9. Juni 1998, aufgelegten Wertpapierfonds Z. Dadurch entstanden dem Kläger Aufwendungen in Höhe von 426 960,00 DM zuzüglich 752,18 DM Gebühren, zusammen 427 712,18 DM.

Der Kläger bezog die Anteile über seine Hausbank, xxxxxxxxxxxxxxxxxxxx. Ausgebende Stelle war die Yxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx GmbH ?Yxxx-, die zwischenzeitlich in Axxxxxxxxxxxxxxx GmbH umfirmiert hat und in Wien/Österreich ansässig war und ist. Die Yxxx wurde bei der Auflage und Verwaltung des Fonds von der Bxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx GesmbH in Wien ?Bxx- beraten. Die Anlage der Fondsgelder sollte überwiegend in österreichischen und osteuropäischen Aktien erfolgen (vgl. Bl. 36 StrA). Letztlich wurde überwiegend in österreichische Aktien investiert (vgl. Bl. 37-39 StrA). Der Bestand zum 25. August 1998 ergibt sich aus der Inventarliste Bl. 124 StrA.

Am 3. August 1998 beauftragte die Yxxx die Cxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxxx GmbH in Frankfurt/Main ?Cxxx- für den Z-Fonds die steuerliche Vertretung in Deutschland und die Anzeigen gemäß § 15 c Auslandinvestmentgesetz ?AuslInvestmG- zu übernehmen. Die beigefügte Vollmachtsurkunde bezog sich nur auf die Anzeige gegenüber dem damaligen Bundesaufsichtsamt für das Kreditwesen ?BAKred- (Bl. 45 StrA). Darauf antwortete die Cxxx, dass sie die Vertretung für den Z-Fonds übernehme und die erforderliche Anzeige gemäß § 15 c AuslInvestmG beim BAKred erstattet habe. Nach Mitteilung der Rechtsnachfolgerin des BAKred, der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht ?BAFin- vom 24. Mai 2004 ist der Vertrieb von Anteilen an dem Z-Fonds in Deutschland erst seit dem 10. Oktober 2000 gemäß § 15 d AuslInvestmG statthaft. Erst seinerzeit sei das Anzeigeverfahren nach § 15 c AuslInvestmG erfolgreich durchlaufen worden.

Am 26. August 1998 veräußerte der Kläger seine Anteile am Z-Fonds für einen Kurswert von 853,24 ATS/Stück. Die xxxxxxxx Bank xx schrieb ihm dafür einen Betrag von 363 301,05 DM abzüglich 22 996,95 DM Kapitalertragsteuer und 3 633,01 DM Provision (336 671,09 DM) gut. Die Kapitalertragsteuer ermittelte sie ausgehend von einem Zwischengewinn von 72 660,21 DM.

Das Fondsvermögen entwickelte sich wie folgt (Beträge in ATS):

Fondsvermögen Anteilswert Fundstelle
12.06.1998 99 996 880,00 1 000,00 Bl. 125 StrA
25.08.1998 104 501 170,80 849,60 Bl. 124 StrA
31.12.1998 38 449 685,85 801,04 Bl. 32 StrA

Die vorgenannten Zahlen entsprechen einer Anzahl von Fondsanteilen von 100 000 zum 12. Juni 1998, von 123 000 zum 25./26. August 1998 und von 48 000 zum 31. Dezember 1998.

Wegen der vom Fonds erzielten Erträge und Aufwendungen nimmt das Gericht auf die von der Bxx erstellten Saldenlisten nebst Erläuterungen zum 25. August 1998 Bezug (Bl. 86, 212 f. StrA).

Die Einkommensteuerfestsetzungen 1998 ergingen gegenüber den Klägern zunächst unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, ohne dass Einkünfte aus den Z-Fonds angesetzt wurden.

Vom 10. Juli bis 29. November 2000 führte der Beklagte beim Kläger eine Außenprüfung durch. Er gelangte zu der Auffassung, dass die Einkünfte aus Kapitalvermögen um einen Zwischengewinn aus der Veräußerung der Z-Anteile von 72 660,21 DM zu erhöhen seien. Dabei ging der Prüfer gemäß § 18 Absatz 3 Satz 4 AuslInvestmG von 20 v. H. des Rücknahmepreises aus.

Dem folgend setzte der Beklagte mit Bescheid vom 3. September 2001 die Einkommensteuer 1998 auf 294 454,00 DM fest, wobei er Einkünfte aus Kapitalvermögen in Höhe von 464 710,00 DM zugrunde legte.

Dagegen legten die Kläger Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 9. September 2002 als unbegründet zurückwies.

