Finanzgericht Baden-Württemberg: Urteil vom 22.04.2004 – 3 K 174/02

FINANZGERICHT BADEN-WÜRTTEMBERG

Im Namen des Volkes

Urteil

Az.: 3 K 174/02

In dem Finanzrechtsstreit

XXX

wegen Umsatzsteuer 1998

hat der 3. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg aufgrund der mündlichen Verhandlung vom 22. April 2004 durch xxx

für Recht erkannt:

1. Die zuletzt durch Bescheid vom 10. Juni 2002 geänderte Festsetzung der Umsatzsteuer für das Jahr 1998 wird um 3.241 DM = 1.657,10 ? auf 217.079 DM = 110.990,73 ? herabgesetzt.
2. Die Kosten des Rechtsstreits trägt das Finanzamt.
3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Das Finanzamt kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung des mit Kostenfestsetzungsbeschluss errechneten Betrages abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicherheit leistet.
4. Die Revision wird zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung: xxx

Tatbestand

Die Klägerin, eine Gesellschaft des bürgerlichen Rechts (GbR) betreibt eine Steuerberatungsgesellschaft.

Im Jahr 1995 erwarb sie von einem Händler einen gebrauchten PKW Mercedes C 220 D um Preis von 43.880 DM. Die Klägerin nahm aus der Anschaffung des PKW keinen Vorsteuerabzug in Anspruch, da der Verkäufer die Differenzbesteuerung nach § 25a des Umsatzsteuergesetzes (UStG 1995) anwandte.

In den Veranlagungszeiträumen 1995 bis 1998 versteuerte die Klägerin die teilweise Verwendung des PKW für unternehmensfremde Zwecke gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2b UStG (1995 ? 1998).

Im Jahr 1998, dem Streitjahr, gab die Klägerin den PKW für den Erwerb eines anderen Fahrzeugs für 23.500 DM in Zahlung. Der Händler rechnete hierüber mit einer an die Anschrift der Klägerin gerichteten Gutschrift vom 9. November 1998 wie folgt ab.

?Für nachfolgend aufgeführtes Fahrzeug schreiben wir Ihnen gut:
1 Mercedes-Benz C 220 D Fahrzeug-ldent-Nr......
DM 23.500

Dieser Betrag wird bei Lieferung des uns in Auftrag gegeben Fahrzeugs zum Nennwert und zinslos angerechnet.?

Die Klägerin vermerkte in ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr.

?Im Jahr 1998 wurde der PKW... zum Preis von DM 23.500 veräußert. Da beim Erwerb (§ 25a UStG) kein Vorsteuerabzug in Anspruch genommen wurde, wird der Umsatz nicht der Besteuerung unterworfen.
Hinweis auf die Vorlage an den EuGH gemäß Beschluss des BFH vom 24.9.1998 V R 61/96)?.

Das beklagte Finanzamt (FA) behandelte den Verkauf des PKW bei der Umsatzsteuerveranlagung für das Streitjahr mit Umsatzsteuerbescheid vom 26. Mai 2000 als steuerpflichtig. Der Bescheid stand unter den Vorbehalt der Nachprüfung. Die Steuer errechnete das FA aus dem Kaufpreis (23.500 DM) und erhöhte die Bemessungsgrundlage für die steuerpflichtigen Umsätze von 1.058.689 auf 1.082.189 DM. In dem Erläuterungstext des Steuerbescheides führte es hierzu aus die Veräußerung des PKW sei steuerbar und steuerpflichtig, da es sich um eine Lieferung aus dem Unternehmensvermögen handele. Die Anwendung des § 25a UStG sei auf Wiederverkäufer beschränkt. Als Wiederverkäufer nach § 25a Abs. 1 Nr. 1 UStG gelte, wer gewerbsmäßig mit beweglichen körperlichen Gegenständen handele oder solche Gegenstände im eigenen Namen öffentlich versteigere. Dies treffe auf die Klägerin, eine Steuerberatungsgesellschaft, nicht zu. Die steuerpflichtigen Umsätze würden daher um 20.258,62 DM erhöht.

Mit Änderungsbescheid vom 10. Juni 2002 setzte das FA die Bemessungsgrundlage für die Lieferungen und sonstigen Leistungen zu 16 % von 1.082.189 DM auf 1.078.947 DM herab. Die Änderung war erforderlich, da das FA in dem geänderten Bescheid vom 26. Mai 2000 die Bemessungsgrundlage für den Umsatz aus der Veräußerung des PKW nicht um den Nettobetrag in Höhe von 20.256,62 DM sondern um den Bruttobetrag in Höhe von 23.500 DM erhöht hatte. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.