Am 8. Oktober 2002 haben die Kläger Klage erhoben und machen geltend, der Beklagte habe zu Unrecht den Zwischengewinn nach § 18 Abs. 3 AuslInvestmG mit 20 v. H. des Rücknahmepreises angesetzt. Es bestehe kein Anlass für eine solche Pauschalbesteuerung.

Die Yxxx habe durch Beauftragung der Cxxx am 3. August 1998 einen Vertreter im Sinne der §§ 17 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b, 18 Abs. 2 Satz 2 AuslInvestmG bestellt. Durch die Vorlage der im Klageverfahren eingereichten Unterlagen hätten die Kläger auch ihrer Nachweispflicht gemäß § 18 Abs. 2 Satz 1 AuslInvestmG entsprochen. Daraus ergebe sich ein Zwischengewinn aus dem Z-Fonds von 15 403,00 DM. Wegen der Einzelheiten nimmt das Gericht auf Bl. 212-218 StrA Bezug. Jedenfalls stelle es sich als eine europarechtlich unzulässige

Diskriminierung dar, dass sie nur wegen der Beteiligung an einem in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Investmentfonds mit der Pauschalbesteuerung nach § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG belastet werden sollten.

Die Kläger beantragen,

abweichend von dem Bescheid über Einkommensteuer 1998 vom 3. September 2001 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 9. September 2002 die Einkommensteuer unter Berücksichtigung von Einkünften aus Kapitalvermögen des Klägers in Höhe von 392 148,00 DM festzusetzen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.

Er hält die Klage für unbegründet. Nach § 20 AuslInvestmG in Verbindung mit § 17 Abs. 3 Nr. 3 AuslInvestmG seien die Einkünfte aus ausländischen Investmentfonds nur dann analog zu den Regelungen für inländische Investmentfonds zu ermitteln, wenn der ausländische Fonds den Zwischengewinn börsentäglich ermittele und mit dem Rücknahmepreis veröffentliche. Daran fehle es im Streitfall, da eine Veröffentlichung im Handelsblatt geplant, jedoch die Umsetzung dieses Plans von den Klägern nicht nachgewiesen sei. Überdies setze § 17 Abs. 3 Nr. 1 AuslInvestmG voraus, dass die ausländische Investmentgesellschaft ihre Vertriebsabsicht rechtzeitig anzeige oder einen Vertreter für die steuerlichen Angelegenheiten bestelle. Da erst am 3. August 1998 ein inländischer Vertreter beauftragt wurde, sei die Yxxx gemäß §§ 15 c, 15 d AuslInvestmG frühestens ab dem 3. Oktober 1998 zum Vertrieb in Deutschland berechtigt gewesen. Nach den vom Bundesamt für Finanzen -BfF- eingeholten Einkünften sei für die steuerlichen Angelegenheiten frühestens ab dem 10. Oktober 2000 ein Vertreter bestellt gewesen.

Die Einkünfte des Klägers aus dem Z-Fonds könnten auch nicht nach § 18 Abs. 1 AuslInvestmG ermittelt werden. Denn dies setze nach § 18 Abs. 2 AuslInvestmG voraus, dass die Besteuerungsgrundlagen nachgewiesen seien und ein inländischer Vertreter bestellt sei. Daran fehle es im Streitfall. Die vorgelegten Unterlagen könnten nicht als Nachweis angesehen werden, da sie nicht von den deutschen Besteuerungsregeln ausgingen. Ferner seien daraus vier verschiedene Zwischengewinne ermittelt worden, sodass der Schätzungsbedarf offenkundig sei. Es greife daher die gesetzlich vorgegebene Schätzung nach § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG ein.

Deren Anwendung verstoße weder gegen Verfassungs- noch gegen Europarecht. Ein etwaiger Verstoß gegen das Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit sei unbeachtlich, da es sich um einen Ausnahmefall handele. Der Pauschertrag von 20 v. H. sei nicht zu hoch, da der durchschnittliche Ertrag aus Investmentfonds im Jahre 1998 29,50 DM pro Anteil betragen habe. Jedenfalls sei es gerechtfertigt, den Kläger mit seiner Beteiligung an einem ausländischen Fonds ungünstiger zu behandeln als inländische Fonds. Dies beruhe darauf, dass die Finanzbehörden geringere Ermittlungsmöglichkeiten als bei inländischen Fonds hätten. Ferner habe der Fonds gegen die Anmeldeverpflichtung verstoßen, die sich bereits aus Art. 46 der Richtlinie 85/611/EWG vom 20. Dezember 1985 Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 1985, Nr. L 375, S. 3 f. ?OGAW-Richtlinie- ergebe. Diese Richtlinie verweise im Übrigen in ihrem Art. 44 Abs. 1 auf die nationalen Vorschriften, an die die Fonds gebunden seien. Zudem diene die Vorschrift des § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG dem Sparerschutz. Die Anleger sollten durch die Pauschalbesteuerung abgehalten werden, in so genannte schwarze Fonds zu investieren. Es sei anerkannt, dass keine Diskriminierung vorliege, wenn abweichende Regelungen der Vermeidung von Steuerumgehungen und der Wirksamkeit der Steueraufsicht dienten.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Beteiligtenvorbringens nimmt das Gericht auf den Inhalt der vorbereitenden Schriftsätze und der beigezogenen Akten Bezug. Dem Gericht haben je eine Einkommensteuer- und Betriebsprüfungsakte vorgelegen, die vom Beklagten für die Kläger unter der Steuernummer xxxxxxxxxxxx geführt werden.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist begründet.