Durch Entscheidung vom 14. Juni 2002 wies das FA den von der Klägerin gegen den Umsatzsteuerbescheid 1998 vom 26. Mai 2000 eingelegten Einspruch als unbegründet zurück. Hiergegen richtet sich die am 15. Juli 2002 fristgemäß erhobene Klage.

Mit Schreiben vom 20. Juni 2002 beantragte die Klägerin die Änderung des Umsatzsteuerbescheides für das Streitjahr gemäß § 164 Abs. 2 AO entsprechend dem Urteil des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 31. Januar 2002 V R 61/96. Danach sei eine nicht steuerbare Entnahme vor der Veräußerung anzunehmen, da die Klägerin keine Umsatzsteuer in Rechnung gestellt und in der Anlage zur Steuererklärung auf die Nichtbesteuerung hingewiesen habe. Die Abwicklung sei auch vor Ergehen der Vorabentscheidung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) vom 8. März 2001 C-415/98 erfolgt.

Das FA lehnte den Änderungsantrag mit Schreiben vom 8. Juli 2002 ab. Eine Änderung des Bescheids gemäß § 164 Abs. 2 AO sei nicht möglich, da im vorliegenden Fall nicht davon ausgegangen werden könne, dass der PKW vor der Veräußerung von einem der Gesellschafter entnommen worden sei. Gegen die Entnahme durch einen der Gesellschafter der Klägerin spreche, dass die Gutschrift des Autohändlers an die Firma der Klägerin gerichtet worden sei.

Der von der Klägerin hiergegen eingelegte Einspruch wurde vom FA mit Einspruchsentscheidung vom 26. November 2002 als unbegründet zurückgewiesen. Die Klage gegen diese Einspruchsentscheidung (Az. 3 K 325/03) nahm die Klägerin mit Schreiben vom 2. Februar 2004 mit dem Hinweis zurück, dass sie ihr dortiges Vorbringen zum Gegenstand der vorliegenden Klage mache.

Die Klägerin macht geltend bei der Weiterveräußerung des PKW sei die Regelung in Abschnitt 276a Abs. 4 Satz 3 der Umsatzsteuerrichterin (UStR) anzuwenden. Danach könne der Wiederverkäufer die Differenzbesteuerung auch bei der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens anwenden, unabhängig davon, ob er mit diesen Gegenständen gewerbsmäßig handele. Der in Zahlung gegebene PKW sei ein Wirtschaftsgut des Anlagevernögens gewesen und somit der Differenzbesteuerung zu unterwerfen.

Dies gelte unabhängig davon, ob der Unternehmer mit diesen Gegenständen gewerbsmäßig handele oder nicht. Auch ein Steuerberater sei als Wiederverkäufer anzusehen (vgl. Sikorski, Neue Wirtschaftsbriefe ? NWB ? Fach 7, S. 5541 und 5554). Denn der Begriff des Wiederverkäufers sei weit auszulegen. Es sei jeder Unternehmer als Wiederverkäufer i. S. v. § 25a UStG anzusehen, der Gebrauchsgegenstände erwerbe und anschließend wieder veräußere (Bunjes/Geist UStG § 25a UStG Rn. 4). Diese weite Auslegung entspreche auch der Definition des Wiederverkäufers in Art 16a Teil A Buchstabe e der 6. EG-Umsatzsteuer-Richtlinie (Langer, Der Betrieb ? DB ? 1994, 904; Schwarze/Reiß/Kraeusel, UStG Rn 114 zu § 25a UStG). Eine Beschränkung auf Unternehmer, welche üblicherweise mit Gebrauchtgegenständen handelten, sei daher vom Gesetz nicht gedeckt.

Selbst wenn zusätzlich gefordert werde, dass der An- und Verkauf von Gebrauchtgegenständen nachhaltig erfolge, sei auch dieses Kriterium im Streitfall erfüllt. Es genüge dass die Veräußerung als Nebengeschäft zu beurteilen sei (Bunjes/Geist, UStG § 25a Rn. 4). Von der Verwaltung sei anerkannt, dass der An ? und Verkauf von Gebrauchtgegenständen auch auf einen Teil- oder Nebenbereich des Unternehmers beschränkt sein könne (Abschnitt 276a Abs. 2 Satz 3 UStR). Gegenstände des Anlagevermögens würden in einem Unternehmen stets auch in der Absicht erworben, diese nach Ablauf der betrieblichen Nutzungsdauer möglichst mit Gewinn zu verwerten. Das führe zur Veräußerung der Einrichtungsgegenstände und Arbeitsgeräte, die noch einen Marktwert besäßen. Nichts anderes könne für einen unternehmerisch genutzten PKW gelten.