Die Kläger werden durch den angefochtenen Bescheid im Sinne des § 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung ?FGO- in ihren Rechten verletzt.

Der Beklagte hat die Einkünfte aus dem Z-Fonds zu Unrecht nach § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG ermittelt. Diese sind nur mit 98,40 DM anzusetzen.

Dem Beklagten ist allerdings einzuräumen, dass seine Festsetzung im Einklang mit den Vorschriften des nationalen Steuerrechts steht. Grundsätzlich (bei sog. weißen Fonds) sind die Einkünfte aus ausländischen Investmentfonds nach § 17 Abs. 1 bis 2 a AuslInvestmG zu ermitteln. Dies setzt allerdings voraus, dass die Voraussetzungen des § 17 Abs. 3 AuslInvestmG erfüllt sind. Für den Fall, dass die Anteile öffentlich vertrieben werden sollen, ist nach § 17 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a AuslInvestmG erforderlich, dass dies vor dem Vertrieb der zuständigen Behörde, seinerzeit das BAKred, angezeigt wird und ? im Fall von OGAW-Anteilen ? zwei Monate seit der Anzeige verstrichen sind (§ 15 c AuslInvestmG).

Wie der Beklagte zutreffend vorgetragen hat, kann diese Voraussetzung im Streitfall nicht erfüllt sein, weil die Anzeige frühestens im August 1998 erfolgt ist, nach der Auskunft der BAFin ist sie erst im Jahre 2000 erfolgt. Wenn der Z-Fonds nicht im Wege des öffentlichen Vertriebs angeboten worden sein sollte, müsste er an einer deutschen Börse zum amtlichen Handel und zum geregelten Markt zugelassen sein und ein Vertreter der Investmentgesellschaft gegenüber den Finanzbehörden und den Finanzgerichten bestellt sein (§ 17 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. b AuslInvestmG). Im Streitfall bestehen nicht die geringsten Anhaltspunkte dafür, dass der Z-Fonds an einer deutschen Börse zum amtlichen Handel oder geregelten Markt zugelassen war. Vielmehr spricht die beabsichtigte Veröffentlichung von Fondsdaten im Handelsblatt dafür, dass dies nicht der Fall war. Außerdem spricht nichts dafür, dass im Jahre 1998 ein Vertreter für die steuerlichen Angelegenheiten des Fonds im Inland bestellt war. Dies hätte gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 4 Finanzverwaltungsgesetz ?FVG- gegenüber dem BfF geschehen müssen. Dafür geben die dem Gericht vorgelegten Unterlagen keinerlei Anhaltspunkte, weil insoweit konkret nur von der Vertreterbestellung gegenüber dem BAKred die Rede war. Es war auch keine zweite Vollmacht für das BfF dem Anschreiben der Yxxx vom 3. August 1998 beigefügt. Dem Vortrag des Beklagten, dass frühestens im Oktober 2000 eine solche Vertreterbestellung erfolgt sei, sind die Kläger nicht substantiiert entgegengetreten.

Schließlich muss zu den vorgenannten Voraussetzungen nach § 17 Abs. 3 Nr. 3 AuslInvestmG hinzukommen, dass die ausländische Investmentgesellschaft den Zwischengewinn und die Summe der als zugeflossen geltenden Erträge börsentäglich ermittelt und mit dem Rücknahmepreis veröffentlicht hat. Dies ist ? wie die langwierigen Bemühungen, den Zwischengewinn im Nachhinein zu ermitteln, zeigen - nicht der Fall gewesen.

Nach § 18 Abs. 1 AuslInvestmG wären allerdings (bei einem sog. grauen Fonds) die Besteuerungsgrundlagen nach den tatsächlichen Erträgen des Fonds zu ermitteln, wenn ? wie in § 18 Abs. 2 AuslInvestmG vorausgesetzt ? die Besteuerungsgrundlagen nachgewiesen worden wären und ein Vertreter für die ausländische Investmentgesellschaft im Inland bestellt worden wäre. Es kann dahingestellt bleiben, ob die Besteuerungsgrundlagen des § 18 Abs. 1 AuslInvestmG als nachgewiesen anzusehen sind. Jedenfalls fehlt es an der Bestellung eines Vertreters im Sinne des § 18 Abs. 2 Satz 3 AuslInvestmG. Der vorgelegte Schriftverkehr lässt nur auf eine davon zu unterscheidende Vertretung gegenüber dem BAKred schließen, die von der steuerlichen Vertretung zu unterscheiden ist.