Daher sei die Vereinfachungsregelung in Abschnitt 276a Abs. 4 Satz 3 UStR auch im Streitfall anzuwenden; die Veräußerung unterfalle der Differenzbesteuerung mit der Folge, dass die Umsatzsteuer aus 23.500 DM ./. 43.880 DM zu errechnen sei und 0,- DM betragen.

Sollte das Gericht zu der Auffassung gelangen, die Regelung in Abschnitt 276a Abs. 4 Satz 3 UStR sei im Streitfall nicht anzuwenden, sei die Klägerin entsprechend dem Urteil des BFH vom 31. Januar 2002 (V R 61/96) so zu stellen, als sei der PKW vor der Veräußerung entnommen worden. Der BFH habe seiner Entscheidung eine Entnahme vor der Veräußerung angenommen, weil der Unternehmer eindeutig zu erkennen gegeben habe, dass für die Veräußerung keine Umsatzsteuer anfallen solle. Obwohl die Voraussetzungen für eine Entnahme nicht vorgelegen hätten, habe der BFH eine Entnahme bejaht, da der Unternehmer zum Zeitpunkt der Veräußerung keine Vorstellung davon gehabt haben könne, wie er die Veräußerung zulässigerweise der Umsatzsteuer entziehen könne. Die eindeutige Erklärung habe in dem vom BFH entschiedenen Fall darin bestanden, dass in der Rechnung keine gesonderte Umsatzsteuer ausgewiesen worden sei und der Steuerpflichtige in seiner Steuererklärung vermerkte, der Umsatz sei steuerfrei. Alle diese Voraussetzungen seien auch im Streitfall erfüllt. Daher sei der Rechtsgedanke, der im Urteil des BFH vom 31. Januar 2002 zu der Bejahung einer Entnahme geführt habe, auch im Streitfall anzuwenden. Der PKW sei daher vor der Veräußerung wirksam entnommen und außerhalb des Umsatzsteuersystems veräußert worden.

Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid vom 10. Juni 2002 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 14. Juni 2002 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuerschuld um 3.241 DM = 1.657,10 ? herabgesetzt wird.

Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen.

Zur Begründung verweist es auf seine Ausführungen in den Einspruchsentscheidungen vom 14.Juni 2002 und 26. November 2002. Entgegen der Auffassung der Klägerin lasse die Finanzverwaltung die Anwendung der Differenzbesteuerung bei Gegenständen des Anlagevermögens gemäß Abschnitt 276a Abs. 4 Satz 3 UStR nur zu, wenn der Verkauf durch einen Wiederverkäufer erfolge. Da die Klägerin als Steuerberatungsgesellschaft keine gewerbliche Tätigkeit ausübe und nicht üblicherweise Gebrauchtgegenstände erwerbe und sie anschließend wieder verkaufe, gelte sie nicht als Wiederverkäufer; die Anwendung der Differenzbesteuerung sei daher nicht möglich.

Die PKW sei auch nicht vor der Veräußerung entnommen worden. Nicht ein Gesellschafter der Klägerin, sondern die Klägerin selbst habe ausweislich der Gutschrift des Händlers den PKW veräußert, so dass nicht von einer Entnahme und Weiterveräußerung durch einen der Gesellschafter ausgegangen werden könne. Das Urteil des BFH vom 31. Januar 2002 V R 61/96 betreffe den Fall eines Einzelunternehmers. Gebe ein Einzelunternehmer bei der Veräußerung eines PKW eindeutig zuerkennen, dass hierfür keine Umsatzsteuer anfallen solle, und werte der BFH dies als eine vorangegangene Entnahme des PKW aus dem Unternehmen, so könne dies nicht auf den vorliegenden Fall übertragen werden, da es sich bei der Klägerin um eine GbR handele.

Auf die Ausführungen des FA in seinem Schreiben vom 5. Februar 2004 wird ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

I.
Die Klage ist begründet.

Entgegen der Auffassung des Finanzamts ist aus den besonderen Umständen des Einzelfalls ? ebenso wie vom BFH in der Rechtssache Bakcsi ? für die Zeit vor Ergehen des EuGH-Urteils in Slg. 2001, I-1381 zu schließen, dass die Klägerin den PKW vor der Veräußerung ihrem Unternehmen entnommen hat.

1. Der Umsatzsteuer unterliegen u. a. Lieferungen, die ein Unternehmer im Rahmen eines Unternehmens gegen Entgelt ausführt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG 1998). Die Veräußerung erfolgt nur dann im Rahmen des Unternehmens, wenn der betreffende Gegenstand zuvor dem Unternehmensbereich zugeordnet worden war und nicht vor der Veräußerung aus dem Unternehmen entnommen worden ist.

2. Im Streitfall folgt die ursprüngliche Zuordnung des PKW zum Unternehmen der Klägerin daraus, dass sie in den Veranlagungszeiträumen 1996 bis 1998 die private PKW-Nutzung gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b UStG versteuert hat. Die Vorschrift setzt ? ebenso wie heute § 3 Abs. 9 a Nr. 1 UStG -- denknotwendig voraus, dass der Unternehmer den Gegenstand seinem Unternehmen zugeordnet hat (vgl. BFH-Urteil vom 20. Dezember 1984 V R 25/76, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs ? BFHE ? 142, 524, Bundessteuerblatt ? BStBl ? II 1985, 176, und vom 27. Oktober 1993 XI R 86/90, BFHE 172, 549, BStBl II 1994, 274, m. w. N. und Rn. 29 des EuGH-Urteils in Umsatzsteuer ? und Verkehrsteuer ? Recht ? UVR ? 2001, 262, m. w. N.).

3. Das FA hat zu Unrecht nicht berücksichtigt, dass die Klägerin bei der Veräußerung eindeutig zu erkennen gegeben hatte, dass hierfür keine Umsatzsteuer anfallen solle. Der Senat sieht hierin ? entsprechend den Grundsätzen des BFH-Urteils vom 31. Januar 2002 V R 61/96, BStBl II 2003, 813 ? einen Beleg für eine vorangegangene Entnahme des PKW aus dem Unternehmen, die der Besteuerung der Veräußerung entgegensteht.

Der EuGH hat ausdrücklich betont, dass der Unternehmet die dem Unternehmen zugeordneten Gegenstände nach Art. 5 Abs. 6 der Richtlinie 77/388/EWG seinem Unternehmen entnehmen kann.

Die Klägerin hat dies auch getan. Indem der Erwerber des PKW mit dem Einverständnis der Klägerin in der Gutschrift vom 9. November 1998 keine Umsatzsteuer auswies und die Klägerin in ihrer Umsatzsteuererklärung unter Hinweis auf die Vorlage an den EuGH gemäß dem Beschluss des BFH vom 24. September 1998 VR 61/96 vermerkte: ?Da beim Erwerb (§ 25a UStG) kein Vorsteuerabzug in Anspruch genommen wurde, wird der Umsatz nicht der Besteuerung unterworfen?, hat sie klar zum Ausdruck gebracht, dass sie den PKW nicht steuerpflichtig veräußern wollte. Gemäß den Ausführungen des BFH in seiner Entscheidung vom 31. Januar 2002 V R 61/96, aaO. ist hierbei zu berücksichtigen, dass die Klägerin vor der Vorabentscheidung des EuGH noch keine klaren Vorstellungen davon haben konnte, wie sie die Veräußerung des PKW der Steuerpflicht ?zulässigerweise- entziehen konnte. Auch im vorliegenden Fall führte die Entnahme des PKW aus dem Unternehmensvermögen zu keiner Besteuerung, da der Entnahmewert, der mit dem Verkaufspreis in Höhe von 23.500 DM anzusetzen ist, den Einkaufspreis in Höhe von 43.880 DM nicht überstieg (§ 25a Abs. 3 UStG i.V. m. § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG). Es muss deshalb auch hier genügen, dass die Klägerin eindeutig erklärte, die Veräußerung nicht versteuern zu wollen.

Folglich erfolgte die nachfolgende Veräußerung nicht mehr gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1998 in Rahmen des Unternehmens der Klägerin.

4. Nach Auffassung des Gerichts steht einer Übertragung der Grundsätze des BFH- Urteils vom 31. Januar 2002 V R 61/96, aaO. auf den vorliegenden Fall nicht entgegen, dass die Klägerin als Unternehmerin in der Rechtsform einer Gesellschaft des bürgerlichen Rechts und nicht ? wie in dem vom BFH entschiedenen Fall- als Einzelunternehmerin handelte.

a) Nach der Entscheidung des BFH vom 3. November 1983 V R 4, 5/73, BStBl II 1984, 169 vollzieht sich bei Erwerbsgesellschaften die allein maßgebliche, vom unternehmerische Willen getragene Wertabgabe durch das Unternehmern zu unternehmensfremden Zwecken nicht anders als bei Einzelunternehmen. Für die Besteuerung des Eigenverbrauchs bei Erwerbsgesellschaften komme es danach nicht darauf an, ob diese ein außerhalb ihres gewerblichen Daseins liegendes Eigenleben haben könnten.