Ausgehend vom einfachen Gesetzesrecht hat der Beklagte daher den bei der Rückgabe der Investmentanteile erzielten Zwischengewinn zu Recht nach § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG mit 20 v. H. des Rückgabeentgelts ermittelt (sog. schwarzer Fonds).

Der Anwendung dieser Vorschrift stehen jedoch Vorschriften des Rechts der Europäischen Gemeinschaften entgegen.

§ 18 Abs. 2 Sätze 1 und 3 sowie Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG stehen im Widerspruch zu Art. 56 des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft in der Fassung des Vertrags von Amsterdam ?EGV-.

Nach Art. 56 Abs. 1 EGV sind im Rahmen der Bestimmungen des EGV alle Beschränkungen des Kapitalverkehrs zwischen den Mitgliedstaaten verboten.

Im Streitfall konnte die streitbefangene Regelung in Deutschland ansässige Personen davon abhalten, ihr Kapital bei Investmentgesellschaften mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat anzulegen. Ferner behinderte sie die in anderen Mitgliedstaaten ansässigen Investmentgesellschaften dabei, in Deutschland Kapital zu sammeln. Denn die Gefahr, der erheblichen Pauschbesteuerung nach § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG zu unterliegen, konnte in Deutschland ansässige Personen veranlassen, von solchen Engagements Abstand zu nehmen (vgl. Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften ?EuGH-, Urteile vom 4. März 2004 C-334/02 ? Kommission gegen Frankreich, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 2004, Beilage S. 208 Rdz. 23 f.; vom 15. Juli 2004 C-315/02 - Lenz, BFH/NV 2004, Beilage S. 351 Rdz. 20 f.; vom 7. September 2004 C-319/02 ? Manninen, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst ?DStRE- 2004, 1220 Rdz. 22 f.).

Die streitbefangenen Regelungen sind nicht nach Art. 58 Abs. 1 EGV gerechtfertigt.

Dem Beklagten ist allerdings einzuräumen, dass nach Art. 58 Abs. 1 EGV die Vorschrift des Art. 56 EGV nicht das Recht der Mitgliedstaaten berührt, die einschlägigen Vorschriften ihres Steuerrechts anzuwenden, die Steuerpflichtige mit unterschiedlichem Wohnort oder Kapitalanlageort unterschiedlich behandeln und die unerlässlichen Maßnahmen zu treffen, um Zuwiderhandlungen gegen ihre staatlichen Rechts- und Verwaltungsvorschriften, insbesondere auf dem Gebiet des Steuerrechts und der Aufsicht über Finanzinstitute, zu verhindern. § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG ist auch vor dem 31. Dezember 1993 in das Gesetz aufgenommen worden (vgl. Geiger, EUV/EGV, 3. Aufl., Art. 58 EGV Rdz. 2).

Art. 58 Abs. 1 EGV, der als Ausnahme vom Grundprinzip des freien Kapitalverkehrs eng auszulegen ist, kann jedoch nicht dahin verstanden werden, dass jede Steuerregelung, die zwischen Steuerpflichtigen nach dem Ort ihrer Kapitalanlage unterscheidet, ohne weiteres mit dem Vertrag vereinbar wäre. Denn die darin vorgesehenen Ausnahmen werden ihrerseits in Art. 58 Abs. 3 EGV eingeschränkt, wonach die in Art. 58 Abs. 1 EGV genannten nationalen Maßnahmen weder ein Mittel zur willkürlichen Diskriminierung noch eine verschleierte Beschränkung des freien Kapital- und Zahlungsverkehrs im Sinne des Art. 56 EGV darstellen dürfen (EuGH, Urteile in BFH/NV 2004, Beilage S. 351 Rdz. 26; in DStRE 2004, 1220 Rdz. 28).

Danach kann die zwischen im Inland und im EU-Ausland ansässigen Investmentfonds unterscheidende Regelung des § 18 AuslInvestmG nur dann mit den Bestimmungen des EG-Vertrags über den freien Kapitalverkehr vereinbar sein, wenn die unterschiedliche Behandlung objektiv nicht vergleichbare Situationen betrifft oder durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses wie die Notwendigkeit, die Bekämpfung der Steuerhinterziehung und die Wirksamkeit der steuerlichen Kontrollen gerechtfertigt ist. Dabei darf die unterschiedliche Behandlung verschiedener Kategorien von Kapitalerträgen nicht über das hinausgehen, was zum Erreichen des mit der Regelung verfolgten Ziels erforderlich ist (EuGH, Urteile in BFH/NV 2004, Beilage S. 208, Rdz. 28; in BFH/NV 2004, Beilage, S. 351 Rdz. 27; in DStRE 2004, 1220 Rdz. 29).

Kapitalerträge aus Investmentfonds mit Sitz in Inland und im übrigen Gemeinschaftsgebiet sind grundsätzlich vergleichbar.

Entgegen der Auffassung des Beklagten lässt der EG-Vertrag eine Diskriminierung auch nicht in ?Sonderfällen? zu.

Ferner ist die Pauschbesteuerung nicht erforderlich, um die Wirksamkeit der Steueraufsicht zu gewährleisten und Steuerumgehungen zu vermeiden. Die Regelung verstößt gegen den Grundsatz der Verhältnismäßigkeit. Eine nationale Regelung, die es dem Steuerpflichtigen völlig unmöglich macht, den Nachweis zu erbringen, wie hoch die ihm zugeflossenen Erträge aus Investmentfonds mit Sitz im Ausland sind, kann nicht mit der Wirksamkeit der steuerlichen Kontrolle gerechtfertigt werden. Es lässt sich nämlich nicht von vornherein ausschließen, dass der Steuerpflichtige Belege und Aufzeichnungen vorlegen kann, anhand deren die deutschen Steuerbehörden eindeutig und genau prüfen können, welche Erträge dem Steuerpflichtigen aus dem ausländischen Investmentfonds tatsächlich zugeflossen sind (vgl. EuGH, Urteil vom 8. Juli 1999 C-254/97 ? Baxter, HFR 1999, 852 Rdz. 19 f.). Selbst wenn sich aus den vorgelegten Unterlagen keine vollständige Gewissheit gewinnen lässt, kann die Unsicherheit doch so sehr gemindert sein, dass durch eine substantiierte Schätzung einschließlich eines Unsicherheitszuschlags diese Unsicherheit ausgeglichen werden kann. Insbesondere ist nicht ersichtlich, dass für die ordnungsgemäße Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen zwingend ein inländischer Vertreter erforderlich ist. Vielmehr reichen insoweit die bestehenden Mitwirkungspflichten nach § 90 Abgabenordnung ?AO- aus. Im Übrigen ist der Beklagte auf die gemeinschaftsrechtliche Amtshilfe nach der Richtlinie des Rates vom 19. Dezember 1977 über die gegenseitige Amtshilfe zwischen den zuständigen Behörden der Mitgliedstaaten im Bereich der direkten Steuern (77/799/EWG, Amtsblatt EG 1977 L 336, S. 15) zu verweisen (vgl. EuGH, Urteil in BFH/NV 2004, Beilage S. 208 Rdz. 31, 33).

Daher vermögen auch geringere Einwirkungsmöglichkeiten der deutschen Finanzbehörde bei ausländischen Investmentfonds die Regelung des § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG nicht zu rechtfertigen (im Ergebnis gleicher Auffassung Plewka/Watrin, Der Betrieb ?DB- 2001, 2264; Schmitt, DStR 2002, 2193; Brinkhaus in Brinkhaus/Scherer, KAGG/AuslInvestmG, § 18 AuslInvestmG Rdz. 45; anderer Auffassung Finanzgericht Köln, Urteil vom 22. August 2001 14 K 35/99 Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2002, 144).

§ 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG lässt sich auch nicht durch den Gedanken des Sparerschutzes rechtfertigen. Denn dem Anleger werden durch diese Regelung neben der ohnehin schon bestehenden Gefahr durch fehlende aufsichtsbehördliche Überwachung bei so genannten schwarzen Fonds auch noch höhere Steuerlasten aufgebürdet.

§ 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG ist auch nicht durch Vorschriften der OGAW-Richtlinie gerechtfertigt. Zwar muss sich ein Investmentfonds mit Sitz in einem anderen Mitgliedstaat nach Art. 44 Abs. 1 und 2 OGAW-Richtlinie an die deutschen Rechtsvorschriften halten, jedoch sind die nationalen Rechtsvorschriften nach Art. 44 Abs. 3 OGAW-Richtlinie ohne Diskriminierung anzuwenden. Insoweit ergibt sich aus dieser Vorschrift nichts anderes als aus Art. 58 Abs. 3 EGV. Zwar hat der Z-Fonds gegen die Anzeigepflicht nach Art. 46 OGAW-Richtlinie verstoßen, jedoch rechtfertigt dies keine steuerliche Schlechterstellung der Anleger. Es bleibt der Bundesrepublik Deutschland unbenommen, auf aufsichtsbehördlichem Wege auf den Fonds einzuwirken.