Weiter führt der BFH in seinem Urteil vom 20. Dezember 1984 V R 25/76, BStBl II 1985, 176 aus, dass bei allen Unternehmensformen, bei denen weder wie bei einem Einzelunternehmer die Vorgegebenheit privater Existenz noch die Besonderheiten der juristischen Person des öffentlichen Rechts anzutreffen seien, ein Nebeneinander von umsatzsteuerlich relevanter und irrelevanter Betätigung (nur) innerhalb des durch Gesetz oder Satzung abgesteckten Rahmens möglich sei. Infolgedessen sei davon auszugehen, dass eine abgrenzbare Sphäre nichtunternehmerischer Betätigung in diesen Rahmen eingebunden und aus ihm nicht herausgelöst werden könne. Deshalb seid der abgrenzbare Teil nichtunternehmerischer Betätigung eines Unternehmers als die nichtunternehmerische Sphäre des Unternehmens zu definieren. Auch eine Personengesellschaft könne danach einen nichtunternehmerischen Bereich haben (s. auch BFH Urteil vom 20. Januar 1988, BStBl II 1988, 557;).

Die Klägerin konnte somit als GbR den PKW vor der Veräußerung aus ihrem unternehmerischen Betrieb in ihre nichtunternehmerische Sphäre entnehmen, so dass die nachfolgende Veräußerung nicht gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1998 im Rahmen ihres Unternehmens erfolgte. Dass der PKW vor seiner Veräußerung in die private Sphäre eines der Gesellschafter der Klägerin entnommen wurde, ist ? entgegen den Ausführungen des FA ? weder von den Klägervertretern vorgetragen worden, noch ergibt sich dies aus den Umständen des Falles. Vielmehr spricht die an die Anschrift der Klägerin gerichtete Gutschrift, mit welcher der Leistungsempfänger über die Lieferung des PKW ohne Ausweis der Umsatzsteuer abrechnete, dafür, dass eine Entnahme durch die Klägerin in ihren außerunternehmerischen Bereich erfolgte.

b) Im übrigen verbietet auch der im Mehrwertsteuersystem maßgebliche Grundsatz der steuerlichen Neutralität, Wirtschaftsteilnehmer, welche gleiche Umsätze bewirken, bei der Besteuerung unterschiedlich zu behandeln (vgl. z. B. EuGH-Urteile vom 7. September 1999 Rs. C-216/97 ?Gregg-, Slg. I-1999, 4947 Rz. 20; vom 10. September 2002 Rs. C-141/00 ?Leitsa-, Sammlung der Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs ? EUGHE ? I 2002, 6833; s. a. BFH Urteil vom 23. Januar 2002 V R 84/99, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs ? BFH/NV ? 2002, 881 ff.). Dieser Grundsatz würde verletzt, wenn die Anwendung der Rechtsgrundsätze des BFH in seinem Urteil vom 31. Januar 2002 V R 61/96, aaO.; wonach der Unternehmer einen PKW vor der Veräußerung seinem unternehmerischen Bereich mit der Folge entnehmen kann, dass die nachfolgende Veräußerung nicht mehr gemäß ? 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1998 im Rahmen seines Unternehmens erfolgte, von der Rechtsform abhinge, in der der Unternehmer seine Tätigkeit ausübt.

5. Mit der Entnahme des PKW in den außerunternehmerischen Bereich der Klägerin war die Anwendung der Differenzbesteuerung gemäß § 25a UStG bei der Weiterveräußerung des PKW ausgeschlossen. Die von der Klägerin aufgeworfene Frage, ob die nationalen Regelungen zum Anwendungsbereichs des § 25a UStG mit der 6. EG-Richtlinie vereinbar sind, kann somit bei der Entscheidung des vorliegenden Falles offen bleiben.

6. Die Steuer berechnet sich wie folgt:

Steuer lt. angefochtenem Bescheid: 220.320 DM = 112.647,83 ?
Steuerminderung lt. Klageantrag: ./. 3.241 DM = 1.657,10 ?
Steuer lt. Urteil: 217.079 DM = 110.990,37 ?

II.

1. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

2. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt beruht auf den §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO i. V. m. § 151 Abs. 3 FGO.

3. Der Senat lässt die Revision gegen dieses Urteil nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zu. Da zu der vorstehend beurteilten Rechtsfrage noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung vorliegt, hält er im Interesse der Fortbildung des Rechts und der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH für erforderlich.