Die Kläger können sich vor dem erkennenden Gericht unmittelbar auf die Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 56 EGV berufen, da das Gemeinschaftsrecht Anwendungsvorrang vor dem nationalen Recht genießt (Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 29. April 2004 VI 53/02 EFG 2004, 1639 [1641] m. w. N., Revision anhängig unter dem Aktenzeichen I R 78/04).

Eine unter Berücksichtigung der von den Klägern beigebrachten Unterlagen vorgenommene Schätzung der den Klägern zuzurechnenden Kapitalerträge aus dem Z-Fonds führt zur Ermittlung wesentlich niedriger Einkünfte als nach § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG.

Da die Kläger keine Ausschüttungen des Z-Fonds erhalten haben, bemessen sich ihre Einkünfte ausschließlich nach dem Zwischengewinn im Sinne des § 17 Abs. 2 a AuslInvestmG in der Fassung des 3. Finanzmarktförderungsgesetzes vom 24. März 1998 Bundesgesetzblatt ?BGBl- I 1998, 529 (559 f.). Die Regelung des § 17 Abs. 2 a AuslInvestmG entspricht § 39 Abs. 1 a des Gesetzes über Kapitalanlagegesellschaften ?KAGG- und ist daher europarechtlich unbedenklich.

Über diese Regelung hinausgehend bestimmt allerdings § 18 Abs. 1 Satz 1 AuslInvestmG, dass bei den so genannten grauen Fonds auch Veräußerungsgewinne zu den als ausgeschüttet zu behandelnden Erträgen gehören. Für diese Erweiterung der steuerlichen Bemessungsgrundlage zu Lasten der Anleger, die in ausländische ?grauen? Investmentfonds investieren, sieht das Gericht europarechtlich keine Rechtfertigung. Auch diese Regelung wirkt sich als eine Einschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit im Sinne des Art. 56 EGV aus. Sie ist daher ebenfalls unbeachtlich.

Allerdings hat der BFH (Urteil vom 7. April 1992 VIII R 79/88 Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BFH ?BFHE- 168, 111, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1992, 786) die unterschiedliche Behandlung der Veräußerungsgewinne für verfassungsgemäß gehalten. Das Urteil betraf jedoch einen in der Schweiz ansässigen Investmentfonds, sodass Fragen der europarechtlichen Diskriminierung nicht zu prüfen waren. Entgegen den Erwägungen des BFH ist der deutsche Gesetzgeber nicht befugt, Investitionen in Kapitalanlagen in den übrigen Mitgliedstaaten weniger attraktiv zu machen als Investitionen in inländische Kapitalanlagen. Ferner rechtfertigen auch keine erschwerten Überwachungsmöglichkeiten die schlechtere Behandlung von Investmentfonds die in den übrigen Mitgliedstaaten ansässig sind. Insoweit kann auf die oben angestellten Erwägungen zu § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG verwiesen werden.

Im Hinblick auf die europarechtskonforme Anwendung des innerstaatlichen Rechts sind keine Grundrechtsverletzungen durch die Regelungen des § 18 Abs. 3 Satz 4 AuslInvestmG und des § 18 Abs. 1 Satz 1 AuslInvestmG zu befürchten .

Davon ausgehend ergeben sich folgende dem Kläger zuzurechnenden Erträge aus dem Z-Fonds: (lfd. Nummerierung in Anknüpfung an Bl. 214 f. StrA, Beträge in ATS):

Ziff. 1 ? Verwaltungsgebühren: Entgegen der ursprünglichen Auffassung der Kläger können diese nicht in vollem Umfang abgezogen werden, weil lediglich die Zinsen als Einnahmen den Zwischengewinn erhöhen (s. u. zu Ziff. 5 und 15). Die Verwaltungstätigkeit eines Aktienfonds, wie des Z-Fonds, ist jedoch wesentlich auf die Umschichtung von Aktien gerichtet, die weder durch Dividenden noch durch Kursgewinne zu Einnahmen im Sinne des § 17 Abs. 2 a AuslInvestmG führen. Die Kosten müssen daher schätzweise aufgeteilt werden (Lübbehüsen in Brinkhaus/Scherer, KAGG/AuslInvestmG, § 39 KAGG, Rdz. 85; vgl. auch die Rechtsprechung zu § 3 c EStG, nachgewiesen bei Schmidt/Heinicke, EStG, 23. Aufl., § 3 c Rdz. 2, 19). Wegen des geringen Umfangs der Zinsen und des insoweit vergleichsweise geringen Verwaltungsaufwandes bringt das Gericht in Übereinstimmung mit den Klägern 10 v. H. der Verwaltungskosten in Ansatz. Der Beklagte hat keine Einwände erhoben.
./. 4 909,53

Ziff. 2 - Veröffentlichungskosten: wie vorstehend
./. 348,86

Ziff. 3 - Kursverluste Aktien/Renten: Diese bleiben sowohl nach einfachem Recht als auch unter Berücksichtigung des Europarechts im Einklang mit den Klägern außer Betracht.
0,00

Ziff. 4 - Bankguthaben: wie vorstehend
0,00

Ziff. 5 ? Unrealisierte Devisen-/Kursgewinne: Nach der für die Kläger geltenden Gesetzesfassung des § 17 Abs. 1 und Abs. 2 a AuslInvestmG gehörten Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften im Sinne des § 23 Einkommensteuergesetz -EStG- noch nicht zu den steuerpflichtigen Erträgen. Die Erweiterung nach § 18 Abs. 1 AuslInvestmG ist europarechtswidrig. Daher ist dem ursprünglichen Ansatz der Kläger nicht zu folgen.
0,00

Ziff. 6 - Verwaltungsgebühren: Wegen des Zusammenhangs mit der Folgeperiode in Übereinstimmung mit den Klägern kein Ansatz
0,00

Ziff. 7 ? Veröffentlichungskosten: wie vorstehend
0,00

Ziff. 8 ? G- und V-Rechnung: Nur Verrechnungskonto, daher in Übereinstimmung mit den Klägern kein Ansatz
0,00

Ziff. 9 - Groschendifferenzen: wie vorstehend
0,00

Ziff. 10 und 11 - Anrechenbare Kapitalertragsteuer: In Übereinstimmung mit den Klägern nur in Österreich relevant
0,00

Ziff. 12 ? Sonstige Aufwendungen: siehe oben Ziff. 1
./. 1 334,95

Ziff. 13 - Sonstige Aufwendungen: Zusammenhang mit der Folgeperiode, daher in Übereinstimmung mit den Klägern nicht anzusetzen
0,00

Ziff. 14 - Zinsen Bankguthaben: Nach unwidersprochener Darstellung der Bxx ist dieser Betrag nochmals in Ziff. 18 enthalten, sodass er nicht nochmals unter dieser Position anzusetzen ist
0,00

Ziff. 15 - Dividenden: Entgegen der ursprünglichen Auffassung der Kläger erhöhen Dividenden nicht den Zwischengewinn, da § 17 Abs. 2 a Satz 1 Ziff. 1 AuslInvestmG nur auf Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 und Abs. 2 KStG verweist (nicht auf § 20 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 Nr. 2 a EStG). Entsprechendes gilt auch bei inländischen Investmentfonds nach § 39 Abs. 1 a KAGG (vgl. Lübbehüsen in Brinkhaus/Scherer, KAGG/AuslInvestmG, § 39 KAGG, Rdz. 75).
0,00

Ziff. 16 ? Kursgewinne Renten/Aktien: siehe oben Ziff. 5
0,00

Ziff. 17 - Kursgewinne FCY-Bankguthaben: siehe oben Ziff. 5
0,00

Ziff. 18 ? Zinsen Bankguthaben: In Übereinstimmung mit den Klägern anzusetzen. Der Beklagte hat auf die Frage des Gerichts nach der Höhe eines nach § 17 Abs. 2 a AuslInvestmG zu ermittelnden Zwischengewinns (zuletzt in der mündlichen Verhandlung) keine Einwände erhoben.
34 978,27

Ziff. 19 ? Dividenden: siehe oben zu Ziff. 15
0,00

Ziff. 20 ? Kursgewinne Renten/Aktien: siehe oben Ziff. 5 und 16
0,00


Ziff. 21 ? Schwebende Dividenden: siehe oben Ziff. 15
0,00

Ziff. 22 ? Kursgewinne aus FW-Bankguthaben: siehe oben Ziff. 5 und 16
0,00

Im Ergebnis gehen daher nur folgende Positionen in die Zwischengewinnermittlung ein:

Ziff. 18 ? Bankguthaben 34 978,27
Ziff. 1 - Verwaltungsgebühren (10 v. H.) ./. 4 909,54
Ziff. 2 - Veröffentlichungskosten (10 v. H.) ./. 348,86
Ziff. 12 - Sonstige Aufwendungen (10 v. H.) ./. 1 334,95
Saldo 28 384,92

Das Gericht hegt keinen Zweifel daran, dass im Zeitpunkt des Ausscheidens des Klägers am 26. August 1998 123 000 Anteile ausgegeben waren. Dies ergibt sich aus den übersandten und im Tatbestand dargestellten Unterlagen des Z-Fonds. Diese Darstellungen sind schlüssig, weil sich das Gesamtfondsvermögen von rd. 100 000 000 ATS am 12. Juni 1998 trotz der Kursverluste auf 104,5 Mio. ATS zum 25. August 1998 erhöht und dann wieder auf 30,4 Mio. ATS zum 31. Dezember 1998 vermindert hat.

Daher entfällt auf jeden Anteil ein Zwischengewinn von 0,23 ATS, sodass auf die 3 000 Anteile des Klägers 692,31 ATS entfallen. Dies entspricht 98,40 DM. Ausgehend von den Einkünften aus Kapitalvermögen vor Außenprüfung von 392 050,00 DM entspricht dies Einkünften aus Kapitalvermögen in Höhe von 392 148,00 DM.

Das Gericht sieht davon ab, das Verfahren aussetzen und nach Art. 234 EGV dem EuGH vorlegen. Es entscheidet vielmehr in der Sache und lässt die Revision zu. Dafür spricht, das der Rechtsstreit auch Auslegungsfragen des nationalen Rechts, insbesondere hinsichtlich der Zwischengewinnermittlung, aufwirft und daher grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO- hat. Zwar ist das AuslInvestmG mit Wirkung vom 1. Januar 2004 durch das Investmentsteuergesetz abgelöst worden, das keine gleichartigen diskriminierenden Regelungen mehr enthält, jedoch ist mit Wirkung vom 1. Januar 2005 durch das Richtlinien-Umsetzungsgesetz vom 9. Dezember 2004 (BGBl I 2004, 3310 [3325 f.]) die Zwischengewinnbesteuerung wieder eingeführt worden, sodass der Rechtsstreit nicht nur ausgelaufenes Recht betrifft. Die oben zitierte vielfältige Rechtsprechung des EuGH spricht überdies dafür, dass die diskriminierende Wirkung des § 18 AuslInvestmG keinen Zweifeln unterliegt, sodass eine Vorlage an den EuGH entbehrlich erscheinen kann (vgl. BFH, Urteil vom 23. November 2000 V R 49/00, BFHE 193, 170, BStBl II 2001, 266 a. E.; Finanzgericht Hamburg, Urteil in EFG 2004, 1639 [1641]).

Die Kostenentscheidungen folgen, soweit die Kläger ihr ursprüngliches Begehren nicht weiterverfolgen, aus der analogen Anwendung des § 136 Abs. 2 FGO, im Übrigen aus §§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 3 FGO.

Die Entscheidungen über die vorläufige Vollstreckbarkeit und die Abwendungsbefugnis folgen aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit der analogen Anwendung der §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung -ZPO-. Zwar sind durch das 1. Justizmodernisierungsgesetz vom 24. August 2004 (Bundesgesetzblatt ?BGBl- I 2004, 2198) in § 708 Nr. 10 ZPO die Worte ?Urteile der Oberlandesgerichte? durch ?Berufungsurteile? ersetzt worden. Jedoch ist nicht ersichtlich, dass dadurch eine Änderung der Regelungen über die Vollstreckbarkeit von finanzgerichtlichen Urteilen (und damit eine Einengung des Kreises der nach dieser Vorschrift vollstreckbaren Urteile) beabsichtigt war. Vielmehr können über den bisherigen Anwendungsbereich des § 708 Nr. 10 ZPO hinaus nunmehr auch Berufungsurteile der Landgerichte (vgl. § 72 Gerichtsverfassungsgesetz ?GVG-) nach dieser Vorschrift für vorläufig vollstreckbar erklärt werden.

Das Gericht hat den Streitwert ausgehend von den Sachanträgen der Beteiligten je nach Verfahrensabschnitt bestimmt (§§ 13, 25 Gerichtskostengesetz -GKG- in der bis zum 30. Juni 2004 geltenden Fassung).

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu.

Die Revision ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Eine Abschrift oder Ausfertigung des Urteils soll ihr beigefügt werden. Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Die Begründung muss die Erklärung enthalten, inwieweit das Urteil angefochten und seine Aufhebung beantragt wird. Sie muss ferner die bestimmte Bezeichnung der Umstände enthalten, aus denen sich eine Rechtsverletzung durch das Urteil ergibt; soweit Verfahrensmängel gerügt werden, muss sie auch die Tatsachen angeben, aus denen sich der Mangel ergibt.

Bei der Einlegung und Begründung der Revision sowie in dem weiteren Verfahren vor dem Bundesfinanzhof muss sich jeder Beteiligte durch einen Steuerberater, einen Steuerbevollmächtigten, einen Rechtsanwalt, einen niedergelassenen europäischen Rechtsanwalt, einen Wirtschaftsprüfer oder einen vereidigten Buchprüfer als Bevollmächtigten vertreten lassen. Zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugte Partnerschaftsgesellschaften, die durch einen der in dem vorherigen Satz aufgeführten Berufsangehörigen tätig werden. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte mit Befähigung zum Richteramt sowie durch Diplomjuristen im höheren Dienst vertreten lassen.

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